房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)

土地增值稅納稅籌劃研究

----以HS公司XFJY項(xiàng)目為例

第一頁，共三十九頁。CONTENTS第1章緒論第2章土地增值稅納稅籌劃第3章案例分析第4章結(jié)論第5章創(chuàng)新與不足1.1研究背景及意義

1.2國內(nèi)外文獻(xiàn)綜述

1.3研究方法與內(nèi)容

2.1清算時(shí)間選擇法2.2臨界點(diǎn)分析籌劃法

2.2.1營業(yè)稅下臨界點(diǎn)分析籌劃

2.2.2增值稅下臨界點(diǎn)分析籌劃

3.1案例概論3.2案例分析：JXHCXFJY項(xiàng)目

5.1本文的創(chuàng)新之處5.2本文的不足之處第二頁，共三十九頁。

房地產(chǎn)業(yè)的稅收收入即使國家財(cái)政稅收的主要來源，又是地方財(cái)政收入的重要組成部分，其中土地增值稅是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)最主要的稅種之一。近年來央視多次曝光我國著名上市房地產(chǎn)企業(yè)拖欠土地增值稅事件，如何合法合規(guī)又保證企業(yè)效益的完成土地增值稅清算成為房地產(chǎn)企業(yè)面臨的新的挑戰(zhàn)。文章主要的研究對象為房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃，通過定量分析，確定土地增值稅納稅時(shí)間選擇時(shí)的增值率平衡點(diǎn)以及增值率與毛利率之間的變化關(guān)系。并結(jié)合XFJY項(xiàng)目的實(shí)際情況，針對理論分析制定籌劃土地增值稅的兩個(gè)方案：清算時(shí)間選擇法；臨界點(diǎn)分析籌劃法。并結(jié)合案例做出綜合選擇。摘要第三頁，共三十九頁。

國家稅務(wù)總局發(fā)布通知《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的》，規(guī)定從2007年2月1日起，土地增值稅的交納由先前的“預(yù)征制”轉(zhuǎn)為“清算制”，導(dǎo)致土地增值稅對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說所占的稅負(fù)進(jìn)一步加重。因此如何有效地進(jìn)行土地增值稅稅收籌劃勢成為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨的重要挑戰(zhàn)之一。第一章緒論1.1研究背景及意義第四頁，共三十九頁。國外文獻(xiàn)綜述：1.基于稅收量化模型，讓稅收策劃向標(biāo)準(zhǔn)化與規(guī)范化方向發(fā)展。在土地自然價(jià)增長理論的基礎(chǔ)上，出現(xiàn)土地增值稅；2.美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家最早提出土地增值部分應(yīng)屬于當(dāng)?shù)卮魇杖耄?.國外將重點(diǎn)放在宏觀調(diào)控整體稅收籌劃，與具體籌劃土地增值稅相關(guān)的理論較少。國內(nèi)文獻(xiàn)綜述：1.我國2012年第一次針對土地增值稅提出的系統(tǒng)籌劃方案；2.籌劃方法僅從四方面出發(fā)，在介紹時(shí)作為輔助稅種描述第一章緒論1.2國內(nèi)外文獻(xiàn)綜述第五頁，共三十九頁。1.2國內(nèi)外文獻(xiàn)綜述國內(nèi)文獻(xiàn)綜述：

國內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃思路：（1）利用稅率臨界點(diǎn)降低收入（2）增加扣除項(xiàng)目（3）利用優(yōu)惠政策（4）利息支付過程中的納稅籌劃（5）推后清算時(shí)間

第一章緒論第六頁，共三十九頁。

通過閱讀文獻(xiàn)我們發(fā)現(xiàn)國內(nèi)外與稅收籌劃相關(guān)的理論著作較多，與籌劃土地增值稅相關(guān)的理論相對較少。結(jié)合案例進(jìn)行的土地增值稅籌劃多局限于某種籌劃方法，且缺少定量分析，不具有普遍適用性。本文旨在通過定量分析，確定土地增值稅納稅時(shí)間選擇時(shí)的增值率平衡點(diǎn)以及增值率與毛利率之間的變化關(guān)系，確定具有普遍適用性的土地增值稅納稅籌劃適用標(biāo)準(zhǔn)，為企業(yè)納稅籌劃提供一定的參考。第一章緒論1.3研究方法與內(nèi)容第七頁，共三十九頁。2.1清算時(shí)間選擇法

目前我國土地增值稅實(shí)行“先預(yù)征，后清算”的征收模式，即項(xiàng)目取得預(yù)售許可證開始銷售后，采用一定預(yù)征率對銷售收入進(jìn)行預(yù)繳土地增值稅，待項(xiàng)目符合清算條件時(shí)，在進(jìn)行土地增值稅匯算清繳，本文試圖令預(yù)征時(shí)土地增值稅應(yīng)納稅所得額與清算時(shí)土地增值稅應(yīng)納稅所得額算出土地增值的平衡點(diǎn)，根據(jù)項(xiàng)目開發(fā)實(shí)際增值情況判斷清算時(shí)間。第二章土地增值稅納稅籌劃第八頁，共三十九頁。土地增值稅納稅清算條件(1)滿足下列條件之一時(shí)，納稅人應(yīng)進(jìn)行土地增值稅清算:①整體轉(zhuǎn)讓尚未竣工決算的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目②房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工，并且全部售罄③整體轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)。2.1清算時(shí)間選擇法

第九頁，共三十九頁。(2)滿足下列條件之一時(shí)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值清算:①房屋銷售許可證三年時(shí)間己到，還未全部銷售的房產(chǎn);②項(xiàng)目己經(jīng)建設(shè)完成并通過驗(yàn)收，同時(shí)房地產(chǎn)建筑面積轉(zhuǎn)移量高于銷售房產(chǎn)建筑面積的百分之八十五，或者比例未高于百分之八十五，但是大部分建筑面積以轉(zhuǎn)移，自己使用或者出租;③納稅人應(yīng)在申請辦理注銷稅務(wù)登記前進(jìn)行土地增值稅清算。2.1清算時(shí)間選擇法

第十頁，共三十九頁。

若房地產(chǎn)企業(yè)符合以上土地增值稅清算條件，則需要完成土地增值稅清算。在上述狀態(tài)下，如果要運(yùn)用清算時(shí)間選擇進(jìn)行納稅籌劃，就需要在項(xiàng)目符合清算條件之前進(jìn)行納稅籌劃，讓房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有選擇權(quán)，確定清算時(shí)間。項(xiàng)目開發(fā)商基于有關(guān)法律法規(guī)，若可對項(xiàng)目清算條件進(jìn)行操作，選擇清算時(shí)間籌劃法，實(shí)現(xiàn)延遲清算或者提前清算。2.1清算時(shí)間選擇法

第十一頁，共三十九頁。2.1清算時(shí)間選擇法

在進(jìn)行土地增值稅匯算清繳，本文試圖令預(yù)征時(shí)土地增值稅應(yīng)納稅所得額與清算時(shí)土地增值稅應(yīng)納稅所得額算出土地增值率的平衡點(diǎn)，根據(jù)項(xiàng)目開發(fā)實(shí)際增值情況選擇清算時(shí)間。表2-1土地增值稅四級超率累進(jìn)稅率表級數(shù)增值率：X稅率速算扣除系數(shù)1X≦50%30%0250%﹤X≦100%40%5%3100%﹤X≦200%50%15%4X﹥200%60%35%第十二頁，共三十九頁。2.1清算時(shí)間選擇法

表2-2公式項(xiàng)目字母對照表項(xiàng)目字母土地增值率X銷售收入I準(zhǔn)許扣除項(xiàng)目數(shù)額K土地增值稅預(yù)征率Y土地增值稅稅率R速算扣除系數(shù)P第十三頁，共三十九頁。已知：Ｘ＝（Ｉ－Ｋ）／Ｋ——方程①Ｉ＝Ｋ×（１＋Ｘ）——方程②預(yù)征時(shí)的土地增值稅應(yīng)納稅額＝Ｉ×Ｙ清算時(shí)土地增值稅的應(yīng)納稅所得額=（Ｉ－Ｋ）×Ｒ－Ｐ×Ｋ令：預(yù)征土地增值稅繳納金額=清算土地增值稅繳納金額可得，Ｉ×Ｙ＝（Ｉ－Ｋ）×Ｒ－Ｐ×Ｋ——方程③得：Ｘ＝（Ｙ＋Ｐ）／（Ｒ－Ｙ）——公式①2.1清算時(shí)間選擇法

公式推導(dǎo)第十四頁，共三十九頁。表2-3陜西省土地增值稅預(yù)征率表將不同的預(yù)征率和增值稅稅率代入公式①，得出下表：表2-4增值率平衡點(diǎn)測算表普通住宅非普通住宅(除別墅外)別墅、寫字樓、營業(yè)用房等設(shè)（區(qū)）市的市區(qū)1.5%2%3%其他市（縣）1%1.5%2.5%土地增值稅稅率（%）預(yù)征率（%）增值率平衡點(diǎn)（%）30

13.451.55.2627.142.59.10311.11第十五頁，共三十九頁。40

1-10.261.5-9.092-7.892.5-6.673-4.0550

1-28.571.5-27.842-27.082.5-26.323-25.5360

1-57.631.5-57.262-56.902.5-56.233-56.14第十六頁，共三十九頁。由于稅率40%以上對應(yīng)的增值率均不符合其增值率在50%以上的前提，故稅率40%以上增值率平衡點(diǎn)的結(jié)果為空集。有效的增值率平衡點(diǎn)僅出現(xiàn)在稅率30%即增值率不超過50%的區(qū)間內(nèi)。實(shí)際增值率等于增值率平衡點(diǎn)時(shí)，預(yù)征的土地增值稅稅額額等于清算時(shí)需要繳納的土地增值稅稅額，清算時(shí)不需補(bǔ)繳土地增值稅。理論上來說既不需要盡早清算，也不需要延遲清算。但考慮到貨幣時(shí)間價(jià)值，項(xiàng)目持續(xù)時(shí)間越長資金成本越大，因此在增值率平衡點(diǎn)上應(yīng)選擇盡早清算。實(shí)際增值率大于增值率平衡點(diǎn)時(shí)應(yīng)延遲清算。實(shí)際增值率小于增值率平衡點(diǎn)時(shí)應(yīng)盡早清算。《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第六條規(guī)定：納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的。免征土地增值稅。結(jié)合該稅收優(yōu)惠及上表中求出的增值率平衡點(diǎn)，根據(jù)增值率不同做出如下清算時(shí)間選擇：

2.1清算時(shí)間選擇法第十七頁，共三十九頁。2.1清算時(shí)間選擇法

表2-5清算時(shí)間選擇表住宅類型所處地區(qū)類型預(yù)征率增值率；X清算時(shí)間選擇普通住宅設(shè)（區(qū)）市的市區(qū)1.5%X≦20%盡早清算X﹥20%延遲清算其他市（縣）1%X≦20%盡早清算X﹥20%延遲清算非普通住宅(除別墅外)設(shè)（區(qū)）市的市區(qū)2%X≦7.14%盡早清算X﹥7.14%延遲清算其他市（縣）1.5%X≦5.26%盡早清算X﹥5.26%延遲清算別墅、寫字樓、營業(yè)用房等設(shè)（區(qū)）市的市區(qū)3%X≦11.11%盡早清算X﹥11.11%延遲清算其他市（縣）2.5%X≦9.10%盡早清算X﹥9.10%延遲清算第十八頁，共三十九頁。2.2臨界點(diǎn)分析籌劃法我國土地增值稅制定的清算政策為四級超率累進(jìn)稅率，任意級稅率都具有臨界點(diǎn)，該值對土地增值稅稅收籌劃產(chǎn)生影響，由于“營改增”的全面推行，由于對作為土地增值稅扣除項(xiàng)目之一的營業(yè)稅金及附加的影響，進(jìn)而對土地增值稅的臨界點(diǎn)分析產(chǎn)生影響，因此，分兩種情況對臨界點(diǎn)進(jìn)行分析籌劃。房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目土地增值稅增值率的計(jì)算過程中，扣除項(xiàng)目共有五項(xiàng)，設(shè)銷售收入為M、成本為N，毛利率T=(M-N)/X=1-N/M，基于收入、成本分別與毛利率和增值率之間的關(guān)系，毛利率可以作為連接多個(gè)變量的中間變量，將變量單一化，臨界點(diǎn)分析更利于最后的稅收籌劃。因此，我們可以將臨界點(diǎn)的分析建立在毛利率的臨界點(diǎn)上。假定土地成本與開發(fā)建設(shè)成本看做總成本T，假定該企業(yè)的利息費(fèi)用不能分?jǐn)偂５谑彭?，共三十九頁?.2臨界點(diǎn)分析籌劃法2.2.1營業(yè)稅下臨界點(diǎn)分析籌劃表2-6營業(yè)稅下土地增值稅的扣除項(xiàng)目表扣除項(xiàng)目

1、土地成本N2、開發(fā)建設(shè)成本3、開發(fā)費(fèi)用10%*N4、營業(yè)稅金及附加5%*M*(1+5%+3%)5、加計(jì)扣除20%*N合計(jì)：1.3N+0.054M第二十頁，共三十九頁。2.2臨界點(diǎn)分析籌劃法由上表可得：增值額=銷售收入-可扣除項(xiàng)目=毛利率T=因此，增值率====

=——公式將公式代入土地增值說稅率表中，計(jì)算得出：第二十一頁，共三十九頁。表2-7增值率與毛利率的臨界值變化表（營業(yè)稅條件下）增值率區(qū)間X毛利率區(qū)間T稅率速算扣除數(shù)0≤X≤20%27.23≤T≤40.45%

20%<X≤50%40.45%<T≤52.68%30%050%<X≤100%52.68%<T≤65.69%40%5%100%<X≤200%65.69%<T≤78.51%50%15%X>200%T>78.51%60%35%第二十二頁，共三十九頁。2.2臨界點(diǎn)分析籌劃法2.2.2增值稅下臨界點(diǎn)分析籌劃表2-8增值稅下土地增值稅的扣除項(xiàng)目表扣除項(xiàng)目

1、土地成本N2、開發(fā)建設(shè)成本3、開發(fā)費(fèi)用10%*N4、營業(yè)稅金及附加5%*M*(5%+3%)5、加計(jì)扣除20%*N合計(jì)：1.3N+0.004M第二十三頁，共三十九頁。2.2臨界點(diǎn)分析籌劃法2.2.2增值稅下臨界點(diǎn)分析籌劃由上表可得：增值額=銷售收入-可扣除項(xiàng)目=毛利率T=因此，增值率=====——公式第二十四頁，共三十九頁。2.2臨界點(diǎn)分析籌劃法2.2.2增值稅下臨界點(diǎn)分析籌劃表2-9增值率與毛利率的臨界值變化表（增值稅條件下）增值率區(qū)間X毛利率區(qū)間T稅率速算扣除數(shù)0≤X≤20%23.38%≤T≤36.21%

20%<X≤50%36.21%<T≤49.03%30%050%<X≤100%49.03%<T≤61.85%40%5%100%<X≤200%61.85%<T≤74.67%50%15%X>200%T>74.67%60%35%通過上表可得，毛利率與增值率之間關(guān)系為線性。開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)需要投入大量資金，同時(shí)開發(fā)時(shí)間較長，項(xiàng)目全部完成建設(shè)，所有樓盤全部銷售后才能與土地增值稅清算條件相符，土地增值稅稅收籌劃需要一定周期，應(yīng)基于企業(yè)毛利率信息而對增值率進(jìn)行提前預(yù)測，提前實(shí)現(xiàn)土地增值稅稅收籌劃。銷售收入與銷售費(fèi)用作為企業(yè)毛利率兩部分，因此由房產(chǎn)銷售價(jià)格與開發(fā)成本兩方面觸發(fā)，合理控制地產(chǎn)毛利率。第二十五頁，共三十九頁。2.2臨界點(diǎn)分析籌劃法

房屋銷售價(jià)格確定:計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)商房屋銷售總額時(shí)，與銷售總量乘以單位面積銷售金額相等。銷售量確定后，房屋銷售單價(jià)會(huì)按照市場變化趨勢處于動(dòng)態(tài)發(fā)展中，這時(shí)房地產(chǎn)開發(fā)需要與項(xiàng)目相結(jié)合，同時(shí)考慮等級相同房屋的銷售價(jià)格，最終得到該開發(fā)項(xiàng)目房屋銷售價(jià)格?？刂崎_發(fā)投入資金:核心是有效應(yīng)用扣除利息法。我國當(dāng)前執(zhí)行的土地增值稅法律中提出，在扣除房地產(chǎn)開支出利息的方式有兩種，首先為滿足條件，根據(jù)土地所有權(quán)支付費(fèi)用加上開發(fā)房地產(chǎn)投入成本并對支付利息扣除;其次是無法滿足條件，將房地產(chǎn)開發(fā)投入費(fèi)用與支付土地所有權(quán)費(fèi)用相加，計(jì)算后并扣除。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在選擇扣除利息時(shí)，需要與項(xiàng)目實(shí)際相結(jié)合，實(shí)現(xiàn)更好的節(jié)約稅負(fù)。表2-10策劃方案表籌劃點(diǎn)具體籌劃思路合理定價(jià)合理確定銷售面積單價(jià)控制成本合理選擇利息費(fèi)用扣除方法第二十六頁，共三十九頁。第三章案例分析漢中HCXFJY項(xiàng)目第二十七頁，共三十九頁。3.1案例概論

1999年，HS地產(chǎn)在漢中注冊成立，經(jīng)營范圍為房地產(chǎn)開發(fā)、商品房銷售。項(xiàng)目介紹：XFJY項(xiàng)目為HS地產(chǎn)的二期項(xiàng)目，坐落于幸福路南段。開發(fā)項(xiàng)目類型為：商品房、住宅。二期項(xiàng)目土地面積共19339.72平方米，其中建筑面積共35446.1平方米。銷售收入共11301.52萬元，成本共計(jì)9068.92萬元，且不能按項(xiàng)目分?jǐn)?。第二十八頁，共三十九頁?.2案例分析：JXHCXFJY項(xiàng)目目概況：開發(fā)項(xiàng)目類型為住宅商品房普通住宅與其他商品房的判定：根據(jù)陜西省財(cái)政廳、陜西省地方稅務(wù)局陜財(cái)稅發(fā)【2006】78號文件規(guī)定，本次對于單套住宅面積144平米以下的住宅，按普通住宅為單位進(jìn)行清算；對于單套住宅面積144平米以上的住宅，以及對住宅以外的其他商品房如商鋪、車庫、柴房等，按其他商品房確定第二十九頁，共三十九頁。表3-1XFJY項(xiàng)目銷售情況類別銷售面積單位（㎡）銷售收入（單位：萬元）普通住宅28828.6910795.00其他商品房6617.41506.52對普通住宅利用臨界點(diǎn)分析對企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃第三十頁，共三十九頁。

表3-2XFJY項(xiàng)目扣除情況項(xiàng)目普通住宅其他商品房未售面積總計(jì)土地成本793.8718.5912.74825.2開發(fā)成本5563.88130.3089.295783.47其中：拆遷補(bǔ)償費(fèi)0.000.000.000.00前期工程費(fèi)1044.0324.4516.761085.24建筑安裝成本3052.9071.5048.993173.39基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)485.2411.367.79504.39公共配套設(shè)施費(fèi)115.762.711.86120.33開發(fā)間接費(fèi)865.9520.2813.58899.81開發(fā)費(fèi)用635.7814.88650.66其中：財(cái)務(wù)費(fèi)用317.897.44325.33其他費(fèi)用317.897.44325.33加計(jì)扣除20%1271.5529.781301.32營業(yè)稅金及附加582.9327.35610.28合計(jì)8848.01220.919068.92對普通住宅利用臨界點(diǎn)分析對企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃第三十一頁，共三十九頁。表3-3XFJY項(xiàng)目土地增值稅一覽表項(xiàng)目普通住宅其他商品房總計(jì)計(jì)稅收入10795.00506.5211301.52扣除額8848.01220.919068.92增值額1946.09285.61增值率22.03%129.29%土地增值稅適用稅率30%50%扣除率015%應(yīng)納稅額583.83109.67693.5稅前利潤2952.6213.173165.77對普通住宅利用臨界點(diǎn)分析對企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃第三十二頁，共三十九頁。表3-4XFJY項(xiàng)目增值率與毛利率一覽表項(xiàng)目增值率毛利率普通住宅22.03%41.10%其他商品房129.29%70.61%對普通住宅利用臨界點(diǎn)分析對企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃第三十三頁，共三十九頁。

表3-5利用臨界點(diǎn)對普通住宅稅收籌劃毛利率收入成本扣除額增值額增值率應(yīng)納稅額稅前利潤41.10%10795.006357.758848.011946.0922.03%583.832952.638%降價(jià)10254.446357.758818.821435.6216.28%03342.9538%簡單裝修，同時(shí)提價(jià)11500.007130.009890.001610.0016.28%03749第三十四頁，共三十九頁。由表3-5可知，當(dāng)毛利率低于38.56%時(shí)，增值率低于20%，此時(shí)普通住宅達(dá)到法定免稅條件。故上述兩種籌劃方案均先確定毛利率，再倒推收入成本，通過調(diào)整收入或成本，使增值率降低至20%以下，享受稅收優(yōu)惠，達(dá)到增加稅前利潤的目標(biāo)。對該項(xiàng)目單考慮利用清算時(shí)間選擇進(jìn)行稅收籌劃，由于該項(xiàng)目普通住宅、其他商品房增值率分別大于20%、9.1%，該項(xiàng)目應(yīng)選擇推后清算。此外，公司仍需結(jié)合實(shí)際情況調(diào)整清算條件，做到推后清算時(shí)間。對普通住宅利用清算時(shí)間選擇對企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃第三十五頁，共三十九頁。土地增值稅納稅籌劃涉及