1第十章審計抽樣

和其他選取測試項目的方法

第一節(jié)審計抽樣概述第二節(jié)審計抽樣過程第三節(jié)審計抽樣在控制測試中的運用第四節(jié)審計抽樣在細節(jié)測試中的運用

2第一節(jié)審計抽樣概述一、審計抽樣和其他選取測試項目的方法二、審計抽樣的定義三、審計抽樣的適用情形四、對抽樣風險和非抽樣風險的考慮3一、審計抽樣和其他選取測試

項目的方法（一）選取全部項目（二）選取特定項目（三）審計抽樣4一、審計抽樣和其他選取測試項目的方法（一）選取全部項目當存在下列情形之一時，注冊會計師應當考慮選取全部項目進行測試：1．總體由少量的大額項目構成。2．存在特別風險且其他方法未提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。3．由于信息系統(tǒng)自動執(zhí)行的計算或其他程序具有重復性，對全部項目進行檢查符合成本效益原則。5一、審計抽樣和其他選取測試項目的方法（二）選取特定項目選取的特定項目可能包括：1．大額或關鍵項目；2．超過某一金額的全部項目；3．被用于獲取某些信息的項目；4．被用于測試控制活動的項目。6一、審計抽樣和其他選取測試項目的方法（三）審計抽樣1.在某類交易或賬戶余額中選取特定項目時，注冊會計師實際上將該類交易或賬戶余額分成了兩組，即被選取的項目和剩余項目。2.對被選取的項目，注冊會計師對其進行百分之百測試。對于剩余的項目，注冊會計師則考慮是否需要針對其獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。7二、審計抽樣的定義

審計抽樣是指注冊會計師對某類交易或賬戶余額中低于百分之百的項目實施審計程序，使所有抽樣單元都有被選取的機會；這使注冊會計師能夠獲取和評價與被選取項目的某些特征有關的審計證據(jù)，以形成或幫助形成對從中抽取樣本的總體的結(jié)論。審計抽樣應當具備三個基本特征：1．對某類交易或賬戶余額中低于百分之百的項目實施審計程序；2．所有抽樣單元都有被選取的機會；3．審計測試的目的是為了評價該賬戶余額或交易類型的某一特征。

8三、審計抽樣的適用情形注冊會計師獲取審計證據(jù)時可能使用三種目的的審計程序：風險評估、控制測試和實質(zhì)性程序。9四、對抽樣風險和非抽樣風險的考慮

（一）對審計風險的影響（二）抽樣風險（三）非抽樣風險10四、對抽樣風險和非抽樣風險的考慮（一）對審計風險的影響審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險。使用審計抽樣時，抽樣風險和非抽樣風險可能影響重大錯報風險的評估和檢查風險的確定。11四、對抽樣風險和非抽樣風險的考慮（二）抽樣風險

1.抽樣風險是指注冊會計師根據(jù)樣本得出的結(jié)論，與對總體全部項目實施與樣本同樣的審計程序得出的結(jié)論存在差異的可能性。

2.當對某類交易或賬戶余額中選取的樣本實施控制測試或?qū)嵸|(zhì)性程序時，注冊會計師的結(jié)論可能與對全部項目實施同樣的程序得出的結(jié)論不同，由此產(chǎn)生了抽樣風險。12四、對抽樣風險和非抽樣風險的考慮（二）抽樣風險

3.抽樣風險分為下列兩種類型：（1）在實施控制測試時，注冊會計師推斷的控制有效性高于其實際有效性的風險；或在實施細節(jié)測試時，注冊會計師推斷某一重大錯報不存在而實際上存在的風險。此類風險影響審計的效果，并可能導致注冊會計師發(fā)表不恰當?shù)膶徲嬕庖?。?）在實施控制測試時，注冊會計師推斷的控制有效性低于其實際有效性的風險；或在實施細節(jié)測試時，注冊會計師推斷某一重大錯報存在而實際上不存在的風險。此類風險影響審計的效率。

13四、對抽樣風險和非抽樣風險的考慮（二）抽樣風險

4.在實施控制測試時，注冊會計師要關注的兩類抽樣風險是信賴過度風險和信賴不足風險。

（1）信賴過度風險是指推斷的控制有效性高于其實際有效性的風險。信賴過度風險與審計的效果有關。對于注冊會計師而言，信賴過度風險更容易導致注冊會計師發(fā)表不恰當?shù)膶徲嬕庖姡蚨鼞枰躁P注。（2）信賴不足風險是指推斷的控制有效性低于其實際有效性的風險。信賴不足風險與審計的效率有關。14四、對抽樣風險和非抽樣風險的考慮（二）抽樣風險

5.在實施細節(jié)測試時，注冊會計師也要關注兩類抽樣風險：誤受風險和誤拒風險。

（1）誤受風險是指注冊會計師推斷某一重大錯報不存在而實際上存在的風險。與信賴過度風險類似，誤受風險影響審計效果，容易導致注冊會計師發(fā)表不恰當?shù)膶徲嬕庖?，因此注冊會計師更應予以關注。（2）誤拒風險是指注冊會計師推斷某一重大錯報存在而實際上不存在的風險。與信賴不足風險類似，誤拒風險影響審計效率。15四、對抽樣風險和非抽樣風險的考慮（三）非抽樣風險

1.非抽樣風險是指由于某些與樣本規(guī)模無關的因素而導致注冊會計師得出錯誤結(jié)論的可能性。非抽樣風險包括審計風險中不是由抽樣所導致的所有風險。

2.在審計過程中，可能導致非抽樣風險的原因包括下列情況：（1）注冊會計師選擇的總體不適合于測試目標。（2）注冊會計師未能適當?shù)囟x控制偏差或錯報，導致注冊會計師未能發(fā)現(xiàn)樣本中存在的偏差或錯報。（3）注冊會計師選擇了不適于實現(xiàn)特定目標的審計程序。（4）注冊會計師未能適當?shù)卦u價審計發(fā)現(xiàn)的情況。（5）其他原因。

16第二節(jié)審計抽樣過程一、樣本設計二、樣本規(guī)模確定三、樣本選取四、實施審計程序五、分析誤差的性質(zhì)和原因六、推斷總體誤差七、評價樣本結(jié)果17一、樣本設計（一）基本要求（二）總體（三）分層（四）金額加權選樣18一、樣本設計（一）基本要求注冊會計師首先應考慮擬實現(xiàn)的具體目標，并根據(jù)目標和總體的特點確定能夠最好地實現(xiàn)該目標的審計程序組合，以及如何在實施審計程序時運用審計抽樣。19一、樣本設計（二）總體1.總體可以包括構成某類交易或賬戶余額的所有項目，也可以只包括某類交易或賬戶余額中的部分項目。2.注冊會計師所定義的總體應具備下列兩個特征：（1）適當性。（2）完整性。

20一、樣本設計（三）分層

1.如果總體項目存在重大的變異性，注冊會計師應當考慮分層。

2.分層是指將一個總體劃分為多個子總體的過程，每個子總體由一組具有相同特征（通常為貨幣金額）的抽樣單元組成。分層可以降低每一層中項目的變異性，從而在抽樣風險沒有成比例增加的前提下減小樣本規(guī)模。

3.當實施細節(jié)測試時，注冊會計師通常按照貨幣金額對某類交易或賬戶余額進行分層，以將更多的審計資源投入到大額項目中。

4.對某一層中的樣本項目實施審計程序的結(jié)果，只能用于推斷構成該層的項目。如果對整個總體作出結(jié)論，注冊會計師應當考慮與構成整個總體的其他層有關的重大錯報風險。

21一、樣本設計（四）金額加權選樣在實施細節(jié)測試時，特別是測試高估時，將構成某類交易或賬戶余額的每一貨幣單位（如人民幣元）作為抽樣單元，通常效率很高。注冊會計師通常從總體中選取特定貨幣單位，然后檢查包含這些貨幣單位的特定項目。使用這種方法定義抽樣單元時，大額項目因被選取的機會更大而獲得更多的審計資源，且樣本規(guī)模降低。這種方法可以與系統(tǒng)選樣方法結(jié)合使用，且在使用計算機輔助審計技術選取項目時效率最高。這種選樣方法被稱為金額加權選樣（或貨幣單位選樣、PPS選樣等）。22二、樣本規(guī)模確定（一）樣本規(guī)模的影響因素（二）樣本規(guī)模確定的方法

23二、樣本規(guī)模確定（一）樣本規(guī)模的影響因素1．可接受的抽樣風險

2．可容忍誤差

3．預計總體誤差

4．總體變異性

5．總體規(guī)模

24二、樣本規(guī)模確定表11-1影響樣本規(guī)模的因素影響因素控制測試細節(jié)測試與樣本規(guī)模的關系可接受的抽樣風險可接受的信賴過度風險可接受的誤受風險反向變動可容忍誤差可容忍偏差率可容忍錯報反向變動預計總體誤差預計總體偏差率預計總體錯報同向變動總體變異性總體變異性同向變動總體規(guī)?？傮w規(guī)模總體規(guī)模影響很小25二、樣本規(guī)模確定（二）樣本規(guī)模確定的方法

使用統(tǒng)計抽樣方法時，注冊會計師必須對影響樣本規(guī)模的因素進行量化，并利用根據(jù)統(tǒng)計公式開發(fā)的專門的計算機程序或?qū)ｉT的樣本量表來確定樣本規(guī)模。在非統(tǒng)計抽樣中，注冊會計師可以只對影響樣本規(guī)模的因素進行定性的估計，并運用職業(yè)判斷確定樣本規(guī)模。

26三、樣本選?。ㄒ唬┗疽螅ǘ颖具x取的基本方法

（三）隨意選樣

27三、樣本選?。ㄒ唬┗疽笤谶x取樣本項目時，注冊會計師應當使總體中的所有抽樣單元均有被選取的機會。使所有抽樣單元都有被選取的機會是審計抽樣的基本特征之一。因此，不管使用統(tǒng)計抽樣或非統(tǒng)計抽樣方法，所有的審計抽樣均要求注冊會計師選取的樣本對總體來講具有代表性。否則，就無法根據(jù)樣本結(jié)果推斷總體。

28三、樣本選取（二）樣本選取的基本方法

1．使用隨機數(shù)表或計算機輔助審計技術選樣

2．系統(tǒng)選樣

29三、樣本選?。ㄈ╇S意選樣隨意選樣也叫任意選樣，是指注冊會計師不帶任何偏見地選取樣本，即注冊會計師不考慮樣本項目的性質(zhì)、大小、外觀、位置或其他特征而選取總體項目。隨意選樣的主要缺點在于很難完全無偏見地選取樣本項目，即這種方法難以徹底排除注冊會計師的個人偏好對選取樣本的影響，因而很可能使樣本失去代表性。

30四、實施審計程序

注冊會計師應當針對選取的每個項目，實施適合于具體審計目標的審計程序。對選取的樣本項目實施審計程序旨在發(fā)現(xiàn)并記錄樣本中存在的誤差。

如果選取的項目不適合實施審計程序，注冊會計師通常使用替代項目。如果注冊會計師無法或者沒有執(zhí)行替代審計程序，則應將該項目視為一項誤差。

31五、分析誤差的性質(zhì)和原因注冊會計師應當考慮樣本的結(jié)果、已識別的所有誤差的性質(zhì)和原因，及其對具體審計目標和審計的其他方面可能產(chǎn)生的影響。

無論是統(tǒng)計抽樣還是非統(tǒng)計抽樣，對樣本結(jié)果的定性評估和定量評估一樣重要。即使樣本的統(tǒng)計評價結(jié)果在可以接受的范圍內(nèi)，注冊會計師也應對樣本中的所有誤差（包括控制測試中的控制偏差和細節(jié)測試中的金額錯報）進行定性分析。

32六、推斷總體誤差在實施控制測試時，由于樣本的誤差率就是整個總體的推斷誤差率，注冊會計師無需推斷總體誤差率。

當實施細節(jié)測試時，注冊會計師應當根據(jù)樣本中發(fā)現(xiàn)的誤差金額推斷總體誤差金額，并考慮推斷誤差對特定審計目標及審計的其他方面的影響。

33七、評價樣本結(jié)果1．控制測試中的樣本結(jié)果評價

（1）統(tǒng)計抽樣注冊會計師確定的信賴過度風險條件下可能發(fā)生的偏差率上限的估計值——即總體偏差率與抽樣風險允許限度之和。

①如果估計的總體偏差率上限低于可容忍偏差率，則總體可以接受。

②如果估計的總體偏差率上限大于或等于可容忍偏差率，則總體不能接受。

③如果估計的總體偏差率上限低于但接近可容忍偏差率，注冊會計師應當結(jié)合其他審計程序的結(jié)果，考慮是否接受總體，并考慮是否需要擴大測試范圍，以進一步證實計劃評估的控制有效性和重大錯報風險水平。

34七、評價樣本結(jié)果1．控制測試中的樣本結(jié)果評價

（2）非統(tǒng)計抽樣

注冊會計師通常將樣本偏差率（即估計的總體偏差率）與可容忍偏差率相比較，以判斷總體是否可以接受。

①如果樣本偏差率大于可容忍偏差率，則總體不能接受。

②如果樣本偏差率低于總體的可容忍偏差率，注冊會計師要考慮即使總體實際偏差率高于可容忍偏差率時仍出現(xiàn)這種結(jié)果的風險。如果樣本偏差率大大低于可容忍偏差率，注冊會計師通常認為總體可以接受。如果樣本偏差率雖然低于可容忍偏差率，但兩者很接近，注冊會計師通常認為總體實際偏差率高于可容忍偏差率的抽樣風險很高，因而總體不可接受。③如果樣本偏差率與可容忍偏差率之間的差額不是很大也不是很小，以至于不能認定總體是否可以接受時，注冊會計師則要考慮擴大樣本規(guī)模，以進一步收集證據(jù)。

35七、評價樣本結(jié)果2．細節(jié)測試中的樣本結(jié)果評價

在細節(jié)測試中，注冊會計師首先必須根據(jù)樣本中發(fā)現(xiàn)的實際錯報要求被審計單位調(diào)整賬面記錄金額。將被審計單位已更正的錯報從推斷的總體錯報金額中減掉后，注冊會計師應當將調(diào)整后的推斷總體錯報與該類交易或賬戶余額的可容忍錯報相比較，但必須考慮抽樣風險。

36七、評價樣本結(jié)果2．細節(jié)測試中的樣本結(jié)果評價（1）統(tǒng)計抽樣

計算的總體錯報上限等于推斷的總體錯報（調(diào)整后）與抽樣風險允許限度之和。

①如果計算的總體錯報上限低于可容忍錯報，則總體可以接受。

②如果計算的總體錯報上限大于或等于可容忍錯報，則總體不能接受。這時注冊會計師對總體作出結(jié)論，所測試的交易或賬戶余額存在重大錯報。在評價財務報表整體是否存在重大錯報時，注冊會計師應將該類交易或賬戶余額的錯報與其他審計證據(jù)一起考慮。通常，注冊會計師會建議被審計單位對錯報進行調(diào)查，且在必要時調(diào)整賬面記錄。

37七、評價樣本結(jié)果2．細節(jié)測試中的樣本結(jié)果評價（2）非統(tǒng)計抽樣

①如果調(diào)整后的總體錯報大于可容忍錯報，或雖小于可容忍錯報但兩者很接近，注冊會計師通常作出總體實際錯報大于可容忍錯報的結(jié)論。，注冊會計師可以單獨或綜合采取下列措施：（1）提請管理層對已識別的誤差和存在更多誤差的可能性進行調(diào)查，并在必要時予以調(diào)整；（2）修改進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍；（3）考慮對審計報告的影響。②如果調(diào)整后的總體錯報遠遠小于可容忍錯報，注冊會計師可以作出總體實際錯報小于可容忍錯報的結(jié)論。③如果調(diào)整后的總體錯報雖然小于可容忍錯報但兩者之間的差距很接近（既不很小又不很大），注冊會計師必須特別仔細地考慮，總體實際錯報超過可容忍錯報的風險是否能夠接受，并考慮是否需要擴大細節(jié)測試的范圍，以獲取進一步的證據(jù)。

38第三節(jié)審計抽樣在控制測試中的運用

一、固定樣本量抽樣二、停走抽樣三、發(fā)現(xiàn)抽樣39一、固定樣本量抽樣（一）確定樣本規(guī)模（二）推斷總體誤差

40一、固定樣本量抽樣（一）確定樣本規(guī)模

1．使用統(tǒng)計公式計算樣本規(guī)模

2．使用樣本量表確定樣本規(guī)模

41一、固定樣本量抽樣（二）推斷總體誤差1．計算總體偏差率

2．考慮抽樣風險

（1）使用統(tǒng)計公式評價樣本結(jié)果。

（2）使用樣本結(jié)果評價表。3．分析偏差的性質(zhì)和原因

42二、停走抽樣

停走抽樣從預計總體偏差率為零開始，通過邊抽樣邊評估來完成審計工作。注冊會計師先抽取一定量的樣本進行審查，如果結(jié)果可以接受，就停止抽樣得出結(jié)論，如果結(jié)果不能接受，就擴大樣本量繼續(xù)審查直至得出結(jié)論。

43二、停走抽樣表11-8四步?！叱闃佑媱?/p>

組抽樣數(shù)量單元累計抽樣單元數(shù)量如果累計偏差為下列數(shù)量，則接受重大錯報風險計劃評估水平繼續(xù)抽樣（轉(zhuǎn)入下一步）提高中打錯報風險計劃評估水平1505001-3425110112-343511522344512033不適用444三、發(fā)現(xiàn)抽樣發(fā)現(xiàn)抽樣是固定樣本量抽樣的另一種特殊形式，與固定樣本量抽樣的不同之處在于發(fā)現(xiàn)抽樣將預計總體偏差率直接定為0%，并根據(jù)可接受信賴過度風險和可容忍偏差率一起確定樣本量。在對選出的樣本進行審查時，一旦發(fā)現(xiàn)一個偏差就立即停止抽樣。如果在樣本中沒有發(fā)現(xiàn)偏差，則可以得出總體可以接受的結(jié)論。發(fā)現(xiàn)抽樣適合于查找重大舞弊或非法行為。45第四節(jié)審計抽樣在細節(jié)測試中的運用一、傳統(tǒng)變量抽樣二、PPS抽樣46一、傳統(tǒng)變量抽樣傳統(tǒng)變量抽樣主要包括三種具體的方法1.均值估計抽樣

2.差額估計抽樣

3.比率估計抽樣47一、傳統(tǒng)變量抽樣1．均值估計抽樣均值估計抽樣是指通過抽樣審查確定樣本的平均值，再根據(jù)樣本平均值推斷總體的平均值和總值的一種變量抽樣方法。使用這種方法時，注冊會計師先計算樣本中所有項目審定金額的平均值，然后用這個樣本平均值乘以總體規(guī)模，得出總體金額的估計值?？傮w估計金額和總體賬面金額之間的差額就是推斷的總體錯報。48一、傳統(tǒng)變量抽樣2．差額估計抽樣

差額估計抽樣是以樣本實際金額與賬面金額的平均差額來估計總體實際金額與賬面金額的平均差額，然后再以這個平均差額乘以總體規(guī)模，從而求出總體的實際金額與賬面金額的差額（即總體錯報）的一種方法。推斷的總體錯報=平均錯報×總體規(guī)模

49一、傳統(tǒng)變量抽樣

3．比率估計抽樣

比率估計抽樣是指以樣本的實際金額與賬面金額之間的比率關系來估計總體實際金額與賬面金額之間的比率關系，然后再以這個比率去乘總體的賬面金額，從而求出估計的總體實際金額的一種抽樣方法。

比率=估計的總體實際金額=總體賬面金額×比率推斷的總體錯報=估計的總體實際金額－總體賬面金額50二、PPS抽樣

PPS抽樣是以貨幣單位作為抽樣單元進行選樣的一種方法。在該方法下總體中的每個貨幣單位被選中的機會相同，所以總體中某一項目被選中的概率等于該項目的金額與總體金額的比率。項目金額越大，被選中的概率就越大。但實際上注冊會計師并不是對總體中的貨幣單位實施檢查，而是對包含被選取貨幣單位的余額或交易實施檢查。注冊會計師檢查的余額或交易被稱為邏輯單元。

PPS抽樣有助于注冊會計師將審計重點放在較大的余額或交易。此抽樣方法之所以得名，是因為總體中每一余額或交易被選取的概率與其賬面金額（規(guī)模）成比例。

51二、PPS抽樣（一）PPS抽樣的優(yōu)點

（二）PPS抽樣的缺點

52第十一章

銷售與收款循環(huán)審計

第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)概述

第二節(jié)

銷售與收款的交易類別測試

第三節(jié)銷售與收款循環(huán)賬戶的余額測試

53第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)概述

一、交易與賬戶簡介

二、涉及的主要憑證和記錄

三、銷售與收款循環(huán)中的主要業(yè)務活動

四、銷售與收款循環(huán)的審計步驟54一、交易與賬戶簡介銷售與收款循環(huán)的交易可以概括為銷售和收款兩大類別。其會計事項主要包括銷售業(yè)務（現(xiàn)銷或賒銷）、收款業(yè)務、銷售退回和銷售折扣、壞賬注銷和壞賬準備的計提。

根據(jù)財務報表項目（或賬戶）與業(yè)務循環(huán)的相關程度，銷售與收款循環(huán)涉及的資產(chǎn)負債表項目（或賬戶）主要包括應收票據(jù)、應收賬款、預收賬款、應交稅費。所涉及的利潤表項目（或賬戶）主要包括主營業(yè)務收入、主營業(yè)務稅金及附加、銷售費用、其他業(yè)務利潤（包括其他業(yè)務收入和其他業(yè)務支出）等。

55二、涉及的主要憑證和記錄顧客訂貨單

銷售單

發(fā)運憑證

銷售發(fā)票

商品價目表

貸項通知單

應收賬款明細賬

主營業(yè)務收入明細賬

折扣與折讓明細賬

匯款通知書

現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬

壞賬審批表

顧客月末對賬單

轉(zhuǎn)賬憑證

收款憑證

56三、銷售與收款循環(huán)中的主要業(yè)務活動

圖12-1銷售與收款循環(huán)的主要業(yè)務活動

57四、銷售與收款循環(huán)的審計步驟（一）識別被審計單位影響銷售與收款循環(huán)相關賬戶的經(jīng)營風險

（二）確定受銷售與收款循環(huán)影響的賬戶的可容忍的誤差

（三）評估受銷售與收款循環(huán)影響的賬戶的重大錯報風險及該循環(huán)的控制風險

（四）設計和執(zhí)行銷售與收款循環(huán)的控制測試和交易類別的實質(zhì)性程序

（五）設計和執(zhí)行銷售與收款循環(huán)賬戶余額的實質(zhì)性程序

58第二節(jié)

銷售與收款的交易類別測試

一、銷售與收款交易的內(nèi)部控制

二、銷售與收款交易的控制測試

三、銷售交易類別的實質(zhì)性程序

四、收賬交易類別的實質(zhì)性程序

59一、銷售與收款交易的內(nèi)部控制（一）接受顧客訂單

（二）批準賒銷信用

（三）按銷售單供貨

（四）按銷售單裝運貨物

（五）向顧客開具賬單

（六）記錄銷售

（七）辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入

（八）辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓

（九）注銷壞賬

（十）提取壞賬準備

60（五）向顧客開具賬單

開具賬單包括編制和向顧客寄送事先連續(xù)編號的銷售發(fā)票。這一環(huán)節(jié)的控制所針對的主要問題及相關認定如表12-1所示

所針對的主要問題

涉及的相關認定

（1）是否對所有裝運的貨物都開具了賬單

完整性

（2）是否只對實際裝運的貨物才開具賬單，有無重復開具賬單或虛構交易

存在或發(fā)生

（3）是否按已授權批準的商品價目表所列價格計價開具賬單

估價或分攤

61（五）向顧客開具賬單為了降低開具賬單過程中出現(xiàn)遺漏、重復、錯誤計價或其他差錯的風險，應設立以下的控制程序：1.開具賬單部門的職員在編制每張銷售發(fā)票之前，應獨立檢查是否存在裝運憑證和相應的經(jīng)批準的銷售單。2.應依據(jù)已授權批準的商品價目表編制銷售發(fā)票。3.獨立檢查銷售發(fā)票計價和計算的正確性。4.將裝運憑證上的商品總數(shù)與相對應的銷售發(fā)票上的商品總數(shù)進行比較。

62（六）記錄銷售

為了確保將銷售交易記錄于恰當?shù)臅嬈陂g，企業(yè)應設計和執(zhí)行下列記錄銷售的控制程序：1.只依據(jù)附有有效裝運憑證和銷售單的銷售發(fā)票記錄銷售。這些裝運憑證和銷售單應能證明銷售交易的發(fā)生及其發(fā)生的日期。2.控制所有事先連續(xù)編號的銷售發(fā)票。3.獨立檢查已處理銷售發(fā)票上的銷售金額同會計記錄金額的一致性。4.記錄銷售的職責應與前面說明的處理銷售交易的其他功能相分離。5.對記錄過程中所涉及的有關記錄的接觸予以限制，以減少未經(jīng)授權批準的記錄發(fā)生。6.定期獨立檢查應收賬款的明細賬與總賬的一致性。7.定期向顧客寄送對賬單，并要求顧客將任何例外情況直接向指定的未涉及執(zhí)行或記錄銷售交易循環(huán)的會計主管報告。

63二、銷售與收款交易的控制測試

（一）了解銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制

（二）評價控制風險

（三）測試控制

64（二）評價控制風險在評估銷售與收款循環(huán)的控制風險時，一般應遵循以下四個基本步驟：

1.明確該循環(huán)中與交易有關的審計目標2.識別該循環(huán)中各交易類別的關鍵控制及控制弱點。3.將各關鍵控制及控制的弱點與該循環(huán)中與交易有關的審計目標相聯(lián)系。4.評價控制風險。

65三、銷售交易類別的實質(zhì)性程序

（一）測試登記入賬的銷售業(yè)務確實已發(fā)生

（二）測試已發(fā)生的銷售業(yè)務均已登記入賬

（三）測試登記入賬的銷售業(yè)務的估價準確

（四）測試銷售業(yè)務的記錄及時

（五）測試銷售業(yè)務已正確地記入明細賬并正確地匯總

66四、收賬交易類別的實質(zhì)性程序

與銷售交易測試一樣，收款交易類別實質(zhì)性程序的范圍，在一定程度上取決于關鍵控制是否存在以及控制測試的結(jié)果。由于銷售與收款業(yè)務同屬一個循環(huán)，在經(jīng)濟活動中密切相連，因此，收款交易類別的一部分測試可與銷售交易類別測試一并執(zhí)行，但收款交易的特殊性又決定了其另一部分測試仍需單獨實施。關于收款交易類別的實質(zhì)性程序?qū)⒃诘谑逭略敿氄f明。

67第三節(jié)銷售與收款循環(huán)賬戶

余額的測試

一、主營業(yè)務收入的余額測試

二、應收賬款的余額測試

三、壞賬準備的余額測試

四、其他相關賬戶的余額測試

68一、主營業(yè)務收入的余額測試

（一）審計目標

（二）實質(zhì)性程序

1.核對主營業(yè)務收入

2.審查主營業(yè)務收入的確認是否正確3.運用分析程序

4.檢查相關憑證和文件

5.實施銷售的截止測試

6.測試銷售折扣、銷貨退回與折讓

7.檢查有無特殊的銷售行為

8.檢查關聯(lián)方銷售

9.檢查主營業(yè)務收入在利潤表上的披露是否恰當

69二、應收賬款的余額測試

（一）審計目標

（二）應收賬款的實質(zhì)性程序

1.核對應收賬款

2.分析應收賬款賬齡

3.函證應收賬款

4.檢查未函證應收賬款

5.檢查壞賬的確認和處理

6.抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務的債權

7.檢查外幣應收賬款的折算

8.分析應收賬款明細賬余額9.檢查應收賬款在資產(chǎn)負債表上是否已恰當披露

703.函證應收賬款應收賬款函證就是直接發(fā)函給被審計單位的債務人，要求核實被審計單位應收賬款的記錄是否正確的一種審計方法。（1）函證的方式（2）函證的范圍和對象

（3）函證時間的選擇

（4）函證的控制

（5）函證結(jié)果差異的分析

（6）對函證結(jié)果的總結(jié)和評價

（7）與函證相關的認定

71（1）函證的方式函證方式分為積極式函證和消極式函證兩種。所謂積極式函證，就是向債務人發(fā)出詢證函，要求他證實所函證的欠款是否正確，無論對錯都要求復函。所謂消極式函證，也是向債務人發(fā)出詢證函，但所函證的款項相符時不必復函，只有在所函證的款項不符時才要求債務人向注冊會計師復函。在選擇函證方式時，注冊會計師可以根據(jù)下述情形做出選擇：在符合下列情況時，采用積極式函證較好：①被審計單位個別賬戶的欠款余額較大；②注冊會計師有理由相信欠款可能會存在爭議、差錯等問題。在符合以下所有條件時，可以采用消極式函證：①被審計單位相關的內(nèi)部控制是有效的，重大錯報風險評估為低水平；②注冊會計師預計應收賬款差錯率較低；③欠債余額小的債務人數(shù)量很多；④注冊會計師有理由確信大多數(shù)被函證者能認真對待詢證函，并對不正確的情況予以反饋。72（2）函證的范圍和對象函證數(shù)量的多少、范圍是由諸多因素決定的，主要有：

①應收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性。

②被審計單位內(nèi)部控制的強弱。

③以前期間的函證效果。

④函證方式的選擇。73（4）函證的控制注冊會計師應當采取下列措施對函證實施過程進行控制：

①將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關記錄核對；

②將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關資料核對；

③在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務委托的會計師事務所回函；

④詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；

⑤將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；

⑥將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。

74（6）對函證結(jié)果的總結(jié)和評價

注冊會計師對函證結(jié)果可進行如下評價：①注冊會計師應重新考慮：對內(nèi)部控制的原有評價是否適當；控制測試的結(jié)果是否適當；分析性復核的結(jié)果是否適當；相關的風險評價是否適當?shù)鹊?。②如果函證結(jié)果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論，全部應收賬款總體是正確的。③如果函證結(jié)果表明存在審計差異，注冊會計師則應當估算應收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計差錯是多少，估算未被選中進行函證的應收賬款的累計差錯是多少。為取得對應收賬款累計差錯更加準確的估計，也可以進一步擴大函證范圍。

75

三、壞賬準備的余額測試

（一）審計目標

（二）壞賬準備的實質(zhì)性程序

1.檢查壞賬準備的計提

2.檢查壞賬損失

3.檢查長期掛賬應收款項

4.檢查函證結(jié)果

5.運用分析程序

6.確定壞賬準備的披露是否恰當

76四、其他相關賬戶的余額測試

受營銷、銷售和分銷流程影響的賬戶，除了前面所述的之外，還包括應收票據(jù)、預收賬款、應交稅費、預計負債、其他業(yè)務收入、其他業(yè)務支出、營業(yè)稅金及附加、銷售費用等。

77第十二章

采購與付款循環(huán)審計

第一節(jié)

采購與付款循環(huán)的概述

第二節(jié)

采購與付款的交易類別測試

第三節(jié)采購與付款循環(huán)賬戶的余額測試

78第一節(jié)

采購與付款循環(huán)的概述一、交易與賬戶余額簡介

二、主要憑證和會計記錄

三、采購與付款循環(huán)中的主要業(yè)務活動

79一、交易與賬戶余額簡介采購與付款循環(huán)主要有兩類交易即采購交易與付款交易。采購交易包括采購原材料與商品、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。付款交易則是支付與采購相關的款項的業(yè)務。

受該循環(huán)影響的賬戶主要是資產(chǎn)負債表賬戶，包括應付賬款、預付賬款、應付票據(jù)、固定資產(chǎn)、累計折舊、固定資產(chǎn)減值準備、工程物資、在建工程、固定資產(chǎn)清理、無形資產(chǎn)和累計攤銷等賬戶。從廣義上講，受該循環(huán)影響的還包括有關外購存貨（如原材料等）賬戶，鑒于原材料等與生產(chǎn)循環(huán)的關系緊密，出于各章分工的考慮，將原材料等的審計放在生產(chǎn)循環(huán)的審計中一并討論。

80二、主要憑證和會計記錄

（一）請購單

（二）訂購單

（三）驗收單

（四）賣方發(fā)票

（五）付款憑單

（六）轉(zhuǎn)賬憑證

（七）付款憑證

（八）應付賬款明細賬

（九）現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬（十）賣方對賬單81三、采購與付款循環(huán)中的主要業(yè)務活動

采購與付款循環(huán)由一系列的業(yè)務活動構成，其主要業(yè)務活動如圖13-1所示：

82第二節(jié)

采購與付款的交易類別測試

一、采購交易類別的測試

二、固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制和控制測試

三、付款交易類別的測試

83一、采購交易類別的測試（一）采購交易的內(nèi)部控制

（二）控制測試

（三）采購交易類別的實質(zhì)性程序

84（一）采購交易的內(nèi)部控制

請購商品和勞務

編制訂購單

驗收商品

儲存已驗收的商品存貨

編制付款憑單

確認與記錄負債

85（三）采購交易類別的實質(zhì)性程序采購交易類別的實質(zhì)性程序應針對與采購交易有關的審計目標來設計，主要包括以下內(nèi)容：

1.測試所記錄的采購交易確實發(fā)生2.測試已發(fā)生的采購業(yè)務都已記錄

3.測試所記錄的采購業(yè)務估價正確4.測試采購業(yè)務按正確的日期記錄5.測試采購業(yè)務被正確記入應付賬款和存貨等明細賬中，并被正確匯總

86二、固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制和控制測試

（一）固定資產(chǎn)的預算制度

（二）授權批準制度

（三）賬簿記錄制度

（四）職責分工制度

（五）資本性支出和收益性支出的區(qū)分制度

（六）固定資產(chǎn)的處置制度

（七）固定資產(chǎn)的定期盤點制度

（八）固定資產(chǎn)的維護保養(yǎng)制度

87三、付款交易類別的測試

（一）付款交易的內(nèi)部控制

（二）付款交易類別的控制測試與實質(zhì)性程序

88（一）付款交易的內(nèi)部控制1.付款

2.記錄現(xiàn)金、銀行存款支出

89第三節(jié)

采購與付款循環(huán)賬戶的余額測試

一、應付賬款的余額測試

二、應付票據(jù)的余額測試

三、預付賬款的余額測試

四、固定資產(chǎn)的余額測試

五、累計折舊的余額測試

六、其他相關賬戶余額測試

90一、應付賬款的余額測試（一）審計目標（二）實質(zhì)性程序

1.核對應付賬款

2.運用分析程序3.函證應付賬款

4.查找未入賬的應付賬款

5.檢查與應付賬款有關的特殊情況

6.驗明應付賬款在資產(chǎn)負債表上的披露是否恰當

91二、應付票據(jù)的余額測試

（一）審計目標

（二）應付票據(jù)的實質(zhì)性程序

1.核對應付票據(jù)2.函證應付票據(jù)3.運用分析程序

4.檢查應付票據(jù)的真實性與會計處理的正確性

5.復核帶息應付票據(jù)利息是否足額計提，其會計處理是否正確。6.檢查與應付票據(jù)有關的特殊情況

7.確定應付票據(jù)是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露

92三、預付賬款的余額測試

（一）審計目標

（二）實質(zhì)性程序

1.核對預付賬款

2.運用分析程序

3.函證預付賬款

4.檢查與預付賬款有關的特殊情況

5.檢查預付賬款是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露

93四、固定資產(chǎn)的余額測試

（一）審計目標

（二）實質(zhì)性程序

1.核對固定資產(chǎn)和累計折舊2.運用分析程序

3.檢查固定資產(chǎn)的增加

4.檢查固定資產(chǎn)的減少

5.檢查固定資產(chǎn)后續(xù)支出的核算是否符合《企業(yè)會計準則》的規(guī)定

6.檢查固定資產(chǎn)的所有權7.對購入的固定資產(chǎn)進行實地觀察8.確定被審計單位估計的固定資產(chǎn)使用期限和殘值是否合理9.檢查固定資產(chǎn)的租賃10.檢查與固定資產(chǎn)有關的特殊情況11.檢查固定資產(chǎn)是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露

94五、累計折舊的余額測試

（一）審計目標（二）實質(zhì)性程序1.核對累計折舊

2.檢查被審計單位制定的折舊政策和方法的合法性與合理性3.運用分析程序

4.復核本期折舊費用的計提，檢查折舊費用的分配

5.檢查累計折舊的披露是否恰當

95六、其他相關賬戶余額測試

在采購與付款循環(huán)中，受其影響的除了以上介紹的賬戶外，還包括固定資產(chǎn)減值準備、工程物資、在建工程、固定資產(chǎn)清理等賬戶。

96第十三章薪酬與生產(chǎn)循環(huán)審計

第一節(jié)薪酬與生產(chǎn)循環(huán)概述第二節(jié)薪酬的交易類別測試第三節(jié)薪酬循環(huán)賬戶的余額測試第四節(jié)生產(chǎn)循環(huán)的交易類別測試第五節(jié)生產(chǎn)循環(huán)賬戶的余額測試

97第一節(jié)薪酬與生產(chǎn)循環(huán)概述一、薪酬循環(huán)概述二、生產(chǎn)循環(huán)概述98一、薪酬循環(huán)概述（一）薪酬循環(huán)的交易與賬戶簡介（二）涉及的主要憑證與會計記錄（三）薪酬循環(huán)中的主要業(yè)務活動99一、薪酬循環(huán)概述（一）薪酬循環(huán)的交易與賬戶簡介

1.薪酬循環(huán)是指員工為企業(yè)提供服務和企業(yè)向員工支付薪酬的過程。與其他循環(huán)不同的是，薪酬循環(huán)所涉及的交易類別僅有員工薪酬一項。

2.薪酬循環(huán)涉及的賬戶比較多，但凡涉及員工薪酬的賬戶均受該循環(huán)影響，如“生產(chǎn)成本”、“制造費用”、“管理費用”、“銷售費用”、“在建工程”等。盡管如此，但該循環(huán)的核心賬戶是“應付職工薪酬”。由于該循環(huán)所涉及的其他賬戶要在其他循環(huán)的審計中討論，故在薪酬循環(huán)審計中只討論“應付職工薪酬”的審計。100一、薪酬循環(huán)概述（二）涉及的主要憑證與會計記錄人事授權表員工人事檔案各種考勤記錄薪酬計算表及薪酬結(jié)算匯總表薪酬分配表個人所得稅申報表付款憑證轉(zhuǎn)賬憑證應付職工薪酬明細賬101一、薪酬循環(huán)概述（三）薪酬循環(huán)中的主要業(yè)務活動

102二、生產(chǎn)循環(huán)概述（一）生產(chǎn)循環(huán)的交易與賬戶簡介（二）涉及的主要憑證和會計記錄（三）生產(chǎn)循環(huán)中的主要業(yè)務活動

103二、生產(chǎn)循環(huán)概述（一）生產(chǎn)循環(huán)的交易與賬戶簡介

1.生產(chǎn)循環(huán)是指將原材料加工成成產(chǎn)品的過程。生產(chǎn)循環(huán)的交易比較復雜，主要涉及存貨的管理及生產(chǎn)成本的計算等。

2.該循環(huán)所涉及的賬戶主要是有關存貨賬戶、待攤費用、預提費用以及主營業(yè)務成本等。其中，有關存貨賬戶包括材料采購或在途材料、原材料、包裝物、低值易耗品、材料成本差異、自制半成品、庫存商品、商品進銷差價、委托加工物資、發(fā)出商品、生產(chǎn)成本、制造費用、存貨跌價準備等。

104二、生產(chǎn)循環(huán)概述（二）涉及的主要憑證和會計記錄生產(chǎn)指令領發(fā)料憑證產(chǎn)量和工時記錄薪酬匯總表及薪酬費用分配表材料費用分配表制造費用分配匯總表成本計算單存貨明細賬105二、生產(chǎn)循環(huán)概述（三）生產(chǎn)循環(huán)中的主要業(yè)務活動

計劃和安排生產(chǎn)發(fā)出原材料生產(chǎn)產(chǎn)品核算產(chǎn)品成本儲存產(chǎn)成品106第二節(jié)薪酬的交易類別測試一、內(nèi)部控制二、控制測試三、交易類別的實質(zhì)性程序107一、內(nèi)部控制雇用員工授權變動薪酬編制出勤和計時資料編制薪酬計算表編制個人所得稅申報表記錄薪酬支付薪酬及保管未領薪酬

108二、控制測試了解內(nèi)部控制評價記錄控制風險測試內(nèi)部控制109三、交易類別的實質(zhì)性程序測試與薪酬交易有關的事項均經(jīng)正確的核準測試記錄的薪酬為實際發(fā)生的而非虛構的測試所有已發(fā)生的薪酬支出均已記錄測試薪酬以正確的金額，在恰當?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當?shù)馁~戶110第三節(jié)薪酬循環(huán)賬戶的余額測試

一、審計目標二、實質(zhì)性程序111二、應付職工薪酬的余額測試

核對應付職工薪酬運用分析程序檢查應付職工薪酬會計處理的正確性檢查職工福利費的會計處理的正確性檢查社會保險費和住房公積金會計處理的正確性檢查應付職工薪酬的披露是否恰當112第四節(jié)生產(chǎn)循環(huán)的交易類別測試

一、內(nèi)部控制二、控制測試三、生產(chǎn)循環(huán)交易類別測試113一、內(nèi)部控制計劃和安排生產(chǎn)發(fā)出原材料生產(chǎn)產(chǎn)品核算產(chǎn)品成本儲存產(chǎn)成品發(fā)出產(chǎn)成品114二、控制測試了解內(nèi)部控制評價記錄控制風險測試內(nèi)部控制115三、生產(chǎn)循環(huán)交易類別測試測試生產(chǎn)業(yè)務是否根據(jù)管理層的一般或特別授權進行測試所記錄的成本為實際發(fā)生的而非虛構的測試所有應計入成本的耗費已反映在成本中測試成本以正確的金額，在恰當?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當?shù)馁~戶分類116第五節(jié)生產(chǎn)循環(huán)賬戶的余額測試一、存貨的余額測試二、存貨跌價準備的余額測試三、待攤費用的余額測試四、預提費用的余額測試

117一、存貨的余額測試（一）存貨成本測試（二）運用分析程序（三）存貨監(jiān)盤（四）存貨計價的測試（五）存貨的截止測試118一、存貨的余額測試（一）存貨成本測試

1.直接材料測試

2.直接人工的測試

3.制造費用的測試

4.主營業(yè)務成本的測試119一、存貨的余額測試（二）運用分析程序

1.簡單比較法

2.比率分析法120一、存貨的余額測試（三）存貨監(jiān)盤

1．存貨監(jiān)盤的概念

2．存貨監(jiān)盤計劃

3．存貨監(jiān)盤程序

4．特殊情況的處理121（三）存貨監(jiān)盤2．存貨監(jiān)盤計劃（1）了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項目的重要程度及存放場所（2）了解存貨會計系統(tǒng)及其他相關的內(nèi)部控制（3）評估與存貨相關的重大錯報的風險、控制風險和檢查風險及重要性（4）查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿（5）考慮實地查看存貨的存放場所，特別是金額較大或性質(zhì)特殊的存貨（6）考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計師的工作（7）復核或與管理層討論其存貨盤點計劃122（三）存貨監(jiān)盤3．存貨監(jiān)盤程序（1）觀察程序（2）檢查程序（3）需要特別關注的情況（4）存貨監(jiān)盤結(jié)束時的工作123（三）存貨監(jiān)盤4．特殊情況的處理（1）由于存貨的性質(zhì)和位置而無法實施監(jiān)盤程序的處理（2）因不可預見的因素導致無法在預定日期實施存貨監(jiān)盤或接受委托時被審計單位的期末存貨盤點已經(jīng)完成的處理（3）委托其他單位保管或已作質(zhì)押的存貨的處理（4）首次接受委托的情況的處理124（四）存貨計價的測試樣本的選擇計價方法的確認計價測試125二、存貨跌價準備的余額測試（一）審計目標（二）實質(zhì)性程序126三、待攤費用的余額測試（一）審計目標（二）實質(zhì)性程序127四、預提費用的余額測試（一）審計目標（二）實質(zhì)性程序128第十四章投資和籌資循環(huán)的審計

第一節(jié)投資和籌資循環(huán)概述第二節(jié)投資循環(huán)的交易類別測試第三節(jié)投資的余額測試第四節(jié)籌資循環(huán)的交易類別測試第五節(jié)借款的余額測試第六節(jié)所有者權益的余額測試

129第一節(jié)投資和籌資循環(huán)概述一、投資和籌資簡介二、投資和籌資涉及的憑證和會計記錄三、投資和籌資的主要業(yè)務活動130一、投資和籌資簡介（一）投資的交易和賬戶簡介（二）籌資有交易和賬戶簡介131二、投資和籌資涉及的憑證和會計記錄

（一）投資涉及的憑證和會計記錄（二）籌資涉及的憑證和會計記錄132二、投資和籌資涉及的憑證和會計記錄（一）投資涉及的憑證和會計記錄1.股票或債券2.經(jīng)紀人通知書3.債券契約4.被投資企業(yè)的章程及投資協(xié)議5.有關記賬憑證6.有關會計科目的明細賬和總賬133二、投資和籌資涉及的憑證和會計記錄（二）籌資涉及的憑證和會計記錄1.債券2.股票3.債券契約4.股東名冊5.公司債券存根簿6.承銷或包銷協(xié)議7.借款合同或協(xié)議8.有關記賬憑證9.有關會計科目明細賬和總賬134三、投資和籌資的主要業(yè)務活動

（一）投資所涉及的主要業(yè)務活動（二）籌資所涉及的主要業(yè)務活動135三、投資和籌資的主要業(yè)務活動（一）投資所涉及的主要業(yè)務活動1.審批授權2.取得證券或其他投資3.取得投資收益4.轉(zhuǎn)讓證券或收回其他投資136三、投資和籌資的主要業(yè)務活動（二）籌資所涉及的主要業(yè)務活動1.審批授權2.簽訂合同或協(xié)議3.取得資金4.計算利息或股利5.償還本息或發(fā)放股利137第二節(jié)投資循環(huán)的交易類別測試

一、交易類別的內(nèi)部控制二、交易類別的控制測試三、投資交易類別的實質(zhì)性程序138一、交易類別的內(nèi)部控制（一）科學的投資決策程序（二）合理的職責分工（三）健全的資產(chǎn)保管制度（四）詳盡的會計核算制度（五）嚴格的記名登記制度（六）完善的定期盤點制度139二、交易類別的控制測試（一）了解投資交易類別的內(nèi)部控制（二）評價記錄投資交易類別的控制風險（三）投資交易類別的控制測試

140三、投資交易類別的實質(zhì)性程序

測試已入賬的投資交易確實發(fā)生測試已發(fā)生的投資交易均已入賬測試已入賬的投資交易的估價的正確性測試已入賬的投資交易記入了恰當?shù)馁~戶測試投資交易記錄截止的正確性141第三節(jié)投資的余額測試一、投資的審計目標二、交易性投資余額的實質(zhì)性程序三、非交易性投資余額的實質(zhì)性程序142二、交易性投資余額的實質(zhì)性程序核對交易性投資運用分析程序?qū)嵉乇P點交易性投資函證委托保管理交易性投資檢查交易性投資的入賬價值是否正確檢查交易性投資在持有期間有關業(yè)務的會計處理是否正確驗明交易性投資在財務報表中的披露是否恰當143三、非交易性投資余額的實質(zhì)性程序

核對非交易性投資運用分析程序?qū)嵉乇P點或函證股票和債券檢查非交易性投資的入賬價值檢查投資收益檢查非交易性投資業(yè)務是否符合國家的限制性規(guī)定檢查長期股權投資的核算方法檢查非交易性投資分類的否正確檢查非交易性投資減值準備的計提及會計處理是否正確檢查本期發(fā)生的重大股權變動確定非交易性投資是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露

144第四節(jié)籌資循環(huán)的交易類別測試

一、借款的交易類別測試二、所有者權益的交易類別測試145一、借款的交易類別測試內(nèi)部控制控制測試借款交易類別的實質(zhì)性程序

1.測試已入賬的借款交易的確發(fā)生，借款費用是由被審計期間實際發(fā)生的借款交易事項引起的

2.測試已發(fā)生的借款交易均已記錄

3.測試借款交易有關的金額記錄的正確性

4.測試已入賬的借款交易的分類是否恰當

5.測試借款交易記入了恰當?shù)臅嬈陂g146第五節(jié)借款的余額測試一、借款的審計目標二、短期借款的余額測試三、長期借款的余額測試四、長期債券的余額測試147二、短期借款的余額測試

獲取或編制短期借款明細表函證短期借款實有數(shù)檢查短期借款的增加檢查短期借款的減少檢查有無到期未償還的短期借款復核短期借款利息檢查外幣借款的折算檢查短期借款在資產(chǎn)負債表上的反映是否恰當148四、長期債券的余額測試

取得或編制長期債券明細表檢查債券交易的有關原始憑證檢查應計利息、債券折（溢）價攤銷及其會計處理是否正確函證“長期債券”賬戶期末余額檢查到期債券的償還檢查借款費用的會計處理是否正確檢查長期債券是否已在資產(chǎn)負債表上充分披露149第六節(jié)所有者權益的余額測試一、所有者權益的審計目標二、股本的余額測試三、實收資本的余額測試四、資本公積的余額測試五、盈余公積的余額測試六、未分配利潤的余額測試150二、股本的余額測試審閱公司章程、實施細則和股東大會、董事會會議記錄檢查股東是否按照公司章程、合同、協(xié)議規(guī)定的出資方式出資，各種出資方式的比例是否符合規(guī)定索取或編制股本明細表檢查股票的發(fā)行、收回等交易活動函證發(fā)行在外的股票檢查股票發(fā)行費用的會計處理檢查股本是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露151三、實收資本的余額測試

索取被審計單位合同、章程、營業(yè)執(zhí)照及有關董事會會議記錄索取或編制實收資本明細表檢查出資期限和出資方式、出資額檢查投入資本是否真實存在檢查實收資本的增減變動檢查外幣出資時實收資本的折算檢查實收資本是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露152四、資本公積的余額測試

檢查資本公積增減變動的內(nèi)容及其依據(jù)檢查資本溢價或股本溢價檢查其他資本公積檢查資本公積是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露153五、盈余公積的余額測試獲取或編制盈余公積明細表檢查盈余公積的提取檢查盈余公積的使用檢查盈余公積是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露154六、未分配利潤的余額測試檢查利潤分配比例是否符合合同、協(xié)議、章程以及董事會紀要的規(guī)定，利潤分配數(shù)額及年末未分配數(shù)額是否正確根據(jù)審計結(jié)果調(diào)整本年損益數(shù)，直接增加或減少未分配利潤，確定調(diào)整后的未分配利潤數(shù)檢查未分配利潤是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露155第十五章貨幣資金審計

第一節(jié)貨幣資金的概述第二節(jié)貨幣資金的內(nèi)部控制及其測試第三節(jié)貨幣資金的余額測試

156第一節(jié)貨幣資金的概述一、貨幣資金的簡介二、涉及的憑證與會計記錄三、貨幣資金審計同交易循環(huán)測試之間的關系

157第二節(jié)貨幣資金的內(nèi)部控制及其測試

一、內(nèi)部控制二、控制測試158一、內(nèi)部控制崗位分工及授權審批制度現(xiàn)金和銀行存款的管理制度票據(jù)及有關印章管理制度監(jiān)督檢查制度159二、控制測試（一）了解內(nèi)部控制（二）評價記錄控制風險（三）測試內(nèi)部控制160二、控制測試（三）測試內(nèi)部控制１.抽取并檢查收款憑證

２.抽取并檢查付款憑證

３.抽取一定期間的現(xiàn)金、銀行存款日記帳與總帳核對

４.抽取一定期間的銀行存款余額調(diào)節(jié)表，查驗其是否按月正確編制并復核

５.檢查外幣資金的折算方法是否符合有關規(guī)定，是否與上年度一致

161第三節(jié)貨幣資金的余額測試一、貨幣資金的審計目標二、現(xiàn)金余額的測試三、銀行存款余款的余額測試四、其他貨幣資金的余額測試162二、現(xiàn)金余額的測試核對現(xiàn)金日記賬與總賬的余額是否相符盤點庫存現(xiàn)金抽查大額現(xiàn)金收支檢查現(xiàn)金收支的正確截止日期檢查外幣現(xiàn)金的折算是否正確檢查現(xiàn)金是否在資產(chǎn)負債表上恰當披露163三、銀行存款的余額測試

銀行存款日記賬與總賬的余額是否相符運用分析程序取得并檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表函證銀行存款余額檢查一年以上定期存款或限定用途存款抽查大額現(xiàn)金和銀行存款的收支檢查銀行存款收支的正確截止檢查外幣銀行存款的折算是否正確檢查銀行存款是否在資產(chǎn)負債表上恰當披露164第十六章終結(jié)審計大連出版社劉明輝lmh@

13904112898165主講人簡介大連出版社社長東北財經(jīng)大學教授、博士生導師中國注冊會計師審計準則委員會委員財政部會計準則委員會專家咨詢組成員中國會計學會副秘書長、審計專業(yè)委員會副主任委員中國會計學會財務成本分會會長中國審計學會理事中國成本研究會常務理事中國總會計師協(xié)會理事亞洲風險與危機管理協(xié)會CERM證書認證（中國）委員會委員166本章主要內(nèi)容第二節(jié)比較數(shù)據(jù)2第三節(jié)期后事項3第四節(jié)或有事項46第六節(jié)管理層聲明

第七節(jié)終結(jié)審計7第一節(jié)期初余額

1

第五節(jié)持續(xù)經(jīng)營5167一、審計目標二、審計程序三、審計結(jié)論和報告第一節(jié)期初余額168

三大目標2.上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或在適當?shù)那闆r下已作出重新表述。3．被審計單位一貫運用恰當?shù)臅嬚?，或?qū)嬚叩淖兏鞒稣_的會計處理和恰當?shù)牧袌笈c披露。1.期初余額不存在對本期財務報表產(chǎn)生重大影響的錯報。第一節(jié)期初余額-----審計目標169（3）賬戶的性質(zhì)和本期財務報表中的重大錯報風險；（2）上期財務報表是否經(jīng)過審計；如果經(jīng)過審計，審計報告是否為非標準審計報告；（1）被審計單位運用的會計政策；（4）期初余額對于本期財務報表的重要程度。確定期初余額審計程序時，注冊會計師應當考慮如下事項：第一節(jié)期初余額-----審計程序（1）170第一節(jié)期初余額-----審計程序（2）詳細程序：1．考慮期初余額是否反映上期運用恰當會計政策的結(jié)果，以及這些會計政策是否在本期財務報表中得到一貫運用。2．分析上期期末余額是否已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或在適當?shù)那闆r下已作出重新表述，審查上期審計調(diào)整分錄是否已正確入賬。程序171第一節(jié)期初余額-----審計程序（3）3．了解上期財務報表是否經(jīng)過了審計。如果上期財務報表由前任注冊會計師審計，注冊會計師應當考慮通過查閱前任注冊會計師的工作底稿獲取有關期初余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并考慮前任注冊會計師的獨立性和專業(yè)勝任能力。

4．如果上期財務報表未經(jīng)審計，或在實施相關審計程序后對期初余額不能得出滿意結(jié)論，注冊會計師應當實施相關的審計程序。

172管理層不接受建議，導致錯報的影響未能得到正確會計處理和恰當列報與披露實施相關審計程序后無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)會計政策未能在本期得到一貫運用，并且會計政策的變更未能得到正確的會計處理和恰當?shù)牧袌笈c披露導致出具前期非標準審計報告的事項對本期財務報表仍然相關和重大保留意見或否定意見的審計報告保留意見或無法表示意見的審計報告

保留意見或否定意見的審計報告

非標準審計報告

第一節(jié)期初余額-----審計結(jié)論和報告

結(jié)論和報告173一、注冊會計師的責任

二、報告

三、對新任注冊會計師的補充要求

第二節(jié)比較數(shù)據(jù)174比較數(shù)據(jù)含義：作為本期財務報表組成部分的上期對應數(shù)和相關披露。審計目標：確定比較數(shù)據(jù)的編制是否符合適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定。

第二節(jié)比較數(shù)據(jù)-----注冊會計師的責任（1）

175第二節(jié)比較數(shù)據(jù)-----注冊會計師的責任（2）（三）比較數(shù)據(jù)應當評價的事項

1．分析比較數(shù)據(jù)采用的會計政策與本期的是否一致；如不一致，是否已經(jīng)作出適當調(diào)整和充分披露。2．核對比較數(shù)據(jù)與上期反映的金額和相關披露是否一致；如不一致，是否已經(jīng)作出適當調(diào)整和充分披露。

3．如果上期財務報表由前任注冊會計師審計，或未經(jīng)審計，注冊會計師應當評價比較數(shù)據(jù)采用的會計政策與本期數(shù)據(jù)采用的會計政策是否一致，比較數(shù)據(jù)與上期財務報表反映的金額和相關披露是否一致；如不一致，是否已經(jīng)作出適當調(diào)整和充分披露。

4．在實施本期審計時，如果注意到比較數(shù)據(jù)可能存在重大錯報，注冊會計師應當根據(jù)實際情況實施追加的審計程序。如何評價？176

第二節(jié)比較數(shù)據(jù)-----報告（一）總體要求（二）上期導致非無保留意見的事項仍未解決的處理（三）上期導致非無保留意見的事項已經(jīng)解決的處理（四）注意到上期未提及的重大錯報的處理177第二節(jié)比較數(shù)據(jù)-----對新任注冊會計師的補充要求新任注冊會計師是指在首次接受委托情形下對本期財務報表實施審計的注冊會計師。如果上期財務報表已經(jīng)前任注冊會計師審計，后任注冊會計師應當實施審計程序，不得在審計報告中提及前任注冊會計師。如果上期財務報表未經(jīng)審計，注冊會計師可以在審計報告中的引言段予以說明，但并不減輕注冊會計師針對本期期初余額實施恰當?shù)膶徲嫵绦虻呢熑巍?/p>

178一、期后事項的種類二、截止審計報告日發(fā)生的事項第三節(jié)期后事項179第三節(jié)期后事項----期后事項的種類（1）期后事項，是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。圖17－1期后事項分段示意圖

資產(chǎn)負債表日審計報告日財務報表批準日財務報表報出日第一時段期后事項第二時段期后事項第三時段期后事項1801．資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項：指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項。2．資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項：指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項。期后事項第三節(jié)期后事項----期后事項的種類（2）181第三節(jié)期后事項----截止審計報告日發(fā)生的事項注冊會計師應當實施必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定截至審計報告日發(fā)生的、需要在財務報表中調(diào)整或披露的事項（即第一時段期后事項）是否均已得到識別。注冊會計師應當盡量在接近審計報告日實施以下審計程序，以便識別需要在財務報表中調(diào)整或披露事項：1．復核被審計單位管理層建立的用于確保識別期后事項的程序；2．查閱股東會、董事會及其專門委員會在資產(chǎn)負債表日后舉行的會議的紀要，并在不能獲取會議紀要時詢問會議討論的事項；3．查閱最近的中期財務報表；如認為必要和適當，還應當查閱預算、現(xiàn)金流量預測及其他相關管理報告；4．向被審計單位律師或法律顧問詢問有關訴訟和索賠事項；5．向管理層詢問是否發(fā)生可能影響財務報表的期后事項。182一、或有事項的種類二、或有事項的審計第四節(jié)或有事項183如未決訴訟、未決索賠、稅務糾紛如應收票據(jù)貼現(xiàn)、應收賬款抵借、通融票據(jù)背書和其它債務擔保直接或有損失間接或有損失或有損失或有事項，是指過去的交易或事項形成的，其結(jié)果須由某些

未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項?；蛴惺马椏赡苡杀粚徲媶挝怀袚鷿撛诹x務（損失）或收取潛在收益?；蛴袚p失分為兩大類：第四節(jié)或有事項----或有事項的種類184審計目標1.確定或有事項是否存在；2.確定或有事項的會計處理是否符合國家有關規(guī)定；3.確定或有事項是否已作恰當披露。第四節(jié)或有事項----或有事項的審計（1）185第四節(jié)或有事項----或有事項的審計（2）審計程序：1．索取并查閱相關資料，確定是否存在或有事項，并進一步審查確認損失估計金額的合理性和相關會計處理的恰當性。2．向有關人員或單位詢問或函證，尋找是否存在或有事項。3．復核已經(jīng)填寫的審計工作底稿，關注是否存在可能的或有事項。4．查閱是否存在被審計單位對未來事項的財務或其他承諾。5．查閱或有事項會計處理的適當性。程序186第五節(jié)持續(xù)經(jīng)營一、管理層的責任和注冊會計師的責任二、計劃審計工作與實施風險評估程序三、評價管理層對持續(xù)經(jīng)營能力作出的評估四、超出管理層評估期間的事項或情況五、進一步審計程序六、審計結(jié)論與報告187第五節(jié)持續(xù)經(jīng)營----管理層的責任和注冊會計師的責任（一）管理層的責任：根據(jù)適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定評估被審計單位的持續(xù)經(jīng)營能力。（二）注冊會計師的責任：考慮管理層在編制財務報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設的適當性，并考慮是否存在需要在財務報表中披露的有關持續(xù)經(jīng)營能力的重大不確定性。

誰的責任？1881.了解被審計單位，關注其持續(xù)經(jīng)營能力2.復核管理層的初步評估3.評估持續(xù)經(jīng)營能力可能導致的重大錯報風險第五節(jié)持續(xù)經(jīng)營----計劃審計工作與實施風險評估程序189第五節(jié)持續(xù)經(jīng)營----評價管理層對持續(xù)經(jīng)營能力作出的評估（一）管理層評估涵蓋的期間（二）管理層作出評估的過程、依據(jù)的假設以及應對計劃評估一下吧！190第五節(jié)持續(xù)經(jīng)營----超出管理層評估期間的事項或情況注冊會計師應當詢問管理層是否知悉超出評估期間的、可能導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況以及相關經(jīng)營風險。注冊會計師應當注意可能存在管理層現(xiàn)已知悉的、在評估期間以后將會發(fā)生的事項或情況，這些事項或情況可能對注冊會計師考慮管理層運用持續(xù)經(jīng)營假設編制財務報表的適當性產(chǎn)生重大影響。此過程僅實施詢問程序。需要注意什么呢？1911.復核管理層的應對計劃2.通過實施必要的審計程序3.向管理層獲取有關應對計劃的書面聲明第五節(jié)持續(xù)經(jīng)營----進一步審計程序程序是這樣的?。?92第五節(jié)持續(xù)經(jīng)營----審計結(jié)論與報告（一）運用持續(xù)經(jīng)營假設是適當?shù)摹?．帶強調(diào)事項段的無保留意見。2．無法表示意見。3．保留意見或否定意見。

（二）將不能持續(xù)經(jīng)營，但仍按照持續(xù)經(jīng)營假設編制：否定意見的審計報告。

（三）將不能持續(xù)經(jīng)營，以其他基礎編制財務報表：若此基礎是適當?shù)模乙炎鞒龀浞峙叮簬娬{(diào)事項段的無保留意見。（四）未對持續(xù)經(jīng)營能力做出評估或其評估期間未涵蓋十二個月：保留意見或無法表示意見的審計報告。（五）拖延簽署或批準財務報表：注冊會計師應當根據(jù)相關原因決定發(fā)表何種類型的審計意見。哪種報告呢？193第六節(jié)管理層聲明一、管理層對財務報表責任的認可二、將管理層聲明作為審計證據(jù)三、對管理層聲明的記錄四、管理層拒絕提供聲明時的措施194第六節(jié)管理層聲明----管理層對財務報表責任的認可管理層聲明，是指被審計單位管理層向注冊會計師提供的關于財務報表的各項陳述。

管理層聲明具有兩方面的作用：1.

明確管理層認可財務報表的責任；2.

提供具有補充作用的審計證據(jù)。聲明195第六節(jié)管理層聲明----將管理層聲明作為審計證據(jù)（一）可將管理層聲明作為審計證據(jù)的特殊情形1．應當獲取管理層書面聲明的情形。2．應當向管理層獲取書面聲明的主要事項。

（二）收集審計證據(jù)，以支持管理層聲明（三）管理層聲明不能替代其他審計證據(jù)證據(jù)196第六節(jié)管理層聲明----對管理層聲明的記錄管理層聲明包括書面聲明和口頭聲明。書面聲明可采取下列形式：（1）管理層聲明書；（2）注冊會計師提供的列示其對管理層聲明的理解并經(jīng)管理層確認的函；（3）董事會及類似機構的相關會議紀要，或已簽署的財務報表副本。

管理層聲明一般要求列明三個方面的內(nèi)容：（1）關于財務報表。（2）關于信息的完整性。（3）關于確認、計量和列報。

197第六節(jié)管理層聲明----管理層拒絕提供聲明時的措施1.注冊會計師應當將其視為審計范圍受到限制，出具保留意見或無法表示意見的審計報告。2.在這種情況下，注冊會計師應當評價審計過程中獲取的管理層其他聲明的可靠性，并考慮管理層拒絕提供聲明是否可能對審計報告產(chǎn)生其他影響。198第七節(jié)終結(jié)審計一、編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表二、復核審計工作底稿三、復核財務報表四、與管理層和治理層溝通五、形成審計意見六、實施項目質(zhì)量控制復核199第七節(jié)終結(jié)審計----編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表（一）審計差異調(diào)整表1.審計差異調(diào)整表--審計調(diào)整分錄匯總表2.審計差異調(diào)整表--重分類調(diào)整分錄匯總表3.審計差異調(diào)整表--未調(diào)整不符事項匯總表（二）編制試算平衡表200第七節(jié)終結(jié)審計----復核審計工作底稿復核人員應當考慮：（1）審計工作是否已按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和審計準則的規(guī)定執(zhí)行；（2）重大事項是否已提請進一步考慮；（3）相關事項是否已進行適當咨詢，由此形成的結(jié)論是否得到記錄和執(zhí)行；（4）是否需要修改已執(zhí)行審計工作的性質(zhì)、時間和范圍；（5）已執(zhí)行的審計工作是否支持形成的結(jié)論，并已得到適當記錄；（6）獲取的審計證據(jù)是否充分、適當；（7）審計程序的目標是否實現(xiàn)。

201第七節(jié)終結(jié)審計----復核財務報表復核人員應當運用分析程序?qū)ω攧請蟊砜傮w進行復核，以確定財務報表整體是否與其對被審計單位的了解一致，并要特別關注是否存在不正常的金額或關聯(lián)方交易，同時分析所獲取的審計證據(jù)是否充分、適當。復核2022．溝通的形式:口頭或書面溝通、詳細或簡略溝通、正式或非正式溝通。1．溝通的事項:（1）審計工作中發(fā)現(xiàn)的問題；（2）注冊會計師的獨立性；（3）要求和商定溝通的其他事項；（4）補充事項5．溝通的記錄3．溝通的時間4．溝通過程的充分性第七節(jié)終結(jié)審計----與管理層和治理層溝通（一）與治理層的溝通（二）與管理層的溝通203第七節(jié)終結(jié)審計----形成審計意見在對財務報表形成審計意見時，注冊會計師應當根據(jù)已獲取的審計證據(jù)，評價是否已對財務報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。1.評價財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定編制。2.評價財務報表是否作出公允反映。

什么意見呢？204第七節(jié)終結(jié)審計----實施項目質(zhì)量控制復核(1)項目質(zhì)量控制復核：是指在出具審計報告前，對項目組作出的重大判斷和在準備審計報告時得出的結(jié)論進行客觀評價的過程。項目質(zhì)量控制復核應當包括客觀評價下列事項：（1）項目組作出的重大判斷；（2）項目組在準備審計報告時得出的結(jié)論。項目質(zhì)量控制復核的范圍取決于審計業(yè)務的復雜程度和審計風險。項目質(zhì)量控制復核并不減輕項目負責人的責任。205第七節(jié)終結(jié)審計----實施項目質(zhì)量控制復核(2)在對上市公司財務報表審計實施項目質(zhì)量控制復核時，復核人員應當考慮：（1）項目組就具體審計業(yè)務對會計師事務所獨立性作出的評價；（2）項目組在審計過程中識別的特別風險以及采取的應對措施，包括項目組對舞弊風險的評估及采取的應對措施；（3）作出的判斷，尤其是關于重要性和特別風險的判斷；（4）項目組是否已就存在的意見分歧、其他疑難問題或爭議事項進行適當咨詢，以及咨詢得出的結(jié)論；（5）項目組在審計中識別的已更正和未更正的錯報的重要程度及處理情況；（6）項目組擬與管理層、治理層以及其他方面溝通的事項；（7）所復核的審計工作底稿是否反映了項目組針對重大判斷執(zhí)行的工作，是否支持得出的結(jié)論；（8）項目組擬出具的審計報告的適當性。

206休息了！207第十七章審計報告大連出版社劉明輝lmh@

13904112898208主講人簡介大連出版社社長東北財經(jīng)大學教授、博士生導師中國注冊會計師審計準則委員會委員財政部會計準則委員會專家咨詢組成員中國會計學會副秘書長、審計專業(yè)委員會副主任委員中國會計