我國房地產(chǎn)稅的稅收歸位研究

房地產(chǎn)稅是在房屋所有權(quán)轉(zhuǎn)讓階段征收的稅收，其稅務(wù)依據(jù)是房屋的原始價(jià)值或價(jià)值。2003年10月,十六屆三中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于完善社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》中提出:“實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革,條件具備時(shí)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的業(yè)稅,相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)?！痹谑鶎萌腥珪?huì)上,也提到了房地產(chǎn)稅的開征問題,但是由于對(duì)房地產(chǎn)稅的理論問題的認(rèn)識(shí)仍然是莫衷一是,因此也引起了實(shí)業(yè)界與理論界的討論。從廣義上來講,房地產(chǎn)稅屬于財(cái)產(chǎn)稅的一種,它是香港地區(qū)和東南亞一些國家對(duì)財(cái)產(chǎn)稅的叫法。2004年3月14日,十屆人大二次會(huì)議討論并通過憲法修正案,明確規(guī)定“公民的合法的私有財(cái)產(chǎn)不受侵犯”,“國家依照法律規(guī)定保護(hù)公民的私有財(cái)產(chǎn)權(quán)和繼承權(quán)”。我國已經(jīng)開始啟動(dòng)完善私人財(cái)產(chǎn)保護(hù)制度的研究和實(shí)施。2005年7月11日,全國人大頒布《全國人大公布物權(quán)法草案向社會(huì)征求意見》,物權(quán)法的確立是開征房地產(chǎn)稅的前提。在我國現(xiàn)階段提出的房地產(chǎn)稅是“一攬子”稅收,包括了房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、土地增值稅以及土地出讓金等稅費(fèi)。這四項(xiàng)稅費(fèi)現(xiàn)階段均是向房地產(chǎn)商收取的,而開征房地產(chǎn)稅后,將會(huì)由房地產(chǎn)的業(yè)主按期繳納。筆者將運(yùn)用稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的方法來分析開征房地產(chǎn)稅的經(jīng)濟(jì)效果。本文將土地從國家到房地產(chǎn)產(chǎn)品到居民手中這個(gè)過程分成四個(gè)環(huán)節(jié):出讓環(huán)節(jié),也是房地產(chǎn)商的投資環(huán)節(jié),國家將土地出讓給房地產(chǎn)開發(fā)商;交易環(huán)節(jié),房地產(chǎn)開發(fā)商將土地開發(fā)后,建成商品房,并將其出售給居民戶;保有環(huán)節(jié),居民戶擁有了商品房;所得環(huán)節(jié),房地產(chǎn)投機(jī)者將商品房待價(jià)而沽,將商品房再次轉(zhuǎn)手。此研究將不區(qū)分二元經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)中農(nóng)村與城市的差別,而僅是純粹地對(duì)不動(dòng)產(chǎn)的稅收進(jìn)行研究。1商房地產(chǎn)經(jīng)營者或第三方開發(fā)出讓土地的主體是政府,接受土地方是地產(chǎn)商或房地產(chǎn)開發(fā)商。政府是不會(huì)對(duì)自己擁有的土地交稅的,這一環(huán)節(jié)房地產(chǎn)商必須繳納營業(yè)稅、印花稅、耕地占用稅,無房地產(chǎn)稅繳納。2土地的供給彈性交易環(huán)節(jié)的主體是地產(chǎn)商或房地產(chǎn)開發(fā)商,接受者是居民戶。房地產(chǎn)價(jià)格分為地上建筑物的價(jià)格和地價(jià)兩部分。居民擁有房屋的所有權(quán),但是對(duì)于土地僅擁有使用權(quán)。這一環(huán)節(jié),涉及到的稅收包括營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、土地增值稅、契稅。開征房地產(chǎn)稅以后,現(xiàn)階段已經(jīng)開征的土地增值稅將納入房地產(chǎn)稅中,僅需要對(duì)土地價(jià)值的部分進(jìn)行稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁分析。土地這種生產(chǎn)要素的供給是無彈性的,需求彈性肯定大于供給彈性。而需求彈性和供給彈性是決定稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和歸宿的關(guān)鍵,供需雙方所承擔(dān)的稅負(fù)與供求彈性之間的數(shù)量關(guān)系是(Ed是土地的需求彈性;Es是土地的供給彈性;Ts是土地供給方承擔(dān)的稅負(fù);Td是土地需求方承擔(dān)的稅負(fù)),表明的含義是,對(duì)同一商品的供需雙方來說,彈性小的那一方的稅負(fù)不容易轉(zhuǎn)嫁,稅收負(fù)擔(dān)重。土地的供給彈性較小,而相對(duì)來說需求的彈性稍大,因此可以得出這樣的結(jié)論:稅負(fù)難以向前轉(zhuǎn)嫁給需求方,而只能由供給方自行負(fù)擔(dān)或后轉(zhuǎn),再向后轉(zhuǎn)嫁的話,只能轉(zhuǎn)嫁給政府,這是不可能的。這種情況下,只能是供給方自行負(fù)擔(dān),即賣方負(fù)擔(dān)的份額大,對(duì)于現(xiàn)階段征收的土地增值稅,就只能是房地產(chǎn)商來負(fù)擔(dān)了。這增加了房地產(chǎn)的成本,提高了地價(jià)在房價(jià)中的份額,房地產(chǎn)商必然借機(jī)提高房價(jià)?，F(xiàn)階段土地增值稅的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與歸宿如圖1所示。土地供給曲線S0與橫軸垂直,表明供給完全無彈性,即地產(chǎn)、房產(chǎn)價(jià)格的下降不會(huì)引起房地產(chǎn)開發(fā)商對(duì)其供給量的增加。S0與D0相交于E1點(diǎn),由此決定均衡價(jià)格與產(chǎn)量為P0和Q0。當(dāng)政府征稅時(shí),供給方仍舊保持原來的供給量,新的供給曲線S1與S0重合,決定稅收均衡產(chǎn)量與價(jià)格不變。但由于要交稅,供給方實(shí)際得到的價(jià)格減少了政府征稅的數(shù)額T為P2。這說明在供給完全無彈性的情況下,土地增值稅只能由供給方自行承擔(dān),即由房地產(chǎn)商承擔(dān)。房地產(chǎn)稅的開征將改變我國現(xiàn)階段不動(dòng)產(chǎn)稅制中重交易、輕擁有的局面,進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)社會(huì)分配的公平。在交易階段的房地產(chǎn)稅,主要涉及現(xiàn)在征收的土地增值稅,在開征以后將由房屋業(yè)主逐月繳納,將目前本該房地產(chǎn)商繳納的稅收名正言順地轉(zhuǎn)嫁給了房屋業(yè)主,名義上減輕了房地產(chǎn)商的稅收負(fù)擔(dān),但是房地產(chǎn)商也因此不能再借故提高房價(jià)。由于房地產(chǎn)企業(yè)的成本下降了,擠掉了房地產(chǎn)價(jià)格中可能的水分,房地產(chǎn)商會(huì)降低房價(jià),最終減輕消費(fèi)者的購房負(fù)擔(dān)。3房地產(chǎn)稅的設(shè)置保有環(huán)節(jié),居民戶擁有了房屋后,要每年根據(jù)房屋的價(jià)值交從價(jià)稅。這一階段的稅收包括房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城鎮(zhèn)房地產(chǎn)稅。在現(xiàn)階段,這些稅收都是由房地產(chǎn)商全權(quán)負(fù)責(zé)繳納的,也就是房價(jià)中包含了這三項(xiàng)稅收。在開征房地產(chǎn)稅后,這三項(xiàng)稅收均屬于房地產(chǎn)稅的范疇,由房屋業(yè)主逐月繳納。我們用稅收資本化來分析其對(duì)房地產(chǎn)價(jià)格的影響。稅收資本化是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方式中后轉(zhuǎn)的一種特殊形式。假定一房產(chǎn)能產(chǎn)生長期收益,其現(xiàn)值的計(jì)算公式為其中,i為年數(shù);Ri為各年收益;ri為各年的利率,即貼現(xiàn)率。在這一資本品出賣時(shí),買方能夠接受的價(jià)格為PV。設(shè)政府每年向資本收益征稅Ti,則資本現(xiàn)值變?yōu)檫@時(shí),買方為購買這一資本品愿意支付的價(jià)格亦降為PV′,從而他以后應(yīng)納的稅收一次性地轉(zhuǎn)嫁給了賣方。價(jià)格的降幅,即稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁總量為n我們看到,征收房地產(chǎn)稅后,房價(jià)的降低額至少應(yīng)為現(xiàn)行房價(jià)中包含的稅款部分,這對(duì)于解決當(dāng)前房地產(chǎn)局部過熱的情況是有益的。在設(shè)置保有期間的房地產(chǎn)稅時(shí),曾有專家建議,房地產(chǎn)稅將由房屋業(yè)主逐月繳納,采用房地產(chǎn)現(xiàn)值的70%作為房地產(chǎn)稅的稅基,稅率不高于0.5%。房地產(chǎn)的現(xiàn)值可以通過成本法、市場法和收益法評(píng)估得到,考慮到評(píng)估成本的問題,宜采用5~8年作為一個(gè)評(píng)估周期。假設(shè)某處三室一廳的裸房,均價(jià)是2600元/平方米,面積是120平方米,則房價(jià)為31.2萬元,其中70%,即21.84萬元乘以最高0.5%的稅率,即21.84×0.5%=0.1092(萬元)。需要每年繳納1092元的房地產(chǎn)稅。如果采取逐月交納的形式,每月只需交納91元,對(duì)于一個(gè)普通工薪家庭來說,雙職工,每月每個(gè)家庭正常收入一般為4000元,則91元的房地產(chǎn)稅是容易被接受的。有許多國家采取分次繳納的方式,一年交4次、6次、10次。筆者認(rèn)為,實(shí)行每月代扣代繳,代收代繳的方式更容易被普通老百姓接受。據(jù)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的總量公式(3),住宅的土地使用權(quán)最高年限是70年,民用建筑的壽命為50年,扣除建設(shè)銷售期,假設(shè)剩余為45年,假設(shè)折現(xiàn)率為6%,假設(shè)房地產(chǎn)產(chǎn)品每年價(jià)格上漲2%,根據(jù)公式則稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁量為22464.89元,房價(jià)一共為31.2萬元,則就要被扣除掉7%,這僅僅是被扣除的房產(chǎn)擁有階段的稅收,只是房地產(chǎn)價(jià)格降低的底線。房地產(chǎn)稅在設(shè)置原則上,可以參考英國早期的地方家庭房產(chǎn)稅的原則:能力原則和收益原則。能力原則主要表現(xiàn)為“窮人”可以減免稅收。收益原則主要體現(xiàn)在由大土地所有者負(fù)擔(dān)。但是在“工業(yè)化”完成以后便改變了上述情況,只有收益原則得以確立。如果我國參考英國現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅,當(dāng)出現(xiàn)由于城市規(guī)劃而使房地產(chǎn)升值的情況時(shí),繳納房地產(chǎn)稅的稅基是房地產(chǎn)的現(xiàn)值,但是業(yè)主是一個(gè)“窮人”(可以限定為收入低于平均收入的某百分率的家庭)的時(shí)候,負(fù)擔(dān)不起房地產(chǎn)稅,這就會(huì)使得升值的房地產(chǎn)反而成為了業(yè)主的沉重負(fù)擔(dān)。我國處在房地產(chǎn)稅開征初期,可以適當(dāng)考慮通過對(duì)“窮人”減免房地產(chǎn)稅,或者僅對(duì)居民擁有的第二套住房征收房地產(chǎn)稅來實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)稅的能力原則。我國現(xiàn)在已經(jīng)正式開始對(duì)居民擁有的第二套住房征稅,也是體現(xiàn)能力原則。從稅收效率方面看,稅收總量并沒有減少,只是改變了納稅人,這將會(huì)存在總稅負(fù)在各個(gè)稅種之間的分布問題,分布不同,效率不同。從房地產(chǎn)稅的總體指導(dǎo)思想來看,將有利于提高稅收的效率。稅負(fù)的分擔(dān)也更符合“能力原則”,因此會(huì)產(chǎn)生更大的公平效應(yīng)。雖然城鎮(zhèn)居民明顯的稅負(fù)增加了,但是實(shí)際上房地產(chǎn)價(jià)格降低了,這又從另一方面減輕了居民的負(fù)擔(dān)。4我國房地產(chǎn)稅的分析所得環(huán)節(jié),房地產(chǎn)升值以后,如果將房地產(chǎn)出售,業(yè)主就會(huì)賺取房屋現(xiàn)值與原值之間的差價(jià),這又需要繳納個(gè)人所得稅,但它不屬于房地產(chǎn)稅的范疇,因此,也不需要再做稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的分析。房地產(chǎn)在交易以后,又進(jìn)入了房地產(chǎn)的持有階段,房地產(chǎn)稅的納稅人也將易主為新的業(yè)主,新的業(yè)主又將逐月繳納房地產(chǎn)稅,分析方法與保有環(huán)節(jié)相似。在房地產(chǎn)的二級(jí)市場、三級(jí)市場,同樣起到了降低房價(jià)的作用。5房地產(chǎn)稅的開征在我國現(xiàn)階段的稅收制度中,消費(fèi)者在購買房子支付房款時(shí),包含了土地權(quán)內(nèi)的所有房地產(chǎn)稅費(fèi)。由于繳稅基數(shù)大,所以消費(fèi)者在購置房產(chǎn)時(shí)一次性繳納的稅負(fù)較為沉重。而房地產(chǎn)稅的開征,是將一次