淺談我國納稅籌劃的發(fā)展空間

一、納稅人的計劃(一)轉(zhuǎn)換納稅人身份,降低稅收負擔納稅人計劃是指根據(jù)法律法規(guī)合理界定納稅人身份，或?qū)⒑戏ㄊ侄无D(zhuǎn)換納稅人身份，以盡量減少或降低自身負擔的稅收負擔。在某些情況下,可以直接避免成為某稅種的納稅人。納稅人籌劃的方法簡單,易于操作,可以直接降低稅收負擔。納稅人籌劃的關(guān)鍵是準確把握納稅人的內(nèi)涵和外延,合理確定納稅人的范圍。(二)納稅人的一般方法1.關(guān)于繳納企業(yè)所獲稅收的企業(yè)征管問題企業(yè)組織形式有個體工商戶、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司制企業(yè)等,不同的組織形式,適用的稅收政策存在很大差異,這給稅收籌劃提供了廣闊空間。如個體工商戶、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)均不繳納企業(yè)所得稅,只是按照5%~35%的超額累進稅率繳納個人所得稅,而公司制企業(yè)是按照企業(yè)利潤總額的25%計算繳納企業(yè)所得稅,對于小型微利企業(yè)減按20%的所得稅稅率繳納企業(yè)所得稅。小型微利企業(yè)必須具備兩個條件,一是工業(yè)企業(yè)的年度納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過100人,資產(chǎn)總額不超過3000萬元;二是其他企業(yè)的年度應納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過80人,資產(chǎn)總額不超過1000萬元。案例一:李先生承租經(jīng)營一家公司(屬于小型微利企業(yè)),李先生每年上繳租賃費10萬元,其余經(jīng)營成果全部歸李先生個人所有。2010年該企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得為19萬元,李先生應如何利用不同的企業(yè)性質(zhì)進行納稅籌劃呢?方案一:如果李先生仍原企業(yè)的營業(yè)執(zhí)照,則按稅法規(guī)定李先生不僅要繳納企業(yè)所得稅,還應按其承包、承租經(jīng)營所得繳納個人所得稅;而方案二:如果李先生將原企業(yè)的工商登記變更為個體工商戶,則其承租經(jīng)營所得不需繳納企業(yè)所得稅,而只繳納個人所得稅。很明顯,經(jīng)過籌劃,方案二要比方案要節(jié)稅很多。2.關(guān)于一般稅收征管和增值稅征管問題由于不同納稅人之間存在著稅負差異,所以納稅人可以通過轉(zhuǎn)變身份,達到合理節(jié)稅的目的。如增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人之間的轉(zhuǎn)變,增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人之間身份的轉(zhuǎn)變等等,都可以實現(xiàn)籌劃節(jié)稅。(1)增值稅一般納稅人轉(zhuǎn)變成小規(guī)模納稅人。假設(shè)某商業(yè)企業(yè)為一般納稅人,年銷售額為100萬元(不含稅銷售額),其中可抵扣進項增值稅為1.5萬元。則該企業(yè)應繳納的增值稅金額為15.5萬元(100×17%-1.5);如果該企業(yè)被認定為小規(guī)模納稅人,則只需繳納增值稅3萬元,節(jié)約稅款12.5萬元。因此,該企業(yè)可以將原企業(yè)分設(shè)為兩個企業(yè),這樣就可以被稅務機關(guān)重新認定為小規(guī)模納稅人,從而按照3%的征收率計算繳納增值稅,達到合理節(jié)稅的目的。(2)增值稅納稅人轉(zhuǎn)變成營業(yè)稅納稅人。假如某公司(增值稅一般納稅人)主要從事大型電子設(shè)備的銷售及售后培訓服務,那么依據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定,其售后培訓服務應按照17%的增值稅率征收增值稅。如果把培訓服務項目獨立出來,成立一個技術(shù)培訓子公司,則該子公司為營業(yè)稅納稅人,其培訓收入屬于營業(yè)稅征稅范圍,適用的稅率為5%。二、基于稅收計劃(一)應納稅額的計算計稅依據(jù)是計稅的基礎(chǔ),在稅率一定的情況下,應納稅額的大小與計稅依據(jù)的大小成正比,即稅基越小,納稅人負擔的納稅義務越輕。大部分稅種都是采用計稅依據(jù)與適用稅率的乘積來計算應納稅額。因此,如果能夠控制計稅依據(jù),也就控制了應納稅額,即對應納稅額的控制是通過對計稅依據(jù)的控制來實現(xiàn)的,這就是計稅依據(jù)的籌劃原理。(二)基于預算的一般方法1.通過代收費,加強征管稅基最小化就是通過合法降低稅基總量,減少應納稅額或者避免多繳稅。在增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的籌劃中經(jīng)常使用這種方法。例如:某房地產(chǎn)公司每年的營業(yè)收入中,包含各種代收款項(包括水電初裝費、燃氣費、維修基金等各種配套設(shè)施費),根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定,納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。價外費用,包括向?qū)Ψ绞杖〉母鞣N代收、代墊款項及其他性質(zhì)的價外費用。凡價外費用,無論會計制度規(guī)定如何核算,均應并入營業(yè)額計算應納稅額。為減輕稅負,該公司可進行如下納稅籌劃:根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于物業(yè)管理企業(yè)的代收費用有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》規(guī)定:物業(yè)管理企業(yè)代有關(guān)部門收取水費、電費、燃氣煤氣費、維修基金、房租的行為,屬于營業(yè)稅“服務業(yè)”稅目中的代理業(yè)務,因此,對物業(yè)管理企業(yè)代有關(guān)部門收取的水費、電費、燃氣煤氣費、維修基金、房租不計征營業(yè)稅,而只對其從事此項代理業(yè)務取得的手續(xù)費收入計征營業(yè)稅。因此,該公司可以成立獨立的物業(yè)公司,將這部分價外費用轉(zhuǎn)由物業(yè)公司收取。這樣,其代收款項就不需繳納營業(yè)稅了。2.采用委托銷售方結(jié)算方式實現(xiàn)流商(1)推遲稅基實現(xiàn)的時間。推遲稅基實現(xiàn)時間可以獲得遞延納稅的效果,獲取貨幣的時間價值,等于獲得了一筆無息貸款的資助,給納稅人帶來的好處是不言而喻的。在通貨膨脹環(huán)境下,稅基推遲實現(xiàn)的效果更為明顯,實際上是降低了未來支付稅款的購買力。推遲稅基實現(xiàn)時間的方法一般有兩種:一是推遲確認收入,二是盡早確認費用。稅法對不同銷售行為的納稅義務時間作出了明確的法律規(guī)定。例如采取委托代銷方式銷售商品,委托方先將商品交付給受托方,受托方根據(jù)合同的要求,將商品出售后給委托方開具銷貨清單。此時,委托方才確認銷售收入的實現(xiàn)。按照這一原理,如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對象是商業(yè)企業(yè),并且產(chǎn)品以銷售后付款結(jié)算方式銷售,則可以采用委托代銷結(jié)算方式,根據(jù)實際收到的貨款分期計算銷項稅額,從而延緩納稅時間。因此,對于此類銷售業(yè)務,可以選擇委托代銷結(jié)算方式實現(xiàn)遞延納稅,進行納稅籌劃。(2)合理分解稅基。合理分解稅基就是把稅基進行合理分解,實現(xiàn)稅基從稅負較重的形式向稅負較輕的形式轉(zhuǎn)化。例如:某公司主要生產(chǎn)銷售大型電器,電器銷售價格中含20%的維修保養(yǎng)費用。按照現(xiàn)行稅法規(guī)定,這20%的維修保養(yǎng)費應繳納增值稅。經(jīng)過籌劃,如果該公司針對電器的維修保養(yǎng)專門成立一家具有獨立法人資格的維修服務公司,這樣每次銷售電器時,將20%的維修保養(yǎng)費由該維修服務公司收取,則這部分維修保養(yǎng)費就可以由服務公司按照服務業(yè)5%的營業(yè)稅稅率來計算繳納營業(yè)稅,而不需再按照17%的稅率來繳納增值稅,從而實現(xiàn)納稅籌劃,達到節(jié)稅目的。三、稅率計劃(一)適用的稅率不同稅率籌劃是指納稅人通過降低適用稅率的方式來減輕稅收負擔的籌劃方法。不同稅種適用不同的稅率,即使是同一稅種,適用的稅率也會因稅基或其他相關(guān)條件不同而發(fā)生相應的變化。納稅人可以利用課稅對象界定上的含糊性或者通過改變稅基分布調(diào)整適用稅率的方法進行稅率籌劃,從而達到降低稅收負擔的目的。(二)采用低稅率籌資,以節(jié)約稅收同一稅種往往對不同的征稅對象實行不同的稅率。比如增值稅有17%的基本稅率,還有13%的低稅率,對小規(guī)模納稅人則實行3%的征收率。營業(yè)稅也存在多個稅目,如建筑業(yè)、交通運輸業(yè)、文化體育業(yè)等適用3%的稅率,服務業(yè)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等適用5%的稅率,娛樂業(yè)適用5%~20%的稅率。因此納稅人可以通過稅率籌劃,使自己盡量適用較低的稅率,以節(jié)約稅金。案例:某建設(shè)單位甲擬建設(shè)一座辦公大樓,需要找一家施工單位承建,于是通過工程承包公司乙,與施工企業(yè)丙簽訂了承包合同,合同金額為6000萬元,并向乙支付了300萬元的中介服務費。按照稅法規(guī)定,乙收取的300萬元中介服務費須按服務業(yè)稅目繳納5%的營業(yè)稅。則乙應繳納營業(yè)稅款為300×5%=15萬元如果經(jīng)過納稅籌劃,乙公司直接成本建筑工程業(yè)務,并與甲直接簽訂建筑工程承包合同6300萬元,然后再以6000萬元的價格將承包的建筑工程業(yè)務轉(zhuǎn)包給丙,則乙公司的收入應按建筑業(yè)稅目繳納3%的營業(yè)稅。乙應繳納的營業(yè)稅款為(6300-6000)×3%=9萬元經(jīng)過納稅籌劃,實際節(jié)約稅款金額為15-9=6萬元四、稅收和優(yōu)惠計劃(一)出臺優(yōu)惠性稅收規(guī)定或條款稅收優(yōu)惠政策是指國家為了支持某個行業(yè)發(fā)展,活針對某一特殊時期,出臺的包括減免稅在內(nèi)的優(yōu)惠性稅收規(guī)定或條款。稅收優(yōu)惠政策反映一定時期國家的稅收導向,納稅人可以充分利用這些稅收優(yōu)惠政策,依法節(jié)稅。(二)稅收優(yōu)惠待遇稅收優(yōu)惠政策的籌劃關(guān)鍵是尋找合適的優(yōu)惠政策并把它運用在納稅實踐中,在一些情況下還表現(xiàn)在創(chuàng)造條件去享受優(yōu)惠政策,獲得稅收負擔的降低。對于稅收優(yōu)惠政策的籌劃,應考慮以下操作技巧:第一,在合法、合理的前提下,盡量爭取更多的稅收優(yōu)惠待遇。第二,在合法、合理的前提下,盡量爭取更長的稅收優(yōu)惠期。例如:根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第八十七條的規(guī)定,企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目的投資經(jīng)營的所得,自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起,第一年至第三年免征企業(yè)所得稅,第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。如果某企業(yè)是一家從事建筑施工為主的工程施工單位,則該公司可以從傳統(tǒng)的商品房建筑裝修項目逐漸向國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目轉(zhuǎn)變,如承接主要為港口碼頭、機場、鐵路、公路等的工程施工,就可以享受企業(yè)所得稅“三免三減半”的優(yōu)惠政策,達到節(jié)約稅款的目的。五、稅收轉(zhuǎn)移計劃(一)稅收負擔轉(zhuǎn)嫁稅負轉(zhuǎn)嫁是指納稅人通過各種途徑將應繳稅金全部或部分地轉(zhuǎn)給他人負擔從而造成納稅人與負稅人不一致的經(jīng)濟現(xiàn)象。稅負轉(zhuǎn)嫁的籌劃通常需要借助價格來實現(xiàn),其基本操作原理是利用價格浮動、價格分解來轉(zhuǎn)移或規(guī)避稅收負擔。稅負轉(zhuǎn)嫁籌劃能否通過價格浮動實現(xiàn),關(guān)鍵取決于商品的供給彈性與需求彈性的大小。(二)稅收轉(zhuǎn)移計劃1.應負擔的增值稅的轉(zhuǎn)移稅負前轉(zhuǎn)指納稅人在進行商品或勞務的交易時,通過提高價格的方法,將其應負擔的稅款向前轉(zhuǎn)移給商品或勞務的購買者或最終消費者負擔的形式。稅負前轉(zhuǎn)是賣方將稅負轉(zhuǎn)嫁給買方負擔,通常通過提高商品售價的方法來實現(xiàn)。由于稅負前轉(zhuǎn)是順著商品流轉(zhuǎn)順序從生產(chǎn)到零售再到消費的過程,因而也叫稅負順轉(zhuǎn)。2.于負壓后轉(zhuǎn)的商品流轉(zhuǎn)稅負后轉(zhuǎn)是指納稅人通過壓低購進原材料或其他商品的價格,將應繳納的稅款轉(zhuǎn)嫁給原材料或其他商品的供給者負擔的形式。由于稅負后轉(zhuǎn)是逆著商品流轉(zhuǎn)順序從零售到批發(fā)、再從批發(fā)到生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)的過程,因而也叫稅負逆轉(zhuǎn)。例如,一個批發(fā)商納稅后,因為市場上該類商品價格下降的壓力,已納稅款難以加在商品價格之中轉(zhuǎn)移給零售商,于是該批發(fā)商就要求生產(chǎn)廠家退貨或要求生產(chǎn)廠家承擔全部或部分已納稅款,這時就會發(fā)生稅負逆轉(zhuǎn)。稅負逆轉(zhuǎn)一般適用于生產(chǎn)要素或商品積壓時的買方市場。3.以降低工資的辦法轉(zhuǎn)嫁稅負混轉(zhuǎn)又叫稅負散轉(zhuǎn),是指納稅人將自己應繳納的稅款分散轉(zhuǎn)嫁給多方負擔。稅負混轉(zhuǎn)通常是在稅款不能完全向前順轉(zhuǎn),又不能完全向后逆轉(zhuǎn)時所采用的方法。例如紡織廠將自身的稅負一部分用提高布匹價格的辦法轉(zhuǎn)嫁給后續(xù)環(huán)節(jié)的印染廠,另一部分用壓低棉紗購進價格的辦法轉(zhuǎn)嫁給原料供應企業(yè)—紗廠,還有一部分則用降低工資的辦法轉(zhuǎn)嫁給本廠職工等。嚴格地說,稅負混轉(zhuǎn)不上一種獨立的稅負轉(zhuǎn)嫁方式,而是稅負前轉(zhuǎn)與后轉(zhuǎn)等的結(jié)合。以上簡要介紹了企業(yè)納稅籌劃的幾種方法,但無論哪一種方法,在應用時必須遵循成本效益原則,合理把握風險與收益的關(guān)系,只有當納稅籌劃方案的成本和損失小于所取得的收益時,該方案才是合理的和可以接受的。另外,稅收利益雖然