第九章資產(chǎn)減值

本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：

（1）掌握認定資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象；

（2）掌握資產(chǎn)可收回金額的計量；

（3）掌握資產(chǎn)減值損失的確定原則；

（4）掌握資產(chǎn)組的認定方法及其減值的處理；

（5）了解商譽減值的會計處理。

【例題1】2007年12月31日，乙公司預(yù)計某生產(chǎn)線在未來4年內(nèi)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額分別為200萬元、300萬元、400萬元、600萬元，2012年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額以及該生產(chǎn)線使用壽命結(jié)束時處置形成的現(xiàn)金流量凈額合計為800萬元；假定按照5%的折現(xiàn)率和相應(yīng)期間的時間價值系數(shù)計算該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；該生產(chǎn)線的公允價值減去處置費用后的凈額為1900萬元。2007年12月31日計提減值準備前該生產(chǎn)線的賬面價值為2000萬元。已知部分時間價值系數(shù)如下：1年2年3年4年5年5%的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)0.95240.90700.86380.82270.7835該生產(chǎn)線2007年12月31日應(yīng)計提的減值準備為（）萬元。

A.71.48B.100

C.0D.115.12

【答案】A

【解析】該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值＝200×0.9524+300×0.9070+400×0.8638+600×0.8227+800×0.7835=1928.52（萬元），而公允價值減去處置費用后的凈額＝1900（萬元），所以，該生產(chǎn)線可收回金額＝1928.52（萬元），應(yīng)計提減值準備=2000-1928.52=71.48（萬元）。

【例題2】丙公司為上市公司，2007年1月1日，丙公司以銀行存款6000萬元購入一項無形資產(chǎn)。2008年和2009年末，丙公司預(yù)計該項無形資產(chǎn)的可收回金額分別為4000萬元和3556萬元。該項無形資產(chǎn)的預(yù)計使用年限為10年，按月攤銷。丙公司于每年末對無形資產(chǎn)計提減值準備；計提減值準備后，原預(yù)計使用年限不變。假定不考慮其他因素，丙公司該項無形資產(chǎn)于2010年7月1日的賬面凈值為（）萬元。

A.4050B.3250

C.3302D.4046

【答案】A

【解析】2008年12月31日無形資產(chǎn)賬面凈值=6000-6000÷10×2=4800（萬元），可收回金額為4000萬元，賬面價值為4000萬元；2009年12月31日無形資產(chǎn)賬面凈值=4800-4000÷8=4300（萬元），2009年12月31日計提減值準備前的賬面價值=4000-4000÷8=3500（萬元），可收回金額為3556萬元，因無形資產(chǎn)的減值準備不能轉(zhuǎn)回，所以賬面價值為3500萬元；2010年7月1日無形資產(chǎn)賬面凈值=4300-3500÷7÷2=4050（萬元）。

【例題3】關(guān)于資產(chǎn)減值準則中規(guī)范的資產(chǎn)減值損失的確定，下列說法中正確的有（）。

A.可收回金額的計量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備

B.資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值（扣除預(yù)計凈殘值）

C.資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回

D.確認的資產(chǎn)減值損失，在以后會計期間可以轉(zhuǎn)回

【答案】ABC

【例題4】資產(chǎn)減值準則中的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，只包括單項資產(chǎn)，不包括資產(chǎn)組。（）

【答案】×

【例題5】某企業(yè)于2005年9月5日對一生產(chǎn)線進行改擴建，改擴建前該固定資產(chǎn)的原價為2000萬元，已提折舊400萬元，已提減值準備200萬元。

在改擴建過程中領(lǐng)用工程物資300萬元，領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料100萬元，原材料的進項稅額為17萬元。發(fā)生改擴建人員工資150萬元，用銀行存款支付其他費用33萬元。該固定資產(chǎn)于2005年12月20日達到預(yù)定可使用狀態(tài)。該企業(yè)對改擴建后的固定資產(chǎn)采用年限平均法計提折舊，預(yù)計尚可使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為100萬元。

2006年12月31日該固定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額為1602萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1693萬元。

2007年12月31日該固定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額為1580萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1600萬元。

假定固定資產(chǎn)計提減值準備不影響固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值。

要求：（1）編制上述與固定資產(chǎn)改擴建有關(guān)業(yè)務(wù)的會計分錄。計算改擴建后固定資產(chǎn)的入賬價值。

（2）計算改擴建后的固定資產(chǎn)2006年計提的折舊額并編制固定資產(chǎn)計提折舊的會計分錄。

（3）計算該固定資產(chǎn)2006年12月31日應(yīng)計提的減值準備并編制相關(guān)會計分錄。

（4）計算該固定資產(chǎn)2007年計提的折舊額并編制固定資產(chǎn)計提折舊的會計分錄。

（5）計算該固定資產(chǎn)2007年12月31日應(yīng)計提的減值準備并編制相關(guān)會計分錄。

（6）計算該固定資產(chǎn)2008年計提的折舊額并編制固定資產(chǎn)計提折舊的會計分錄。

（金額單位用萬元表示。）

【答案】

（1）會計分錄：

借：在建工程1400

累計折舊400

固定資產(chǎn)減值準備200

貸：固定資產(chǎn)2000

借：在建工程300

貸：工程物資300

借：在建工程117

貸：原材料100

應(yīng)交稅費－－應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）17

借：在建工程150

貸：應(yīng)付職工薪酬150

借：在建工程33

貸：銀行存款33

改擴建后在建工程賬戶的金額=1400+300+117+150+33=2000（萬元）。

借：固定資產(chǎn)2000

貸：在建工程2000

（2）2006年計提折舊=（2000-100）÷10=190（萬元）

借：制造費用190

貸：累計折舊190

（3）2006年12月31日計提減值準備前的固定資產(chǎn)的賬面凈值=2000-190=1810（萬元），可收回金額為1693萬元，應(yīng)計提減值準備117萬元（1810-1693）。

借：資產(chǎn)減值損失117

貸：固定資產(chǎn)減值準備117

（4）2007年計提折舊=（1693-100）÷9=177（萬元）

借：制造費用177

貸：累計折舊177

（5）2007年12月31日計提減值準備前的固定資產(chǎn)的賬面價值=1693-177=1516（萬元），可收回金額為1600萬元，不應(yīng)計提減值準備，也不能轉(zhuǎn)回以前年度計提的減值準備。

（6）2008年計提折舊=（1516-100）÷8=177（萬元）

借：制造費用177

貸：累計折舊177

【例題6】某公司在A、B、C三地擁有三家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產(chǎn)組。2007年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進行減值測試。減值測試時，C分公司資產(chǎn)組的賬面價值為520萬元（含合并商譽為20萬元）。該公司計算C分公司資產(chǎn)的可收回金額為400萬元。假定C分公司資產(chǎn)組中包括甲設(shè)備、乙設(shè)備和一項無形資產(chǎn)，其賬面價值分別為250萬元、150萬元和100萬元。假定C資產(chǎn)組中各項資產(chǎn)的預(yù)計使用壽命相同。

要求：計算商譽、甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)應(yīng)計提的減值準備并編制有關(guān)會計分錄。

本例中，C資產(chǎn)組的賬面價值＝520萬元，可收回金額＝400萬元，發(fā)生減值120萬元。

C資產(chǎn)組中的減值額先沖減商譽20萬元，余下的100萬元分配給甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)。

甲設(shè)備應(yīng)承擔的減值損失=100÷（250+150+100）×250=50（萬元）

乙設(shè)備應(yīng)承擔的減值損失=100÷（250+150+100）×150=30（萬元）

無形資產(chǎn)應(yīng)承擔的減值損失=100÷（250+150+100）×100=20（萬元）

會計分錄：

借：資產(chǎn)減值損失120

貸：商譽減值準備20

固定資產(chǎn)減值準備80

無形資產(chǎn)減值準備20【例題7】長江公司在A、B、C三地擁有三家分公司，這三家分公司的經(jīng)營活動由一個總部負責運作。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產(chǎn)組。2007年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進行減值測試。假設(shè)總部資產(chǎn)的賬面價值為200萬元，能夠按照各資產(chǎn)組賬面價值的比例進行合理分攤，A、B、C分公司和總部資產(chǎn)的使用壽命均為20年。減值測試時，A、B、C三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為320萬元、160萬元和320萬元。長江公司計算得出A分公司資產(chǎn)的可收回金額為420萬元，B分公司資產(chǎn)的可收回金額為160萬元，C分公司資產(chǎn)的可收回金額為380萬元。

要求：計算A、B、C三個資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)計提的減值準備。

（1）將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組

總部資產(chǎn)應(yīng)分配給A資產(chǎn)組的數(shù)額＝200×320/800=80（萬元）；

總部資產(chǎn)應(yīng)分配給B資產(chǎn)組的數(shù)額＝200×160/800＝40（萬元）；

總部資產(chǎn)應(yīng)分配給C資產(chǎn)組的數(shù)額＝200×320/800＝80（萬元）。

分配后各資產(chǎn)組的賬面價值為：

A資產(chǎn)組的賬面價值＝320+80＝400（萬元）；

B資產(chǎn)組的賬面價值＝160+40=200（萬元）；

C資產(chǎn)組的賬面價值＝320+80=400（萬元）。

（2）進行減值測試

A資產(chǎn)組的賬面價值＝400萬元，可收回金額＝420萬元，沒有發(fā)生減值；

B資產(chǎn)組的賬面價值＝200萬元，可收回金額=160萬元，發(fā)生減值40萬元；

C資產(chǎn)組的賬面價值＝400萬元，可收回金額＝380萬元，發(fā)生減值20萬元。

將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配：

B資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額＝40×40/200=8（萬元），分配給B資產(chǎn)組本身的數(shù)額＝40×160/200=32（萬元）。

C資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額＝20×80/400=4（萬元），分配給B資產(chǎn)組本身的數(shù)額＝20×320/400=16（萬元）。

A資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值，B資產(chǎn)組發(fā)生減值32萬元，C資產(chǎn)組發(fā)生減值16萬元，總部資產(chǎn)發(fā)生減值=8+4=12（萬元）。

【例題8】長江公司2002年12月20日甲生產(chǎn)線生產(chǎn)光學器材，由A、B、C三部機器構(gòu)成，初始成本分別為600萬元，600萬元和800萬元。使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。三部機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個資產(chǎn)組。2007年該生產(chǎn)線所生產(chǎn)光學產(chǎn)品有替代產(chǎn)品上市，到年底導(dǎo)致公司光學產(chǎn)品銷路銳減40%，因此，公司于年末對該條生產(chǎn)線進行減值測試。經(jīng)估計生產(chǎn)線未來5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，得到其現(xiàn)值為820萬元。而公司無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額，則以預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。2007年末C機器的公允價值減去處置費用后的凈額為388萬元，A、B機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線已使用5年，預(yù)計尚可使用5年。

要求：（1）確定2007年12月31日資產(chǎn)組賬面價值。

（2）計算資產(chǎn)減值損失，將計算結(jié)果填入下表。

資產(chǎn)減值損失計算表項目機器A機器B機器C整條生產(chǎn)線（資產(chǎn)組）賬面價值可收回金額減值損失減值損失分攤比例分攤減值損失分攤后賬面價值尚未分攤的減值損失二次分攤比例二次分攤減值損失二次分攤后應(yīng)確認減值損失總額二次分攤后賬面價值（3）編制計提資產(chǎn)減值損失的會計分錄。

【答案】

（1）資產(chǎn)組賬面價值＝（600+600+800）-（600÷10×5+600÷10×5+800÷10×5）＝1000（萬元）。

（2）

資產(chǎn)減值損失計算表項目機器A機器B機器C整條生產(chǎn)線（資產(chǎn)組）賬面價值3003004001000可收回金額820減值損失180減值損失分攤比例30%30%40%分攤減值損失545412120分攤后賬面價值246246388尚未分攤的減值損失60二次分攤比例50%50%二次分攤減值損失303060二次分攤后應(yīng)確認減值損失總額848412二次分攤后賬面價值216216388820注：抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。因此而導(dǎo)致的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。因C機器的公允價值減去處置費用后的凈額為388萬元，所以分攤的減值損失為12萬元，而不是72萬元。

（3）

借：資產(chǎn)減值損失――機器A84

――機器B84

――機器C12

貸：固定資產(chǎn)減值準備――機器A84

――機器B84

――機器C12

【例題9】ABC高科技企業(yè)擁有A、B和C三個資產(chǎn)組，在2007年末，這三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為100萬元、150萬元和200萬元，沒有商譽。這三個資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線，預(yù)計剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計提折舊。由于ABC公司的競爭對手通過技術(shù)創(chuàng)新推出了更高技術(shù)含量的產(chǎn)品，受到市場歡迎，從而對ABC公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，為此，ABC公司于2007年末對各資產(chǎn)組需要進行減值測試。

已知ABC公司的經(jīng)營管理活動由總部負責，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心，其中辦公大樓的賬面價值為150萬元，研發(fā)中心的賬面價值為50萬元。辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各資產(chǎn)組，但是研發(fā)中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各相關(guān)資產(chǎn)組。對于辦公大樓的賬面價值，企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán)平均計算的賬面價值分攤比例進行分攤。

ABC公司計算得到的資產(chǎn)組A的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為199萬元，資產(chǎn)組B的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為164萬元，資產(chǎn)組C的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為271萬元，包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（ABC公司）的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為720萬元。

假定各資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定。

要求：計算確定資產(chǎn)組A、B、C和總部資產(chǎn)是否發(fā)生了減值，如果發(fā)生了減值，則相應(yīng)的減值損失金額為多少。

【答案】

在對各資產(chǎn)組進行減值測試時，首先應(yīng)當認定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。由于ABC公司的經(jīng)營管理活動由總部負責，因此相關(guān)的總部資產(chǎn)包括辦公大樓和研發(fā)中心，考慮到辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各資產(chǎn)組，但是研發(fā)中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各相關(guān)資產(chǎn)組。因此，對于辦公大樓的賬面價值，企業(yè)應(yīng)當首先根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用年限加權(quán)平均計算的賬面價值分攤比例進行分攤，具體如下：資產(chǎn)組A（萬元）資產(chǎn)組B（萬元）資產(chǎn)組C（萬元）總計（萬元）各資產(chǎn)組賬面價值100150200450各資產(chǎn)組剩余使用壽命102020按使用壽命計算的權(quán)重122加權(quán)計算后的賬面價值100300400800辦公大樓分攤比例（各資產(chǎn)組加權(quán)計算后的賬面價值/各資產(chǎn)組加權(quán)平均計算后的賬面價值合計）12.5%37.5%50%100%辦公大樓賬面價值分攤到各資產(chǎn)組的金額195675150包括分攤的辦公大樓賬面價值的各資產(chǎn)組賬面價值119206275600企業(yè)隨后應(yīng)當確定各資產(chǎn)組的可收回金額，并將其與賬面價值（包括已分攤的辦公大樓的賬面價值部分）相比較，以確定相應(yīng)的減值損失。考慮到研發(fā)中心的賬面