【tips】本文是由梁老師精心收編整理，值得借鑒學習！【老會計經(jīng)驗】股權置換如何繳納所得稅中國稅務報：

我公司擁有A企業(yè)82%的股份，A企業(yè)的注冊資本為1000萬元（以面值認繳）。截至2004年12月31日，A企業(yè)的所有者權益為1500萬元（一直未分配稅后利潤），與我公司長期股權投資賬面價值所占比例一致。公司為了調(diào)整投資結(jié)構，決定將持有的A企業(yè)全部股權以1230萬元（1500×82％）的公允價值轉(zhuǎn)讓給B企業(yè)。按稅法規(guī)定，我公司股權轉(zhuǎn)讓所得需繳納的所得稅為：（1230－820）×33%=135.3（萬元）。

由于A企業(yè)的業(yè)務與B企業(yè)基本相同，B企業(yè)有意以1500萬元的價款收購A企業(yè)的全部股權并與之合并。為此，我們請稅務師事務所提出了一個A、B企業(yè)合并方案：由B企業(yè)向我公司支付收購價款205萬元，我公司擁有的A企業(yè)82％股權其余價值1025萬元等額轉(zhuǎn)換為合并后B企業(yè)40%的股權（約定不對企業(yè)實施控制或重大影響）。這樣，我公司獲得的非股權現(xiàn)金收入占股權面值的比例就只有20％（205÷1025）。我公司此舉的目的是暫時不繳納135.3萬元的企業(yè)所得稅，而且還取得了205萬元股息性質(zhì)的投資收益。待以后條件成熟或需要時，我公司仍以1025萬元轉(zhuǎn)讓新B企業(yè)的股權，還是以原投資成本為基礎計算轉(zhuǎn)讓所得，減少所得稅67.65萬元（205×33％）。同時，B企業(yè)也實現(xiàn)了對A企業(yè)的合并擴張，迅速壯大了企業(yè)實力。

方案的稅法依據(jù)是：根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)合并分立業(yè)務有關所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕119號）文件規(guī)定，關于合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，除合并企業(yè)股權以外的現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)，不高于所支付的股權票面價值（或支付的股本的賬面價值）20%的，經(jīng)稅務機關審核確認，當事各方可選擇按下列規(guī)定進行所得稅處理：被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權（以下簡稱舊股）交換合并企業(yè)股權（以下簡稱新股），不視為出售舊股，購買新股處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎確定。由于我公司取得的現(xiàn)金收入占取得B企業(yè)股權的20%，因此其取得的補價收入不需計算繳納所得稅。

現(xiàn)亟須了解的是，公司這樣的稅務處理是否可行？

上海讀者小辛

答：你公司的這個合并方案情況涉及兩個問題：一是企業(yè)合并的所得稅處理問題；二是非貨幣性交易的會計處理問題。

首先，你公司在所得稅的處理上不全面。公司置換股權時取得的205萬元非股權補價收入，根據(jù)稅法規(guī)定應該計算相對應的股權轉(zhuǎn)讓所得繳納所得稅，而不是全部不需繳納所得稅。國稅發(fā)〔2000〕119號文件規(guī)定：被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎確定。但對未交換新股的被合并企業(yè)的股東取得的全部非股權支付額，應視為其持有的舊股的轉(zhuǎn)讓收入，按規(guī)定計算確認財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，依法繳納所得稅。對于取得部分股權并取得部分非股權支付額的股東，因為不能將舊股的計稅成本分配到取得的非股權資產(chǎn)上，所以，也應該確認與非股權支付額相對應的股權轉(zhuǎn)讓所得或損失。

本例中，你公司股權投資初始成本（也為計稅成本）為820萬元，現(xiàn)公允價值為1230萬元，蘊含的增值為410萬元（1230－820）。與取得現(xiàn)金補價205萬元相對應的應確認的所得為：410×205÷1230≈68（萬元）。當年應調(diào)增應納稅所得額68萬元，應繳納所得稅22.44萬元（68×33％）。

另外，你公司長期股權投資（B企業(yè)新股）的計稅成本，也不僅僅是原來的820萬元。收回的補價205萬元要視同投資的回收，轉(zhuǎn)讓所得68萬元視同投資成本的增加。因而，新股計稅成本為：820－205＋68＝683（萬元）。如果你公司將B企業(yè)股份按1025萬元轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓所得為342萬元（1025－683），應繳納所得稅為：3420000×33％＝1128600（元）。兩次應繳納的所得稅合計為135.3萬元，與前面直接轉(zhuǎn)讓繳納的所得稅金額相同。所以，所得稅并不能因這個籌劃方案而減少。

其次，我們再來分析會計處理問題。你公司將公允價值為1230萬元的A企業(yè)股權換取B企業(yè)價值為1025萬元的股權，并取得補價205萬元，補價占換出資產(chǎn)公允價值的比例為16.67％，符合非貨幣性交易特點，應按非貨幣性交易進行會計處理。

由于換出資產(chǎn)長期股權投資的公允價值1230萬元等于其賬面價值，則既不確認交易收益，也不確認交易損失。因而，換入資產(chǎn)入賬價值＝換出資產(chǎn)賬面價值－補價＋應支付的相關稅費（暫不考慮）＝1230－205＝1025（萬元）。

你公司賬務處理如下：換取股票，取得補價時，借記長期股權投資――B企業(yè)10250000元，借記銀行存款2050000元；貸記長期股權投資―――A企業(yè)12300000元。同時，當年度調(diào)增應納稅所得額68萬元，并計算繳納企業(yè)所得稅。此所得稅屬于時間性差異，按企業(yè)相應的所得稅會計核算方法處理。此時，你公司B企業(yè)的股權計稅成本為683萬元。公司轉(zhuǎn)讓B企業(yè)股權時，借記銀行存款10250000元；貸記長期股權投資―――B企業(yè)10250000元。同時，稅收上應確認轉(zhuǎn)讓所得1025－683＝342（萬元）。當年度調(diào)增應納稅所得額342萬元，并計算繳納企業(yè)所得稅。此所得稅屬于時間性差異，按企業(yè)相應的所得稅會計核算方法處理。

由于你公司長期股權投資一直未分配稅后利潤，因而稅收上不確認你公司原來按權益法核算的投資收益410萬元（1230－820），原來應該在公司會計利潤基礎上調(diào)減了應納稅所得額410萬元。現(xiàn)在置換和轉(zhuǎn)讓時，分別調(diào)增68萬元和342萬元，前后調(diào)增調(diào)減合計為0。財務會計的實際工作經(jīng)驗和能力是日積月累、逐步提高的，絕不可能一朝一夕的事情;財務會計是一種各個領域融會