第五章

企業(yè)所得稅會計熟悉企業(yè)所得稅的特點及作用；掌握企業(yè)所得稅的納稅人、征稅對象和稅率；重點理解企業(yè)所得稅應納稅所得額和會計利潤的聯(lián)系和區(qū)別，并會計算應納稅所得額和應納稅額；了解企業(yè)所得稅的核算方法，重點掌握資產(chǎn)負債表債務法及其會計處理；理解暫時性差異涵義及其對所得稅的影響金額，并掌握相關(guān)的會計處理。學習目標企業(yè)所得稅概述企業(yè)所得稅是就企業(yè)的應納稅所得額課征的一種稅收。企業(yè)所得稅，屬于對于公司、企業(yè)及稅法認定的組織征收的稅收，在國外也被稱為公司稅、公司所得稅、法人稅或法人所得稅。在我國現(xiàn)行稅制中，企業(yè)所得稅是僅次于增值稅的第二大稅種。第一節(jié)

企業(yè)所得稅的計稅原理企業(yè)所得稅的特點企業(yè)所得稅稅負公平企業(yè)所得稅稅法對稅基的約束力強企業(yè)所得稅稅負不易轉(zhuǎn)嫁企業(yè)所得稅的作用籌集財政收入作用稅收調(diào)節(jié)作用企業(yè)所得稅的納稅人居民企業(yè)指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)；非居民企業(yè)指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設立機構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。企業(yè)所得稅的征稅對象居民企業(yè)的征稅對象

居民企業(yè)應當就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。所得包括銷售貨物所得、提供勞務所得、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得、股息紅利等權(quán)益性投資所得、利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費所得、接受捐贈所得和其他所得。企業(yè)所得稅的征稅對象非居民企業(yè)的征稅對象

非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的，應當就其所設機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。

非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設立機構(gòu)、場所的，或者雖設立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅的征稅對象所得來源的確定銷售貨物所得，按照交易活動發(fā)生地確定；提供勞務所得，按照勞務發(fā)生地確定；轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得，不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照不動產(chǎn)所在地確定，動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照轉(zhuǎn)讓動產(chǎn)的企業(yè)或者機構(gòu)、場所所在地確定，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定；企業(yè)所得稅的征稅對象所得來源的確定股息、紅利等權(quán)益性投資所得，按照分配所得的企業(yè)所在地確定；利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費所得，按照負擔、支付所得的企業(yè)或者機構(gòu)、場所所在地確定，或者按照負擔、支付所得的個人的住所地確定；其他所得，由國務院財政、稅務主管部門確定。企業(yè)所得稅的稅率基本稅率為25%適用于居民企業(yè)和在中國境內(nèi)設有機構(gòu)、場所且所得與機構(gòu)、場所有關(guān)聯(lián)的非居民企業(yè)低稅率為20適用于在中國境內(nèi)未設立機構(gòu)、場所的，或者雖設立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)。實際征稅時適用10%的稅率企業(yè)所得稅的應納稅所得額以企業(yè)每一納稅年度的收入總額為計算依據(jù)，以收入總額扣除不征稅收入、免稅收入、稅法允許的各項扣除金額、以及允許彌補的以前年度虧損后的余額為應納稅所得額。其計算公式為：

應納稅所得額=收入總額-

不征稅收入

-

免稅收入

-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損第二節(jié)

企業(yè)所得稅應納稅所得額的計算企業(yè)所得稅的收入總額項目收入總額具體包括：銷售貨物收入提供勞務收入轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入股息、紅利等權(quán)益性投資收益利息收入租金收入特許權(quán)使用費收入接受捐贈收入其他收入。企業(yè)取得收入的貨幣形式現(xiàn)金存款應收賬款應收票據(jù)準備持有至到期的債券投資債務的豁免企業(yè)取得收入的非貨幣形式包括固定資產(chǎn)生物資產(chǎn)無形資產(chǎn)股權(quán)投資存貨不準備持有至到期的債券投資勞務有關(guān)權(quán)益一般收入的確認銷售貨物收入

指企業(yè)銷售商品、產(chǎn)品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入。一般收入的確認提供勞務收入

是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經(jīng)紀、文化體育、科學研究、技術(shù)服務、教育培訓、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務、旅游、娛樂、加工以及其他勞務服務活動取得的收入。一般收入的確認轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入

指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財產(chǎn)取得的收入。一般收入的確認股息、紅利等權(quán)益性投資收益

指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。一般收入的確認利息收入指企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現(xiàn)。。一般收入的確認租金收入

指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。一般收入的確認特許權(quán)使用費收入

指企業(yè)提供專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的收入。特許權(quán)使用費收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應付特許權(quán)使用費的日期確認收入的實現(xiàn)。一般收入的確認接受捐贈收入

指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)。接受捐贈收入，按照實際收到捐贈資產(chǎn)的日期確認收入的實現(xiàn)。一般收入的確認其他收入

指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法規(guī)定的收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。特殊收入的確認以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)。企業(yè)受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務或者提供其他勞務等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認收入的實現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價值確定。企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。企業(yè)所得稅的不征稅收入和免稅收入不征稅收入財政撥款依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金。國務院規(guī)定的其他不征稅收入。企業(yè)所得稅的不征稅收入和免稅收入免稅收入國債利息收入符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。符合條件的非營利組織的收入。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍準予稅前扣除的項目

企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準工資薪金支出

企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準社會保險費

企業(yè)依照國務院有關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內(nèi)，準予扣除。除企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費

企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除；企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額2%的部分，準予扣除；企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準利息費用

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：（1）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；（2）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準借款費用（1）企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。（2）企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本并依照規(guī)定扣除；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款利息，可以在發(fā)生當期扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準匯兌損失

企業(yè)在貨幣交易中，以及納稅年度終了時將人民幣以外的貨幣性資產(chǎn)、負債按照期末即期人民幣匯率中間價折算為人民幣時產(chǎn)生的匯兌損失，除已經(jīng)計入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進行利潤分配相關(guān)的部分外，準予扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準業(yè)務招待費

業(yè)務招待費是指企業(yè)為經(jīng)營業(yè)務的需要而支付的應酬費用。企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準廣告費和業(yè)務宣傳費

企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準環(huán)境保護專項資金

企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復等方面的專項資金，準予扣除。但專項資金提取后改變用途的，不得扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準保險費

企業(yè)參加財產(chǎn)保險，按照規(guī)定繳納的保險費，準予扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準租賃費

企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費，按照以下方法扣除：（1）以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除；（2）以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準勞動保護支出

企業(yè)發(fā)生的合理的勞動保護支出，準予扣除。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍具體扣除項目標準公益性捐贈支出

公益性捐贈，是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。年度利潤總額是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。企業(yè)所得稅的稅前扣除范圍不得稅前扣除的項目向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項；企業(yè)所得稅稅款；稅收滯納金；罰金、罰款和被沒收財物的損失；超過公益性捐贈支出規(guī)定以外的捐贈支出；贊助支出，是指企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān)的各種非廣告性質(zhì)支出；未經(jīng)核定的準備金支出；與取得收入無關(guān)的其他支出。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的計稅基礎外購的固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎；自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計稅基礎；融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎；企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的計稅基礎盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎；通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎；改建的固定資產(chǎn)，除已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、租入固定資產(chǎn)的改建支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的折舊范圍在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除。下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)；其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)折舊的計提年限除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：房屋、建筑物，為20年；飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設備，為10年；與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；電子設備，為3年。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)折舊的企業(yè)所得稅處理企業(yè)會計折舊年限短于稅法規(guī)定的最低折舊年限，其按會計折舊年限計提的折舊高于按稅法規(guī)定的最低折舊年限計提的折舊部分，應調(diào)增當期應納稅所得稅；企業(yè)固定資產(chǎn)會計折舊年限已期滿且會計折舊提足，但稅法規(guī)定的最低折舊年限尚未到期且稅收折舊尚未足額扣除，其未足額扣除的部分準予在剩余的稅收折舊年限繼續(xù)按規(guī)定扣除。企業(yè)會計折舊年限長于稅法規(guī)定的最低折舊年限，其折舊應按會計折舊年限計算扣除，稅法另有規(guī)定除外。企業(yè)按會計規(guī)定提取的固定資產(chǎn)減值準備，不得稅前扣除，其折舊仍按稅法確定的固定資產(chǎn)計稅基礎計算扣除。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的稅務處理固定資產(chǎn)的折舊范圍在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除。下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)；其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的稅務處理生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的計稅基礎外購的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎；通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的稅務處理生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊的計提方法生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業(yè)應當自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。企業(yè)應當根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預計凈殘值。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的稅務處理生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊的計提年限生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為10年；畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為3年。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理無形資產(chǎn)的稅務處理無形資產(chǎn)的計稅基礎外購的無形資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎；自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎；通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的無形資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理無形資產(chǎn)的稅務處理無形資產(chǎn)折舊的計提范圍

在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費用，準予扣除。

下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除：自行開發(fā)的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn)；自創(chuàng)商譽；與經(jīng)營活動無關(guān)的無形資產(chǎn)；其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產(chǎn)。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理無形資產(chǎn)的稅務處理無形資產(chǎn)折舊的計提方法和年限無形資產(chǎn)按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。無形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷。外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時，準予扣除。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理長期待攤費用的稅務處理企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：1.已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；2.租入固定資產(chǎn)的改建支出；3.固定資產(chǎn)的大修理支出；4.其他應當作為長期待攤費用的支出。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理存貨的稅務處理存貨的計稅基礎存貨按照以下方法確定成本：通過支付現(xiàn)金方式取得的存貨，以購買價款和支付的相關(guān)稅費為成本；通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的存貨，以該存貨的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)收獲的農(nóng)產(chǎn)品，以產(chǎn)出或者采收過程中發(fā)生的材料費、人工費和分攤的間接費用等必要支出為成本。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理存貨的稅務處理存貨的成本計算方法企業(yè)使用或者銷售的存貨的成本計算方法，可以在先進先出法、加權(quán)平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經(jīng)選用，不得隨意變更。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理投資資產(chǎn)的稅務處理投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本。企業(yè)所得稅資產(chǎn)的稅務處理轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的稅務處理企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項資產(chǎn)的凈值，準予在計算應納稅所得額時扣除。財產(chǎn)凈值，是指有關(guān)資產(chǎn)、財產(chǎn)的計稅基礎減除已經(jīng)按照規(guī)定扣除的折舊、折耗、攤銷、準備金等后的余額。除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)在重組過程中，應當在交易發(fā)生時確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或者損失，相關(guān)資產(chǎn)應當按照交易價格重新確定計稅基礎。企業(yè)所得稅的虧損彌補

虧損，是指企業(yè)依照稅法的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項扣除后小于零的數(shù)額。企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補。下一納稅年度所得不足彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過5年。居民企業(yè)應納稅額的計算

應納稅額的計算公式為：應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率－減免稅額－抵免稅額減免稅額和抵免稅額，是指依照企業(yè)所得稅法和國務院的稅收優(yōu)惠規(guī)定減征、免征和抵免的應納稅額。第三節(jié)

企業(yè)所得稅應納稅額的計算居民企業(yè)應納稅額的計算直接計算法

在直接計算法下，企業(yè)每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額為應納稅所得額。計算公式與前述相同，即為：

應納稅所得額=收入總額-

不征稅收入

-

免稅收入

-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損居民企業(yè)應納稅額的計算間接計算法

在間接計算法下，在會計利潤總額的基礎上加或減按照稅法規(guī)定調(diào)整的項目金額后，即為應納稅所得額。計算公式為：應納稅所得額=會計利潤總額±納稅調(diào)整項目金額會計利潤總額=營業(yè)利潤+投資凈收益+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出居民企業(yè)境外所得稅收抵免的計算抵免法直接抵免和間接抵免

抵免法按其適用對象不同，可以分為直接抵免和間接抵免。直接抵免是指居住國政府對其居民納稅人在非居住國直接繳納的所得稅款，允許沖抵其應繳本國政府的所得稅款，直接抵免適用于同一經(jīng)濟實體的跨國納稅人，如總公司與分公司之間匯總利潤的稅收抵免。間接抵免是指居住國政府對跨國納稅人在非居住國非直接繳納的稅款，允許部分沖抵其居住國納稅義務，即在應繳本國政府所得稅內(nèi)進行抵免，適用于跨國母子公司的經(jīng)營方式，又適用于母、子、孫等多層公司的經(jīng)營方式。居民企業(yè)境外所得稅收抵免的計算抵免法全額抵免和限額抵免

抵免法按其計算方式不同，可分為全額抵免和限額抵免，全額抵免是指居住國政府對跨國納稅人在國外直接繳納的所得稅稅款予以全部抵免。限額抵免也稱普通抵免，是指居住國政府對跨國納稅人在國外直接繳納的所得稅稅收給予抵免，但可抵免的數(shù)額不得超過國外所得額按本國稅率計算的應納稅額。限額抵免與全額抵免的區(qū)別在于：限額抵免規(guī)定了一個抵免限額，當應抵稅額等于或小于抵免限額時，一般可獲全額抵免，超過限額數(shù)的，則不能全數(shù)抵免，而全額抵免可實現(xiàn)全數(shù)抵免，但當居住國的稅率低于非居住國的稅率時，就會侵蝕居住國的稅收利益，也逾越了消除國際重復征稅的初衷。采用限額抵免可以維護居住國的稅收利益，因而被大多數(shù)國家所采用。我國在參考國際慣例的基礎上，出于維護本國稅收利益的考慮，采用限額抵免法。

我國稅收抵免適用情況直接抵免

企業(yè)取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當期應納稅額中抵免，抵免限額為該項所得依照我國稅法規(guī)定計算的應納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后5個年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補：（1）居民企業(yè)來源于中國境外的應稅所得；（2）非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所，取得發(fā)生在中國境外但與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的應稅所得。我國稅收抵免適用情況間接抵免

居民企業(yè)從其直接（居民企業(yè)直接持有外國企業(yè)20%以上股份）或間接（居民企業(yè)以間接持股方式持有外國企業(yè)20%以上股份）控股的外國企業(yè)分得的來源于中國境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，外國企業(yè)在境外實際繳納的所得稅稅額中屬于該項所得負擔的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，在規(guī)定的抵免限額內(nèi)抵免。

我國稅收抵免適用情況間接抵免

由居民企業(yè)直接或者間接控股的外國企業(yè)，限于符合以下持股方式的三層外國企業(yè)：第一層為單一居民企業(yè)直接持有20%以上股份的外國企業(yè)；第二層為單一第一層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達到20%以上股份的外國企業(yè)；第三層為單一第二層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達到20%以上股份的外國企業(yè)。居民企業(yè)取得的境外投資收益實際間接負擔的稅額，其計算公式為：本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負擔的稅額=（本層企業(yè)就利潤和投資收益所實際繳納的稅額+符合規(guī)定的由本層企業(yè)間接負擔的稅額）×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息÷本層企業(yè)所得稅后利潤額企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠減征和免征企業(yè)所得稅從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經(jīng)營的所得從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠自2015年1月1日至2017年12月31日，對年應納稅所得額低于20萬元（含20萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。加計扣除稅收優(yōu)惠研發(fā)費用的加計扣除

企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資的加計扣除

企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年（24個月）以上的，可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應納稅所得額；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。自2015年10月1日起，全國范圍內(nèi)的有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)滿2年（24個月）以上的，該有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的法人合伙人可按照其對未上市中小高新技術(shù)企業(yè)投資額的70%抵扣該法人合伙人從該有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)分得的應納稅所得額，當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。減計收入稅收優(yōu)惠企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標準的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額。稅額抵免稅收優(yōu)惠企業(yè)購置并實際使用《環(huán)境保護專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設備的，該專用設備的投資額的10%可以從企業(yè)當年的應納稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。所得稅會計核算方法應付稅款法納稅影響會計法永久性差異時間性差異遞延法債務法利潤表負債法資產(chǎn)負債表債務法第四節(jié)

企業(yè)所得稅的會計處理應納稅暫時性差異

應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生應稅金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時，會增加轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額，即在未來期間不考慮該事項影響的應納稅所得額的基礎上，由于該暫時性差異的轉(zhuǎn)回，會進一步增加轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額和應交所得稅金額。在應納稅暫時性差異產(chǎn)生當期，應當確認相關(guān)的遞延所得稅負債?？傻挚蹠簳r性差異可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額，減少未來期間的應繳所得稅。在可抵扣暫時性差異產(chǎn)生當期，應當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。賬面價值和計稅基礎資產(chǎn)負債賬面價值>計稅基礎應納稅暫時性差異確認遞延所得稅負債可抵扣暫時性差異確認遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值﹤計稅基礎可抵扣暫時性差異確認遞延所得稅資產(chǎn)應納稅暫時性差異確認遞延所得稅負債應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的不同會計科目的設置

企業(yè)采用資產(chǎn)負債表債務法時，應設置“所得稅費用”、“遞延所得稅資產(chǎn)”、“遞延所得稅負債”等科目；采用利潤表負債法和遞延法時，應設置“所得稅費用”、“遞延稅款”和“應交稅費——應交所得稅”等科目。采用應付稅款時，應設置“所得稅費用”和“應交稅費——應交所得稅”科目。“所得稅費用”科目所得稅費用，是指企業(yè)為取得會計稅前利潤應繳納的所得稅?！八枚愘M用”科目核算的是企業(yè)負擔的所得稅，屬于損益類科目。如果只有永久性差異，所得稅費用等于當期應交所得稅；如果存在暫時性差異或時間性差異，所得稅費用等于當期應交所得稅加上遞延所得稅或遞延稅款。采用應付稅款的企業(yè)，期末按應稅所得額計算的本期應交所得稅，記入“所得稅費用”借方。采用納稅影響會計法的的企業(yè)，“所得稅費用”核算企業(yè)根據(jù)所得稅準則確認的應從當期利潤總額中扣除的所得稅費用。在資產(chǎn)負債表下，本科目應設置“當期所得稅費用”和“遞延所得稅費用”兩個明細科目。“所得稅費用”科目資產(chǎn)負債表日，企業(yè)按照稅法規(guī)定計算確定的當期應交所得稅，借記“所得稅費用——當期所得稅費用”科目，貸記“應交稅費——應交所得稅”科目。

在確認相關(guān)資產(chǎn)、負債時，根據(jù)所得稅準則應予確認的遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用——遞延所得稅費用”等科目；應予確認的遞延所得稅負債，借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”等科目，貸記“遞延所得稅負債”科目?！八枚愘M用”科目資產(chǎn)負債表日，根據(jù)遞延所得稅資產(chǎn)的應有余額大于“遞延所得稅資產(chǎn)”科目余額的差額，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用——遞延所得稅費用”等科目；遞延所得稅資產(chǎn)的應有余額小于“遞延所得稅資產(chǎn)”科目余額的差額做相反的會計分錄。企業(yè)應予確認的遞延所得稅負債，應當比照上述原則調(diào)整本科目、“遞延所得稅負債”科目及有關(guān)科目。期末，應將本科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目無余額?！斑f延所得稅資產(chǎn)”科目本科目核算企業(yè)根據(jù)所得稅法確認的可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的所得稅資產(chǎn)。根據(jù)稅法規(guī)定可用以后年度稅前利潤彌補的虧損產(chǎn)生的所得稅資產(chǎn)，也在本科目核算。企業(yè)應當按照可抵扣暫時性差異等項目進行明細核算。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)確認的遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目。資產(chǎn)負債表日，遞延所得稅資產(chǎn)的應有余額大于其賬面余額的，應按其差額確認，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用——遞延所得稅費用”等科目；資產(chǎn)負債表日，遞延所得稅資產(chǎn)的應有余額小于其賬面余額的差額做相反的分錄。“遞延所得稅資產(chǎn)”科目企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎不同形成可抵扣暫時性差異的，應于購買日確認遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“商譽”等科目。與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。資產(chǎn)負債表日，預計未來期間很可能無法獲得足夠的應所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異的，按原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)中應減記的金額，借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”等科目，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目。本科目期末借方余額，反映企業(yè)已經(jīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)?！斑f延所得稅負債”科目本科目核算企業(yè)根據(jù)所得稅法確認的應納稅暫時性差異產(chǎn)生的所得稅負債。企業(yè)應當按照應納稅暫時性差異項目進行明細核算。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)確認的遞延所得稅負債，借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目。資產(chǎn)負債表日，遞延所得稅負債的應有余額大于其賬面余額的，應按其差額確認，借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目；資產(chǎn)負債表日，遞延所得稅負債的應有余額小于其賬面余額做相反的會計分錄?！斑f延所得稅負債”科目與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的遞延所得稅負債，借記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目。企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎不同形成應納稅暫時性差異的，應于購買日確認遞延所得稅負債，同時調(diào)整商譽，借記“商譽”等科目，貸記“遞延所得稅負債”科目。本科目期末貸方余額，反映企業(yè)已確認的遞延所得稅負債。遞延稅款”科目本科目核算企業(yè)由于時間性差異產(chǎn)生的稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異而影響所得稅的金額，以及以后各期轉(zhuǎn)回的金額。其貸方發(fā)生額，反映企業(yè)本期稅前會計利潤大于應納稅所得額產(chǎn)生的時間性差異而影響所得稅的金額，以及本期轉(zhuǎn)回的時間性差異對影響所得稅的借方金額；其借方發(fā)生額，反映企業(yè)本期稅前會計利潤小于應納稅所得額產(chǎn)生的時間性差異而影響所得稅的金額，以及本期轉(zhuǎn)回的時間性差異對影響所得稅的貸方金額。采用利潤表債務法時，“遞延稅款”科目的貸方或借方發(fā)生額，還反映因稅率調(diào)整或稅基變動產(chǎn)生的遞延稅款金額?！斑f延稅款”科目的期末貸方或借方，反映尚未轉(zhuǎn)回的時間性差異對影響所得稅的金額。“遞延稅款”科目的核算范圍小于“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負債”科目?！皯欢愘M——應交所得稅”科目企業(yè)應在“應交稅費”科目下設置“應交所得稅”明細科目，核算企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅。其貸方發(fā)生額表示企業(yè)應納稅所得額按規(guī)定稅率計算出的應當繳納的企業(yè)所得稅稅額，借方發(fā)生額表示企業(yè)實際繳納的企業(yè)所得稅稅額。企業(yè)各期應交所得稅時，借記“所得稅費用——當期所得稅費用”科目，貸記“應交稅費——應交所得稅”科目；實際繳納時，借記“應交稅費——應交所得稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。本科目貸方余額表示企業(yè)應交而未交的企業(yè)所得稅稅額，借方余額表示企業(yè)多繳應退還的企業(yè)所得稅稅額。應付稅款法的會計處理

企業(yè)按照稅法規(guī)定計提應繳納的所得稅時，借記“所得稅費用”科目，貸記“應交稅費——應交所得稅”科目；企業(yè)實際上繳所得稅時，借記“應交稅費——應交所得稅”科目，貸記“銀行存款”等科目；期末，企業(yè)應將“所得稅費用”科目借方余額作為費用轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，即借記“本年利潤”科目，貸記“所得稅費用”科目?！緦嵗?.12】某企業(yè)年度稅前會計利潤為50萬元，企業(yè)所得稅稅率為25%。納稅調(diào)整涉及項目如下：

（1）發(fā)生超過稅前扣除標準的職工福利費、職工教育經(jīng)費5.5萬元；

（2）固定資產(chǎn)折舊采用直線法，本年折舊額為5萬元；計稅采用年數(shù)總和法，本年折舊額為6.5萬元。

計算應繳納的企業(yè)所得稅：

應納稅額所得額=稅前會計利潤+永久性差異-時間性差異=50+5.5-（6.5-5）=54（萬元）

應納稅額=54×25%=13.5（萬元）

企業(yè)做會計分錄如下：

（1）計提應繳納的所得稅時：

借

所得稅費用135000

貸

應交稅費——應交所得稅135000

（2）實際上繳所得稅時：

借

應交稅費——應交所得稅135000

貸

銀行存款135000

（3）期末結(jié)轉(zhuǎn)所得稅費用時：

借

本年利潤135000

貸

所得稅費用135000利潤表債務法的會計處理

企業(yè)稅前會計利潤小于應納稅所得額產(chǎn)生的時間性差異影響納稅的金額時，按稅前會計利潤計算的所得稅費用，借記“所得稅費用”科目，按時間性差異影響納稅的金額，借記“遞延稅款”科目，按應納稅所得額計算的所得稅，貸記“應交稅費——應交所得稅”科目；企業(yè)稅前會計利潤大于應納稅所得額產(chǎn)生的時間性差異影響納稅的金額時，按稅前會計利潤計算的所得稅費用，借記“所得稅費用”科目，按時間性差異影響納稅的金額，貸記“遞延稅款”科目，按應繳納稅所得額計算的所得稅，貸記“應交稅費——應交所得稅”科目。當稅率或稅基發(fā)生變動時，若有遞延稅款的調(diào)整增加數(shù)額，借記“所得稅費用”科目，貸記“遞延稅款”科目；若有遞延稅款的調(diào)整減少數(shù)額，借記“遞延稅款”科目，貸記“所得稅費用”科目。資產(chǎn)負債表負債法的會計處理確定本期所得稅；確定遞延所得稅：確定所得稅費用。企業(yè)在計算確定本期所得稅與遞延所得稅后，兩者之和（或之差），即為利潤表中的所得稅費用，依據(jù)“所得稅費用=應交所得稅+遞延所得稅”確定所得稅費用。境外所得稅收抵免的會計處理【實例6.16】C企業(yè)年度境內(nèi)所得應納稅所得額為200萬元，來源于境外某國稅前所得100萬元，境外實際繳納稅款20萬元，該企業(yè)在我國適用的企業(yè)所得稅稅率為25%。假設企業(yè)上年度實際繳納所得稅為60萬元，稅務機關(guān)批準企業(yè)本年按上年實際繳納稅額的1/4預繳所得稅，即每季度預繳所得稅15萬元。

境內(nèi)境外所得按我國稅法計算的應納稅額=（200+100）×25%=75（萬元）

境外所得抵免限額=100×25%=25（萬元）

境外所得實際繳納稅款20萬元，小于抵免限額，可從應納稅額中抵免其在境外實際繳納的所得稅

境內(nèi)境外所得實際繳納稅額=75-20=55（萬元）

（1）企業(yè)每季度預繳所得稅時：

借

應交稅費——應交所得稅150000

貸

銀行存款150000

（2）計算本年應交所得稅時：

借

所得稅費用