帳內技術調整與帳外稅負化解 據(jù)統(tǒng)計，目前我國企業(yè)稅后凈利潤僅占產值的3%左右，而平均稅負已達產值的18%，納稅痛苦指數(shù)之高列世界第2位。爭取利潤最大化是每一個企業(yè)存在的目的。而要到達這一目標，多數(shù)企業(yè)往往只注重在營銷上下功夫。恰恰忽略熟練掌握會計技術與納稅技術也照樣會增加利潤，而且這種利益得來全不費功夫。如今社會上避稅方法比比皆是。但往往視企業(yè)會計技術而不顧。給人一種印象，似乎減輕稅負與會計無關。但我們認為游離于會計之外的相當一局部方案紙上談兵者多。為此，我們在消化吸收社會已有優(yōu)秀成果的基礎上，經過潛心研究，特地精選了企業(yè)常見且不易處理的十大問題，以會計知識為平臺，以分析最新稅收政策為主線，從利用會計技術與帳外化解稅負降低本錢，會計與稅法密切配合，從而實現(xiàn)最大收益兩個角度進行全面解讀。與大家共享研究成果。首次用全新理念詮釋這一理論。主要起到“舉一反三，啟發(fā)思路。提高水平，用于實戰(zhàn)〞之作用。從這里開始做一個一生納稅最少的企業(yè)家多納稅不是一個企業(yè)家的本意表現(xiàn)，而是無奈之舉。那么有沒有一種訣竅可使企業(yè)納稅最少或者根本不納稅？其實，只需掌握“六字要訣〞，我們的目的就一定能到達。所謂“六字要訣〞，是指充分利用國家稅收優(yōu)惠政策，達成標準的免稅或減稅。當然，這種免稅籌劃不需要會計帳務調整?！傲忠E〞一是指選準行業(yè)。譬如，新辦咨詢行業(yè)免兩年所得稅。二是企業(yè)名稱的定位要準確。如公司制企業(yè)有免所得稅待遇。而個人獨資企業(yè)，合伙企業(yè)則沒有。三是生產經營時間在上半年，下半年是否算免稅也有不同的政策。因此，“行業(yè)、名稱、時間〞6個字為稅收籌劃三大核心。做一個一輩子不納稅的人是否是危言聳聽呢？答案是否認的。因為我們是建立在目前稅收政策不變的基礎上說的。一個有戰(zhàn)略眼光的企業(yè)家，欲少納稅必須從公司成立開始。因為好多優(yōu)惠條件都與新辦企業(yè)有關。因此，做一個一生納稅最少的企業(yè)家從這里開始要研究。學過經濟法或考過法律知識的人都知道《公司法》比較難掌握，因為它涉及到許多具體問題。其實，光在課堂上學不會公司法也記不住，只要成立一次公司一切都明白了。這個明白僅是說對公司法有了一次感性認識，離真正地運用《公司法》還差得很遠。一個人成立公司目的很明確，就是為了獲利。而要想獲利途徑很多，一是經營的好，二是少納稅。而我們是從納稅籌劃方面專門來研究少納稅的，作為一個公司領導和財務人員必須緊盯會計與稅務工作。我們從以下幾個方面研究公司成立時的籌劃問題：一、如何能一輩子不納稅？投資辦企業(yè)，許多人選日子只看吉利與否，往往忽略了對開業(yè)日期的稅收籌劃。做好開業(yè)日期稅收籌劃，可以有效降低企業(yè)稅收本錢，獲得更多的稅后收益。有個好的開端，便成功了一半，稅收籌劃同樣如此。企業(yè)應從準備籌建之日起，就把稅收籌劃引入企業(yè)總體規(guī)劃，這樣，企業(yè)才能在劇烈的市場競爭中，在起跑線上就占據(jù)有利的位置。新辦企業(yè)往往不如老企業(yè)經營的順暢，容易很快夭折。所以國家為了保護和扶植潛在稅源，出臺了一些關于局部行業(yè)新辦企業(yè)的所得稅優(yōu)惠政策。分別給予了免5年、3年、2年不等的所得稅。免稅期限大致有以下幾種：自獲利之日起、自開業(yè)之日起、自生產經營之日起、自取得稅務登記之日起、自批準之日起、自取得資質證書起等等。這里面就有很多學問了。下面僅就開業(yè)之日為例將有關思路作一探討：企業(yè)所得稅相關法律規(guī)定，企業(yè)在一個納稅中間開業(yè)，或者由于合并、關閉等原因，實際經營期缺乏12個月的，應當以其實際經營期作為一個納稅年度，這是對在年度中間開業(yè)企業(yè)如何確定納稅年度的原則規(guī)定。但國家稅務總局《關于新辦企業(yè)減免稅執(zhí)行期限問題的通知》（國稅發(fā)[1996]23號規(guī)定，對局部予以定期減免稅的企業(yè)，如為年度中間開業(yè)，當實際生產經營期缺乏6個月的（一般稅務局規(guī)定7月1日以后為小于6個月），可向主管稅務機關申請選擇就當年所得繳納企業(yè)所得稅，其減征、免征所得稅的執(zhí)行期限，可推延至下一年度起計算。也就是說，對于一些可以享受減免稅的新辦企業(yè)，比方新辦高新技術企業(yè)、咨詢企業(yè)、資源綜合利用企業(yè)等，一般可以享受1年以上不等的免稅優(yōu)惠，如果其在年度中間開業(yè)，就可以通過選擇開業(yè)日期，在當年不享受稅收優(yōu)惠，而把優(yōu)惠期向后推延1年。其好處在于：開業(yè)第一年，往往處于虧損或微利時期，不需要繳納企業(yè)所得稅，向后推延優(yōu)惠期，可以實際享受到稅收優(yōu)惠。例如，一家財務咨詢公司于2002年6月30日開業(yè)，當年度實現(xiàn)利潤60萬元，無其他納稅調整事項，應納稅所得額為60萬元。經過財務人員測算，預計2003年、2004年的利潤額為120元。按規(guī)定，對新辦的獨立核算的從事咨詢業(yè)的企業(yè)或經營單位，自開業(yè)之日起可獲得免征企業(yè)所得稅兩年的優(yōu)惠。因此，該公司2002年和2003年度可以免征所得稅。那么，從2002年至2004年度，納稅人合計應繳納企業(yè)所得稅120×33%=39.6萬元。該公司負責人很懊悔；如果推后1個月在開業(yè)，則可以少繳不少稅款。如果該公司推遲到8月1日開業(yè)，2002年度實現(xiàn)利潤額為50萬元。由于該納稅人2002年度實際經營期末滿6個月，企業(yè)就可以選擇在2002年度照章繳納企業(yè)所得稅，從2003年起再計算享受免稅期限。其免稅年度就是2003年和2004年度，從2002年至2004年度，該公司合計應納企業(yè)所得稅50×33%=16.5萬元。納稅人僅僅推遲一個月開業(yè)，就少支出了所得稅款23.1萬元，抵掉為此發(fā)生的本錢即減少的利潤額10萬元后，企業(yè)最終多獲得13.1萬元的凈收益。因此，納稅人通過合理安排開業(yè)時間，能使自己享受減征、免征企業(yè)所得稅的執(zhí)行期限推延至下一年度起計算的政策。在實際操作中，如果納稅人在開業(yè)當年處于微利狀態(tài)，該籌劃方法更具有必要性。稅收優(yōu)惠政策還有一種就是享受“自生產經營之日起免征所得稅〞待遇，如“三廢〞利用行業(yè)、西部大開發(fā)都有類似規(guī)定。所謂“生產經營之日〞根據(jù)國稅發(fā)（2005）129號文件規(guī)定是指納稅人取得第一筆收入之日。該方法自2005年10月1日起執(zhí)行。在此的納稅籌劃我們完全可以仿照開業(yè)之日的思路進行。就是合理控制取得收入時間。用時間空間換取籌劃空間。既然新辦企業(yè)有優(yōu)惠政策，我們的籌劃思路是“永遠是新辦企業(yè)〞。這就需要經?！靶罗k——解散——又新辦——又解散〞。但這種策略必須是在財政部、國稅總局《關于享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的新辦企業(yè)認定標準》財稅（2006）1號文件的框架條件內操作，否則無效。附件：財稅（2006）1號文主要內容一、享受企業(yè)所得稅定期減稅或免稅的新辦企業(yè)標準1.按照國家法律、法規(guī)以及有關規(guī)定在工商行政主管部門辦理設立登記,新注冊成立的企業(yè)。2.新辦企業(yè)的權益性出資人(股東或其他權益投資方)實際出資中固定資產、無形資產等非貨幣性資產的累計出資額占新辦企業(yè)注冊資金的比例一般不得超過25%。其中,新辦企業(yè)的注冊資金為企業(yè)在工商行政主管部門登記的實收資本或股本。非貨幣性資產包括建筑物、機器、設備等固定資產,以及專利權、商標權、非專利技術等無形資產。新辦企業(yè)的權益性投資人以非貨幣性資產進行出資的,經有資質的會計(審計、稅務)事務所進行評估的,以評估后的價值作為出資金額;未經評估的,由納稅人提供同類資產或類似資產當日或最近月份的市場價格,由主管稅務機關核定。二、新辦企業(yè)在享受企業(yè)所得稅定期減稅或免稅優(yōu)惠政策期間,從權益性投資人及其關聯(lián)方累計購置的非貨幣性資產超過注冊資金25%的,將不再享受相關企業(yè)所得稅減免稅政策優(yōu)惠。三、本通知自文發(fā)之日起執(zhí)行。國家稅務局、地方稅務局關于新辦企業(yè)的具體征管范圍按本通知規(guī)定的新辦企業(yè)標準認定。對文發(fā)之前,國家稅務局或地方稅務局實際征管的企業(yè),其征管范圍不作調整,已批準享受新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的新辦企業(yè),可按規(guī)定執(zhí)行到期。四、《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅幾個具體問題的通知》(國稅發(fā)[1994]229號)中,有關“六、新辦企業(yè)的概念〞及其認定條件同時廢止。二、不納稅需慎填工商登記表目前，中國公民個人投資創(chuàng)辦經濟實體可選擇的經濟形式主要有：做個體工商戶，設立個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)，或者成立一般企業(yè)，如有限責任公司、股份有限公司。如何在這些形式中進行選擇呢？首先要考慮可能性。因為對設立這些形式的經濟實體，法律、法規(guī)和規(guī)章作了較為明確的條件限定。例如，《個人獨資企業(yè)法》規(guī)定，要設立個人獨資企業(yè)，要求投資人為一個自然人，且不是法律、行政法規(guī)禁止從事營利活動的人，如國家公職人員等；有申報的出資，有固定的生產經營場所，有必要的從業(yè)人員。對于設立有限責任公司，則有更多的條件。因此，進行投資決策時，需要考慮自己是否符合有關要求。其次，要考慮所投資經營的行業(yè)，法律、法規(guī)是否對經濟組織的形式有明確的要求。比方設立律師事務所，其形式主要就是合伙制。會計師（稅務師）事務所既可以公司制，又可以合伙制。第三，對各種經濟組織的稅負水平要認真衡量。不同經濟組織間，稅負會有所不同，其原因很多。主要包括因經營行業(yè)不同，屬于不同稅種的納稅人，如從事商品生產、購銷活動的，需要繳納增值稅，有時還要繳納消費稅；而從事效勞行業(yè)的，主要繳納營業(yè)稅。由于組織形式的不同，不用繳納一些稅種，如個體工商戶、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不用繳納企業(yè)所得稅。這種分析必需是準確全面的，不能僅知道個人獨資企業(yè)及合伙企業(yè)不交企業(yè)所得稅，就一定要注冊為個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)。我們對個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)同有限責任公司的所得稅稅負進行比較。個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)所得不繳企業(yè)所得稅，其生產經營所得比照《個人所得稅法》中“個體工商戶的生產經營所得〞應稅工程，適用5%—35%的5級超額累進稅率繳納個人所得稅，有限責任公司的所得，需要先繳納企業(yè)所得稅，稅率有3檔：應納稅得稅額在3萬元以下的，稅率為18%；應納稅所得額在3萬元以上10萬元以下的，稅率為27%；應納稅所得額在10萬元以上的，稅率為33%。稅后利潤分給股東，再按紅利收入繳納稅率為20%的個人所得稅。從以上規(guī)定，人們一般得出以下結論：有限責任公司的稅負比個人獨資企業(yè)高，個人獨資企業(yè)比合伙企業(yè)高。這僅是很粗略的判斷，因為所得額不同，必然導致稅率不同；投資者人數(shù)不同，也會影響稅負上下。下面舉例分析：案例（1）某有限責任公司，股東有3人，2000年應納稅額為8萬元，其應納企業(yè)所得稅為2.16萬元（8×27%）。假定8萬元繳納2.16萬元企業(yè)所得稅后的5.84萬元全部為可分配利潤，且平均分配給3個股東，總計需要繳納個人所得稅1.17萬元。因此，8萬元的應納稅所得額共承當了3.33萬元的所得稅，稅負率為41.6%。如果該公司為個人獨資企業(yè)，需要繳納個人所得稅2.13萬元（8×35%-0.675），稅負率為26.6%。從以上計算可以看出，在應納稅所得額確定的情況下，二者的稅負是遞減的。按同樣的方法測算，應納稅所得額在3萬元以下，二者的稅負也是遞減的。如果應納稅所得額在10萬元以上，有限責任公司適用的企業(yè)所得稅稅率為33%，二者的稅負是否也是遞減呢？因為在實際中，有限責任公司在稅后利潤并不是總是完全分配給股東，為簡化分析，我們暫不考慮紅利分配對稅負的影響。假定有限責任公司稅負和個人獨資企業(yè)稅負相等，公式為33%X=35%X-0.675，可以求出X=33.75萬元以下，二者的稅負是公司高于個人獨資企業(yè)，在33.75萬元以上，公司稅負低于個人獨資企業(yè)。如果考慮紅利分配對稅負的影響，公司稅負和個人獨資企業(yè)的稅負孰高孰低，主要取決于紅利分配的多少，其是一個變量。仍假定應納稅所得額為10萬元以上，紅利全局部配，則公司稅負為33%X+（1-33%）20%X=46.4%X，即稅負為46.4%，而個人獨資企業(yè)仍為35%X-0.675，明顯小于公司稅負11%以上。案例（2）另外我們又假設，一合伙企業(yè)和一有限責任公司經營規(guī)模相同，合伙企業(yè)的合伙人為3人，公司的股東也為3人，他們均在企業(yè)中工作，其他從業(yè)人員10人。2000年銷售收入500萬元，扣除不含工資薪金、廣告費、業(yè)務宣傳費的本錢、費用后的利潤為100萬元。我們之所以假定不含以上工程，是因為二者在扣除以上工程時，稅法有不同的規(guī)定。《企業(yè)所得稅稅前扣除方法》規(guī)定，企業(yè)從業(yè)人員工資支出按計稅工資標準允許稅前列支，從業(yè)人員包括在公司工作的股東；《關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》明確，個人獨資、合伙企業(yè)從業(yè)人員工資支出按標準可以在稅前扣除，但投資者的工資不得在稅前扣除。我們假定股東每年的工資總額為5萬元，其他從業(yè)人員的工資為3萬元，月計稅工資標準為800元。合伙企業(yè)扣除計稅工資后的收入為90.4萬元，公司為87.52萬元，公司可以在稅前扣除的工資總額比合伙企業(yè)每年多出2.88萬元。對于廣告費和業(yè)務宣傳費，二者的扣除標準也不同。假定合伙企業(yè)2000年支出廣告費和業(yè)務宣傳費15萬元，公司支出廣告費12.5萬元，業(yè)務宣傳費2.5萬元，并且這些廣告費、業(yè)務宣傳費可按一定標準在稅前扣除。合伙企業(yè)的廣告費和業(yè)務宣傳費不超過當年銷售（營業(yè)）收入2%的局部可據(jù)實扣除；對于公司，業(yè)務宣傳費不超過當年銷售（營業(yè)）收入5‰、廣告費不超過2%的局部可據(jù)實扣除（其不屬于國家稅務總局《關于調整部門行業(yè)廣告費用所得稅前扣除標準的通知》所列的行業(yè)范圍），所以公司可以多扣除銷售（營業(yè)）收入5‰的業(yè)務宣傳費為2.5萬元?？鄢陨腺M用后，該公司應納稅所得額為75.02萬元（87.52-12.5），該公司應納企業(yè)所得稅75.02×33%=24.76萬元。則其稅后利潤為100萬元減去工資、廣告費、業(yè)務宣傳費和所得稅后的余額，即15.24萬元。如果以紅利的形式均分給3個股東，每人獲得稅后收入5.08萬元；再加上5萬元工資的稅后所得約4.5萬元，共計10萬元。合伙企業(yè)整體經營所得為80.4萬元（90.4-10），扣除3個合伙人的費用2.88萬元后等于77.52萬元，合伙企業(yè)每人獲得經營所得25.84萬元，其應納稅額為25.84×35%-0.675=8.37萬元，3人共計納稅25.11萬元。合伙企業(yè)稅后利潤為100萬元減去工資、廣告費、業(yè)務宣傳費和所得稅后的余額，即等于29.89萬元，每人平均獲得9.96萬元。在福利費、工會經費、職工教育費的提取上，公司制企業(yè)可以按計稅工資總額的不同比例標準稅前扣除（工會經費另有規(guī)定），而個人獨資、合伙企業(yè)則實行限額內據(jù)實扣除原則。如此一算也有不少差距。在減免稅優(yōu)惠上，公司制企業(yè)有許多減免所得稅政策，而個人獨資，合伙企業(yè)因繳納個人所得稅沒有此項優(yōu)惠政策。從以上計算可以看出，因為各種因素的存在，合伙企業(yè)合伙人并沒有獲得稅收上的利益。當然，以上的分析是在一定條件下的分析。也就是說，個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)和一般公司的稅負差異應考慮到各種因素，不能簡單地說孰高孰低。三、.適中選擇主管稅務局自2002年1月1日開始，企業(yè)所得稅主管征收局發(fā)生了較大的變化，根本思路是，凡新成立的企業(yè)所得稅均在國稅局繳納。這樣就可能造成由于企業(yè)所納稅種的不同，根本上同時歸國稅和地稅兩個局主管，兩個單位都從不同角度有管轄權。不僅是兩個而是四個，因為還有國地稅的稽查局。這對企業(yè)很不利。多一個管家就多一份煩惱。那么有沒有方法，只歸一個局或國稅或地稅主管呢？答案是肯定的。因為國家稅務總局對新辦企業(yè)的認定標準及管轄權都重新確定了指導思想。根本思路是根據(jù)投資者的投資比例大小，以及原來歸誰主管設定主管局，這就給我們恰當?shù)剡x擇主管局給予了較大的調整余地。當然，這種選擇也是有條件的。附件：關于繳納企業(yè)所得稅的新辦企業(yè)認定標準執(zhí)行口徑等問題的補充通知{國稅發(fā)[2006]103號}各省、自治區(qū)、直轄市和方案單列市國家稅務局、地方稅務局：

《財政部國家稅務總局關于享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的新辦企業(yè)認定標準的通知》（財稅〔2006〕1號，以下簡稱《通知》）下發(fā)后，各地反映在具體執(zhí)行口徑上需要進一步細化。經研究，現(xiàn)就有關問題通知如下：

一、《通知》中關于新辦企業(yè)的認定標準，適用于享受和不享受所得稅優(yōu)惠政策的所有內資企業(yè)。

二、《通知》發(fā)布之日起，按照國家法律、法規(guī)及有關規(guī)定在工商行政主管部門辦理設立登記的企業(yè)，不符合新辦企業(yè)認定標準的，按照企業(yè)注冊資本中權益性投資者的投資比例（包括貨幣投資和非貨幣投資，下同）確定征管范圍歸屬。即：辦理了設立登記但不符合新辦企業(yè)標準的企業(yè)，其投資者中，凡原屬于國家稅務局征管的企業(yè)投資比例高于地方稅務局征管的企業(yè)投資比例的，該企業(yè)的所得稅由所在地國家稅務局負責征收管理；反之，由企業(yè)所在地的地方稅務局負責征收管理；國家稅務局征管的企業(yè)和地方稅務局征管的企業(yè)投資比例相等的，由企業(yè)所在地的地方稅務局負責征收管理。企業(yè)權益性投資者全部是自然人的，由企業(yè)所在地的地方稅務局負責征收管理。

三、現(xiàn)有企業(yè)新設立的不具有法人資格的分支機構，不管其貨幣投資占了多大比例，均不得作為新辦企業(yè)，其所得稅的征收管理機關視現(xiàn)有企業(yè)的主管稅務機關確定。

（一）不具備獨立核算條件的，由現(xiàn)有企業(yè)的主管稅務機關負責征收管理。

（二）具備獨立核算條件的，區(qū)別不同情況確定主管稅務機關。其中，現(xiàn)有企業(yè)的主管稅務機關是國家稅務局的，由該分支機構所在地的國家稅務局負責征收管理；現(xiàn)有企業(yè)的主管稅務機關是地方稅務局的，由該分支機構所在地的地方稅務局負責征收管理。

四、辦理設立登記的企業(yè)，在設立時以及享受新辦企業(yè)所得稅定期減稅或免稅優(yōu)惠政策期間，從權益性投資者及其關聯(lián)方購置、租借或無償占用的非貨幣性資產占注冊資本的比例累計超過25%的，不得享受新辦企業(yè)的所得稅優(yōu)惠政策，其征收管理機關按本通知第二條的規(guī)定確定。

五、主管稅務機關可以根據(jù)實質重于形式的原則，做如下處理：

（一）符合條件的新辦企業(yè)利用轉讓定價等方法從關聯(lián)企業(yè)轉移來利潤的，轉移過來的利潤不得享受新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

（二）符合條件的新辦企業(yè)，其業(yè)務和關鍵人員是從現(xiàn)有企業(yè)轉移而來的，其全部所得不得享受新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

六、《通知》及本文件所稱非貨幣性資產，是指存貨、固定資產、無形資產、不準備持有到期的債券投資和長期投資等。

七、《通知》發(fā)布之日前已成立的企業(yè)，按原規(guī)定可以享受企業(yè)所得稅定期減稅、免稅的，可按原規(guī)定執(zhí)行到期。我們綜合結合財稅（2006）1號及國稅發(fā)（2006）103號文件精神，便會發(fā)現(xiàn)這里面有一根主旨線，就是只有不符合1號文件所說的“新辦企業(yè)〞條件，才有103號文所說的歸“國稅〞或“地稅〞管轄之調整問題。如果符合“新辦企業(yè)〞條件，則仍歸“國稅〞管轄。因此，我們只能通過符合或不符合“新辦企業(yè)〞條件，才能適中選擇主管局。四、成立辦事處還是成立子公司？這個問題不能一概而論，要具體問題具體分析。子公司一般是獨立納稅人，從承當責任上來講風險小一些。但其虧損也不能被總公司彌補。辦事處一般是非獨立納稅人，從承當責任上來講風險大一些。但其虧損能被總公司彌補。我們的目標是利益最大化。下面結合某跨國公司（總公司在A國注冊，以下稱A公司）一起成功的納稅籌劃，對這一問題進行分析：隨著經濟全球化的進程，越來越多的跨國公司以各種形式進入中國市場。據(jù)估計，目前國際貿易中大約有50%發(fā)生在跨國公司的子公司之間，這種由母公司統(tǒng)籌管理的公司內部貿易和轉讓定價行為，是國際偷避稅的主要局部，對有關國家的稅收收入造成很大侵蝕。充滿風險的偷稅僅具短期效益，從公司形象和整體利益考慮，大型跨國公司無不選擇以避稅為核心的高水平的中長期納稅籌劃，這就對我們的涉外稅收征管，尤其是反避稅提出了嚴峻挑戰(zhàn)。。A公司納稅籌劃的主要做法A公司主要生產M系列產品，在多個國家建立了生產基地。對A公司而言，實現(xiàn)其產品進入中國市場的戰(zhàn)略目標有兩種根本方式：1、以推銷產品為主，防止直接投資所需要的大量前期投入；2、直接投資設廠，前期投入較大，但從長遠看有利于降低產品生產本錢，并享受中國政府給予生產性外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠。A公司對中國市場和法律環(huán)境進行了全面的分析，認為中國市場具有巨大潛力，應該有長期的規(guī)劃，而不僅僅是推銷產品；且生產性企業(yè)可享受較多的稅收優(yōu)惠。因此，A公司納稅籌劃的根本思路是：借直接投資之名，推銷產品為主，二者有機結合，將推銷產品的非生產性業(yè)務納入生產性企業(yè)的業(yè)務框架，充分享受中國政府給予生產性外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠。按照上述思路。A公司首先于1992年在中國B市獨資設立了一家外商投資企業(yè)（以下稱C公司），并將“為關聯(lián)企業(yè)推銷產品提供宣傳效勞〞寫入營業(yè)執(zhí)照，使作為生產性企業(yè)的C公司得以合法地從事“協(xié)助〞推銷關聯(lián)企業(yè)產品這一非生產性業(yè)務，而事實上這將是其主要業(yè)務。采用這種模糊的提法，而不直接提銷售關聯(lián)企業(yè)產品，也是很高明的，容易獲得政府批準，稅務部門在征稅時不好界定，無礙推銷業(yè)務的開展。第二步，在C公司進行前期建設的同時，以C公司名義，在全國各地設立辦事處近20個，名義上為銷售C公司產品作前期宣傳，實際上是進行營業(yè)執(zhí)照所明確的“為關聯(lián)企業(yè)推銷產品提供宣傳效勞〞的業(yè)務。如果由A公司直接設立代表機構從事該業(yè)務，除非僅為A公司的產品生產、銷售以及自營商品貿易進行了解市場情況、提供商情資料、聯(lián)絡及其他準備性、輔助性活動，否則，即使不表達任何收入，也將被要求按經費支出換算征收營業(yè)稅和所得稅，且無法享受任何稅收減免。A公司明白即使聲稱其辦事處只從事宣傳效勞等輔助性活動，但就業(yè)務內容和費用投向來看，辦事處從事的實實在在的促銷活動，而且不僅僅A公司產品，因此很難符合不予征稅業(yè)務的條件；而且外國企業(yè)代表機構將分別面對各地稅務機關的檢查，增加籌劃難度。因此以C公司名義設辦事處成為最正確選擇。辦事處以C公司名義開展活動，為非獨立核算單位，采用報賬制；也不直接銷售產品，而是以A公司名義銷售給境內進口代理商，辦事處通過各種促銷手段協(xié)助代理商實現(xiàn)在境內的最終銷售，因此，辦事處并不向當?shù)囟悇諜C關申報納稅。第三步，C公司投產后，A公司一方面繼續(xù)以C公司辦事處名義不斷加大推銷關聯(lián)企業(yè)產品的力度，使A公司的系列產品在中國境內銷售額持續(xù)上升；另一方面使C公司保持一定生產能力和銷售水平，維持生產性企業(yè)地位，確保A公司在中國內地的全部銷售業(yè)務均能享受生產性企業(yè)稅收優(yōu)惠，實現(xiàn)A公司整體稅負最小化，并通過關聯(lián)企業(yè)間轉讓定價使獲利年度人為推遲。A公司納稅籌劃的經濟效益上述籌劃取得了顯著的經濟效益，下面僅選擇199*年C公司損益表的主要數(shù)據(jù)作簡要分析。C公司生產性業(yè)務銷售額10000萬元，勞務費收入2000萬元，除銷售費用（也就是各地辦事處費用）以外的本錢、費用5000萬元，銷售費用8500萬元，賬面虧損1500萬元，加上年結轉虧損額1000萬元，累計虧損2500萬元，尚未進入獲利年度?！皡f(xié)助〞銷售的A公司產品銷售額40000萬元（當年按5%向A公司收取勞務費），“協(xié)助〞A公司實現(xiàn)利潤10000萬元。從A公司整體而言，當年在中國市場實現(xiàn)利潤9000萬元（10000-1000），這也就是C公司年年虧損，生產和銷售卻不斷擴大的原因所在。如果A公司直接設立代表機構從事推銷關聯(lián)企業(yè)產品業(yè)務，不與C公司生產性業(yè)務合并申報，則A公司稅負將大大上升。以辦事處按經費支出換算征稅為例，公式如下：應稅收入＝經費支出/（1-10%-5%），應納營業(yè)稅＝應稅收入×5%，應納所得稅＝應稅收入×10%×33%。為簡便起見，假設辦事處費用全部為推銷關聯(lián)企業(yè)產品的費用。則當年C公司應納營業(yè)稅500萬元（8500/0.85×5%），應納所得稅330萬元（8500/0.85×10%×33%）。相應地，C公司減少勞務費收入2000萬元和銷售費用8500萬元，當年盈利5000萬元，應進入獲利年度。免二減三后同規(guī)模下年繳納所得稅750萬元（按15%稅率）。這一有機結合的納稅籌劃當年實現(xiàn)避稅額達2030萬元，直接增加了A公司的利潤。A公司納稅籌劃成功的原因A公司的納稅籌劃實際上是避稅籌劃。避稅相對而言是一個不甚明確的概念，很難用人們普遍接受的措辭對它作出定義。一般地說，避稅是指納稅人利用稅收優(yōu)惠及法律的漏洞作出某種安排，如通過關聯(lián)企業(yè)間轉讓定價，以外表合法的手段減少應納稅額，這是大型跨國公司慣常采用的作法。由于經驗豐富，手段高明，稅務部門不易發(fā)覺，或即使發(fā)覺也很難進行調整，因此這種籌劃往往能夠得手。A公司納稅籌劃成功的原因歸納起來有以下幾點：首先，整體性和長遠性相結合，而不僅僅是一時一事的籌劃。從對C公司經營范圍的周密安排，辦事處業(yè)務的精心運作，到C公司生產規(guī)模的控制和維持，無不環(huán)環(huán)相扣，使C公司這個生產性企業(yè)的形成，最大限度地效勞于A公司的整體戰(zhàn)略目標。其次，以形式上的合法性，充分利用稅收優(yōu)惠政策。成功的納稅籌劃可利用關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來進行轉讓定價，但必須強調合法性，或至少披上合法的外衣。C公司各地辦事處均依法設立并嚴格按營業(yè)執(zhí)照規(guī)定的“宣傳效勞〞開展業(yè)務，堅持不直接經銷A公司產品，只“協(xié)助〞進口代理商品作輔性的宣傳活動，保證了經營范圍合法。因為這些活動發(fā)生了費用，A公司按某種標準給予一定的補償或報酬，C公司也主動統(tǒng)一向B市稅務部門申報。第三、保持人才和信息占有上對稅務當局的比較優(yōu)勢。A公司擁有大批稅收、法律方面的專家和豐富的納稅籌劃經驗。充分收集和深入分析了中國的稅收及相關法律。而稅務機關習慣于關注自己的管轄范圍。彼此聯(lián)系不夠，對跨國公司的經營方式和國際市場信息缺乏了解，對A公司支付C公司的勞務報酬是否合理，稅務部門很難界定。A公司就利用了這種信息不對稱，通過關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來，調節(jié)C公司盈虧；在C公司生產性業(yè)務發(fā)生虧損時，適當提高勞務報酬標準；C公司生產性業(yè)務盈利時，降低標準，從而推遲進入獲利年度。免稅期結束后，仍然可享受生產性企業(yè)低稅率的優(yōu)惠。五、一著不慎滿盤皆輸在稅收籌劃時，只有精通現(xiàn)行的相關稅收政策法規(guī)，掌握企業(yè)經營過程中涉稅范圍，在此基礎上，企業(yè)做出的稅收籌劃決策才會合法而有效。本文就遼寧省渤興啤酒廠在設立產品經銷處過程中的稅收籌劃進行得失分析，為進行稅收籌劃的納稅人提供一些借鑒。渤興啤酒廠是遼西地區(qū)納稅數(shù)額較大的國有企業(yè)之一，只生產葫蘆島牌啤酒，年產量3萬噸，屬于增值稅一般納稅人。該廠在2003年初，為了擴大啤酒銷售量，在本地區(qū)設立5個啤酒經銷處，負責該廠在本地區(qū)47個鄉(xiāng)、鎮(zhèn)、辦事處啤酒銷售工作。為了提高各啤酒經銷處的積極性，標準其經銷行為，同時也為了明確同當?shù)毓ど?、稅務等行政管理部門的責任，該廠和各經銷處簽訂了啤酒經銷協(xié)議。協(xié)議是在廠領導和本廠銷售部門共同研究、籌劃的基礎上制定的。其中渤興啤酒廠與新所啤酒經銷處最先簽訂啤酒經銷協(xié)議，下面就以此協(xié)議為例，把協(xié)議中與稅收籌劃有關的內容簡要介紹如下：一、渤興啤酒廠在本地區(qū)南部設立新所啤酒經銷處（以下分別簡稱啤酒廠經銷處）負責本地區(qū)南部11個鄉(xiāng)鎮(zhèn)的葫蘆島牌啤酒銷售工作。二、經銷處采取自行提貨的方式。為了維護葫蘆島牌啤酒價格穩(wěn)定，進行正當競爭，經銷處在經銷本廠啤酒過程中，不得低于本廠在本地區(qū)統(tǒng)一確定的銷售價格（每箱29元）。同時，為解決經銷處流動資金缺乏問題，經銷處在首次提貨時（以20噸為限）可暫欠貨款，但在以后每次提貨時都要把上一次所欠啤酒款歸還完畢。三、啤酒廠按經銷處的銷售數(shù)量付給銷售費用，用于支付經銷處在銷售本廠啤酒過程中各種費用支出。并規(guī)定：經銷處每年銷售本廠啤酒必須保持在2000噸（含本數(shù)）以上，每箱啤酒可按1元提取費用：當銷售量超過3000噸（不含本數(shù)）以上時，可按超過局部每箱再增提0.5元費用，用于對經銷處人員的獎勵。每次提取的費用可從交回給啤酒廠的銷售款中直接扣除。四、啤酒廠必須保證啤酒質量，供貨及時。經銷處在經營過程中應保持包裝物完整并及時返回，其中裝卸、運輸過程中發(fā)生的啤酒損耗、包裝物損壞及喪失的損失由經銷處自負。五、經銷處在銷售過程中，由經銷處與購置用戶自行結算貸款，實行自負盈虧。經銷處應自備辦公場所、庫房、運輸車輛及裝卸人員等，所需費用及管理人員工資、辦公經費等費用可從啤酒廠給付的銷售費用中自行支配。六、該經銷處為本廠內部銷售部門，所銷售的啤酒在本廠出廠時已經計稅，經銷處不存在稅收負擔。經銷處在經銷過程中與行政管理部門如工商、稅務、物價等部門發(fā)生分歧的，由啤酒廠、經銷處和有關管理部門協(xié)商解決。協(xié)議經雙方負責人簽字蓋章后生效。新所啤酒經銷處領取了酒類經營許可證便開始正式銷售葫蘆島牌啤酒。在2003年度，該經銷處實際銷售206821箱（3217噸，每噸約64.33箱），收入額（含稅）5997809元（每箱29元），共收取啤酒廠支付的費用21392.42元（3000×64.33×1＋217×64.33×1.5）。2004年3月，當?shù)貒惒块T稽查人員在對新所啤酒經銷處進行納稅稽查時，對該經銷處經銷啤酒的行為確定為經銷啤酒，應征收增值稅。而啤酒廠認為，設立的啤酒經銷處為本廠內部銷售單位，經銷處在經銷過程中不以盈利為目的，啤酒廠只支付給經銷處正常的銷售費用，不應對經銷處進行征稅。稅務人員細致分析了他們雙方所簽協(xié)議的具體內容和經銷處實際經營方式，以及經銷處與購銷雙方結算過程。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條及其《實施細則》第三條的規(guī)定，該經銷處構成了銷售貨物的行為，并應確定為增值稅納稅義務人。稅務稽查人員根據(jù)企業(yè)的具體情況，對新所啤酒經銷處（作為商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人）下達了《稅務處理決定書》，依法征收增值稅230684.96元5997809÷（1＋4%）×4%，并課征滯納金17993.43元。最后，這筆款項由啤酒廠、經銷處共同負擔。此后，稅務專家和啤酒廠、經銷處有關人員一起，就啤酒廠設立經銷處做了進一步探討。即在原經銷協(xié)議有關規(guī)定不變的情況下，假定經銷處作為啤酒廠的分支機構，單獨辦理增值稅一般納稅人資格認定。由于從事批發(fā)啤酒的銷售行為和會計核算健全，該經銷處可以作為啤酒廠的分支機構。依據(jù)《增值稅一般納稅人申請認定方法》的規(guī)定，該經銷處可認定為增值稅一般納稅人。這樣一來，在經銷處取得收入、支付貨款及費用等條件與原來數(shù)額相同的情況下，按增值稅一般納稅人的規(guī)定對經銷處稅負分析如下：該經銷處2003年度實現(xiàn)產品銷售收入（含稅）5997809元，應計提增值稅銷項稅額871476.50元，從啤酒廠購進啤酒3217噸（3000噸以下每箱28元，3000噸以上每箱27.5元），共計支付貨款5787609.27元，啤酒廠按實收貨款入賬核算并給經銷處開具增值稅專用發(fā)票，其進項稅額應為840934.66元（5787609.27÷1＋17%×17%），同時該經銷處運輸車輛耗用汽油、支付修理費及配件款80393.64元也可取得專用發(fā)票，并可抵扣進項稅額11681.13元（80393.64÷（1＋17%）×17%），則該經銷處本年度應納增值稅為18860.71元（871476.50―840934.66―11681.13）。如此算來，該經銷處在本年度內按增值稅一般納稅人的標準只需繳納增值稅18860.71元，稅負大幅度下降。經過這樣一番籌劃，企業(yè)領導頓覺豁然開朗，成認由于沒有學好稅收政策，進行了不當?shù)亩愂栈I劃，差一點做了偷逃稅款的蠢事，并表示今后要加強學習國家法律及稅收政策，合理合法地做好稅收籌劃。六、老板（投資者）工資開多少才適宜？這個帳看怎么算。有的老板認為自己的公司，反正都是自己的，所以也沒有必要給自己開工資。也有懂點財務知識的老板認為還是開工資好，因為開工資可以當作本錢列支。更有人正好開到當?shù)貍€人所得稅和企業(yè)所得稅扣除標準。首先說，不開工資不對。起碼應開到扣除標準。但是至于開到“兩稅〞可扣除標準以上時，應該開多少對自己最有利就值得研究了。因為開工資就意味著會計利潤減少，將來分利就會少；若不開工資就意味著會計利潤大，將來分利就多。而只要分利就是20%的稅率。大家知道，工資稅率則由5%—45%調控，股利所得則為20%稅率調控。進一步說，如果工資相應稅率為15%以下，在開工資變?yōu)榉掷麜r，則將來要承當20%的稅負，會很吃虧。工資稅率一達20%線，可能工資稅負與不開工資變?yōu)榧t利的稅負就會一致。如果工資稅負超過20%，則開工資會吃虧。企業(yè)分利時機有兩種：一是當年實現(xiàn)收益時分利；二是企業(yè)清算時分利。無論哪種方式時間早晚，只要一動股利，按目前政策就是20%的稅負。下面將以上的觀點用案例探析一下（以東北地區(qū)現(xiàn)行政策為準：企業(yè)所得稅扣除標準1200元）（一）大連某有限公司經理王某月工資1800元，則月納個人所得稅（1800-1600）×5%=10元，年納個人所得稅12×10=120元。企業(yè)所得稅應補調（1800-1200）×12×33%=2376元，會計利潤減少1800×12+2376=23976元。納稅現(xiàn)金總流出量=120+2376=2496元。若王某不發(fā)工資，則1800元不能稅前列支，會計利潤相應增加1800×12=21600元，年補企業(yè)所得稅1800×12×33%=7128元，會計利潤為21600-7128=14472元。在不考慮提取盈余公積因素的情況下，分配股利應納稅額=14472×20%=2894.4元。納稅現(xiàn)金總流出量=7128+2894.4=10022.4元，前后差額=10022.4-2894.4=7526.4元由此分析可以看出王某還是開工資好。在計算投資者月工資開多少最好時，往往會忽略只要開工資就要相應繳納“勞動保險〞因素。我們特地對該問題進行了研究。請注意，由于各地為職工繳納“勞動保險〞標準不太一樣，為此在計算同一問題時，標準會不一樣。但思路是一樣的。下面仍以筆者所在城市大連目前各類標準為例進行演示：目前個人所得稅全國統(tǒng)一為1600元工資扣除，企業(yè)所得稅稅前工資扣除標準東北地區(qū)為1200元。其他省份分別為800元或其它標準不等。大連地區(qū)相應按工資標準繳納“勞動保險〞，單位承當30%左右，個人承當10%左右。為此，我們會作出如下結論：設投資者月工資為X，則相應單位支付30%X，個人承當10%X“勞動保險〞。當然這40%X“勞動保險〞可根據(jù)規(guī)定分別在企業(yè)所得稅、個人所得稅前扣除。在開工資時會產生現(xiàn)金流量支出=勞動保險+企業(yè)所得稅+個人所得稅；在不開工資時，會造成利潤增加或本錢減少，照樣有現(xiàn)金流量支出=企業(yè)所得稅+個人所得稅（分紅），但不用繳納勞動保險等。為此，只要前后現(xiàn)金流量支出相等，則可求出工資臨界值。通過這個臨界值，我們會測算出到底是開工資好，還是不開工資分利好。設月工資為X，則單位繳納勞動保險為30%X，個人繳納10%X。此時設開工資與稅后分利時承當?shù)亩惵氏嗟染鶠?0%，企業(yè)所得稅均為33%，才能在同等條件下研究問題。個人所得稅：[X-0.1X-1600]×20%-375=0.18X-695企業(yè)所得稅：[X-0.3X-1200]×33%=0.231X-396開工資X時，現(xiàn)金流量支出=[30%+10%]X+[（0.18X-695）+（0.231X-396）]=0.811X-1091（二）不開工資時，相應不用支付（X+30%X）本錢，與開工資時相比相當于利潤增加，則企業(yè)所得稅需補繳（X+30%X）×33%，稅后利潤為（1-33%）×（X+30%X）。則分利時支付（1-33%）（X+30%X）×20%，則現(xiàn)金流量支出=[（X+30%X）×33%+（1-33%）（X+30%X）×20%]=0.6032X（注：這里暫不考慮盈余公積的提?。ㄈ┊?.811X-1091=0.6032X時，X=5250元。請注意，5250元這個結論經驗算是不符合題意的，因為我們設定的前提是個人工資在5000?X-1600?20000，個人所得稅稅率才能都為20%，而5250元稅率不是20%。由此分析離這個值不遠了，我們應圍繞這個值采用逐次逼近試驗法（筆者經過10余次試驗，這里僅列出幾次）。1、①設月工資4000元，則企業(yè)支付勞動保險4000×30%=1200元，個人承當4000×10%=400元，個人所得稅=（4000-1600-400）×15%-125=175元企業(yè)所得稅=（4000-1200-1200）×33%=528元現(xiàn)金流量共支出=勞動保險+個人所得稅+企業(yè)所得稅=1200+400+175+528=2303元②不開工資時，不用支付勞動保險，不繳納工資個人所得稅。但從另一角度分析，與開工資時支付相應各種費用相比，本錢等比例減少，利潤會相應增加，所得稅及稅后分利就會增加，計算如下：應補交所得稅（4000+1200）×33%=1716元稅后分利個所稅（1-33%）（4000+1200）×20%=696.8元支出現(xiàn)金流量合計2412.8元③2303元與2412.8元之比說明。開工資支付的現(xiàn)金流量小于不開工資時支付的現(xiàn)金流量，還是開工資好。2、①每月工資為4700元，則支付勞動保險4700×30%=1410元，個人承當470元個人所得稅=（4700-470-1600）×15%-125=269.5元企業(yè)所得稅=（4700-1410-1200）×33%=689.7元現(xiàn)金流量共支出=勞動保險+個人所得稅+企業(yè)所得稅=1410+470+269.5+689.7=2839.2元。②依據(jù)上文所述，同理可計算出不開工資時，支付現(xiàn)金流量合計2835元。③2839.2元與2835元之比說明。開工資支付的現(xiàn)金流量大于不開工資時支付的現(xiàn)金流量，還是不開工資好。3、根據(jù)前面兩個③的結論，我們可以判斷這個工資值肯定在4000—4700元之間，我們仍采用逐步逼近法，可求出此值大約為4680元。開工資時承當2824元的現(xiàn)金流量，不開工資時也承當2824元的現(xiàn)金流量。4、經反復驗證，我們可以得出如下結論（因篇幅所限驗證過程略）：當開工資數(shù)大于4680元，開的越多越吃虧；當開工資小于4680元時，開的越多越有利。但我們忽略了繳納勞動保險對未來人生保障的益處，同時未考慮資金的時間價值等因素，屬于就事論事。第二章：“兩害相遇取其輕〞破解發(fā)票難題有招法由于我國對發(fā)票的管理比較混亂，因此發(fā)票違法行為時有發(fā)生。從企業(yè)及稅務部門的角度來說，發(fā)票是證明是否取得收入從而界定是否納稅的第一證據(jù)。故而許多企業(yè)或個人在取得應稅收入時，成心不給對方開發(fā)票（或代開發(fā)票）。而對方不能取得發(fā)票在稅法角度看，就無法界定本錢費用可以稅前列支。結果不能取得發(fā)票的企業(yè)是啞巴吃黃連——有苦說不出。有沒有方法來解決這一問題呢？有！就看我們怎么來算帳，用一種什么心態(tài)來看待這一問題?！靶男g不正〞者無法解決這一問題。我們的總體思路是“欲于取之，必先予之〞。這確實是個心態(tài)問題。一、承租房產無發(fā)票時的處理及解決技巧按正常思路，出租方收到租金后，應納房產稅、營業(yè)稅、城建稅及附加、企業(yè)所得稅或個人所得稅。并給承租方開具正規(guī)發(fā)票，承租方稅前可以列支。但許多現(xiàn)實是，出租方只收租金，其它一律不管。這就難壞了承租方。筆者同事老崔在大連市桃源商城購得一門市房對外出租，幾家單位爭搶，年租金提高到10萬元，最后老崔與A單位簽定了協(xié)議。規(guī)定只收10萬元，其它什么都不負責，也不給A單位開發(fā)票。即如果稅務部門來對老崔征稅，則所有的稅負均由A承當，如果稅務部門不對老崔征稅，則老崔也不再索要其它收益。結果稅務部門果真上門找老崔征稅，共征以下稅款（印花稅、土地使用稅略）：營業(yè)稅、城建稅、教育附加、地方教育費10萬×5.55%=1.11萬元房產稅10萬×12%=1.2萬元個人所得稅（按財產租賃征收）（10萬-1.11萬-1.2萬）（1-20%）×20%÷12×12=1.2304萬元合計：3.5404萬元按合同協(xié)議，此稅款由A單位負責。在繳納稅款時，A單位才發(fā)現(xiàn)稅收繳款書納稅單位一欄，稅務局只給開“老崔〞個人名字，而不給開“A單位〞，并解釋稅，因為A不是納稅人，老崔才是納稅人。也就是說，整個房屋租賃過程，A單位共支出10萬+3.5404萬=13.5404萬元，既沒有獲得發(fā)票又不能稅前列支。其實，只要動腦子，我們可以找到一個兩全其美的方案：由老崔納稅并出具租金發(fā)票，老崔的目的就是要實現(xiàn)純收益10萬元，A單位應按此思路進行籌劃。假設A單位再支付給老崔X元，只要老崔收到X元，再剔除因開發(fā)票而增加的納稅因素仍然實現(xiàn)收純收益10萬即可。老崔稅負分析如下：營業(yè)稅及附加（10+X）×5.55%房產稅（10+X）×12%個人所得稅[（10+X）-（10+X）×5.55%-（10+X）×12%]（1-20%）×20%÷12×12=[（10+X）×82.45%]×16%=（10+X）×13.192%合計納稅（10+X）[13.192%+5.55%+12%]=（10+X）×30.742%當X=（10+X）×30.742%時（前者為另外收到的增加款，后者為應納稅負）X=3.0742+0.3074XX=3.0742÷0.69258=4.4387（萬）即A單位再支付44387元，老崔才能繼續(xù)獲得10萬元收益。而A單位此次支付144387元，取得正規(guī)發(fā)票可以稅前列支，可抵頂所得稅144387×33%=47647元。在沒有籌劃前，A單位支出現(xiàn)金流量135404元，籌劃后，支付現(xiàn)金凈流量144387-47647=96740元，節(jié)約38664元。二、支付回扣（傭金）等業(yè)務無發(fā)票的處理及解決方法在實際工作中，企業(yè)需要處理大量的無發(fā)票業(yè)務。尤其是支付個人回扣，傭金等業(yè)務，大概無人能給企業(yè)開具正規(guī)發(fā)票。這就使一些企業(yè)虛開發(fā)票，一是大頭小尾，二是購置假發(fā)票。無論采取何種手段，只要違背事實都是違法的。那么有沒有方法來解決這一問題呢？有。與接受回扣之人簽定用工協(xié)議，將回扣作為工資處理。前提是這個人愿意暴露企圖在此問題上愿意合作。筆者一位朋友，幫企業(yè)打贏了一場官司，企業(yè)應支付一次性酬金10萬元。按稅法規(guī)定，應繳納如下稅款：營業(yè)稅、城建稅及附加=10×5.5%=0.55萬個人所得稅（按勞務報酬）=（10萬-0.55）（1-20%）×40%-7000=2.342萬合計應納稅款=2.874萬元實際獲得10-2.874=7.126萬元但筆者朋友卻事先與企業(yè)簽定了合同，只收取10萬元其它一概不管，更不給企業(yè)開發(fā)票。如果按合同辦事，則由企業(yè)承當一切稅款。造成現(xiàn)金支出加大，且不能稅前開支。經分析，該企業(yè)稅前可列支工資120萬元，按目前標準，企業(yè)實際列支90萬元，剩余30萬元指標。筆者給朋友及企業(yè)提了一個建議。就是跟朋友之間不簽定勞務合同，而是簽用工合同，合同期為一年，并保證朋友利益純得10萬元左右。因為朋友為自由職業(yè)人，無固定工作，屬于自己繳納勞動保險的人。故具有可操作性。將10萬元做如下分配：1、月工資6500元，年工資78000元；2、企業(yè)另外支付住房公積金、各種保險22000元（到達工資的30%左右）；3、從朋友工資中代扣住房公積金、各種保險8400元，月扣700元（到達工資總額的11%左右），另外再報銷車船費等6780元。如此則稅負大變。因朋友成了員工，提供勞務不納營業(yè)稅。僅繳個人所得稅，而且不用員工提供發(fā)票，此項工資也可以稅前列支。月個人所得稅=（6500-700-1600）×15%-125=505元年納個人所得稅=6060元朋友共獲得利益=78000+22000+6060-6060=10萬元企業(yè)可稅前列支10.606萬元，抵減所得稅約3.5萬元。這個方案與原先相比，朋友利益得到了保障，而企業(yè)多支付了現(xiàn)金6060元，實際又賺了28940元（35000-6060）。因為原來沒有發(fā)票，最起碼10萬元不能抵所得稅，相當于要補繳33000元，二者相差61940元。這個方案朋友有些擔憂，就是擔憂企業(yè)將來按月支付失信怎么辦？其實，完全不用擔憂，仍然可以要求企業(yè)一次性支付，只不過要按借款處理。每月企業(yè)按工資數(shù)沖平即可。朋友借款時，企業(yè)處理為借：其它應收款，貸：現(xiàn)金。月應發(fā)工資時，借：應付工資，貸：其它應收款。當然，當該企業(yè)工資標準已超支時，也可以采取由企業(yè)多支付一筆款，由朋友到稅務局代開發(fā)票并扣稅，然后企業(yè)可以稅前列支。思路同本章第一節(jié)租房無發(fā)票的思路一樣。購貨時沒有發(fā)票的處理在其它章節(jié)里詳述。三、從小規(guī)模納稅人處購貨應該打幾折？從小規(guī)模納稅人處進貨和從一般納稅人處進貨，因為取得的增值稅進項稅額不同，所以，繳納的增值稅也就有差異。同時增值稅不同，城建稅和教育費附加也不同，從而導致對企業(yè)所得稅的影響，從整體上考慮，就需要測算出現(xiàn)金凈流量的數(shù)額。假設有一家企業(yè)，屬于增值稅一般納稅人，想購進某種貨物后再銷售。當該貨物的含稅銷售額為Q（適用17%稅率）時，該貨物的采購至少會出現(xiàn)取得增值稅專用發(fā)票和不取得專用發(fā)票兩種情況。要使兩種采購情況最后實現(xiàn)的現(xiàn)金凈流量的數(shù)額相等，則會有A、B兩種采購價格。城建稅和教育費附加兩項按增值稅的10%計算，企業(yè)所得稅稅率為33%，那么根據(jù)現(xiàn)金凈流量計算公式，可分別求出兩種情況下的現(xiàn)金流量。第一，從一般納稅人處購入，取得增值稅專用發(fā)票，其現(xiàn)金流量為：現(xiàn)金凈流量=現(xiàn)金流入額—現(xiàn)金流出額=含稅銷售額—含稅購進額—增值稅—城建稅—教育費附加—所得稅?，F(xiàn)金凈流量=（Q-A）-（Q-A）/（1+17%）×17%×（1+10%）-[（Q-A）/（1+17%）-（Q-A）/（1+17%）×17%×10%]×33%=0.84（Q-A）-0.277（Q-A）=0.563Q-0.563A第二，當小規(guī)模納稅人能在稅務局開出6%的發(fā)票時，假設采購價格為C，則現(xiàn)金凈流量=Q–C–[Q÷（1+17%）×17%–C÷（1+6%）×6%]（1+10%）-{[Q÷（1+17%）]-[C÷（1+6%）]-[Q×17%÷（1+17%）-C×6%÷（1+6%）]×10%}×33%=0.563Q-0.63C0.563Q-0.563A=0.563Q-0.63C則C=（0.563÷0.63）A=89.4%≈89%A即當一般納稅人購進價為A，能開增值稅17%發(fā)票，而小規(guī)模納稅人購進為C，能開6%發(fā)票時，則C=89%A時，從哪方購貨都一樣，若C<89%A時，從C價格適宜。第三，運用同樣的方法，可以求出從小規(guī)模納稅處進貨時，開具普通發(fā)票，現(xiàn)金凈流量=Q-B-Q/（1+17%）×17%×（1+10%）-[Q/（1+17%）-B-Q/（1+17%）×17%×10%）]×33%=0.563Q-0.67B?，F(xiàn)在，假定兩種方式的現(xiàn)金凈流量相等，則0.563Q-0.563A=0.563Q-0.67B則B=84%A也就是說，當從一般納稅人處的購進價格確定時，從小規(guī)模納稅人處購進的價格不能高于該價格的84%，否則從小規(guī)模納稅人處進貨就會吃虧。84%就是采購價格的臨界點。（注：在計算所得稅時，之所以第一步要將（Q-A）和第二步要將Q÷（1+17%），而B不能，是因為Q、A都是含稅價，要換算成不含稅價，而B因是小規(guī)模納稅人，直接是本錢，所以才能在所得稅前扣除。）第四，同樣：如果一般納稅人說，不開發(fā)票則價格B，如果開發(fā)票則價格A，則A與B比例多少？因B為不開發(fā)票價格，則B花的錢不能稅前列支，但考慮現(xiàn)金流量時應從總流量中減去B，將“第一〞公式A均為0，推出0.563Q總流量，0.563Q-B為購置沒有發(fā)票的貨物總現(xiàn)金流量，0.563Q-0.563A=0.563Q-B，則B=56.3%?A，即當不開發(fā)票購貨時，價格必須為開發(fā)票價格的56.3%時才相等。第五，如果小規(guī)模納稅人不開發(fā)票時，則購進價格為D，因為無論一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，只要不開發(fā)票，均不準稅前列支。如果以一般納稅人價格A相比，均為56.3%A。企業(yè)才不吃虧。如果兩個小規(guī)模納稅人之間比較，則有另一番景象：當小規(guī)模納稅人能開6%發(fā)票，價格為C時，得現(xiàn)金流量為0.563Q-0.63C。當不開發(fā)票時，購進價為D，得現(xiàn)金流量為0.563Q-D，即D=63C%時，現(xiàn)金流量相等。第三章：欲少納稅就看能否駕馭會計與稅收之政策一、會計與稅法對收入確認規(guī)定的差異性分析企業(yè)的財務核算深受稅法規(guī)定與會計規(guī)定的影響，以至在國際上，企業(yè)財務核算分為兩大類型：一類是稅法型財務核算，另一類是會計準則型財務核算。前者的財務核算直接依照稅法規(guī)定對會計要素進行確認、計量、報告，即會計要求與稅法要求一致，兩者核算結果無差異。這一類型財務核算通常在大陸法系國家，如法國、德國、荷蘭等國家；而后者的財務核算依據(jù)則不是稅法而是由民間會計職業(yè)團體制定的會計準則，即稅法要求與會計要求不一致，兩者核算結果存在差異。這類財務核算通常在普通法系國家，如英國、美國，澳大利亞等國家。我國現(xiàn)行的財務核算也屬于后者，稅法規(guī)定與會計規(guī)定存在差異，對此在我國2001年5月1日開始實施新《中華人民共和國稅收征收管理法》第二十條第二款規(guī)定了處理的方法：“納稅人、扣繳義務人的財務、會計制度或者財務、會計處理方法與國務院或者國務院財政、稅務主管部門有關稅收的規(guī)定抵觸的，依照國務院或者國務院財政、稅務主管部門有關稅收的規(guī)定計算應納稅款、代扣代繳和代收代繳稅款。〞根據(jù)收入概念可將收入分為三類：銷售商品形成的收入、提供勞務形成的收入和讓渡資產使用權形成的收入，以下是對這三類收入確認的會計規(guī)定和稅法規(guī)定比較分析：(一)銷售商品形成的收入《企業(yè)會計制度》規(guī)定了這一類收入確認的四個條件：（1）企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；（2）企業(yè)既沒有保存通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；(3)與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)；（4）相關的收入和本錢能夠可靠地計量。與此相對應，該類收入為流轉稅中增值稅應稅收入，其納稅義務發(fā)生時間的規(guī)定為：銷售貨物的納稅義務發(fā)生時間為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當天（《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十九條）。接銷售結算方式的不同，具體分為：（1）采取直接收款方式銷售貨物，不管貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當天；（2）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天；(3)采取賒銷和分期付款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天；（4）采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天；(5)委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天；(6)銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)的當天；(7)視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。由上可知新會計制度和稅法對收入確實認時間上的規(guī)定差異較大，其差異情況可舉例分析如下：例1：A公司銷售一批貨物給B公司，貨物已托運，同時獲得B公司開出的商業(yè)承兌匯票一張，發(fā)票、提貨單已交付B公司，B公司尚未收到貨物。分析：這個例子B公司已取得商品所有權，雖然還沒有去提貨，但與貨物相關的主要風險和報酬已轉移給B公司，A公司不再對該貨物實施控制，只要B公司信譽良好，預計商業(yè)承兌匯票可以兌現(xiàn)，相關的經濟利益可以流入A公司，A公司就可以確認收入的實現(xiàn)；此時，根據(jù)上述稅法規(guī)定也應當同時確認應稅收入的發(fā)生。但上例中如果根據(jù)合同規(guī)定，B公司必須驗收合格才接受該批貨物。雖然A公司已收到商業(yè)承兌匯票，也開具發(fā)票，但是B公司可以隨時以該批貨物未到達質量要求為由，拒絕接收這批貨物，那么這時由于與貨物相關的主要風險和報酬還未轉移給B公司，除非A公司有足夠的證據(jù)證明這批貨物的質量符合客戶的要求，并且能合理地證明客戶不會拒收這批貨物，否則A公司這時還不能確認銷售收入；但根據(jù)上述稅法第（1）款的規(guī)定：“采取直接收款方式銷售貨物，不管貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當天。〞此時就應當確認應稅收入的發(fā)生，并計算應納增值稅，這就出現(xiàn)了會計與稅法對收入確認的差異。例2：A公司將一大型機械賣給B公司，作價3600萬元，B公司已通過銀行全額支付了貨款。合同中規(guī)定：A公司在1年后必須將這一大型機械購回，回購價為原價3600萬元加成15%。分析：這個例子中，賣方A公司在賣出機械后，雖然已經不再保存該商品所有權上的風險和報酬，但A公司仍在對賣出的機械實施控制，買方B公司無權對該商品進行處置，不符合本類收入確認的第二個條件：“企業(yè)既沒有保存通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制。〞因此不能確認收入。這種銷售回購實質上是一項融資行為，但在稅法中不成認這種融資，而視為銷售、購入兩項經濟業(yè)務。事實上，B公司銷售時還要按規(guī)定開具發(fā)票，并收取貨款，這已構成納稅義務發(fā)生條件，必須確認應稅收入的發(fā)生，同時計算應納的增值稅，這也是會計規(guī)定與稅法規(guī)定不一致的地方。例3：A公司銷售一批產品給B公司，合同規(guī)定付款方式為托收承付，B公司已經驗收完畢并將貨提走了，A公司也辦妥銀行托收手續(xù)，但托收銀行通知A公司：由于B公司銀行賬戶因涉及訴訟已被法院凍結，貨款無法收取。分析:這不符合《企業(yè)會計制度》對這一類收入確認的第三個條件：與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)；因此，A公司就不能確認該筆銷售的收入，但是，根據(jù)上述稅第(2)款的規(guī)定：“采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天。〞應當確認應稅收入的發(fā)生，同時計算應納的增值稅，這又出現(xiàn)了會計與稅法對收入確認的差異。例4：A批發(fā)公司收到B公司一張要求訂購C商品的訂單及三成預付款后，將當天入庫的C商品馬上送給B公司，B公司驗收合格。由于C商品發(fā)票未到，是暫估入賬的，無相關的本錢資料。分析，這時由于與收入有關的本錢無法計量，因此，不符合《企業(yè)會計制度》對本類收入規(guī)定第四個條件：“相關的收入和本錢能夠可靠地計量。〞不能確認為收入。但根據(jù)上述稅法第(4)款的規(guī)定：“采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天。〞應當確認應稅收入的發(fā)生，計算應納增值稅，這也是會計規(guī)定與稅法規(guī)定的不一致。從以上例子和分析可以看出：新會計制度從實質重于形式原則和謹慎性原則出發(fā)，側重于收入的實質性的實現(xiàn)。這是由于會計核算是從某個具體的會計主體出發(fā)，要正確反映該主體的實際經營情況，并且市場風險難以預測，企業(yè)從防止風險的角度出發(fā)注重謹慎性是理所當然的。而稅法從組織財政收入的角度出發(fā)，側重于收入的社會價值的實現(xiàn)，對某個企業(yè)來說某個收入可能還未實現(xiàn)，但從整個社會角度來說其價值已經實現(xiàn)了，因此稅法通常將計稅收入確認為“有償〞或“視同有償〞。稅法是不考慮收入的風險問題的，因為這屬于企業(yè)經營風險，由企業(yè)的稅后利潤來補償，國家不享有企業(yè)的所有利潤，因此，也不應該承當企業(yè)經營風險。稅法也通常不考慮繼續(xù)管理權問題，這也屬于企業(yè)內部管理問題，國家不對企業(yè)內部管理產生的問題負責。至于收入和本錢的可靠地計量問題，稅法也給予了足夠的重視，稅法利用國家的權力可以強制性估計收入和本錢的金額，這樣可以保證公證性和降低征稅本錢。正是由于新會計制度和稅法出發(fā)點的不同、目的和角度的不同，造成兩者對收入確實認產生了較大差異。(二)提供勞務形成的收入同以往的分行業(yè)會計制度不一樣的是新會計制度對提供勞務收入確實認做出詳細的規(guī)定，并根據(jù)是否跨年度分別進行規(guī)定：1.不跨年度的勞務收入確實認。按完成合同法，即在完成勞務時按合同、發(fā)票金額確認收入。具體確認標準參照銷售商品收入確實認原則。2.跨年度的勞務收入確實認。這種情況又分為以下兩種情況需要區(qū)別處理：（1）在資產負債表日(一般是12月31日)，勞務的結果可以可靠地估計，應采用完工百分比法確認勞務收入。勞務的結果能夠可靠地估計的標準如下：①勞務總收入和總本錢能夠可靠地計量；②與交易相關的經濟利潤能夠流入企業(yè)；③勞務的完成程度能夠可靠地確定。只有同時滿足以上三個條件，才可以認為勞務的結果是可以可靠地估計的。（2）在資產負債表日(一般是12月31日)，勞務的結果不能可靠地估計，應分以下兩種情況區(qū)別處理:①如果預期的勞務本錢可以得到補償，企業(yè)應從穩(wěn)健性原則出發(fā)，僅將已發(fā)生并預期或已經獲得補償?shù)慕痤~確認為勞務收入，并按相同的金額結轉本錢。這種處理方式不產生利潤；②如果預期的勞務本錢不能得到補償，應按能夠得到補償?shù)慕痤~確認為勞務收入，并按已發(fā)生的實際勞務本錢結轉本錢。這種處理方式一般會產生虧損。與新會計制度相比，稅法對勞務收入確認的規(guī)定比較簡單?！稜I業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定為：為納稅人收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項的當天。而《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，納稅入以下經營業(yè)務的收入可以分期確定，并據(jù)以計算應納稅所得額。1.建筑、安裝、裝配工程和提供勞務，持續(xù)時間超過1年的，可以按完工進度或完成的工作量確定收入的實現(xiàn)；2.其他企業(yè)加工、制造大型機械設備、船舶等，持續(xù)時間超過1年的，可以按完成的工作量確定收入的實現(xiàn)。對于不跨年度的勞務收入確實認，與銷售商品形成的收入確認類似，其稅法規(guī)定與會計規(guī)定的差異也類似，筆者就不作贅述。下面僅就稅法與會計對跨年度的勞務收入確認的差異舉例辨析：例5：A建筑公司接受一份2年的建造房屋合同，總金額為5000萬元。根據(jù)合同規(guī)定的工程進度是第一年完成50%，第二年完成其余的50%。第一年發(fā)生實際本錢1800萬元，第二年發(fā)生實際本錢2200萬元。第一年年末付2500萬元，其余2500萬元工程結束后付清。分析：第一年年末A公司按方案完成50%的任務，符合上述三個條件可以確認收入，根據(jù)完工百分比法，第一年年末應確認的收入25O0萬元(5000×50%)。而根據(jù)稅法規(guī)定也應確認計稅收入2500萬元，此時，稅法規(guī)定與會計規(guī)定是一致的。如果第一年年末A公司未完成方案，客戶以此為由要求到完成原方案50%，再付款，并出具付款承諾書，而且由于技術原因無法預測完工程度，因此按第一年發(fā)生實際本錢1800萬元確認收入1800萬元。這時按稅法仍需按原合同規(guī)定的完工程度50%確認計稅收入，即按稅法確認2500萬元的收入，雖然賬簿中記錄的營業(yè)收入為1800萬元，但在納稅申報時，需調增收入700萬元(2500－1800)。根據(jù)以上分析可知新會計制度和稅法對跨年度的勞務收入確實認也是有區(qū)別的。其區(qū)別在于稅法不成認謹慎性原則，因為企業(yè)之所以采用謹慎性原則是因為存在經營風險，而這種經營風險與國家無關，國家不可能替企業(yè)來承當這種經營風險，因此稅法標準勞務收入確認是沒有謹慎性原則的，只要是企業(yè)從事了勞務就必須確認收入。(三)讓渡資產使用權形成的收入讓渡資產使用權而發(fā)生的收入包括兩種形式：(1)他人使用本企業(yè)現(xiàn)金而取得的利息收入。這主要是指金融企業(yè)存、貸款形成的利息收入及同業(yè)之間發(fā)生往來形成的利息收入等；(2)他人使用本企業(yè)的資產而形成的使用費收入。利息和使用費收入，應在以下條件均能滿足時予以確定：(1)與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)；(2)收入的金額能夠可靠地計量。稅法對利息收入分為企業(yè)存款利息、企業(yè)貸款利息和國債利息三種。對前兩種均作為計稅收入，但對國債利息收入免征所得稅。稅法對使用費收入沒有明確規(guī)定，但是我們可以參照國稅發(fā)[1997]年191號文件的規(guī)定。這個文件是標準租賃費收入的，實質上租賃費也是一種使用費。具體規(guī)定如下：“納稅人超過一年以上租賃期，一次收取的租賃費，出租方應按合同約定的租賃期分期計算收入，承租方應相應分期攤銷租賃費。〞從這個文件可以看出，對于使用費收入稅法要求按合同規(guī)定的有效期分期確認收入，這根本和會計的規(guī)定是一致的。但是稅法不區(qū)分是否提供后續(xù)效勞，一律按使用期分期確認收入，這是和會計規(guī)定不一樣的。新會計制度規(guī)定使用費收入應按有關的合同協(xié)議規(guī)定的收費時間和方法確認。不同的使用費收入，其收費的方法和時間不同。如果合同規(guī)定使用費一次性支付，而且無需提供后期效勞的，應視同該項資產的銷售一次確認收入；如果提供后期效勞的，應在合同規(guī)定的有效期內分期確認收入。如果合同規(guī)定使用費分期支付的，應按合同規(guī)定的收款時間和金額或者合同規(guī)定的收費方式計算金額分期確認收入。在這里提醒大家，在討論分期攤銷收入及以后討論賒銷和分期收款遞延納稅業(yè)務時，僅指發(fā)生了業(yè)務時開具普通收款收據(jù)時有研究和籌劃余地。只要開具了正規(guī)銷售或營業(yè)發(fā)票，就不存在避稅問題了。必須納稅了。因為發(fā)票的開具與納稅義務實現(xiàn)之間的關系由以下文件規(guī)定:開具一般普通發(fā)票時，必須按照《中華人民共和國發(fā)票管理方法》實施細則第三十三條規(guī)定，“填開發(fā)票的單位和個人在發(fā)生經營業(yè)務確認營業(yè)收入時開具發(fā)票。〞增值稅一般納稅人在開具增值稅專用發(fā)票時，要按《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》第六條的規(guī)定和國家稅務總局關于加強增值稅征收管理工作的通知{國稅發(fā)[1995]15號}文件執(zhí)行。在發(fā)生增值稅應稅行為的當期開具增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，不得提前和滯后。《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》第六條“專用發(fā)票開具時限規(guī)定如下：（一）采用預收貨款、托收承付、委托銀行收款結算方式的，為貨物發(fā)出的當天。（二）采用交款提貨結算方式的，為收到貨款的當天。（三）采用賒銷、分期付款結算方式的，為合同約定的收款日期的當天。（四）將貨物交付他人代銷，為收到受托人送交的代銷清單的當天。（五）設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，按規(guī)定應當征收增值稅的，為貨物移送的當天。（六）將貨物作為投資提供給其他單位或個體經營者，為貨物移送的當天。（七）將貨物分配給股東，為貨物移送的當天。一般納稅人必須按規(guī)定時限開具專用發(fā)票，不得提前或滯后。{國稅發(fā)[1995]15號}文件規(guī)定對已開具專用發(fā)票的銷售貨物，要及時足額計入當期銷售額征稅。凡開具了專用發(fā)票，其銷售額未按規(guī)定計入銷售賬戶核算的，一律按偷稅論處。因此，若想實現(xiàn)會計與稅法的統(tǒng)一，或實現(xiàn)避稅，必須注意發(fā)票的配合。下面僅就稅法與會計對使用費收入確認的差異舉例辨析：例6：A公司向B公司轉讓一項專利技術使用權，轉讓期為8年，一次性支付使用費40萬元。分析：根據(jù)以上《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，A公司可以于收到使用費時一次確認使用費收入40萬元，但按上述稅法規(guī)定必須按合同規(guī)定分8年確認收入，每年需確認的計稅收入為5萬元(40÷8)，這也是會計規(guī)定與稅法規(guī)定的差異之處?！镀髽I(yè)會計制度》有關收入確認的規(guī)定對稅法相關規(guī)定的啟示：通過以上的比較分析，我們可以將《企業(yè)會計制度》有關收入確認的規(guī)定對稅法相關規(guī)定的啟示總結如下：1.《企業(yè)會計制度》對收入確認時間的規(guī)定涵蓋面遠大于稅法的相關規(guī)定?！镀髽I(yè)會計制度》對收入確認時間的規(guī)定是以權責發(fā)生制為基礎的，并以抽象的主觀判斷規(guī)定較多，并可涵蓋幾乎所有類型的收入；而我國稅法對收入確認時間的規(guī)定是以收付實現(xiàn)制與權責發(fā)生制相結合為基礎的，并以客觀依據(jù)為主，分別列舉各項收入確認時間，較少主觀判斷方面的規(guī)定，這與稅法的可操作性要求是分不開的2.《企業(yè)會計制度》中收入確認的規(guī)定表達了一條重要的會計原則——實質重于形式原則，即：企業(yè)應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)。而這一原則對稅收制度改革也有重要的借鑒作用，它表達在稅法中就是實質課稅原則，即：應根據(jù)納稅人的真實負擔能力決定納稅人的稅負，不能僅考核其外表上是否符合課稅要件。3.《企業(yè)會計制度》強調了謹慎性原則的運用。如收入確認存在不確定因素的情況下，必須保持必要的謹慎，不得高估資產或收益，但對于可能發(fā)生的損失費用，應當加以合理估計。因此，企業(yè)對一些存在風險的收入往往不予以確認。但稅法不成認謹慎性原則，對收入的風險問題不作考慮，只要符合計稅收入確認的要件，企業(yè)就必須計算繳納稅款。在這種情況下，一旦企業(yè)最終證實無法取得該項已納稅收入時，從保護稅本及實質課稅的原則出發(fā)，稅法應規(guī)定：在這一情況下，稅務機關應當退還已征收稅款或者允許其從當期應納稅收入中扣減。4.《企業(yè)會計制度》對收入確認規(guī)定的趨向主觀化、經驗化，而主觀判斷的結果往往因人而異，更何況企業(yè)甚至會為到達某些目的而有意利用這些規(guī)定對收入進行人為調整，這就導致了企業(yè)的會計信息存在失真的可能性。這樣就會對稅收工作產生巨大影響，即：企業(yè)提供的財務會計數(shù)據(jù)是否還具備可依據(jù)性或可參考性?這個影響對所得稅征管尤為明顯。我國的《企業(yè)所得稅暫行條例》及其實施細則中，對應納稅所得額的計算公式就是：應納稅所得額等于企業(yè)會計利潤加減稅收調整工程金額。由于《企業(yè)所得稅暫行條例》及其實施細則中對企業(yè)會計利潤產生基礎——收入僅以列舉法列明了收入的類別，并沒有收入確認的詳細規(guī)定，在實際操作中，除少數(shù)特別的收入類別外，都是根本依照會計的有關規(guī)定進行確認的。因此，企業(yè)就有可能通過利用《企業(yè)會計制度》對收入確認規(guī)定主觀判斷多的特點，人為調整收入進而到達逃避納稅或者滯后納稅的目的。如果要求企業(yè)完全按照稅法規(guī)定另外對收入費用進行核算、計算出應稅利潤的話，這不但會加大企業(yè)的納稅本錢，而且等于將企業(yè)“兩套賬〞的做法合法化了。這使得稅務機關陷入兩難的局面。二、增值稅納稅期遞延的籌劃及會計處理納稅期的遞延也稱延期納稅，即允許企業(yè)在規(guī)定的期限內，分期或延遲繳納稅款。稅款遞延的途徑是很多的。企業(yè)在生產和流通過程中，可根據(jù)國家稅法的有關規(guī)定，作出一些合理的稅收籌劃，盡量地延緩納稅，從而獲得節(jié)稅利益。從上述規(guī)定中我們不難看出，納稅期限最長只有一個月，并且必須在次月十日內繳清稅款。因此，在納稅期限上籌劃余地很小。只有在推遲納稅義務發(fā)生時間上進行籌劃，才能到達延期納稅的目的。要推遲納稅業(yè)務的發(fā)生，關鍵是采取何種結算方式。納稅人普遍采取的方式有以下兩種：賒銷和分期收款方式的籌劃賒銷和分期收款