《中級財務會計》配套教學資料吳學斌主編人民郵電出版社出版《中級財務會計》教案第十一章所有者權益教學目的與要求：通過本章的學習，應了解所有者權益與負債的區(qū)別；明確企業(yè)組織形式及各種企業(yè)組織形式下的所有者權益的構成；掌握實收資本的概念以及實收資本增加和減少的會計核算；掌握其他權益工具會計處理的基本原則和主要賬務處理；掌握資本公積的概念和其他綜合收益的構成以及各自的會計核算；掌握留存收益的概念和構成以及相關的會計處理。本章應關注的主要內容：不同出資方式下實收資本及其增減業(yè)務的核算方法；資本溢價和其他資本公積的核算；盈余公積的提取和使用的核算方法；未分配利潤的核算方法；理解直接計入所有者權益的利得和損失。本章重點、難點：本章重點內容：我國企業(yè)組織形式及其所有者權益的構成；實收資本、資本公積以及留存收益的會計處理。本章難點內容：其他資本公積的核算；所有者權益的利得和損失。教學方式：采用多媒體教學，電子課件演示，課堂練習和案例分析等。課時分配：2課時。本章主要參考資料：《企業(yè)會計準則——基本準則》《企業(yè)會計準則——應用指南》《中級會計實務》全國會計專業(yè)技術輔導教材《初級會計實務》全國會計專業(yè)技術輔導教材財政部指定CPA考試《會計》教材教學環(huán)節(jié)設計：課程導入：我國對注冊資本制度的維護主要是通過驗資實現的。驗資分為設立驗資、年檢驗資、變更驗資。設立驗資是資本確定原則、資本法定原則的保障；年檢驗資是資本維持、資本不變原則的保障；變更驗資是資本不變原則的保障。作為一種管制行為的“驗資”所面臨的最大挑戰(zhàn)是股東出資不實，麥科特欺詐上市案就是一個典型的虛假出資案例。案例：2000年7月21日，麥科特光電股份有限公司在深圳證券交易所發(fā)行股票，并于8月7日上市；當年11月，中國證監(jiān)會對麥科特利潤虛假問題立案調查。調查結果表明，該公司通過偽造進口設備融資租賃合同，虛構固定資產9074萬港元；采用偽造材料和產品的購銷合同、虛開進出口發(fā)票、偽造海關印章等手段，虛構收入30118萬港元，虛構成本20798萬港元，虛構利潤9320萬港元，其中1997年虛構利潤4164萬港元，1998年虛構利潤3825萬港元，1999年虛構利潤1331萬港元；為達到上市規(guī)模，將虛構利潤9000多萬港元轉為實收資本，并且倒制會計憑證、會計報表，隱匿或者故意銷毀依法應當保存的會計憑證。請同學們分析我國對注冊資本制度的維護是通過什么方式實現的？資本對公司法人所有權以及股權的雙重關系體現在何處？提問抽答：所有者權益與資產、負債要素的關系是什么？公司的組織形式有哪些？歸納總結：所有者權益及其特征；所有者權益的構成；不同企業(yè)組織形式投入資本的核算；資本公積及其構成內容；盈余公積的構成及其會計處理特點；企業(yè)發(fā)生虧損及其彌補的會計處理。能力培養(yǎng)提示：通過本章的學習，培養(yǎng)學生分析具體問題的能力，能夠針對實務中可能發(fā)生的各種情況，依據實收資本、資本公積確認的原則和條件進行判斷分析，確定企業(yè)應確認的所有者權益金額。第一節(jié)所有者權益概述所有者權益是指企業(yè)資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益，它代表企業(yè)投資人即所有者對企業(yè)凈資產的所有權。所謂凈資產，是指企業(yè)全部資產減去全部負債后的余額，用公式表示為：資產?負債=所有者權益。一、所有者權益與負債的區(qū)別企業(yè)的全部資產是由債權人和投資者提供的，因而債權人和投資者對企業(yè)的資產均具有要求權，債權人的要求權稱為負債，投資者的要求權稱為所有者權益。負債和所有者權益存在著明顯的區(qū)別。（1）對凈資產的要求權。所有者權益是投資者投入資本及其運用后產生的盈余（或虧損），它體現了投資者對企業(yè)凈資產的所有權。負債是企業(yè)在經營活動或其他事項中發(fā)生的債務，它體現了債權人對企業(yè)資產的索償權。（2）對資產的要求權的優(yōu)先級。債權人的要求權優(yōu)先于投資者，投資者只有在企業(yè)滿足了債權人對資產的要求權以后，才能對剩余資產擁有要求權。（3）經營決策及盈利分配。投資者有權參與企業(yè)的經營決策及盈利分配；債權人只享有到期收回本金及利息的權利，無權過問企業(yè)的經營活動，也無權分享企業(yè)的盈利。（4）償還期限和金額。負債必須按約定的日期償還；所有者權益沒有固定的償還期限和金額。二、企業(yè)組織形式及所有者權益的構成我國現有的企業(yè)組織形式包括非公司制企業(yè)和公司制企業(yè)，前者有個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)，后者包括有限責任公司和股份有限公司，國有獨資公司是一種特殊的有限責任公司。（一）非公司制企業(yè)1．個人獨資企業(yè)由于個人獨資企業(yè)的特點，其所有者權益可簡化核算，只設一個“業(yè)主資本”賬戶即可。2．合伙企業(yè)合伙企業(yè)同個人獨資企業(yè)一樣，其所有者權益可只設一個“業(yè)主資本”賬戶，下面按合伙人設明細賬分別進行核算。公司制企業(yè)1．有限責任公司2．股份有限公司3．國有獨資公司根據公司制企業(yè)的特點，其所有者權益劃分為實收資本（股份公司為股本）、其他權益工具、資本公積、其他綜合收益、盈余公積和未分配利潤來進行核算。第二節(jié)實收資本和其他權益工具一、實收資本概述實收資本是指由投資者投入資本形成的企業(yè)法定資本的價值。在股份有限公司，實收資本表現為公司實際發(fā)行的股票面值總額，一般稱為股本。企業(yè)在設立時向公司登記機關登記的資本總額即企業(yè)的注冊資本。注冊資本是企業(yè)的法定資本，是企業(yè)承擔民事責任的財力保證。有限責任公司的注冊資本為在公司登記機關登記的全體股東認繳的出資額。股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產權、土地使用權等可以用貨幣估價并可以依法轉讓的非貨幣性資產作價出資。股份有限公司的設立有兩種方式，即發(fā)起式和募集式。采取發(fā)起式設立的，注冊資本為在公司登記機關登記的全體發(fā)起人認購的股本總額。在發(fā)起人認購的股份繳足前，不得向他人募集股份。采取募集式設立的，注冊資本為在公司登記機關登記的實收股本總額，且發(fā)起人認購的股份不得少于公司設立時應發(fā)行股份總數的35%。二、實收資本的核算非股份制企業(yè)對投資者投入資本的核算：核算設置“實收資本”賬戶，為所有者權益類賬戶。貸方反映實際收到投資者繳付的資本，借方反映按法定程序減資時減少的注冊資本，貸方余額表示實收資本總額。本科目按照投資者進行明細核算。股份制企業(yè)對股東投入資本的核算：核算設置“股本”賬戶，為所有者權益類賬戶。貸方登記公司按核定的股份總額發(fā)行的股票面值總額，借方登記依法批準減少的股本數額，貸方余額表示公司所擁有的股本總額。本科目按照投資者進行明細核算。（一）實收資本增加的核算1．投入資本的核算投入資本的形式包括貨幣投資、實物資產投資和無形資產投資等，不同的投資形式下，確定投入資產入賬價值的方式也不一樣。（1）接受貨幣投資。在非股份制企業(yè)，收到投資者投入的貨幣資產時，按實際收到的金額，借記“銀行存款”賬戶，貸記“實收資本”賬戶。（2）接受非貨幣性資產投資。企業(yè)接受投資者以存貨、固定資產、無形資產等非貨幣性資產進行投資時，應按投資合同或協(xié)議約定的價值確定其入賬價值（約定價值不公允的除外），借記“原材料”“固定資產”“無形資產”等賬戶；按投入資本在注冊資本或股本中所占的份額，貸記“實收資本”賬戶或“股本”賬戶；如借貸方有差額，則將差額記入“資本公積”賬戶。2．追加投資的核算當投資人追加投資時，按投資合同或協(xié)議約定的投入資產價值，借記“銀行存款”“原材料”“固定資產”“無形資產”等賬戶，貸記“實收資本”或“股本”賬戶；投資人出資額超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分，記入“資本公積”賬戶。3．資本公積或盈余公積轉增資本的核算資本公積或盈余公積轉增資本時，應按照原投資者的出資比例相應增加各投資者的股權。企業(yè)收到的投資者出資超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分，作為資本溢價或股本溢價，在“資本公積”賬戶核算。（二）實收資本減少的核算企業(yè)實收資本減少的原因一般包括以下幾種：一是資本過剩；二是企業(yè)發(fā)生重大虧損而減少實收資本；三是因企業(yè)發(fā)展需要而調節(jié)資本結構。企業(yè)因資本過剩而減資一般要發(fā)還股款，有限責任公司和一般企業(yè)發(fā)還投資比較簡單：借：實收資本貸：庫存現金、銀行存款等股份有限公司采用收購本企業(yè)股票方式減資的，應通過“庫存股”科目核算回購股份的金額?；刭彵竟竟煞輹r，按實際支付的價款，借記“庫存股”科目，貸記“銀行存款”科目；減資時（注銷股份時），按股票面值和注銷股數計算的股票面值總額，借記“股本”科目，按注銷庫存股的賬面余額，貸記“庫存股”科目。如果回購股票支付的價款高于股票面值總額（溢價回購），按其差額，借記“資本公積——股本溢價”科目，股本溢價不足沖減的，應借記“盈余公積”“利潤分配——未分配利潤”科目；如果回購股票支付的價款低于股票面值總額（折價回購），應按股票面值總額，借記“股本”科目，按所注銷的庫存股賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目。三、其他權益工具（一）其他權益工具會計處理的基本原則權益工具是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產中剩余權益的合同。最典型的權益工具是企業(yè)發(fā)行的普通股。除普通股（作為實收資本或股本）以外的優(yōu)先股、永續(xù)債、可轉換公司債券等金融工具，應根據企業(yè)所發(fā)行金融工具的合同條款及其所反映的經濟實質而非僅以法律形式，結合金融負債和權益工具的定義，在初始確認時將該金融工具或其組成部分分類為金融負債或權益工具（作為其他權益工具）。（二）科目設置金融工具發(fā)行方應當設置下列會計科目進行會計核算。（1）金融負債工具，通過“應付債券”科目核算?！皯秱笨颇繎敯凑瞻l(fā)行的金融工具種類進行明細核算，并在各類工具中按“面值”“利息調整”“應計利息”設置明細賬。（2）除普通股以外的歸類為權益工具的各種金融工具，通過“其他權益工具”科目核算。“其他權益工具”科目應按發(fā)行金融工具的種類進行明細核算。（三）主要賬務處理見教材第三節(jié)資本公積和其他綜合收益一、資本公積資本公積是企業(yè)收到投資者的超出其在企業(yè)注冊資本（或股本）中所占份額的投資，以及直接計入所有者權益的利得和損失等。（1）資本公積≠實收資本：實收資本與注冊資本相一致，資本公積主要來源于資本溢價（或股本溢價）以及直接計入所有者權益的利得和損失等，由所有投資者共同享有。（2）資本公積≠盈余公積：資本公積的形成與企業(yè)的凈利潤無關；盈余公積是從凈利潤中提取的積累。為了反映資本公積的增減變動情況，應設置“資本公積”賬戶。該賬戶下面應當設置“資本（或股本）溢價”“其他資本公積”明細賬戶分別進行核算。（一）資本（或股本）溢價的核算1．資本溢價資本溢價是指投資者的出資額大于其在企業(yè)注冊資本中所占份額的差額。一般來說，在企業(yè)創(chuàng)立時，投資者按照其在企業(yè)注冊資本中所占的份額出資，出資者認繳的出資額全部記入“實收資本”賬戶，不會出現資本溢價。但在企業(yè)重組或有新的投資者加入時，為了維護原有投資者的權益，新加入的投資者的出資額往往會大于其在企業(yè)注冊資本中所占的份額。主要有以下原因。（1）新股東出資時與原股東出資時的資本利潤率不同。（2）新股東出資時，原始股東的出資額與其實際占有的資本額不同。企業(yè)收到新加入的投資者的出資額時，根據其在注冊資本中所占的份額，貸記“實收資本”賬戶；大于其在注冊資本中所占份額的部分，記入“資本公積——資本溢價”賬戶。2．股本溢價股份有限公司是以發(fā)行股票的方式籌集股本，由于股東按其所持企業(yè)股份享有權利和承擔義務，為了反映和便于計算各股東所持股份所占企業(yè)全部股本的比例，企業(yè)的股本總額應按股票的面值與股份總數的乘積計算。在股票溢價發(fā)行的情況下，作為股本入賬的金額也只能按面值計算，超出股票面值的溢價收入記入“資本公積——股本溢價”賬戶。發(fā)行股票相關的手續(xù)費、傭金等交易費用，如果是溢價發(fā)行股票，應從溢價收入中扣除；平價發(fā)行股票或溢價收入不足以抵扣發(fā)行費用的，應將不足抵扣的部分沖減盈余公積和未分配利潤。（二）其他資本公積的核算其他資本公積是指除資本溢價（或股本溢價）項目以外所形成的資本公積，其中主要包括直接計入所有者權益的利得和損失。（1）采用權益法核算的長期股權投資。長期股權投資采用權益法核算，被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的所有者權益的其他變動，投資企業(yè)按持股比例計算應享有的份額，借記或貸記“長期股權投資—其他權益變動”科目，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。處置采用權益法核算的長期股權投資，還應結轉原計入資本公積的相關金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。（2）以權益結算的股份支付。以權益結算的股份支付換取職工或其他方提供服務的，應按照確定的金額，記入“管理費用”等科目，同時增加資本公積（其他資本公積）。在行權日，應按實際行權的權益工具數量計算確定的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按計入實收資本或股本的金額，貸記“實收資本”或“股本”科目，并將其差額記入“資本公積——資本溢價”或“資本公積——股本溢價”科目。二、其他綜合收益其他綜合收益，是指企業(yè)根據會計準則規(guī)定未在當期損益中確認的各項利得和損失。包括以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益和以后會計期間滿足規(guī)定條件時將重分類進損益的其他綜合收益兩類。（1）以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益項目，主要包括重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產導致的變動、按照權益法核算的在被投資單位重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產導致的變動而使投資企業(yè)按持股比例所享有的份額，以及指定為其他權益工具投資的金融資產因公允價值變動形成的其他綜合收益。（2）以后會計期間在滿足規(guī)定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目，主要包括按照權益法核算的被投資單位實現的其他綜合收益中投資企業(yè)按持股比例所享有的份額、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產因公允價值變動形成的利得或損失、金融資產重分類中按規(guī)定將原計入其他綜合收益的利得或損失轉入當期損益的部分、存貨或自用房地產轉換為投資性房地產形成的其他綜合收益、其他債權投資信用減值準備、現金流量套期工具產生的利得或損失中屬于有效套期的部分、外幣財務報表折算差額等。第四節(jié)留存收益一、留存收益概述留存收益是指企業(yè)從歷年實現的利潤中提取或形成的留存于企業(yè)的內部積累，包括盈余公積和末分配利潤。二、留存收益的構成留存收益包括盈余公積和未分配利潤兩大類。盈余公積屬于已撥定的留存收益，而未分配利潤屬于未撥定的留存收益。盈余公積是指按照國家有關規(guī)定從凈利潤中提取的各種積累資金。公司制企業(yè)的盈余公積分為法定盈余公積和任意盈余公積。法定盈余公積是指企業(yè)按規(guī)定的比例從凈利潤中提取的盈余公積。公司制企業(yè)的法定盈余公積按照稅后利潤的10%提取，當法定盈余公積累計金額達到企業(yè)注冊資本的50%時，可以不再提取。任意盈余公積是企業(yè)出于實際需要從稅后利潤中提取的一部分積累資金。任意