上市公司內(nèi)部控制信息披露相關(guān)問題研究摘要隨著我國經(jīng)濟發(fā)展水平的提高，經(jīng)濟市場對于上市公司多角度的信息需求使內(nèi)部控制信息披露受到了人們的關(guān)注，但相應(yīng)的問題也隨之暴露，相關(guān)理論的滯后、各方的不重視等問題導(dǎo)致內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量低下，難以產(chǎn)生實際效果。對于高質(zhì)量內(nèi)部控制信息披露的需求與發(fā)展嚴重滯后的現(xiàn)狀，使內(nèi)部控制信息披露的完善與發(fā)展勢在必行。問題出現(xiàn)的背后是各方因素的相互影響，長期以來已經(jīng)形成的認識和市場氛圍導(dǎo)致其發(fā)展受到了嚴重的阻礙。為了更深入的探究內(nèi)部控制信息披露問題，本文對內(nèi)部控制信息披露的問題進行整理總結(jié)，并探尋其出現(xiàn)的原因，給出對應(yīng)的解決措施。關(guān)鍵詞上市公司內(nèi)部控制信息披露目錄69991緒論 緒論1.1研究背景與研究意義1.1.1研究背景自2001年美國安然、世通、富士施樂等連續(xù)的會計事故出現(xiàn)之后，上市公司的內(nèi)部控制問題才真正走入了大眾視野，巨大的誠信危機籠罩著美國乃至整個國際社會，為了挽救資本市場和建立民眾信心，美國在本世紀初針對上市公司的內(nèi)部控制體系，頒布了要求上市公司明確做出內(nèi)部控制報告的《SOX法案》，由此上市公司才進入到內(nèi)部控制信息披露的時代。我國受其影響在2008年由內(nèi)部控制標準委員會正式發(fā)布了《內(nèi)部控制基本規(guī)范》，由于經(jīng)驗不足和國際趨同的考慮，《規(guī)范》主體沿用了美國COSO發(fā)布的《內(nèi)部控制—整合框架》（COSO框架），依舊圍繞著控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息的溝通與交流和對環(huán)境的監(jiān)控五個方面進行內(nèi)控體系的構(gòu)建，并明確了內(nèi)部控制信息披露的兩個目標是提高企業(yè)風(fēng)險抵御能力和經(jīng)營管理能力，但還并未強制要求公司進行內(nèi)部控制信息披露，也還并未真正引起國內(nèi)公司和投資者的重視；直到2010年4月由五部委聯(lián)合出臺了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，其強制要求企業(yè)搭建內(nèi)部控制體系并進行內(nèi)部控制信息披露，2012年對在上交所和深交所上市的所有企業(yè)強制執(zhí)行[1]，《配套指引》的出臺使得我國的內(nèi)部控制法律體系初步完善，內(nèi)部控制信息披露也成為了上市公司必不可少的一部分。內(nèi)部控制信息披露是企業(yè)根據(jù)自身信息評價標準，對于企業(yè)內(nèi)部控制信息的完整性、合理性和有效性三個方面進行評價，再以報告的形式發(fā)表評論意見[2]，其中根據(jù)COSO框架對五個方面進行評價，并給出對應(yīng)的缺陷認定和整改情況；內(nèi)部控制信息的披露可以為信息使用者提供財務(wù)信息外的其他公司信息，同時也可以給公司領(lǐng)導(dǎo)者對于公司相關(guān)制度的完善和改進提供重要的信息，是上市公司除財務(wù)報表外的另一重要信息來源。1.1.2研究意義內(nèi)部控制自我評價的執(zhí)行，一方面是企業(yè)自檢的過程，能夠發(fā)現(xiàn)自身的問題或優(yōu)化自身架構(gòu)，另一方面是為處于巨大信息差環(huán)境下的投資者能夠?qū)τ谄髽I(yè)內(nèi)部情況有一個具體的認知和衡量，以此提高投資者信心，同時保護投資者權(quán)益；但近年來我國上市公司數(shù)量規(guī)模迅速擴張，經(jīng)濟發(fā)展也十分迅速，公司并未對內(nèi)部控制特別重視，關(guān)注重心基本放在公司的財務(wù)數(shù)據(jù)上，而且由于國內(nèi)外經(jīng)濟體制和公司結(jié)構(gòu)的差異，先前引進的國外經(jīng)驗與中國國情并不相匹配，加上上市公司對于內(nèi)部控制體系的建立重視程度不高，國內(nèi)內(nèi)部控制信息披露的發(fā)展緩慢，同時對應(yīng)的問題也相繼出現(xiàn)，與中國國情更為匹配的制度也等待被發(fā)掘。同時，由于《配套指引》只是對于內(nèi)部控制披露內(nèi)容進行要求，但并沒有統(tǒng)一的量化指標，企業(yè)內(nèi)部評價標準由企業(yè)自行決定，雖然都符合相關(guān)規(guī)定，但也導(dǎo)致信息披露的質(zhì)量參差不齊，信息披露的目的也就很難達到。公司內(nèi)部控制體系的建立和自我評價信息披露的完善和發(fā)展本應(yīng)該得到一個雙贏的結(jié)果，但由于企業(yè)態(tài)度和經(jīng)濟體質(zhì)的問題使其并未達到預(yù)想的效果，所以找到相對應(yīng)的問題，并探討解決方案勢在必行。1.2國內(nèi)外研究現(xiàn)狀自SOX法案頒布以來，內(nèi)部控制信息進入強制披露階段，國外研究成果更多的集中在信息披露的成本效益和內(nèi)部控制信息披露的影響因素等幾個方面[3],我國在2012年《配套指引》發(fā)布之后，也進入到了強制披露的階段，也為國內(nèi)學(xué)者提供了相關(guān)數(shù)據(jù)，近年來在內(nèi)部控制信息披露與相關(guān)因素的關(guān)系、我國內(nèi)部控制信息披露的相關(guān)缺陷等多方面的研究也有了長足的發(fā)展。本部分結(jié)合國內(nèi)外研究成果，對內(nèi)部控制信息披露的影響因素，內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)存問題和相關(guān)解決措施的觀點進行綜述，以期為接下來的理論研究提供支撐。1.2.1內(nèi)部控制信息披露影響因素研究McMullen（1996）通過對內(nèi)部控制評價報告與財務(wù)報告披露之間的關(guān)系進行探究，從而得到了是否披露內(nèi)控報告和財務(wù)報告的質(zhì)量有直接的相關(guān)關(guān)系的結(jié)論，這一結(jié)論在小規(guī)模的企業(yè)中體現(xiàn)的更加明顯[4];Johnstone（2011）研究證明，公司高層人員與公司組織的更替頻次越低，企業(yè)對于內(nèi)控重大缺陷的披露越少[5]。余宗海，丁璐，謝璇，吳艷玲（2013）認為內(nèi)控信息披露的質(zhì)量越高，市場反響更為明顯，高質(zhì)量的內(nèi)控信息披露能夠有效的提高投資者對公司財務(wù)信息的信任度，更有利于公司會計信息發(fā)揮輔助決策的作用[6]。車響午與彭正銀（2016）實證探究了公司治理環(huán)境與內(nèi)部控制信息披露之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)市場化程度、法律環(huán)境和政府行政管理能力對企業(yè)內(nèi)部控制信息披露產(chǎn)生正向影響，市場化程度越高、法律環(huán)境越好、政府行政能力強的地區(qū)的上市公司越有可能披露高水平的內(nèi)部控制信息[7]。王凱亮，崔智敏（2019）實證探究了內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量與企業(yè)價值之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)我國上市公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量與企業(yè)價值之間有顯著的正相關(guān)關(guān)系，企業(yè)為了有效的提高自身價值就需要加大對內(nèi)部控制體系的建立，關(guān)注內(nèi)部控制信息披露的有效性，保證內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量[8]。劉娜（2019）從高管視角以2015-2016我國A股上市公司作為研究對象對內(nèi)部控制信息披露與高管背景、高管薪酬等因素相關(guān)性進行研究，發(fā)現(xiàn)高管平均任期、高管持股比例、董事長與總經(jīng)理兼任情況等因素與內(nèi)部控制信息披露合規(guī)性顯著負相關(guān)，說明高管與公司利益關(guān)系的大小和經(jīng)驗對于公司內(nèi)部控制信息的質(zhì)量都有較大的影響[9]。從多方對于內(nèi)控制信息披露相關(guān)影響因素進行的研究可以發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制信息披露與企業(yè)得各個方面都有很強的相關(guān)關(guān)系，建立起良好的內(nèi)部控制體系，保證內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量，不僅僅能夠提高市場認可度，同時能夠更好地監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部情況，帶動企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的整體發(fā)展。1.2.2內(nèi)部控制信息披露問題研究劉桔林，趙枚輝（2017）根據(jù)2015年滬深內(nèi)部控制信息披露的情況得出，由于監(jiān)管、方多頭管理，缺少嚴格的規(guī)范，披露規(guī)范不一致等問題造成了披露的形式化嚴重，也就出現(xiàn)了披露信息避實就虛，某種程度上證明了上市公司內(nèi)部控制信息造假的可能性[10]。許寧寧（2019）以2012-2015年存在內(nèi)部控制重大缺陷的上市公司為研究樣本，在已存在重大缺陷的情況下，考察管理層過度自信和短視等認知偏差對內(nèi)部控制信息披露行為選擇的影響，在研究時發(fā)現(xiàn)我國上市公司還普遍存在隱瞞內(nèi)部控制重大缺陷或降低重大缺陷嚴重程度的行為選擇，影響內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量，使得信息真實性受到影響，也就降低了內(nèi)部控制評價報告的決策價值[11]。張黎焱（2019）通過對電影上市公司內(nèi)部控制信息披露的情況進行研究后發(fā)現(xiàn)，存在披露信息主動性不強，披露內(nèi)控信息不規(guī)范，披露內(nèi)控缺陷及整改措施流于形式等重大內(nèi)部控制信息披露問題，有的公司因為經(jīng)營狀況的原因，不愿意過多披露企業(yè)的信息，以免損傷企業(yè)在資本市場的聲譽，影響投資者信心。但缺陷往往是越遮遮掩掩，越容易帶來負面影響[12]。安萌璐（2021）通過對青島市和無錫市112家上市公司的研究發(fā)現(xiàn)，所有公司雖都單獨通過內(nèi)部控制自我評價年度報告進行披露，但報告的構(gòu)成內(nèi)容無統(tǒng)一格式，較為碎片化，形式大于實質(zhì)。大多數(shù)公司只是選擇性地披露自己傾向于披露的信息，存在避重就輕問題[13]。劉海蘭（2021）在對上市公司相關(guān)因素時提出在現(xiàn)代企業(yè)制度下，我國推行公司的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離，形成所有者和經(jīng)營者之間的委托代理關(guān)系。所有者選擇聘請經(jīng)營者代替自己管理公司的經(jīng)營活動。然而，兩者所追求的目標是不一致的，經(jīng)營者在權(quán)力和信息不對等的情況下，容易產(chǎn)生“道德風(fēng)險”和“逆向選擇”[14]。整合相關(guān)問題不難發(fā)現(xiàn)，由于我國的內(nèi)部控制研究起步較晚，理論的缺失和發(fā)展進度較為緩慢，從而導(dǎo)致很多問題得不到及時有效的解決，同時對于內(nèi)部控制的錯誤認知也導(dǎo)致各上市公司內(nèi)部控制信息披露一直不能受到重視，大部分的公司只是流于表面的應(yīng)付；同時相關(guān)政策規(guī)范不完整也導(dǎo)致信息披露標準不統(tǒng)一，內(nèi)部控制自我評價報告的質(zhì)量缺乏制度的支撐，信息披露的效果也就難以保證。1.2.3內(nèi)部控制信息披露問題解決措施研究許瑜，馮均科（2020）為探尋更合理的內(nèi)部控制評價體系，以更符合內(nèi)部控制制度設(shè)置動因的"目標觀"為導(dǎo)向,結(jié)合我國資本市場和上市公司的特點構(gòu)建更優(yōu)的內(nèi)部控制評價指標體系,為更合理地衡量內(nèi)部控制有效性提供理論支持,對于我國內(nèi)部控制評價體系的完善和理論建設(shè)提供了新的思考方向[15]。李瑩，吳妍（2020）提出從公司角度需要提高內(nèi)部控制信息披露的完整性、規(guī)范性和及時性進行優(yōu)化，從政策方面需要提高政策權(quán)威性，加大懲罰力度，同時給予外部監(jiān)察機構(gòu)相對更大的權(quán)力；最后需要提高第三方會計師審計效率，加強第三方機構(gòu)獨立性[16]。許寧寧（2021）探究公司高管隱瞞內(nèi)部控制重大缺陷的問題，針對公司角度給出相應(yīng)的整改意見，要重視內(nèi)部控制等非財務(wù)指標對高管薪酬的影響；重視高管誠信義務(wù)在薪酬契約中的基礎(chǔ)性作用；完善公司治理機制以合理配置管理層權(quán)力，有效定制薪酬契約；完善獨立董事制度以強化內(nèi)部人權(quán)力制衡；著重強調(diào)需要更明確的劃分公司高管的權(quán)力與義務(wù)，從而減少其對于內(nèi)部控制信息披露風(fēng)險的影響[17]。李洋（2021）提出需要規(guī)范信息披露格式，需要監(jiān)管機構(gòu)對先前出臺的大量內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范資料進行整合并制定統(tǒng)一標準和規(guī)范，避免上市公司因報告格式混亂不按標準披露的問題出現(xiàn)，同時需要明確信息披露的追責(zé)體系，不能僅僅依靠外部監(jiān)管，依舊需要提升公司內(nèi)部監(jiān)察制度[18]。上市公司內(nèi)部控制信息披露的現(xiàn)存問題還較多，且都有待解決，學(xué)者門也是從多個角度給出了解決意見，其中內(nèi)部控制自我評價體系的建設(shè)是較為關(guān)鍵的部分，國外理論中國化的過程尚未完成，此過程中需要上市公司、相關(guān)鎮(zhèn)府部門、第三方監(jiān)察機構(gòu)乃至外部信息使用者的共同努力才能完成，提高上市公式對于內(nèi)部控制信息披露的認識層次也是一個較為迫切的問題；通過對公司權(quán)力義務(wù)的劃分，各部門職能的細化和內(nèi)部監(jiān)督體系的完善，從公司內(nèi)部改善問題；鎮(zhèn)府規(guī)范相應(yīng)制度，統(tǒng)一標準，加強對于內(nèi)部控制信息披露的重視程度和懲罰力度；外部信息使用者也需要提高對于公司內(nèi)部控制信息披露的重視程度，一方面能夠減少信息差帶來的不公平現(xiàn)象，另一方面反作用與上市公司，督促提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量。1.3研究思路與主要內(nèi)容1.3.1研究思路本文研究圍繞上市公司內(nèi)部控制信息披露的相關(guān)問題，尋其原因并給出解決措施，主要分為四個部分：第一份為緒論，主要針對內(nèi)部控制信息披露相關(guān)問題的研究背景和研究意義、國內(nèi)外研究現(xiàn)狀和本文的研究思路和研究內(nèi)容進行描述。第二部分為內(nèi)部控制重要性概述，說明內(nèi)控制信息披露相關(guān)概念并對其重要性和質(zhì)量提升價值進行概述。第三部分根據(jù)我國上市公司內(nèi)部控制披露情況，對上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)存問題進行總結(jié)并探尋問題出現(xiàn)的原因。第四部分對解決上市公司內(nèi)部控制披露問題提出可行性的建議。1.3.2主要內(nèi)容本文首先根據(jù)國內(nèi)外研究情況，結(jié)合內(nèi)部控制信息披露的相關(guān)概念對其重要性和披露質(zhì)量上升的價值進行概述，再根據(jù)國內(nèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露的基本情況和缺陷披露情況，分析我國上市公司信息披露存在的問題。最后綜合我國國情和相關(guān)法律法規(guī)探尋問題出現(xiàn)的原因并針對相應(yīng)問題提出可行性建議。2內(nèi)部控制信息披露概述2.1內(nèi)部控制信息披露相關(guān)概念2.1.1內(nèi)部控制是指公司為了實現(xiàn)經(jīng)營目標，保護資產(chǎn)的安全完整、會計信息資料的正確可靠；保證經(jīng)營活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性而在公司內(nèi)部采取的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃、評價和控制的一系列方法、手段和措施的總稱。隨著經(jīng)濟活動的不斷發(fā)展和復(fù)雜化，公司對于內(nèi)部管理活動的效率有了更高的要求，也就演變出了近代的內(nèi)部控制系統(tǒng)，現(xiàn)有的內(nèi)部控制系統(tǒng)的架構(gòu)基本都是參考COSO框架，圍繞著控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息溝通與交流和對環(huán)境的監(jiān)控五個方面對公司內(nèi)部運營情況進行控制和評價，以此來輔助決策和完善公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)。2.1.2內(nèi)部控制信息披露是企業(yè)信息披露不可或缺的一部分，基本內(nèi)容為企業(yè)根據(jù)內(nèi)部控制評價標準對企業(yè)內(nèi)部控制體系的有效性、完整性和合理性進行評價，再以報告的形式進行披露，其包括企業(yè)有無內(nèi)部控制分險、風(fēng)險大小及相應(yīng)解決方案，并附帶評價意見，能讓信息外部使用者了解企業(yè)內(nèi)部運營情況，更多方面的獲得企業(yè)信息，減少信息差帶來的投資分險，同時企業(yè)高管也能更好的了解內(nèi)部情況以此來做出相應(yīng)調(diào)整；內(nèi)部控制信息強制性披露起源于美國安然事件后《SOX法案》的頒布，我國受其影響后在2008年和2010年頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，強制要求上市公司以報告形式披露內(nèi)部控制情況2.2內(nèi)部控制信息披露重要性隨著經(jīng)濟活動日益復(fù)雜，經(jīng)濟活動越發(fā)頻繁和企業(yè)體量的增大，企業(yè)內(nèi)部控制體系的建立變得越來越重要，同時隨著聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展，對于信息流通速度的要求也越來越高，內(nèi)部控制問題反饋不夠及時會導(dǎo)致的經(jīng)濟損失也相應(yīng)的增加了。內(nèi)部控制信息披露作為內(nèi)部控制體系成果的體現(xiàn)方式，是內(nèi)部控制內(nèi)容信息化的過程，是內(nèi)部控制與信息使用者的銜接方式。對于企業(yè)管理者而言，內(nèi)部控制信息披露能夠讓其更全面更具體的發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題，能夠輔助其調(diào)整公司策略，及時精準的發(fā)現(xiàn)問題為及時解決問題提供了信息基礎(chǔ)。而對于信息的外部使用者，內(nèi)部控制信息披露為其提供了除公司財務(wù)信息之外的經(jīng)營信息，可以用于判斷公司經(jīng)營狀況和可持續(xù)發(fā)展能力，在其做投資決策時提供重要的信息支持。2.3內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量提升的價值一個完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)為企業(yè)提供有效的信息反饋和處理機制，而信息的反饋途徑則是內(nèi)部控制信息披露。就企業(yè)自身而言，內(nèi)部控制信息披露銜接了內(nèi)部控制系統(tǒng)與企業(yè)各類經(jīng)營活動，并以信息方式反饋給信息內(nèi)部信息使用者，較高的內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量，首先能通過對經(jīng)營活動的反饋反作用與內(nèi)部控制體系的發(fā)展和完善，從而推動公司整體結(jié)構(gòu)的發(fā)展。其次更好的反饋企業(yè)經(jīng)營活動的信息，也能夠幫助管理者調(diào)整經(jīng)營決策，通過優(yōu)化決策帶來額外的經(jīng)濟效益，最后擁有更優(yōu)質(zhì)的內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量也能提高投資者對于公司的信任度，吸引投資者進行投資。對于信息外部使用者而言，內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的提高，能夠減少其與公司的信息差距，更良好的信息質(zhì)量為投資者提供更完善且有保障的信息，幫助其做出正確的投資決策，增加其投資的信心。如果市場中內(nèi)部控制信息質(zhì)量整體提升能夠更好的活躍市場氛圍，增加社會信任感，吸引更多的資金流入資本市場，活躍市場氛圍。3內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀及問題3.1上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀3.1.1上市公司內(nèi)部控制系信息披露基本情況表3-12016-2020年上市公司內(nèi)部控制信息披露情況年份總數(shù)披露評價報告未披露評價報告數(shù)量占比數(shù)量占比20163227297592.19%2527.81%20173340327498.02%661.98%20183566348997.84%772.16%20193774370698.20%681.80%20204092401198.03%811.97%資料來源：國泰安（CSMAR）數(shù)據(jù)庫由表3-1可知，2016至2020年內(nèi)部控制報告披露的比例基本穩(wěn)定在98%，說明絕大部分能按照規(guī)定披露內(nèi)部控制自評報告，但仍有少部分公司未披露自評報告。上市公司數(shù)量在不斷上升的同時披露比例并沒有隨之增長，說明近年來對于企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的重視程度沒有大的變化，內(nèi)部控制信息披露體系的發(fā)展緩慢。同時高的披露比例只能反映上市公司是否按照規(guī)定執(zhí)行披露任務(wù)，與披露內(nèi)容的質(zhì)量和真實性沒有直接聯(lián)系，并不能說明內(nèi)部控制信息披露的發(fā)展水平。在我國相關(guān)法規(guī)缺失的情況下，信息披露的質(zhì)量難以得到保障，即使有很高的披露比例，提供的信息依舊難以滿足信息使用者的需求。3.1.2上市公司內(nèi)部控制缺陷披露情況表3-22016-2020年上市公司內(nèi)部控制缺陷披露情況年份缺陷總數(shù)重大缺陷重要缺陷一般缺陷數(shù)量占比數(shù)量占比數(shù)量占比20161038383.66%383.66%96292.68%20171210746.12%524.30%108489.58%201813751289.31%755.45%117285.24%201914601339.11%372.53%129088.36%20201497976.48%513.41%134990.11%資料來源：國泰安（CSMAR）數(shù)據(jù)庫由表3-2可知，近五年來的缺陷披露數(shù)量持續(xù)增長，但增長幅度并不大，由于上市公司數(shù)量也在同步增長，說明上市公司內(nèi)部控制信息披露的意愿還有待提高。同時從三類缺陷的披露比例來看，重大缺陷和重要缺陷的披露比例一直很低，基本只占缺陷數(shù)量的10%，而一般缺陷的比重基本穩(wěn)定在90%附近，結(jié)合我國內(nèi)部控制體系的發(fā)展水平，還有很多不完善的地方，說明上市公司對于重大缺陷有隱瞞和包裝的行為。另一方面，政府并未給出統(tǒng)一的評價標準也成為了上述現(xiàn)象出現(xiàn)的一個重要原因。對于內(nèi)部控制缺陷的隱瞞和包裝，使信息披露的真實性受到影響，信息披露的質(zhì)量也受到較大的影響。違背了信息披露降低公司與投資者信息差的目標，降低投資者對公司信任程度的同時，內(nèi)部控制體系建設(shè)對公司產(chǎn)生的積極效果也大打折扣，內(nèi)部控制信息披露難以達到預(yù)期效果。3.1.3內(nèi)部控制缺陷整改披露情況表3-32016-2020年上市公司內(nèi)部控制缺陷整改披露情況年份未披露披露已整改披露部分整改披露未整改數(shù)量占比數(shù)量占比數(shù)量占比數(shù)量占比201668766.18%28427.36%585.59%90.87%201781867.60%30224.96%746.12%161.32%201887563.64%36026.18%1057.64%352.54%201998367.33%33322.81%1137.74%312.12%2020106870.03%34522.62%885.77%241.57%資料來源：國泰安（CSMAR）數(shù)據(jù)庫由表3-3可以看出近年來未披露自身內(nèi)部控制缺陷的公司一直占很大比重，基本維持在67%左右，就2020年的情況來看，未披露內(nèi)部控制缺陷的上市公司高達70%，近五年的數(shù)據(jù)對比發(fā)現(xiàn)未披露的公司數(shù)量與比重都在小幅度的增長，雖然一定程度上受到公司結(jié)構(gòu)越發(fā)完善的影響，但巨大的未披露比重也側(cè)面反映出上市公司對于內(nèi)部控制信息披露的意愿不強烈，大部分公司面對內(nèi)部控制缺陷時選擇隱瞞或調(diào)整標準進行粉飾，存在隱瞞和虛報的情況。從披露后整改情況的數(shù)據(jù)來看，大部分選擇對缺陷進行披露的公司都完成了缺陷的整改，比重維持在24%左右，這部分上市公司對于內(nèi)部控制缺陷的處理較為及時，內(nèi)部控制信息利用率較高。但整體來看所占比重較低，說明內(nèi)部控制信息披露的重視程度依舊較低，整體水平還有待提高。同時還有極少部分的公司在缺陷披露后未進行整改或部分整改，此類公司意識到內(nèi)部控制信息披露的重要性，但付出實際行動，所以付諸實踐推動整體發(fā)展是其重要的前進方向。3.2內(nèi)部控制信息披露問題3.2.1缺乏獨立的內(nèi)部控制信息披露框架我國在內(nèi)部控制發(fā)展初期，由于缺少建構(gòu)內(nèi)部控制信息披露框架的理論和實踐基礎(chǔ)，所有的內(nèi)部控制信息披露理論都是沿用了美國COSO框架的基礎(chǔ)理論，其確實讓我國內(nèi)部控制信息披露體系的建立邁出了艱難的第一步，但當(dāng)時相西方學(xué)習(xí)先進經(jīng)濟理論的背景下，并未考慮到中西方市場環(huán)境和公司結(jié)構(gòu)的巨大差距，導(dǎo)致現(xiàn)今理論框架下的內(nèi)部控制信息披露的效果發(fā)生了偏離，其成本的付出也難以得到對應(yīng)的收益，這也導(dǎo)致了企業(yè)對于內(nèi)部控制信息披露框架完善和發(fā)展的態(tài)度并不積極，使得國內(nèi)的成功經(jīng)驗和實踐土壤長期缺乏，形成一個惡性循環(huán)，但隨著現(xiàn)今對于內(nèi)部控制信息披露的需求增加，更多問題的暴露，框架不適配的問題也就成為了現(xiàn)今急需解決的問題。3.2.2內(nèi)部控制信息披露評價標準不統(tǒng)一自我國進入內(nèi)部控制信息強制披露時代以來，相應(yīng)規(guī)定一直未給出統(tǒng)一的評價標準，各上市公司都根據(jù)自身情況，采用更利于自身的評價標準，通過大量的內(nèi)部控制報告的統(tǒng)計后發(fā)現(xiàn)，對于財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷認定的評價標準就在財務(wù)報告錯報金額大于2%到錯報大于5%之間，非財務(wù)財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷認定標準也是同樣的情況，同時我國上市公司體量差距較大，所以看似較小的數(shù)據(jù)差值背后卻是巨大的金額差，公司可以自主選擇評價標準也就為其掩蓋缺陷提供了機會。與此同時對于缺陷的定性標準大多都帶有很強的主觀性，很難真正的對公司內(nèi)部控制是否有效和有無缺陷做出準確的判斷。3.2.3內(nèi)部控制信息披露流于形式我國上市公司披露的內(nèi)部控制自我評價報告基本只是對《公司發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第21號》中給出框架的套用，看似篇幅較長，但是大部分內(nèi)容用于評價范圍、評價標準的描述上，只是對企業(yè)內(nèi)部控制的基本架構(gòu)進行了介紹，缺少對于其有效性、完整性和合理性的評價。同時對于披露缺陷的展現(xiàn)只是少量篇幅一筆帶過，且絕大部分公司給出的結(jié)論都是無重大缺陷。內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容簡略、不完整，也未對收集的信息進行深入的分析，披露報告無實質(zhì)內(nèi)容，流于形式，這就直接導(dǎo)致我國內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量完全不足，并未達到預(yù)期的使用效果。3.2.4內(nèi)部控制信息披露積極性不強近年來我國經(jīng)濟發(fā)展迅速，經(jīng)濟增長速度迅速，加之市場體系建立的越發(fā)完善，越來越多的人加入到資本市場中，面對巨大的經(jīng)濟利益和迅速的現(xiàn)金流，市場內(nèi)部也越發(fā)看重即時的經(jīng)濟收益，經(jīng)營者利用其信息的優(yōu)勢地位，盡力營造經(jīng)營良好，收益巨大的外在形象，用以獲取投資者的信任，內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容與企業(yè)內(nèi)部運營情況有巨大關(guān)聯(lián)，在內(nèi)部控制體系還存在缺陷的現(xiàn)狀下，披露的質(zhì)量越細致完整，經(jīng)營問題暴露的風(fēng)險也就會越大，這與追求更大化收益的目標不一致，所以經(jīng)營者選擇避重就輕，盡量維持自身外在形象。同時投資者更是追求著收益的最大化，關(guān)注重心偏向于企業(yè)的盈利能力和財務(wù)狀況，也就忽略了內(nèi)部控制信息披露這一重要的信息來源，更是加劇了企業(yè)披露不積極的情況。3.2.5缺乏有效的外部監(jiān)管因為相關(guān)規(guī)定只是要求企業(yè)對內(nèi)部控制體系進行評價，并未給出相應(yīng)的懲罰措施，也未界定相關(guān)的法律責(zé)任，注冊會計師在給出評價意見和進行缺陷認定的過程中幾乎沒有受到外部制約，在監(jiān)管缺失且行為成本極低的情況下，注冊會計師可以低成本的幫助企業(yè)粉飾相關(guān)信息，以此來獲取更高的經(jīng)濟收入，直接導(dǎo)致內(nèi)部控制信息披露失真，信息披露質(zhì)量下滑等問題的出現(xiàn)。信息使用者由于信息差，只能接受粉飾后的披露信息，缺乏真實數(shù)據(jù)也就難以對于其真假、質(zhì)量高低進行評價和監(jiān)督，僅僅停留于是否進行披露的階段對于其監(jiān)管力度幾乎為零。4內(nèi)部控制信息披露問題成因及解決措施4.1內(nèi)部控制信息披露問題成因4.1.1內(nèi)部控制信息披露理論發(fā)展滯后就內(nèi)部控制信息披露發(fā)展時間來看，國外COSO委員會早在1992年發(fā)布的《內(nèi)部控制整合框架》中就已經(jīng)構(gòu)建出了相對完善的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)體系，隨后美國政府在2002年頒布《SOX法案》也就代表著西方內(nèi)部控制信息披露的體系初步建成，而且因為其理論來源是大量的實證支持，所以能夠適應(yīng)于其公司的發(fā)展，在實踐運用過程中又有大量的數(shù)據(jù)為其發(fā)展提供有力的支撐，長時間的發(fā)展和完善使得西方內(nèi)部控制理論研究完全領(lǐng)先于國內(nèi)研究。反觀國內(nèi)的理論發(fā)展，從2008年《內(nèi)部控制基本規(guī)范》的發(fā)布才開始進入人們的視野，更是在2010年《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》頒布到2012年要求上市公司強制執(zhí)行后才得到了各上市公司和學(xué)者們的重視，由于其起步較晚，發(fā)展初期的理論基本照搬西方的理論結(jié)果，又缺乏實踐基礎(chǔ)的支撐，所以國內(nèi)內(nèi)部控制信息披露理論體系的研究一直都相對滯后。同時當(dāng)時中國又處于經(jīng)濟發(fā)展的重要時期，企業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型等都在發(fā)展的重要階段，人們的關(guān)注重點并未放在其上，公司發(fā)展也都以經(jīng)濟發(fā)展為第一位，各方的不重視也成為了內(nèi)部控制信息披露發(fā)展滯后的重要原因。近年來經(jīng)濟發(fā)展趨于平緩，公司體量的增加和經(jīng)營活動越發(fā)復(fù)雜使內(nèi)部控制信息披露的地位越發(fā)上升，但大多數(shù)學(xué)者的研究依舊以COSO框架為基礎(chǔ)，探討內(nèi)部控制信息披露的重要性和其發(fā)展對于相關(guān)因素的影響，只有少量學(xué)者探著與我國國情更加匹配的內(nèi)部控制信息披露理論體系的研究，所以我國在多年的發(fā)展后相關(guān)理論發(fā)展依舊滯后，完全不能滿足當(dāng)今企業(yè)內(nèi)部控制信息披露體系的發(fā)展需求。4.1.2內(nèi)部控制評價體系與國情不適配現(xiàn)行內(nèi)部控制評價體系依舊沿用COSO框架，從環(huán)境控制、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)督五個方面對公司內(nèi)部控制情況進行評價，此框架沿用至今卻并未隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化相應(yīng)的發(fā)展。其雖然能夠從多方面的對公司情況進行評價，但由于細化標準不夠明確，五個角度間的關(guān)聯(lián)性不足，對于本就缺乏經(jīng)驗且公司體量日漸增大的我國企業(yè)而言，適用性并不高。同時我國公司結(jié)構(gòu)與國外相比也存在著巨大差異，大量國企和國有控股企業(yè)的存在使企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)更加復(fù)雜，對于內(nèi)部控制評價的精細化要求也更高，單從五大角度對其進行評價容易忽略各部門和各類經(jīng)營活動之間的聯(lián)系，難以支撐高質(zhì)量內(nèi)部控制信息披露的開展。我國理論研究的滯后也就導(dǎo)致適用于我國國情的評價體系構(gòu)建的進度緩慢，學(xué)者們研究的側(cè)重點還停留在內(nèi)部控制信息披露與其他各經(jīng)濟要素之間的關(guān)系，強調(diào)內(nèi)部控制體系建立的重要性和必要性，僅有少量學(xué)者涉及適合于我國國情的評價體系的構(gòu)建，但都處于起步階段，依舊缺乏實踐數(shù)據(jù)的支撐，體系的優(yōu)化和新體系的建構(gòu)依舊是一項艱巨的任務(wù)。4.1.3對于內(nèi)部控制信息披露缺乏正確認知從公司角度出發(fā)，每個公司都有著相應(yīng)的風(fēng)險反應(yīng)機制，對于問題的出現(xiàn)和解決都有自己相應(yīng)的反饋和應(yīng)對方法，這其實已經(jīng)形成了內(nèi)部控制體系的雛形，公司管理者在看待內(nèi)部控制信息披露體系建立的時候會認為其已經(jīng)存在或功能出現(xiàn)重復(fù)而開始考慮其成本問題，而內(nèi)部控制體系的建立本就是高成本，且收益在經(jīng)濟反饋上并不明顯的行為，在理論體系還不成熟和實踐結(jié)果還未出現(xiàn)的的突破的現(xiàn)狀下，往往會選擇忽略內(nèi)部控制信息披露體系的建立，而這種情況出現(xiàn)的源頭是對于內(nèi)部控制體系的認知有局限性。體系建立滯后使企業(yè)更多的關(guān)注體系建設(shè)的成本與直接收益間的聯(lián)系，但又并未認識到內(nèi)部控制信息披露體系建設(shè)對于其經(jīng)營活動的正向影響，錯誤估計其對于公司帶來的收益，導(dǎo)致成本收益不匹配成為了內(nèi)部控制體系建設(shè)的標簽。所以公司在以應(yīng)付態(tài)度對待內(nèi)部控制自我評價報告的背后還是依靠自發(fā)形成的反應(yīng)機制解決公司內(nèi)部控制問題，但公司自發(fā)性成的反應(yīng)機制對于信息的收集不夠及時，處理和反饋也會相應(yīng)滯后，各個部門間的聯(lián)系也不緊密，導(dǎo)致公司內(nèi)部小問題難以發(fā)現(xiàn)和處理，大問題的處理不及時，其實從最終結(jié)果來看，這在風(fēng)險應(yīng)對能力較差的同時還附帶高額成本，隨后多層級的信息傳遞將其包裝的合理化，出現(xiàn)下層不重視上層不了解的信息不對稱現(xiàn)象，使得公司高層難以認識到內(nèi)部控制體系建立的重要性。4.1.4內(nèi)部控制信息披露體系建設(shè)收益不明顯內(nèi)部控制體系的建設(shè)偏重于對公司架構(gòu)的完善和補充，并不會直接改變公司各項經(jīng)營活動，而是對經(jīng)營活動進行優(yōu)化調(diào)整，協(xié)調(diào)各方活動，從而減少活動成本增加附加收益的過程。內(nèi)部控制的各項活動作為其他經(jīng)營活動的輔助，并不直接通過內(nèi)部控制活動獲得收益，其作用體現(xiàn)在更好的監(jiān)督公司內(nèi)部活動、帶動公司內(nèi)部環(huán)境整體發(fā)展、提高市場認可度等，不可具體量化收益，導(dǎo)致其功勞常被有效的決策和管理所掩蓋。隨著近年來學(xué)者對內(nèi)部控制體系的重要性進行研究，更多的公司高層也認識到了優(yōu)質(zhì)內(nèi)部控制體系的重要性，此類情況得到了一定程度上的緩解。4.1.5內(nèi)部控制信息披露與股票市場聯(lián)系密切內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容與公司內(nèi)部各項經(jīng)濟活動都密切相關(guān)，當(dāng)相應(yīng)問題披露之后，可能會消解投資者的投資意向，從而導(dǎo)致公司股價受到影響，而隨后除整改問題外，還需要很大的成本付出去獲取投資者的再次信任，披露成本增加卻不能獲得對應(yīng)的收益，也就導(dǎo)致公司對于問題披露的意愿不強烈。由于國內(nèi)股市存在著大量的散戶和投機者，問題的出現(xiàn)會帶來股價波動的風(fēng)險也相應(yīng)增加，他們對于公司內(nèi)部控制信息披露的關(guān)注點也僅僅停留在是否有問題出現(xiàn)，是否影響公司的盈利的淺顯層面，少有人去深究其與公司其他信息披露之間的聯(lián)系，公司利用信息差優(yōu)勢對披露信息進行美化的成本和風(fēng)險都相應(yīng)會降低，而投資者難以從公司自我評價報告中獲取到有用的信息，久而久之投資者對其關(guān)注度也就相應(yīng)降低，導(dǎo)致如今多方對于內(nèi)部控制信息披露的重視程度較低。4.2內(nèi)部控制信息披露問題解決措施4.2.1完善內(nèi)部控制信息披露評價標準公司可根據(jù)自身情況自主制定評價標準，給公司對報告進行粉飾提供了巨大的可操作性空間，制定統(tǒng)一的內(nèi)部控制評價標準及要求，是當(dāng)前最為直接有效的解決措施。再此基礎(chǔ)之上，還要制定更為嚴格、更合理的標準，當(dāng)前公司體量較大，若標準較為寬松，同樣會留有較大的空間，對于改善當(dāng)前情況的效果會大打折扣，應(yīng)當(dāng)合理的壓縮風(fēng)險評價的標準，一方面更能引起公司的重視，提高其對內(nèi)部控制體系建設(shè)的積極性，另一方面更有利檢視公司內(nèi)部控制情況，為內(nèi)部控制信息披露評價體系的后續(xù)發(fā)展提供更多的實踐數(shù)據(jù)，這是解決內(nèi)部控制信息披露關(guān)鍵性的一部分，先對市場存在的亂象進行有力的整頓，為后續(xù)的發(fā)展提供基本保障。4.2.2完善內(nèi)部控制信息披露理論框架我國內(nèi)部控制信息信息披露想要有長足發(fā)展就需要更匹配我國國情的理論框架，現(xiàn)行理論僅從五個角度對內(nèi)部控制體系進行評價，相互之間缺乏聯(lián)系，按照其建立的內(nèi)部控制體系仍需從很多方面進行完善，間接增加了建設(shè)成本，因為需要從框架本身出發(fā)，從更多角度更具聯(lián)系性的角度出發(fā)，找到更能有效評價內(nèi)部控制系統(tǒng)有效性的數(shù)據(jù)指標，讓內(nèi)部控制體系的建立和信息反饋都能有更加直觀的展現(xiàn)。同時需要增強內(nèi)部控制評價的客觀性，改變現(xiàn)今大多數(shù)問題依靠主管判斷或者僅憑財務(wù)錯報的大小進行判定的情況，理論框架的完善和更合理指標的出現(xiàn)，將會大大提高內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量，從而推動公司整體框架的完善和發(fā)展，隨著內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量提升，外部信息使用者對于公司的信任程度和了解程度提高，也更有利于活躍市場氛圍，提高投資者的投資意向。4.2.3建立完善的外部監(jiān)督制度外部監(jiān)督的缺失導(dǎo)致內(nèi)部控制信息披露的真實性更多的依靠職業(yè)道德的約束，而在市場經(jīng)濟利益的誘導(dǎo)下，其約束力度極低。建立相應(yīng)的外部監(jiān)督制度，加強注冊會計師對于內(nèi)部控制評價報告的審核，明確注冊會計師的監(jiān)督責(zé)任，從而對其行為進行約束，同時要完善外部監(jiān)督部門的監(jiān)督，在公司披露內(nèi)部控制評價報告后，對其內(nèi)容進行進一步的審核。增加注冊會計師協(xié)助進行數(shù)據(jù)造假的成本和風(fēng)險，從而保證內(nèi)部控制信息披露的真實性，提高內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量。4.2.4公司設(shè)置內(nèi)部監(jiān)督部門內(nèi)部監(jiān)督部門的建立能更好的的明確各部門權(quán)責(zé)，保證內(nèi)部控制體系的有效運行。由于我國上市公司大股東一家獨大的情況普遍，小股東難以對董事會決策施加影響，權(quán)益容易受到侵害，也就導(dǎo)致小股東很難對董事會進行監(jiān)督，為了防止此類情況的出現(xiàn)，內(nèi)部監(jiān)督部門的建立可以幫助制衡，降低大股東對于內(nèi)部控制信息披露的掌控程度，提高內(nèi)部控制信息披露的真實性。同時監(jiān)管部門可以組織內(nèi)部控制人員進行定期的職業(yè)技能培訓(xùn)，提高內(nèi)部控制人員水平，為內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量提升提供保障。4.2.5增加信息外部使用者的需求內(nèi)部控制信息披露作為外部信息使用者對公司運營情況進行了解的一個重要信息來源，一直未受到重視，其關(guān)注重點都偏向于公司財務(wù)狀況，外部需求較低，也導(dǎo)致了公司對于內(nèi)部控制信息披露意愿降低，因為提高外部信息使用需求也能引導(dǎo)公司更主動、更有效的披露內(nèi)部控制信息。想要達到這樣的效果首先要提高外部信息使用者對于公司內(nèi)部控制信息的重視程度，這需要政府做出相應(yīng)推廣，調(diào)動市場導(dǎo)向，使投資者的關(guān)注點從單一的財務(wù)狀況轉(zhuǎn)變?yōu)槎喾叫畔⒔Y(jié)合輔助決策，同時投資者自身對于內(nèi)部控制信息披露認知的提升也極為重要，投資者需要加強相關(guān)知識的學(xué)習(xí)和了解，提高自身素質(zhì)，隨著自身水平的替身帶動投資觀念的自然轉(zhuǎn)變，多方共同努力搭建起更良好的市場氛圍。結(jié)論我國內(nèi)部控制信息披露相關(guān)理論研究滯后，在多年的發(fā)展過程中并未隨著實踐活動的開展進行完善和發(fā)展，理論研究更多針對其重要性和相關(guān)性的探討，對于與我國國情更加匹配的內(nèi)部控制信息披露框架研究還在起步階段。同時各方對于內(nèi)部控制信息披露的重視程度都有所欠缺，缺少相關(guān)的法律規(guī)定，使內(nèi)部控制自我評價缺乏統(tǒng)一的標準，為上市公司粉飾數(shù)據(jù)提供了溫床。公司高層管理者對內(nèi)部控制信息披露的認識存在偏差，使內(nèi)部控制信息披露往往避重就輕，形式化嚴重，致使內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量低下，無法發(fā)揮其真正的效果，形成惡性循環(huán)。內(nèi)部控制信息披露