第11章

審計報告目錄01

審計意見決策02

審計報告的內(nèi)容與格式關(guān)鍵審計事項、強調(diào)事項、持續(xù)經(jīng)營事項和其他事項03

引導(dǎo)案例：

上市公司2023年年報審計情況快報

出具主體與覆蓋范圍截至2024年4月30日，58家會計師事務(wù)所為5354家上市公司出具財務(wù)報表審計報告。

市場板塊分布情況滬市主板1696家，深市主板1499家，創(chuàng)業(yè)板1340家，科創(chuàng)板571家，北交所248家。審計意見類型分布

無保留意見占比5240家被出具無保留意見（占比97.87%），其中50家?guī)娬{(diào)事項段，43家?guī)С掷m(xù)經(jīng)營事項段。

非無保留意見占比85家保留意見（1.59%），29家無法表示意見（0.54%），否定意見0家，合計占比2.13%。

總體分布特點無保留意見占絕對主導(dǎo)，非無保留意見占比低，反映上市公司財務(wù)報表整體質(zhì)量較好。思考：如何發(fā)表審計意見？怎樣編寫審計報告？審計意見決策01一、無保留意見

核心含義無保留意見表明注冊會計師通過審計工作，確認財務(wù)報表在所有重大方面符合適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，實現(xiàn)了公允反映。

對審計委托人的意義審計委托人可依據(jù)該意見判斷財務(wù)報表的可靠性，為其決策提供可信的財務(wù)信息支持。

對被審計單位的意義意味著被審計單位的財務(wù)報表質(zhì)量得到認可，有助于提升其市場形象和信譽，增強投資者等利益相關(guān)者的信心。一、審計意見的類型

無保留意見注冊會計師認為被審計單位財務(wù)報表在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制并實現(xiàn)公允反映，是審計委托人和被審計單位最希望見到的意見類型。

保留意見錯報對財務(wù)報表影響重大但不具有廣泛性，或無法獲取充分、適當審計證據(jù)但未發(fā)現(xiàn)的可能錯報影響重大但不具有廣泛性時發(fā)表的意見。

否定意見在獲取充分、適當審計證據(jù)后，認為錯報對財務(wù)報表的影響重大且具有廣泛性時發(fā)表的意見。

無法表示意見無法獲取充分、適當審計證據(jù)，且未發(fā)現(xiàn)的可能錯報對財務(wù)報表影響重大且具有廣泛性時發(fā)表的意見。非無保留意見是指保留意見、否定意見或無法表示意見（一）錯報01合法性評價內(nèi)容包括財務(wù)報表是否恰當披露重要會計政策、會計政策是否符合編制基礎(chǔ)且適合被審計單位情況、會計估計及披露是否合理、列報信息是否具備相關(guān)性等質(zhì)量特征、披露是否充分、術(shù)語使用是否適當。02公允性評價內(nèi)容主要涉及財務(wù)報表的總體列報、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理，以及是否公允反映了相關(guān)交易和事項。二、審計意見決策考慮的因素（二）受限

客觀環(huán)境造成的限制如存貨性質(zhì)或位置特殊、接受委托時間安排導(dǎo)致無法監(jiān)盤存貨，長期股權(quán)投資無法獲取被投資企業(yè)財務(wù)信息，賬目記錄不完整或毀壞，集團重要組成部分會計記錄被無限期查封等。

被審計單位管理層的主觀限制例如管理層不允許注冊會計師觀察存貨盤點，或阻止對特定賬目余額實施函證等。

無法實施替代測試當某項審計程序因客觀或主觀限制無法實施，且不能實施替代程序時，將導(dǎo)致無法獲取充分、適當審計證據(jù)，屬于審計范圍受限。（三）重大性與（四)廣泛性

重大性的考量（1）從金額和性質(zhì)兩方面判斷錯報和因“受限”未發(fā)現(xiàn)的可能錯報對財務(wù)報表的影響是否重大（2）金額方面與財務(wù)報表整體及特定交易類別等的重要性水平相關(guān)。

廣泛性的情形（1）不限于特定要素、賬戶或項目；（2）雖僅影響特定要素等，但這些是財務(wù)報表主要組成部分；（3）與披露相關(guān)時對使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要，涉及退市等重要指標時通常也具廣泛性。三、審計意見類型的決策思路

決策的三個層面（1）是否獲取充分、適當審計證據(jù)；（2）確定財務(wù)報表存在的錯報或可能存在的錯報是否重大（3）評估重大錯報或可能重大錯報影響的廣泛性。事項或情形是否獲取審計證據(jù)對財務(wù)報表產(chǎn)生或可能產(chǎn)生的影響錯報（報表存在錯報）

已獲取證據(jù)不重大重大不廣泛廣泛無保留意見保留意見否定意見受限（報表可能存在錯報）無法獲取證據(jù)-保留意見無法表示意見審計意見決策表審計報告的內(nèi)容與格式02一、審計報告的含義審計報告的定義審計報告是審計人員在依法實施審計工作的基礎(chǔ)上，向?qū)徲嬍跈?quán)人或委托人出具的，用于提出審計結(jié)論、發(fā)表審計意見的書面文件。注冊會計師審計報告的界定就注冊會計師審計而言，審計報告是指注冊會計師根據(jù)審計準則的規(guī)定，在執(zhí)行審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。（一）標題和（二）收件人

標題規(guī)范審計報告的標題應(yīng)統(tǒng)一規(guī)范為“審計報告”。

收件人的定義與范圍收件人是指按照有關(guān)法規(guī)或?qū)徲嫎I(yè)務(wù)約定書的要求致送審計報告的對象，通常為財務(wù)報表使用者，一般是被審計單位的股東或治理層。

收件人的規(guī)范要求審計報告應(yīng)當載明收件人的全稱，如“××有限責任公司董事會”“××股份有限公司全體股東”等；委托人是其他公司、企業(yè)，收件人為“××公司（T）董事會”；委托人是未設(shè)董事會的其他公司、企業(yè)，收件人為“××公司”“××廠”。二、審計報告的基本內(nèi)容（三）審計意見無保留意見標題為“審計意見”。內(nèi)容第一部分描述已審計的財務(wù)報表，包括被審計單位名稱、財務(wù)報表已審計、構(gòu)成整套財務(wù)報表的每一財務(wù)報表的名稱、日期或涵蓋的期間及財務(wù)報表附注；第二部分表述為“我們認為，財務(wù)報表在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制，公允反映了財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量?！北Ａ粢庖姌祟}為“保留意見”。因財務(wù)報表存在重大錯報發(fā)表保留意見時，表述為“我們認為，除‘形成保留意見的基礎(chǔ)’部分所述事項產(chǎn)生的影響外，財務(wù)報表在所有重大方面合法、公允?！币驘o法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)發(fā)表保留意見時，表述為“我們認為，除……可能產(chǎn)生的影響外，財務(wù)報表在所有重大方面合法、公允?！狈穸ㄒ庖姌祟}為“否定意見”。內(nèi)容表述為“我們認為，由于‘形成否定意見的基礎(chǔ)’部分所述事項的重要性，財務(wù)報表沒有在所有重大方面合法，未能公允反映?！睙o法表示意見標題為“無法表示意見”。內(nèi)容第一部分描述已審計的財務(wù)報表，表述為“我們接受委托，審計被審計單位的財務(wù)報表，包括……”；第二部分表述為“我們不對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。由于‘形成無法表示意見的基礎(chǔ)’部分所述事項的重要性，我們無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為對財務(wù)報表發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)?！保ㄋ模┬纬蓪徲嬕庖姷幕A(chǔ)

無保留意見標題為“形成審計意見的基礎(chǔ)”。內(nèi)容包括：按照中國注冊會計師審計準則執(zhí)行了審計工作；提及審計報告中注冊會計師責任部分；聲明獨立于被審計單位并履行職業(yè)道德其他責任；相信獲取的審計證據(jù)充分、適當，為發(fā)表審計意見提供基礎(chǔ)。

保留意見標題為“形成保留意見的基礎(chǔ)”。前三項內(nèi)容同無保留意見，第四項聲明相信獲取的審計證據(jù)充分、適當，為發(fā)表保留意見提供基礎(chǔ)。因財務(wù)報表存在重大錯報時，需描述導(dǎo)致發(fā)表保留意見的事項并量化錯報的財務(wù)影響；因無法獲取充分、適當審計證據(jù)時，需描述無法獲取的原因。

否定意見標題為“形成否定意見的基礎(chǔ)”。前三項內(nèi)容同無保留意見，第四項聲明相信獲取的審計證據(jù)充分、適當，為發(fā)表否定意見提供基礎(chǔ)，第五項描述導(dǎo)致發(fā)表否定意見的事項并量化錯報的財務(wù)影響。

無法表示意見標題為“形成無法表示意見的基礎(chǔ)”。內(nèi)容主要描述無法獲取充分、適當審計證據(jù)的原因。（五）管理層對財務(wù)報表的責任

負責按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制財務(wù)報表，使其實現(xiàn)公允反映

設(shè)計、執(zhí)行和維護必要的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報

評估被審計單位的持續(xù)經(jīng)營能力，披露與持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的事項，，并運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)

治理層負責監(jiān)督財務(wù)報告過程（六）注冊會計師對財務(wù)報表審計的責任無保留意見、保留意見、否定意見（1）描述注冊會計師的目標。（2）描述合理保證。（3）描述重要性。（4）說明在按照審計準則執(zhí)行審計工作的過程中，注冊會計師運用職業(yè)判斷，并保持職業(yè)懷疑。（5）描述執(zhí)行的審計工作的內(nèi)容：（6）與治理層進行溝通。（7）就已遵守與獨立性相關(guān)的職業(yè)道德要求向治理層提供聲明，并與治理層溝通獨立性的可能不利影響及防范。（8）確定關(guān)鍵審計事項無法表示意見情形責任是按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定對財務(wù)報表執(zhí)行審計工作以出具審計報告；無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)；聲明獨立于被審計單位，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。其他要素

01注冊會計師的簽名及蓋章審計報告應(yīng)當由審計項目合伙人和具體負責該項目的簽字注冊會計師簽名并蓋章，審計報告中應(yīng)注明項目合伙人。

02會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章審計報告應(yīng)載明會計師事務(wù)所的名稱和地址，加蓋會計師事務(wù)所公章。地址注明會計師事務(wù)所所在的城市即可，如“中國北京市”，無須注明詳細地址。

03報告日期審計報告日期不應(yīng)早于注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并在此基礎(chǔ)上對財務(wù)報表形成審計意見的日期。確定報告日時需確信構(gòu)成整套財務(wù)報表的所有報表（包括相關(guān)附注）已編制完成且被審計單位的董事會、管理層或類似機構(gòu)已認可其對財務(wù)報表負責。

04附件已審計的財務(wù)報表附于審計報告之后，便于財務(wù)報表使用者正確理解和使用審計報告，防止被審計單位替換、更改已審計的財務(wù)報表。關(guān)鍵審計事項、強調(diào)事項、持續(xù)經(jīng)營事項和其他事項03一、關(guān)鍵審計事項

（一）關(guān)鍵審計事項的定義關(guān)鍵審計事項是指注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認為對本期財務(wù)報表審計最為重要的事項，從與治理層溝通的事項中選取。

（二）關(guān)鍵審計事項的性質(zhì)不影響已發(fā)表的審計意見，也不是就單一事項單獨發(fā)表意見，不能代替管理層在財務(wù)報表中的披露或注冊會計師發(fā)表非無保留意見。（三）關(guān)鍵審計事項的決策1．關(guān)鍵審計事項的確定時間關(guān)鍵審計事項是注冊會計師在形成審計意見之后，基于整個審計過程中獲取的審計證據(jù)確定的。2．關(guān)鍵審計事項的決策框架以“與治理層溝通的事項”為起點從“與治理層溝通的事項”中選出在執(zhí)行審計工作時“重點關(guān)注過的事項”。從“重點關(guān)注過的事項”中選出對本期審計“最為重要的事項”3．關(guān)鍵審計事項數(shù)量的確定確定關(guān)鍵審計事項的數(shù)量受被審計單位規(guī)模和復(fù)雜程度、業(yè)務(wù)和經(jīng)營環(huán)境，以及審計業(yè)務(wù)具體事實和情況的影響。（四）描述關(guān)鍵審計事項

位置與基本結(jié)構(gòu)在審計報告中單設(shè)“關(guān)鍵審計事項”部分，通常位于“形成審計意見的基礎(chǔ)”之后，包含引言和逐項描述兩部分內(nèi)容。

不描述或提及的情形法律法規(guī)禁止公開披露的事項，或合理預(yù)期溝通負面后果超過公眾利益益處的事項（被審計單位未公開披露時），不在審計報告中描述；導(dǎo)致非無保留意見或持續(xù)經(jīng)營重大不確定性的關(guān)鍵審計事項，需提及相關(guān)部分而非直接描述。

不存在關(guān)鍵審計事項的表述若確定不存在需要溝通的關(guān)鍵審計事項，應(yīng)在該部分明確說明“我們確定不存在需要在審計報告中溝通的關(guān)鍵審計事項”。二、強調(diào)事項01強調(diào)事項的含義指注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷，認為對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要，且已在財務(wù)報表中恰當列報或披露的事項。02強調(diào)事項的性質(zhì)包含強調(diào)事項段不影響審計意見，不能代替（1）發(fā)表非無保留意見（2）管理層在財務(wù)報表中的披露（3)增加持續(xù)經(jīng)營事項段。03增加強調(diào)事項段的條件該事項對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要，不會導(dǎo)致發(fā)表非無保留意見，且未被確定為關(guān)鍵審計事項。04增加強調(diào)事項段的情形（包括但不限于）包括異常訴訟或監(jiān)管行動的未來結(jié)果存在不確定性、提前應(yīng)用對財務(wù)報表有廣泛影響的新會計準則、存在對財務(wù)狀況產(chǎn)生重大影響的特大災(zāi)難等。05描述強調(diào)事項需單設(shè)部分，標題可為“強調(diào)事項”或“強調(diào)事項——背景信息”，內(nèi)容要提醒使用者關(guān)注、提及相關(guān)披露位置并指出不影響審計意見，位置取決于事項重要程度。三、持續(xù)經(jīng)營事項持續(xù)經(jīng)營事項如果運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)恰當，但持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性，且財務(wù)報表對重大不確定性已作出充分披露，應(yīng)在審計報告中增加持續(xù)經(jīng)營事項段，該事項段不影響審計意見類型?？赡茉黾映掷m(xù)經(jīng)營事項段情形-財務(wù)方面如凈資產(chǎn)或營運資金出現(xiàn)負數(shù)、定期借款即將到期且預(yù)期不能展期或償還、經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為負數(shù)等?？赡茉黾映掷m(xù)經(jīng)營事項段的情形-經(jīng)營方面包括管理層計劃清算或終止運營、關(guān)鍵管理人員離職且無人替代、失去主要市場或供應(yīng)商且無替代方案等。可能增加持續(xù)經(jīng)營事項段的情形-其他方面例如違反資本或法定監(jiān)管要求、未決訴訟可能導(dǎo)致無法支付索賠金額、法律法規(guī)或政府政策變化預(yù)期產(chǎn)生不利影響等。描述持續(xù)經(jīng)營事項需單設(shè)“與持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的重大不確定性”部分，內(nèi)容要提醒使用者關(guān)注、提及相關(guān)披露位置并指出不影響審計意見，通常位于“形成審計意見的基礎(chǔ)”之后。四、其他事項

其他事項的含義指未在財務(wù)報表中列報或披露，根據(jù)注冊會計師職業(yè)判斷，與財務(wù)報表使用者理解審計工作、注冊會計師的責任或?qū)徲媹蟾嫦嚓P(guān)的事項。

增加其他事項的條件未在財務(wù)報表中列報或披露與使用者理解審計工作等相關(guān)未被確定為關(guān)鍵審計事項法律法規(guī)未禁止披露

增加其他事項的情形

描述其他事項需單設(shè)部分，標題可為“