2025年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》新準(zhǔn)則解讀案例分析模擬試題（附答案）甲公司為境內(nèi)上市公司，主要從事高端智能設(shè)備制造與銷(xiāo)售，適用的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為最新修訂版本（2025年考試適用），所得稅稅率25%，按凈利潤(rùn)10%提取法定盈余公積。2024年發(fā)生以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，假定不考慮增值稅及其他稅費(fèi)影響，所有業(yè)務(wù)均具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且金額重大，需按最新準(zhǔn)則要求進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。業(yè)務(wù)一：定制設(shè)備銷(xiāo)售合同2024年3月1日，甲公司與乙公司簽訂《智能生產(chǎn)線定制合同》，約定甲公司為乙公司設(shè)計(jì)并制造一條專(zhuān)用生產(chǎn)線，合同總價(jià)款3000萬(wàn)元（不含稅），乙公司需在合同簽訂日支付30%預(yù)付款（900萬(wàn)元），設(shè)備交付并經(jīng)乙公司驗(yàn)收合格后支付60%（1800萬(wàn)元），剩余10%（300萬(wàn)元）作為質(zhì)量保證金，在驗(yàn)收合格滿(mǎn)1年后支付。合同約定，甲公司需按照乙公司提供的技術(shù)參數(shù)進(jìn)行設(shè)計(jì)，若因甲公司原因?qū)е略O(shè)計(jì)不符，乙公司有權(quán)要求返工直至符合要求；若因乙公司需求變更導(dǎo)致設(shè)計(jì)調(diào)整，需額外支付費(fèi)用。甲公司預(yù)計(jì)該生產(chǎn)線總成本為2000萬(wàn)元，其中設(shè)計(jì)階段直接人工及材料成本500萬(wàn)元（2024年3-6月發(fā)生），制造階段成本1500萬(wàn)元（2024年7-11月發(fā)生）。2024年11月30日，生產(chǎn)線完成制造并運(yùn)抵乙公司，12月10日通過(guò)乙公司驗(yàn)收。經(jīng)測(cè)算，截至2024年末，甲公司為履行該合同累計(jì)發(fā)生成本1800萬(wàn)元（設(shè)計(jì)階段500萬(wàn)元+制造階段1300萬(wàn)元），預(yù)計(jì)剩余成本200萬(wàn)元（主要為質(zhì)量保證期內(nèi)的維修費(fèi)用）。業(yè)務(wù)二：債權(quán)投資分類(lèi)與計(jì)量2024年1月1日，甲公司以銀行存款1020萬(wàn)元購(gòu)入丙公司發(fā)行的5年期債券，面值1000萬(wàn)元，票面年利率5%，每年12月31日付息，到期還本。甲公司管理該債券的業(yè)務(wù)模式為“既以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)，又以出售該金融資產(chǎn)為目標(biāo)”。債券實(shí)際利率經(jīng)計(jì)算為4.5%。2024年12月31日，該債券市場(chǎng)公允價(jià)值為1030萬(wàn)元，丙公司信用風(fēng)險(xiǎn)未顯著增加，甲公司按12個(gè)月預(yù)期信用損失計(jì)提減值準(zhǔn)備2萬(wàn)元。業(yè)務(wù)三：辦公樓租賃2024年4月1日，甲公司與丁公司簽訂《辦公樓租賃合同》，租賃期5年（2024年4月1日至2029年3月31日），年租金240萬(wàn)元（每年4月1日支付當(dāng)年租金），丁公司提供3個(gè)月免租期（2024年4月1日至6月30日）。甲公司為取得該租賃發(fā)生初始直接費(fèi)用10萬(wàn)元（支付給中介機(jī)構(gòu)），丁公司同意補(bǔ)償甲公司5萬(wàn)元初始直接費(fèi)用（已支付）。甲公司無(wú)法確定租賃內(nèi)含利率，增量借款利率為6%（年利率）。2024年12月31日，甲公司對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，確定其可收回金額為950萬(wàn)元（使用權(quán)資產(chǎn)賬面價(jià)值1020萬(wàn)元）。業(yè)務(wù)四：長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算2024年1月1日，甲公司以銀行存款800萬(wàn)元取得戊公司30%股權(quán)，能夠?qū)ξ旃臼┘又卮笥绊憽Ｍ顿Y時(shí)戊公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為2500萬(wàn)元（與賬面價(jià)值一致）。2024年6月，戊公司將其成本為300萬(wàn)元的庫(kù)存商品以500萬(wàn)元價(jià)格出售給甲公司（甲公司作為存貨核算），至2024年末，甲公司已對(duì)外出售該批商品的60%。2024年戊公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元（各月利潤(rùn)均衡實(shí)現(xiàn)），因其他債權(quán)投資公允價(jià)值變動(dòng)確認(rèn)其他綜合收益200萬(wàn)元（已扣除所得稅影響）。要求：1.根據(jù)業(yè)務(wù)一，判斷甲公司該定制設(shè)備銷(xiāo)售的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)或時(shí)段，并計(jì)算2024年應(yīng)確認(rèn)的收入、成本及合同資產(chǎn)/應(yīng)收賬款金額（需說(shuō)明依據(jù)）。2.根據(jù)業(yè)務(wù)二，判斷甲公司購(gòu)入丙公司債券的金融資產(chǎn)分類(lèi)，編制2024年相關(guān)會(huì)計(jì)分錄（包括初始計(jì)量、利息收入確認(rèn)、公允價(jià)值變動(dòng)及減值處理）。3.根據(jù)業(yè)務(wù)三，計(jì)算甲公司租賃期開(kāi)始日的租賃負(fù)債和使用權(quán)資產(chǎn)初始入賬金額，編制2024年與租賃相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄（包括租金支付、折舊及減值處理）。4.根據(jù)業(yè)務(wù)四，編制甲公司2024年與長(zhǎng)期股權(quán)投資相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄（包括初始投資、權(quán)益法調(diào)整及內(nèi)部交易處理）。答案及解析：1.業(yè)務(wù)一收入確認(rèn)分析根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2025年適用），收入確認(rèn)需判斷履約義務(wù)是在某一時(shí)段內(nèi)履行還是某一時(shí)點(diǎn)履行。滿(mǎn)足以下條件之一的，屬于時(shí)段履約：（1）客戶(hù)在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益；（2）客戶(hù)能夠控制企業(yè)履約過(guò)程中在建的商品；（3）企業(yè)履約過(guò)程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且企業(yè)在整個(gè)合同期內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。本案例中，生產(chǎn)線為乙公司定制，具有不可替代用途（按乙公司技術(shù)參數(shù)設(shè)計(jì)）；合同約定若因甲公司原因?qū)е略O(shè)計(jì)不符需返工，但若因乙公司需求變更需額外付費(fèi)，表明甲公司有權(quán)就累計(jì)已完成履約部分收取款項(xiàng)（覆蓋成本+合理利潤(rùn)）。因此，該履約義務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行，應(yīng)按履約進(jìn)度確認(rèn)收入。履約進(jìn)度=累計(jì)發(fā)生成本/預(yù)計(jì)總成本=1800/(1800+200)=90%（注：質(zhì)量保證期內(nèi)維修費(fèi)用屬于合同履約成本，需計(jì)入預(yù)計(jì)總成本）。2024年應(yīng)確認(rèn)收入=3000×90%=2700萬(wàn)元；應(yīng)確認(rèn)成本=2000×90%=1800萬(wàn)元；合同負(fù)債：合同簽訂日收取900萬(wàn)元預(yù)付款，屬于合同負(fù)債（新準(zhǔn)則下預(yù)收款項(xiàng)重分類(lèi)為合同負(fù)債）；驗(yàn)收合格后應(yīng)收1800萬(wàn)元，屬于應(yīng)收賬款；質(zhì)量保證金300萬(wàn)元，因需驗(yàn)收滿(mǎn)1年后支付，屬于合同資產(chǎn)（因收款時(shí)間取決于時(shí)間流逝之外的因素，如質(zhì)量保證期屆滿(mǎn)）。截至2024年末，已驗(yàn)收合格（12月10日），因此：-合同負(fù)債900萬(wàn)元結(jié)轉(zhuǎn)至收入；-應(yīng)收乙公司1800萬(wàn)元（驗(yàn)收后應(yīng)支付部分）確認(rèn)為應(yīng)收賬款；-質(zhì)量保證金300萬(wàn)元確認(rèn)為合同資產(chǎn)（因收款時(shí)間為驗(yàn)收滿(mǎn)1年，需考慮時(shí)間價(jià)值，但題目未提及重大融資成分，假設(shè)不調(diào)整）。會(huì)計(jì)分錄（簡(jiǎn)化）：借：銀行存款900貸：合同負(fù)債900借：合同履約成本1800貸：原材料/應(yīng)付職工薪酬等1800借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1800貸：合同履約成本1800借：合同負(fù)債900應(yīng)收賬款1800合同資產(chǎn)300貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入3000（注：按履約進(jìn)度應(yīng)確認(rèn)2700萬(wàn)元，但因驗(yàn)收合格時(shí)點(diǎn)在12月10日，需結(jié)合時(shí)段履約與時(shí)點(diǎn)履約的銜接。實(shí)際操作中，若時(shí)段履約的進(jìn)度與驗(yàn)收時(shí)點(diǎn)一致，可按90%確認(rèn)2700萬(wàn)元，剩余300萬(wàn)元在質(zhì)保期內(nèi)按時(shí)間進(jìn)度確認(rèn)。此處可能存在爭(zhēng)議，需根據(jù)準(zhǔn)則“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”判斷。若乙公司在驗(yàn)收時(shí)取得控制權(quán)，則應(yīng)在驗(yàn)收時(shí)點(diǎn)（12月10日）確認(rèn)全部收入，之前按時(shí)段履約確認(rèn)的進(jìn)度需調(diào)整。但根據(jù)合同條款，甲公司在履約過(guò)程中持續(xù)控制在建工程，因此更合理的處理是按時(shí)段履約確認(rèn)90%收入，即2700萬(wàn)元，剩余300萬(wàn)元在質(zhì)保期內(nèi)按時(shí)間比例確認(rèn)。）2.業(yè)務(wù)二金融資產(chǎn)分類(lèi)與計(jì)量根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（2025年適用），金融資產(chǎn)分類(lèi)需同時(shí)滿(mǎn)足：（1）業(yè)務(wù)模式（收取合同現(xiàn)金流量、出售、兩者兼有）；（2）合同現(xiàn)金流量特征（本金+利息的支付）。甲公司管理該債券的業(yè)務(wù)模式為“既以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)，又以出售為目標(biāo)”，且合同現(xiàn)金流量特征符合“本金+利息”（5%票面利率），因此應(yīng)分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（FVOCI）。2024年1月1日初始計(jì)量：借：其他債權(quán)投資——成本1000——利息調(diào)整20貸：銀行存款10202024年12月31日利息收入確認(rèn)：實(shí)際利息=期初攤余成本×實(shí)際利率=1020×4.5%=45.9萬(wàn)元；應(yīng)收利息=面值×票面利率=1000×5%=50萬(wàn)元；利息調(diào)整攤銷(xiāo)=50-45.9=4.1萬(wàn)元；借：應(yīng)收利息50貸：投資收益45.9其他債權(quán)投資——利息調(diào)整4.1公允價(jià)值變動(dòng)：期末公允價(jià)值1030萬(wàn)元，賬面價(jià)值=1020-4.1=1015.9萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)=1030-1015.9=14.1萬(wàn)元；借：其他債權(quán)投資——公允價(jià)值變動(dòng)14.1貸：其他綜合收益——其他債權(quán)投資公允價(jià)值變動(dòng)14.1減值處理：按12個(gè)月預(yù)期信用損失計(jì)提2萬(wàn)元，計(jì)入當(dāng)期損益；借：信用減值損失2貸：其他綜合收益——信用減值準(zhǔn)備23.業(yè)務(wù)三租賃會(huì)計(jì)處理根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》（2025年適用），承租人不再區(qū)分經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃，需確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債（短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃除外）。（1）租賃期開(kāi)始日（2024年4月1日）：租賃期5年，含3個(gè)月免租期（免租期需計(jì)入租賃期）；租金支付：每年4月1日支付240萬(wàn)元，共支付5次（2024年4月1日至2029年4月1日），但2024年免租期3個(gè)月，實(shí)際支付日為2024年7月1日（免租期后）？不，合同約定年租金240萬(wàn)元，每年4月1日支付當(dāng)年租金，免租期為2024年4-6月，因此2024年實(shí)際租賃期為9個(gè)月（7-12月），但租金仍需按年支付240萬(wàn)元，屬于預(yù)付租金。租賃負(fù)債的初始計(jì)量：需計(jì)算租賃付款額的現(xiàn)值。租賃付款額為每年240萬(wàn)元，共5期（2024年4月1日至2029年4月1日），但2024年4月1日支付的是第1年租金（含免租期），因此租賃付款額=240×5=1200萬(wàn)元。由于租金在每年年初支付（預(yù)付年金），現(xiàn)值計(jì)算如下：租賃負(fù)債=240×(P/A,6%,5)×(1+6%)（預(yù)付年金現(xiàn)值系數(shù)）；(P/A,6%,5)=4.2124，因此現(xiàn)值=240×4.2124×1.06≈240×4.4651≈1071.62萬(wàn)元。但更準(zhǔn)確的計(jì)算是：第1期支付日2024年4月1日（租賃期開(kāi)始日），支付240萬(wàn)元，屬于即付；第2期2025年4月1日，現(xiàn)值=240/(1+6%)^1；第3期2026年4月1日，現(xiàn)值=240/(1+6%)^2；依此類(lèi)推。因此現(xiàn)值=240+240/(1.06)+240/(1.06)^2+240/(1.06)^3+240/(1.06)^4≈240+226.42+213.60+201.51+190.10≈1071.63萬(wàn)元。使用權(quán)資產(chǎn)初始入賬金額=租賃負(fù)債現(xiàn)值+初始直接費(fèi)用-出租人補(bǔ)償?shù)某跏贾苯淤M(fèi)用=1071.63+10-5=1076.63萬(wàn)元。（2）2024年會(huì)計(jì)處理：①租賃期開(kāi)始日：借：使用權(quán)資產(chǎn)1076.63租賃負(fù)債——未確認(rèn)融資費(fèi)用128.37（1200-1071.63）貸：租賃負(fù)債——租賃付款額1200銀行存款5（丁公司補(bǔ)償?shù)某跏贾苯淤M(fèi)用）銀行存款10（支付的初始直接費(fèi)用）②2024年4月1日支付第一年租金240萬(wàn)元：借：租賃負(fù)債——租賃付款額240貸：銀行存款240③折舊處理：使用權(quán)資產(chǎn)按租賃期5年（60個(gè)月）計(jì)提折舊，2024年折舊期間為9個(gè)月（4-12月）；月折舊額=1076.63/(5×12)=17.94萬(wàn)元；2024年折舊=17.94×9=161.46萬(wàn)元；借：管理費(fèi)用161.46貸：使用權(quán)資產(chǎn)累計(jì)折舊161.46④租賃負(fù)債利息費(fèi)用：2024年租賃負(fù)債期初攤余成本=1071.63-240=831.63萬(wàn)元（因年初支付240萬(wàn)元，剩余租賃負(fù)債為1071.63-240=831.63萬(wàn)元）；2024年利息費(fèi)用=831.63×6%×9/12（租賃期4-12月共9個(gè)月）=831.63×6%×0.75≈37.42萬(wàn)元；借：財(cái)務(wù)費(fèi)用37.42貸：租賃負(fù)債——未確認(rèn)融資費(fèi)用37.42⑤減值處理：使用權(quán)資產(chǎn)賬面價(jià)值=1076.63-161.46=915.17萬(wàn)元（注：原題目中可收回金額為950萬(wàn)元，高于賬面價(jià)值，無(wú)需計(jì)提減值?？赡茴}目數(shù)據(jù)有誤，假設(shè)可收回金額為850萬(wàn)元，則減值損失=915.17-850=65.17萬(wàn)元；但按原題“可收回金額950萬(wàn)元，賬面價(jià)值1020萬(wàn)元”，可能初始計(jì)算有誤，需重新核對(duì)。正確賬面價(jià)值應(yīng)為使用權(quán)資產(chǎn)初始金額1076.63萬(wàn)元減去累計(jì)折舊161.46萬(wàn)元，即915.17萬(wàn)元，低于可收回金額950萬(wàn)元，無(wú)需減值?？赡茴}目中的“賬面價(jià)值1020萬(wàn)元”為筆誤，按正確計(jì)算無(wú)需減值。）4.業(yè)務(wù)四長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算（1）初始投資：甲公司支付800萬(wàn)元取得30%股權(quán)，戊公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值2500萬(wàn)元，甲公司應(yīng)享有的份額=2500×30%=750萬(wàn)元，小于初始投資成本800萬(wàn)元，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本800貸：銀行存款800（2）內(nèi)部交易調(diào)整：戊公司向甲公司出售商品，未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=（500-300）×（1-60%）=200×40%=80萬(wàn)元（甲公司剩余40%未出售）。因甲公司對(duì)戊公司有重大影響，需按持股比例30%調(diào)整投資收益。（3）權(quán)益法調(diào)整：戊公司2024年凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元，其中1-6月凈利潤(rùn)500萬(wàn)元（各月均衡），7-12月凈利潤(rùn)500萬(wàn)元。內(nèi)部交易發(fā)生在6月，因此：-1-6月凈利潤(rùn)500萬(wàn)元，無(wú)內(nèi)部交易影響；-7-12月凈利潤(rùn)500萬(wàn)元，需調(diào)整未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益80萬(wàn)元，調(diào)整后凈利潤(rùn)=500-80=420萬(wàn)元；全年調(diào)整后凈利潤(rùn)=500+420=920萬(wàn)元；甲公司應(yīng)確認(rèn)投資收益=920×30%=276萬(wàn)元。