1、會計學(xué)課件,第七章 收入與利得會計處理,第一節(jié) 收入概述,一、收入的概念及分類 收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。,二、收入的特征 從收入的概念中，可以總結(jié)出收入具有以下特征： 1收入是從企業(yè)日常經(jīng)營活動中產(chǎn)生的，而不是從偶發(fā)的交易或事項中產(chǎn)生的。日常經(jīng)營活動是指列入企業(yè)營業(yè)范圍的主營和兼營活動，企業(yè)性質(zhì)不同，其日常經(jīng)營活動內(nèi)容也不相同。收入這一特征是會計區(qū)分“收入”與“利得”的重要標(biāo)準(zhǔn)。利得是指由企業(yè)非日?；顒铀纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的流入。它不屬于經(jīng)營過程，它不是企業(yè)利潤的形成主體。在會計

2、實務(wù)處理中，如無形資產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓、固定資產(chǎn)處置形成的損益、企業(yè)接受政府的補助、收取的違約金都作為利得處理。收入與利得共同形成收益，收益會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加。,2收入可能表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加，如增加銀行存款；也可能表現(xiàn)為企業(yè)負(fù)債的減少，如減少預(yù)收賬款；或者二者兼而有之。 3收入能引起所有者權(quán)益的增加。這一特征與第二項特征密切相關(guān)。根據(jù)會計等式，在資產(chǎn)增加或負(fù)債減少的情況下，所有者權(quán)益一定能夠增加。當(dāng)然，這里是僅就收入項目本身而言的。會計上在確認(rèn)收入的同時需要確認(rèn)費用，如果確認(rèn)的收入小于費用，則取得收入時，還會減少所有者權(quán)益。,4收入只包括本企業(yè)經(jīng)濟利益的流入，而不包括為第三方或客戶代收的款項。

3、如企業(yè)在銷售商品時，所收取的款項包括商品的價款和稅款。企業(yè)只能將所收取的價款確認(rèn)為收入，所收取的稅款應(yīng)作為負(fù)債處理。,三、收入的分類 收入可分為廣義收入和狹義收入。廣義收入是指能導(dǎo)致企業(yè)利潤增加的所有的經(jīng)濟利益流入；狹義收入是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日常活動中所形成的經(jīng)濟利益的總流入。本章所講的收入是就狹義收入而言的，通常又可稱為營業(yè)收入。 按照企業(yè)所從事經(jīng)營活動所取得收入的性質(zhì)，可將收入分為銷售商品取得收入、提供勞務(wù)取得收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)取得收入。讓渡資產(chǎn)使用權(quán)主要表現(xiàn)為對外貸款、對外出租資產(chǎn)等。,按照企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的主次，可將收入分為主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入。主營業(yè)務(wù)

4、收入是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)而從事的日常經(jīng)營活動收入，不同行業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入構(gòu)成內(nèi)容也不相同，如制造業(yè)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入主要包括銷售商品、自制半成品、代制品、代修品、提供工業(yè)性作業(yè)等所取得的收入等。其他業(yè)務(wù)收入是主營業(yè)務(wù)以外的其他日常活動所取得的收入，如制造業(yè)企業(yè)銷售材料、轉(zhuǎn)讓技術(shù)、提供非工業(yè)性勞務(wù)所取得的收入。一個企業(yè)營業(yè)收入的主次地位通常在營業(yè)執(zhí)照上可以區(qū)分出來，營業(yè)執(zhí)照上的主營業(yè)務(wù)和兼營業(yè)務(wù)為會計核算收入類型的確認(rèn)提供了可靠的依據(jù)。,第二節(jié) 商品銷售收入的會計處理,一、商品銷售收入的確認(rèn)與計量 商品銷售主要是指企業(yè)銷售所生產(chǎn)的產(chǎn)品或購進(jìn)的商品。企業(yè)出售的其他存貨如包裝物、原材料等也視為商品

5、銷售。企業(yè)以商品對外投資、對外捐贈、用于工程建設(shè)等行為不能作為商品銷售，應(yīng)按成本轉(zhuǎn)賬。,（一）商品銷售收入的確認(rèn)條件 商品銷售收入的確認(rèn)是指該項收入在滿足什么條件時才能作為收入確認(rèn)入賬，并在利潤表中反映。企業(yè)必須在同時滿足下列五項條件時，才能確認(rèn)商品的銷售收入。 1.企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方 商品所有權(quán)上的風(fēng)險，主要指商品所有者承擔(dān)該商品價值發(fā)生損失的可能性，比如，商品發(fā)生減值、毀損的可能性。商品所有權(quán)上的報酬，主要指商品所有者預(yù)期可獲得的商品中包括的未來經(jīng)濟利益。如商品價值的增加以及商品在使用中形成的經(jīng)濟利益等。,當(dāng)一項商品發(fā)生的任何損失由買方承擔(dān)，帶來的經(jīng)濟利益也歸

6、買方所有，則意味著該商品所有權(quán)上的全部風(fēng)險和報酬已轉(zhuǎn)移給買方。判斷一項商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬是否已轉(zhuǎn)移，需要關(guān)注每項交易的實質(zhì)而不是形式。在應(yīng)用這一條件時，主要考慮下面兩個問題： （1）大多數(shù)情況下，當(dāng)商品所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锝桓逗?，商品所有?quán)上的主要風(fēng)險和報酬也隨之轉(zhuǎn)移。 （2）有時商品所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锝桓逗螅唐匪袡?quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未隨之轉(zhuǎn)移。,企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同規(guī)定的要求，又未根據(jù)正常的保證條款予以彌補，因而仍負(fù)有責(zé)任。在這種情況下，商品發(fā)出時，不能確認(rèn)收入實現(xiàn)。企業(yè)銷售商品的收入是否能夠取得，取決于代銷方或受托方銷售該商品的收入是否能夠取得

7、。如采用支付手續(xù)費方式委托代銷商品等。企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，而此項安裝或檢驗任務(wù)又是銷售合同的重要組成部分。銷售合同中規(guī)定了購貨方在特定情況下有權(quán)退貨的條款，而企業(yè)又不能確定退貨的可能性。在發(fā)出商品時不能確認(rèn)收入，應(yīng)在退貨可能不存在時確認(rèn)收入。,2企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制 對售出商品實施繼續(xù)管理，既可能源于仍擁有商品的所有權(quán)，也可能與商品的所有權(quán)無關(guān)。如果商品售出后，企業(yè)仍保留有與該商品的所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，則說明此項銷售商品的交易沒有完成，不能確認(rèn)銷售收入。比如，售后回購業(yè)務(wù)則不能確認(rèn)收入。但與所有權(quán)無關(guān)的管理權(quán)不包

8、括在內(nèi)。如房地產(chǎn)企業(yè)將開發(fā)的房產(chǎn)售出后，保留了對該房產(chǎn)的物業(yè)管理權(quán)，此項管理權(quán)與房產(chǎn)所有權(quán)無關(guān)，房產(chǎn)銷售成立。,3收入的金額能夠可靠的計量 收入的金額能夠可靠的計量是指收入的金額能夠合理的估計。收入的金額不能夠合理估計就無法確認(rèn)收入。企業(yè)在銷售商品時，商品銷售價格通常已經(jīng)確定。但是，由于銷售商品過程中某些不確定因素的影響，也有可能存在商品銷售價格發(fā)生變動的情況。在這種情況下，新的商品銷售價格未確定前通常不應(yīng)確認(rèn)商品銷售收入。企業(yè)銷售商品滿足收入確認(rèn)條件時，應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收合同或協(xié)議價款的公允價值確定商品銷售收入金額。從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款，通常為公允價值。,4相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能

9、流入企業(yè) 經(jīng)濟利益指商品交易中銷售商品的價款，也可以表述為直接或間接流入企業(yè)的現(xiàn)金或現(xiàn)金的等價物。一般地說，判斷銷售的經(jīng)濟利益能否流回，主要根據(jù)企業(yè)過去和買方交往的經(jīng)驗，或從其他方面獲得的信息，或是政府的有關(guān)政策等。實務(wù)中，如果銷售企業(yè)提供的商品符合合同或協(xié)議的規(guī)定要求，并已將發(fā)票的賬單交付買方，買方也承諾付款，即表明銷售的價款能夠收回。,5相關(guān)的已經(jīng)發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量 企業(yè)應(yīng)在確認(rèn)收入時，同時確認(rèn)成本。通常情況下，銷售商品相關(guān)的已經(jīng)發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠合理地估計，如庫存商品成本、商品運輸費用等。如果商品相關(guān)的已經(jīng)發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本不能夠合理地估計，此時即使商品銷售收入額已經(jīng)明

10、確，亦不能將其確認(rèn)為收入，而已收到的款項只能作為一項暫收款，作為企業(yè)的負(fù)債處理。,（二）商品銷售收入的計量 計量是指為了在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表上確認(rèn)和列報各會計要素而確定其金額的過程。商品銷售收入計量的基本原則是： 1商品銷售收入的金額應(yīng)根據(jù)企業(yè)與購貨方簽訂的合同或協(xié)議金額確定。 2無合同或協(xié)議的，應(yīng)按購銷雙方都能接受的價格確定。 3企業(yè)在確定商品銷售收入金額時，不考慮各種預(yù)計的現(xiàn)金折扣和銷售折讓，現(xiàn)金折扣在發(fā)生時計入當(dāng)期的財務(wù)費用，折讓在實際發(fā)生時沖減當(dāng)期銷售收入。 4對于具有融資性質(zhì)的分期收款銷售，應(yīng)根據(jù)該存貨的現(xiàn)銷價格或未來收款額的現(xiàn)值確定。,二、商品銷售收入的會計處理 （一）商品銷售收入

11、會計處理需設(shè)置的主要賬戶 為了反映企業(yè)銷售商品獲得的銷售收入、銷售成本以及銷售費用的發(fā)生等情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置如下會計賬戶：,1“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶。該賬戶屬于損益類賬戶，用來核算企業(yè)確認(rèn)的銷售商品、提供勞務(wù)等主營業(yè)務(wù)收入。貸方登記本期銷售商品確認(rèn)的收入增加數(shù)，借方登記發(fā)生銷售退回、折讓等情況沖減本期的收入數(shù)，貸方余額期末從借方結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶期末無余額。本賬戶應(yīng)按銷售商品的類別設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。,2“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶。該賬戶屬于損益類賬戶，用來核算企業(yè)確認(rèn)銷售商品、提供勞務(wù)等主營業(yè)務(wù)收入時應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的成本。借方登記本月銷售商品或提供勞務(wù)在確認(rèn)收入的同時所確認(rèn)的實際成本，貸

12、方登記本月發(fā)生的銷售退回沖減的成本，借方余額期末從貸方結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤”賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶期末無余額。本賬戶應(yīng)按銷售商品類別設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。,3“營業(yè)稅金及附加”賬戶。該賬戶屬于損益類賬戶，用來核算企業(yè)經(jīng)營活動發(fā)生的營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、資源稅和教育費附加等相關(guān)稅費。借方登記企業(yè)按照規(guī)定計算出的應(yīng)由主營業(yè)務(wù)負(fù)擔(dān)的稅金及附加，貸方登記期末轉(zhuǎn)到“本年利潤”賬戶的余額數(shù)；結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶期末無余額。本賬戶應(yīng)按稅種設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。,4“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶。該賬戶屬于損益類賬戶，用來核算企業(yè)確認(rèn)的除主營業(yè)務(wù)活動以外的其他經(jīng)營活動實現(xiàn)的收入。如出租固定資產(chǎn)、出租無形資產(chǎn)、出租包裝物和

13、商品、銷售材料等收入。貸方登記本月確認(rèn)取得的其他業(yè)務(wù)收入；借方登記期末結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”的數(shù)額；結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶期末無余額。,5“其他業(yè)務(wù)成本”賬戶。該賬戶屬于損益類賬戶，用來核算企業(yè)確認(rèn)的除主營業(yè)務(wù)活動以外的其他經(jīng)營活動所發(fā)生的支出。如銷售材料的成本、出租固定資產(chǎn)的折舊額、出租無形資產(chǎn)的攤銷額、出租包裝物的成本或攤銷額等。借方登記確認(rèn)發(fā)生的其他業(yè)務(wù)成本；貸方登記期末結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”的數(shù)額；結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶期末無余額。,（二）銷售商品的一般會計處理 1.滿足商品銷售收入的確認(rèn)條件。企業(yè)在銷售商品時，如果同時滿足商品銷售收入的確認(rèn)的五個條件，則在發(fā)出商品時可以確認(rèn)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的商品銷售成本。,【

14、例71】甲公司為增值稅的一般納稅人，2010年5月6日銷售產(chǎn)品50件， 每件售價30 0元（不含增值稅），單位成本200元。甲公司已按合同發(fā)貨，并開出增值稅專用發(fā)票，貨款尚未收到。該產(chǎn)品適用增值稅稅率為17%，消費稅稅率為10%。甲公司對此項業(yè)務(wù)的會計處理為：,（1）確認(rèn)收入實現(xiàn)時： 借：應(yīng)收賬款 17 550 貸：主營業(yè)務(wù)收入 15 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）2 550 （2）確認(rèn)銷售成本時： 借：主營業(yè)務(wù)成本 10 000 貸：庫存商品 10 000 （3）計算消費稅時： 借：營業(yè)稅金及附加 1 500 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交消費稅 1 500,【例72】 甲公司2010年5月10日

15、將多余的一批材料出售。該批材料的成本為3 000元，售價為4 000元，增值稅率為17%，貨款已收到。甲公司對此項業(yè)務(wù)編制的會計分錄為： 借：銀行存款 4 680 貸：其他業(yè)務(wù)收入 4 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 680 借：其他業(yè)務(wù)成本 3 000 貸：原材料 3 000,2.不滿足商品銷售收入的確認(rèn)條件。企業(yè)在銷售商品時，如果不能同時滿足商品銷售收入的確認(rèn)的五個條件，則在發(fā)出商品時不能確認(rèn)收入，當(dāng)然也不能結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的商品銷售成本。為了反映企業(yè)商品已發(fā)出，庫存商品已經(jīng)減少，應(yīng)將庫存商品的減少記入“發(fā)出商品”或“委托代銷商品”賬戶，待滿足商品銷售收入確認(rèn)條件時，確認(rèn)收入，并將已售商品

16、的成本由“發(fā)出商品”或“ 委托代銷商品” 賬戶轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶。,【例73】2010年1月20日，甲公司向丁公司銷售一批B產(chǎn)品。 B產(chǎn)品生產(chǎn)成本60 000元，銷售價格80 000元，增值稅稅額13 600元。華聯(lián)公司在銷售時已知悉丁公司資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，近期內(nèi)難以收回貨款，但為了減少存貨積壓以及考慮到與丁公司的長期的業(yè)務(wù)往來關(guān)系，仍將B產(chǎn)品發(fā)運給丁公司并開出發(fā)票賬單。2010年12月1日，丁公司給華聯(lián)公司開出、承兌一張面值93 600元、為期6個月的不帶息銀行承兌匯票。2011年6月1日，華聯(lián)公司收回票款。 （1）2010年1月20日發(fā)出商品時： 借：發(fā)出商品 60 000 貸：庫存

17、商品 60 000 借：應(yīng)收賬款 13 600 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 13 600,（2）2010年12月1日，收到丁公司開來的不帶息銀行承兌匯票，可以確認(rèn)收入時： 借：應(yīng)收票據(jù) 93 600 貸：主營業(yè)務(wù)收入 80 000 應(yīng)收賬款 13 600 借：主營業(yè)務(wù)成本 60 000 貸：發(fā)出商品 60 000 （3）2011年6月1日，收回票款 借：銀行存款 93 600 貸：應(yīng)收票據(jù) 93 600,（三）銷售折扣、折讓與退回的會計處理 1. 銷售折扣的會計處理 銷售折扣：是指企業(yè)在銷售商品時，為鼓勵購貨方多購商品和盡早付款而 給予的價款折扣，包括商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣。 商業(yè)折扣：是

18、指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售在商品標(biāo)價上給予的價格折扣。商業(yè)折 扣的目的是鼓勵購貨方多購商品，通常根據(jù)購貨方不同的購貨數(shù)量而給與不同的折扣比率?，F(xiàn)金折扣是指債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的折扣期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。,【例74】甲公司2010年6月1日銷售商品一批，共500件，增值稅發(fā)票注明的售價50 000元，增值稅額8 500元。該批產(chǎn)品的成本為40 000元。規(guī)定的現(xiàn)金折扣條件為：2/10，1/20，N/30，公司采用總價法核算現(xiàn)金折扣，6月5日收回貨款。甲公司為此項業(yè)務(wù)所做的會計分錄為： （1）6月1日銷售實現(xiàn)時，按總價法確認(rèn)收入： 借：應(yīng)收賬款 58 500 貸：主營業(yè)務(wù)收入 50 0

19、00 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8 500 借：主營業(yè)務(wù)成本 40 000 貸：庫存商品 40 000,（2）6月5日收回貨款時： 借：銀行存款 57 330 財務(wù)費用 1 170 貸：應(yīng)收賬款 58 500,2銷售折讓的會計處理 銷售折讓：企業(yè)因售出商品質(zhì)量不合格等原因，在售價上給予的減讓。 （1）銷售折讓發(fā)生在銷貨方確認(rèn)收入之前，銷貨方應(yīng)按扣除銷售折讓后的實際銷售價格，確認(rèn)收入。 （2）銷售折讓發(fā)生在銷貨方確認(rèn)收入之后，銷貨方應(yīng)按實際給予的銷售折讓，沖減銷售收入。 （3）銷售折讓屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計處理。,【例75】 甲公司2010年

20、7月6日銷售一批商品，增值稅發(fā)票注明的售價為40 000元，增值稅為6 800元，該批產(chǎn)品的成本為35 000元。貨到后買方發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量與合同要求不一致，要求給予價款5%的折讓，甲公司同意折讓。為此公司所做的會計分錄為： （1）7月6日銷售實現(xiàn)時： 借：應(yīng)收賬款 46 800 貸：主營業(yè)務(wù)收入 40 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 6 800 借：主營業(yè)務(wù)成本 35 000 貸：庫存商品 35 000,（2）發(fā)生銷售折讓時： 借：主營業(yè)務(wù)收入 2 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340 貸：應(yīng)收賬款 2 340 （3）實際收款時： 借：銀行存款 44 460 貸：應(yīng)收賬款 44

21、460,3.銷售退回的會計處理 銷售退回：企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等情況而發(fā)生的退貨。銷售退回應(yīng)根據(jù)企業(yè)是否已確認(rèn)銷售收入，是否已結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，以及是否屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項等具體情況，分別進(jìn)行會計處理。 （1）發(fā)生銷售退回時，企業(yè)尚未確認(rèn)銷售收入。銷售退回如果發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之前，應(yīng)將已記入“發(fā)出商品”等科目的商品成本轉(zhuǎn)回庫存商品科目。,（2）發(fā)生銷售退回時，企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入銷售退回如果發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之后，則不論是本年銷售本年退回的，還是以前年度銷售本年退回的，除屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的銷售退回外，均應(yīng)沖減退回當(dāng)月的銷售收入；如果已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本，還應(yīng)同時沖減退回當(dāng)

22、月的銷售成本，如果已經(jīng)發(fā)生了現(xiàn)金折扣，應(yīng)在退回當(dāng)月一并調(diào)整。 (3)發(fā)生的銷售退回，屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項。報告年度資產(chǎn)負(fù)債表日及以前售出的商品，在年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出日之前發(fā)生退回，應(yīng)當(dāng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項，調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日會計報表的收入、費用、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益等有關(guān)項目的金額。,【例7-6】 甲公司在2010年12月18日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為50 000元，增值稅額為8 500元。該批商品成本為26 000元。為及早收回貨款，甲公司和乙公司約定的現(xiàn)金折扣條件為：210，120，n30。乙公司在2010年12月27日支付貨

23、款。2011年6月5日，該批商品因質(zhì)量問題被乙公司退回，甲公司當(dāng)日支付有關(guān)款項。假定計算現(xiàn)金折扣時不考慮增值稅，銷售退回不屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項。甲公司的賬務(wù)處理如下：,（1）2010年12月18日銷售實現(xiàn)時，按銷售總價確認(rèn)收入時： 借：應(yīng)收賬款 58 500 貸：主營業(yè)務(wù)收入 50 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8 500 借：主營業(yè)務(wù)成本 26 000 貸：庫存商品 26 000,（2）在2010年12月27日收到貨款時，按銷售總價50 000元的2%享受現(xiàn)金折扣l 000（50 0002%）元，實際收款57 500（58 500-1 000）元：借：銀行存款57 500財務(wù)費用

24、l 000貸：應(yīng)收賬款58 500（3）2011年4月5日發(fā)生銷售退回時：借：主營業(yè)務(wù)收入 50 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）8 500貸：銀行存款 57 500 財務(wù)費用 l 000借：庫存商品 26 000 貸：主營業(yè)務(wù)成本 26 000,（四）特殊商品銷售業(yè)務(wù)的會計處理 1.托收承付 托收承付，是指收款人根據(jù)購銷合同發(fā)貨后委托其開戶銀行向異地付款人 收取款項，付款人驗單或驗貨后向其開戶銀行承兌付款的一種方式。采用和托收承付方式銷售商品，銷售方應(yīng)在辦妥托收手續(xù)時確認(rèn)收入。,【例7-7】甲公司向乙公司銷售一批B產(chǎn)品。B產(chǎn)品的生產(chǎn)成本為60 000元， 銷售價格為80 000元，增值

25、稅為13 600元，合同中約定采用托收承付結(jié)算方式。甲公司按合同約定的品種和質(zhì)量發(fā)出B產(chǎn)品后，向銀行辦妥托收手續(xù)。 （1）確認(rèn)收入 借：應(yīng)收賬款乙公司 93 600 貸：主營業(yè)務(wù)收入 80 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 13 600 （2）結(jié)轉(zhuǎn)成本 借：主營業(yè)務(wù)成本 60 000 貸：庫存商品 60 000,2.委托代銷 委托代銷是指委托方根據(jù)協(xié)議，委托受托方代銷商品的 一種銷售方式。委托代銷具體又可分為視同買斷方式和收取手續(xù)費方式。 （1）委托代銷視同買斷方式 視同買斷方式下，是指由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價格收取委托代銷商品的貨款，實際售價可由受托方自定，實際售價與協(xié)

26、議價之間的差額歸受托方所有的銷售方式。 在一般情況下，當(dāng)委托方向受托方交付商品并開具發(fā)票賬單后，即可滿足商品銷售收入的確認(rèn)條件，委托方應(yīng)按應(yīng)收的協(xié)議價款確認(rèn)收入；受托方對收到的代銷商品應(yīng)作為購進(jìn)處理，待受托代銷的商品售出后，按實際售價確認(rèn)收入，并向委托方開具代銷清單、支付協(xié)議價款。,【例7-8】甲公司采用視同買斷方式委托B公司代銷一批商品，商品協(xié)議價為16 000元，增值稅額為2 720元，成本為12 000元。B公司將該批商品按19 000元的價格售出，收取增值稅額3 230元，并給甲公司開具代銷清單、結(jié)清協(xié)議價款。 甲公司的會計處理:,發(fā)出委托代銷商品 借：應(yīng)收賬款B公司 18 720 貸

27、：主營業(yè)務(wù)收入 16 000 應(yīng)交稅費 應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 2 720 借：主營業(yè)務(wù)成本 12 000 貸：庫存商品 12 000 收到B公司開來的代銷清單及匯入的貨款 借：銀行存款 18 720 貸：應(yīng)收賬款B公司 18 720,B公司的會計處理: 收到受托代銷的商品 借：庫存商品 16 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 2 720 貸：應(yīng)付賬款甲公司 18 720,售出代銷商品 借：銀行存款 22 230 貸：主營業(yè)務(wù)收入 19 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 3 230 借：主營業(yè)務(wù)成本 16 000 貸：庫存商品 16 000 按協(xié)議價將貨款匯給甲公司 借：應(yīng)付賬款

28、18 720 貸：銀行存款 18 720,注意：如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標(biāo)明，將來受托方?jīng)]有將商品售出時可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時可以要求委托方補償，那么委托方在交付商品時不確認(rèn)收入，受托方也不作購進(jìn)商品處理；受托方將商品銷售后，按實際售價確認(rèn)銷售收入，并向委托方開具代銷清單；委托方收到代銷清單時，再確認(rèn)本企業(yè)的銷售收入。,（2）委托代銷收取手續(xù)費 收取手續(xù)費方式，是指受托方根據(jù)所代銷商品的數(shù)量向委托方收取手續(xù)費的一種代銷方式。與視同買斷方式相比，收取手續(xù)費方式的主要特征是受托方一般應(yīng)按照委托方規(guī)定的價格銷售商品，不得自行改變售價。,委托方向受托方交付代銷商品

29、時，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移給受托方，因此，不確認(rèn)銷售商品收入。受托方將受托代銷商品售出后，應(yīng)根據(jù)代銷商品的數(shù)量和合同規(guī)定的收費方式，計算應(yīng)向委托方收取的手續(xù)費，作為勞務(wù)收入確認(rèn)入賬，不確認(rèn)銷售商品收入；委托方收到受托方開來的代銷清單時，根據(jù)代銷清單所列的已售商品金額確認(rèn)收入，應(yīng)付的代銷手續(xù)費計入當(dāng)期銷售費用。,委托方交付代銷商品時，委托方將發(fā)出的代銷商品轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品” 或“委托代銷商品”科目，受托方對收到的代銷商品不能作為商品購進(jìn)處理，應(yīng)設(shè)置“受托代銷商品”及“受托代銷商品款”科目單獨核算。,【例79】 甲公司在2010年8月5日采取收取手續(xù)費方式委托某企業(yè)代銷 商品一批，該批

30、產(chǎn)品的成本為15 000元，售價為20 000元，增值稅率為17%。2010年9月10日，甲公司收到該企業(yè)開來的代銷清單，表明全部商品已銷售完畢。甲公司開具增值稅專用發(fā)票給該企業(yè)，按應(yīng)收款的10%支付手續(xù)費。對此項業(yè)務(wù)甲公司編制的會計分錄為： 將商品交付給受托方時： 借：發(fā)出商品 15 000 貸：庫存商品 15 000,收到代銷清單時： 借：應(yīng)收賬款 23 400 貸：主營業(yè)務(wù)收入 20 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 3 400 借：主營業(yè)務(wù)成本 15 000 貸：發(fā)出商品 15 000 收到受托方匯來的貨款時： 借：銀行存款 21 060 銷售費用 2 340 貸：應(yīng)收賬款 23

31、 400,3.附有銷售退回條件的商品銷售 （1）能對退貨的可能性作出合理估計，應(yīng)在發(fā)出商品時，確認(rèn)收入。 （2）不能合理地確定退貨的可能性，則在售出商品的退貨期滿時確認(rèn)收入。,【例710】甲公司于2010年1月1日售出5000件商品，單位價格500元， 單位成本400元，增值稅發(fā)票已開出。協(xié)議約定，購貨方應(yīng)于2月1日前付款；6月30日前有權(quán)退貨。甲公司根據(jù)經(jīng)驗，估計退貨率為20%。假定銷售退回實際發(fā)生時可沖減增值稅額。 （1）1月1日銷售成立 借：應(yīng)收賬款 2 925 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 500 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 425 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 2 000 0

32、00 貸：庫存商品 2 000 000,（2）1月31日確認(rèn)銷售退回 借：主營業(yè)務(wù)收入 500 000 貸：主營業(yè)務(wù)成本 400 000 預(yù)計負(fù)債 100 000 （3）2月1日收到貨款 借：銀行存款 2 925 000 貸：應(yīng)收賬款 2 925 000,（4）6月30日退回1 000件 借：庫存商品 400 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）85 000 預(yù)計負(fù)債 100 000 貸：銀行存款 585 000,如退回800件 借：庫存商品 320 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 68 000 主營業(yè)務(wù)成本 80 000 預(yù)計負(fù)債 100 000 貸：銀行存款 468 000 主營

33、業(yè)務(wù)收入 100 000,如退回1200件 借：庫存商品 480 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額) 102 000 主營業(yè)務(wù)收入 100 000 預(yù)計負(fù)債 100 000 貸：主營業(yè)務(wù)成本 80 000 銀行存款 702 000,【例711】甲公司2010年1月1日售出5000件商品，單位價格500元，單位成本400元，增值稅發(fā)票已開出。協(xié)議約定，購貨方應(yīng)于2月1日前付款；6月30日前有權(quán)退貨。甲公司無法根據(jù)經(jīng)驗估計退貨率。假定銷售退回實際發(fā)生時可沖減增值稅額。 （1）1月1日發(fā)出商品 借：應(yīng)收賬款 425 000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 425 000 借：發(fā)出商品 2 0

34、00 000 貸：庫存商品 2 000 000,（2）2月1日收到貨款 借：銀行存款 2 925 000 貸：應(yīng)收賬款 425 000 預(yù)收賬款 2 500 000 （3）6月30日沒有退貨 借：預(yù)收賬款 2 500 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 500 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 2 000 000 貸：發(fā)出商品 2 000 000,（3）6月30日退貨2000件 借：預(yù)收賬款 2 500 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 170 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 500 000 銀 行存款 1 170 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 1 200 000 庫存商品 800 000 貸：發(fā)出商品 2

35、 000 000,4.具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品 分期收款銷售是指商品已經(jīng)交付，貨款分期收回的一種銷售方式。如果延期收取的貨款具有融資性質(zhì)，其實質(zhì)是企業(yè)向購貨方提供免息的信貸，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值，通常應(yīng)當(dāng)按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價格計算確定。,【例7-12】2010年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設(shè)備，合同約定的銷售價格為2000萬元，分5次于每年12月31日等額收取。該大型設(shè)備成本為1 560萬元。在現(xiàn)銷方式下，該大型設(shè)備的銷售價格為1 600萬元。假定甲公司發(fā)出商品時開出增值稅專用發(fā)票，注

36、明的增值稅額為340萬元，并于當(dāng)天收到增值稅額340萬元。根據(jù)本例的資料，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的銷售商品收入金額為1 600萬元。,根據(jù)下列公式：未來五年收款額的現(xiàn)值現(xiàn)銷方式下應(yīng)收款項金額可以得出：400（PA，r，5）1 6001 600（萬元）可在多次測試的基礎(chǔ)上，用插值法計算折現(xiàn)率。當(dāng)r7%時，4004.10021 640.081 600萬元當(dāng)r8%時，4003.99271 597.081 600萬元因此，7%r8%。用插值法計算如下：現(xiàn)值利率1 640.087%1 600r1 597.088%（1 640.08-1 600）(1 640.08-1 597.08)=(7%-r) (7%-8%)

37、r7.93%,每期計入財務(wù)費用的金額如表71所示。,根據(jù)表71的計算結(jié)果，甲公司各期的會計分錄如下： （1）2010年1月1日銷售實現(xiàn)時：借：長期應(yīng)收款 20 000 000銀行存款3 400 000貸：主營業(yè)務(wù)收入16 000 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）3 400 000未實現(xiàn)融資收益 4 000 000 借：主營業(yè)務(wù)成本l5 600 000貸：庫存商品 l5 600 000,（2）2010年12月31日收取貨款時：借：銀行存款4 000 000貸：長期應(yīng)收款4 000 000借：未實現(xiàn)融資收益1 268 800貸：財務(wù)費用l 268 800,（3）2011年12月31日收取貨款時

38、：借：銀行存款4 000 000貸：長期應(yīng)收款4 000 000借：未實現(xiàn)融資收益 1 052 200貸：財務(wù)費用 l 052 200,（4）2012年l2月31日收取貨款時：借：銀行存款4 000 000貸：長期應(yīng)收款 4 000 000借：未實現(xiàn)融資收益818 500貸：財務(wù)費用 818 500,（5）2013年12月31日收取貨款時：借：銀行存款4 000 000貸：長期應(yīng)收款4 000 000借：未實現(xiàn)融資收益566 200貸：財務(wù)費用566 200,（6）2014年12月31日收取貨款：借：銀行存款4 000 000貸：長期應(yīng)收款4 000 000借：未實現(xiàn)融資收益294 300貸：

39、財務(wù)費用294 300,5. 售后回購 售后回購是指在銷售商品的同時，銷售方同意在日后重新買回該批商品的一種交易。銷售方收到的貨款一般不確認(rèn)收入，而作負(fù)債處理?；刭弮r格大于原銷售價格的，其差額在回購期內(nèi)按期計提利息，計入財務(wù)費用。,6.以舊換新銷售 以舊換新銷售，是指銷售方在銷售商品的同時回收與所售商品相同的舊產(chǎn)品。在這種銷售方式下，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購進(jìn)商品處理。 7.商品需要安裝和檢驗的銷售 （1）待安裝和檢驗完畢時確認(rèn)收入 （2）如果安裝程序比較簡單，或檢驗是為最終確定合同價格而必須進(jìn)行的程序，則可以在發(fā)出商品時，或在商品裝運時確認(rèn)收入。,第三

40、節(jié) 勞務(wù)收入的會計處理,勞務(wù)通常是其結(jié)果不形成有形資產(chǎn)的服務(wù)，如旅游服務(wù)、運輸服務(wù)、飲食服務(wù)、廣告策劃與制作、管理咨詢、代理業(yè)務(wù)、代理業(yè)務(wù)、建筑安裝、軟件設(shè)計、提供特許權(quán)等。企業(yè)通過提供勞務(wù)而取得收入，即為勞務(wù)收入。,一、勞務(wù)收入確認(rèn)與計量的基本原則 勞務(wù)收入應(yīng)當(dāng)根據(jù)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果是否能夠可靠地計量，分別采用不同的方法予以確認(rèn)和計量。 1.勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠地估計 在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)提供勞務(wù)交易的結(jié)果如果能夠可靠地估計，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確定提供勞務(wù)收入。提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠地估計，是指同時滿足下列條件：,（1）收入的金額能夠可靠地計量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照同接受勞務(wù)方

41、已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定提供勞務(wù)收入的總額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。隨著勞務(wù)的提供，可能會出現(xiàn)增加或減少勞務(wù)交易總金額的情況，此時應(yīng)及時調(diào)整合同或協(xié)議金額。,（2）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。相關(guān)的經(jīng)濟利益是否能夠流入企業(yè)，可以根據(jù)接受勞務(wù)方的信用狀況、以往的經(jīng)營經(jīng)驗以及雙方就結(jié)算方式和期限達(dá)成的協(xié)議等進(jìn)行判斷。只有當(dāng)與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)時，才能確認(rèn)收入。,（3）交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定。提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度，可以選擇下列方式確定： 已完工作的測量; 已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例； 已經(jīng)發(fā)生的成本占總成本的比例。,（4）交易中已發(fā)生和將發(fā)生

42、的成本能夠可靠的計量。勞務(wù)總成本包括至資產(chǎn)負(fù)債表日止已經(jīng)發(fā)生的承擔(dān)和完成勞務(wù)將要發(fā)生的成本。企業(yè)應(yīng)正確核算各期實際發(fā)生的勞務(wù)成本，應(yīng)多于完成商品與勞務(wù)將要發(fā)生的成本進(jìn)行合理估計。隨著勞務(wù)的提供和外部情況的變化，企業(yè)應(yīng)當(dāng)隨時對估計的勞務(wù)成本進(jìn)行修訂。,完工百分比法，是指按照提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費用的方法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，按照提供勞務(wù)總額乘以完工進(jìn)度在扣除以前會計期間累計已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)當(dāng)期提供勞務(wù)收入。 本年確認(rèn)的收入勞務(wù)總收入本年末勞務(wù)的完工進(jìn)度-以前年度已確認(rèn)的收入 本年確認(rèn)的成本勞務(wù)總成本本年末勞務(wù)的完工進(jìn)度-以前年度已確認(rèn)的成本,【例7-13】甲公司于

43、2010年12月1日接受一項設(shè)備安裝任務(wù)，安裝期為3個月，合同總收入600 000元，至年底已預(yù)收安裝費440 000元，實際發(fā)生安裝費用280 000元（假定均為安裝人員薪酬），估計還會發(fā)生120 000元。假定甲公司按實際發(fā)生的成本占估計總成本的比例確定勞務(wù)的完工進(jìn)度。,（1）計算 實際發(fā)生的成本占估計總成本的比例 =280 000/(280 000+120 000)=70% 2010年12月31日確認(rèn)的提供勞務(wù)收入 =600 00070%=420 000元 2010年12月31日結(jié)轉(zhuǎn)的勞務(wù)成本 =（280 000+120 000）70%-0=280 000,（2）賬務(wù)處理 實際發(fā)生勞務(wù)成

44、本時 借：勞務(wù)成本 280 000 貸：應(yīng)付職工薪酬 280 000 預(yù)收勞務(wù)款時 借：銀行存款 440 000 貸：預(yù)收賬款 440 000,（3）2010年12月31日確認(rèn)提供勞務(wù)的收入并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本時 借：預(yù)收賬款 420 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 420 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 280 000 貸：勞務(wù)成本 280 000,2.提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠的估計 在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠地估計，即不能同時滿足提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的四個條件，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)收回或預(yù)計將要收回的款項對已經(jīng)發(fā)生勞務(wù)成本的補償程度，分別以下情況進(jìn)行會計處理：,（1）

45、如果已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計能夠得到補償，應(yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本。 （2）如果已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)期不能得到補償，應(yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計入當(dāng)期損益，不能確認(rèn)勞務(wù)收入。,二、銷售商品和提供勞務(wù)的分拆 企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議如果既包括銷售商品，也包括提供勞務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別不同的情況進(jìn)行會計處理： （1）銷商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨計量，應(yīng)當(dāng)將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理。 （2）銷售商品部分和提供勞務(wù)部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售

46、商品處理。,【例7-14】甲公司與乙公司簽訂合同，向乙公司銷售一部電梯并負(fù)責(zé)安裝。甲公司開出的增值稅專用發(fā)票上注明的價款合計為1 000 000元，其中電梯的銷售價格為980 000元，安裝費為20 000元，增值稅額為166 600元。電梯的成本為560 000元；電梯安裝過程中發(fā)生安裝費12 000元，均為安裝人員薪酬。假定電梯已經(jīng)安裝完成并驗收合格，款項尚未收到；安裝工作是銷售合同的重要組成部分。,（1）電梯發(fā)出結(jié)轉(zhuǎn)成本 借：發(fā)出商品 560 000 貸：庫存商品 560 000 （2）實際發(fā)生安裝費用 借：勞務(wù)成本 12 000 貸：應(yīng)付職工薪酬 12 000,（3）電梯銷售實現(xiàn)確認(rèn)收

47、入 借：應(yīng)收賬款 1 150 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 980 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 170 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 560 000 貸：發(fā)出商品 560 000,（4）確認(rèn)安裝費收入并結(jié)轉(zhuǎn)安裝成本 借：應(yīng)收賬款 20 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 20 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 12 000 貸：勞務(wù)成本 12 000,沿用上例，同時假定電梯銷售價格和安裝費用無法區(qū)分 （1）電梯發(fā)出結(jié)轉(zhuǎn)成本 借：發(fā)出商品 560 000 貸：庫存商品 560 000 （2）實際發(fā)生安裝費用 借：勞務(wù)成本 12 000 貸：應(yīng)付職工薪酬 12 000,（3）電梯銷售實現(xiàn)確認(rèn)收入 借：應(yīng)收賬款

48、1 170 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 000 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 117 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 572 000 貸：發(fā)出商品 560 000 勞務(wù)成本 12 000,三、特定勞務(wù)收入的確認(rèn) 企業(yè)提供的勞務(wù)種類繁多，而不同的勞務(wù)，其提供方式以及收費方式各具特點。企業(yè)提供的下列勞務(wù)，滿足收入確認(rèn)條件的應(yīng)按規(guī)定的時點確認(rèn)有關(guān)勞務(wù)收入： 1.安裝費，在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)安裝的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。 2.宣傳媒介的收費，在相關(guān)的廣告和商業(yè)行為開始出現(xiàn)與公眾面前時確認(rèn)收入。 3.為特定客戶開發(fā)軟件的收費，在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。,4.包括在商品售價內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費，

49、在提供服務(wù)的期間內(nèi)分期確認(rèn)收入。 5.藝術(shù)表演、招待宴會和其他特殊活動的收費，在相關(guān)活動發(fā)生時確認(rèn)收入。 6.申請入會費和會員費只允許取得會籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費的，在款項收回不存在重大不確定性確認(rèn)為收入。,7.屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費，在交付資產(chǎn)和轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時確認(rèn)收入了屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費，在提供服務(wù)時確認(rèn)收入。 8.長期為客戶提供重復(fù)的勞務(wù)收取勞務(wù)費，在相關(guān)勞務(wù)活動發(fā)生時確認(rèn)收入。,【例7-15】甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，甲公司允許乙公司經(jīng)營其連鎖店。協(xié)議約定，甲公司共向乙公司收取特許權(quán)費600 000元，其中提供家具、柜臺等收費200 000元，這些

50、家具、柜臺成本為l80 000元；提供初始服務(wù)，如幫助選址、培訓(xùn)人員、融資、廣告等收費300 000元，共發(fā)生成本200 000元（其中：140 000元為人員薪酬、60 000元為支付的廣告費用）；提供后續(xù)服務(wù)收費l00 000元，發(fā)生成本50 000元（均為人員薪酬）。協(xié)議簽訂當(dāng)日，乙公司一次性付清所有款項。假定不考慮其他因素，甲公司的賬務(wù)處理如下：,（1）收到款項時：借：銀行存款600 000貸：預(yù)收賬款 600 000（2）確認(rèn)家具、柜臺的特許權(quán)費收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本時：借：預(yù)收賬款200 000貸：主營業(yè)務(wù)收入 200 000借：主營業(yè)務(wù)成本l80 000貸：庫存商品 l80 000,（3

51、）提供初始服務(wù)時：借：勞務(wù)成本200 000貸：應(yīng)付職工薪酬 140 000銀行存款60 000借：預(yù)收賬款 300 000貸：主營業(yè)務(wù)收入 300 000借：主營業(yè)務(wù)成本200 000貸：勞務(wù)成本200 000,（4）提供后續(xù)服務(wù)時：借：勞務(wù)成本50 000貸：應(yīng)付職工薪酬50 000借：預(yù)收賬款100 000貸：主營業(yè)務(wù)收入 l00 000借：主營業(yè)務(wù)成本50 000貸：勞務(wù)成本50 000,第四節(jié) 讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的會計處理,企業(yè)的有些交易活動，并不轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的所有權(quán)，而只讓渡資產(chǎn)使用權(quán)，由此取得的收入，即為讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入，主要包括利息收入和使用費收入。利息收入和使用費收入，應(yīng)當(dāng)在以

52、下條件均能滿足時予以確認(rèn)。 1.相關(guān)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) 2.收入的金額能夠可靠地計量 企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別下列情況確定讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入金額： （1）利息收入金額，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時間和實際利率計算確定。 （2）使用費收入金額，按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費時間和方法計算確定。,【例7-15】甲軟件公司向乙公司轉(zhuǎn)讓某軟件的使用權(quán)，一次性收費30 000元，不提供后續(xù)服務(wù)，款項已收回。 借：銀行存款 30 000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 30 000,【例7-16】甲公司向乙公司轉(zhuǎn)讓其商品的商標(biāo)使用權(quán)，約定乙公司每年年末按年銷售收人的l0%支付使用費，使用期l0年。第一年，乙公司實現(xiàn)銷售收入1

53、500 000元；第二年，乙公司實現(xiàn)銷售收入2 000 000元。假定甲公司均于每年年末收到使用費，不考慮其他因素。甲公司的賬務(wù)處理如下：（1） 第一年年末確認(rèn)使用費收入時：借：銀行存款150 000貸：其他業(yè)務(wù)收入 150 000（2）第二年年末確認(rèn)使用收費收入時：借：銀行存款200 000貸：其他業(yè)務(wù)收入 200 000,第五節(jié) 建造合同收入的會計處理,在某些生產(chǎn)周期較長的行業(yè)，如建筑業(yè)、造船業(yè)、飛機制造業(yè)等，通常是根據(jù)客戶的要求，通過與客戶簽訂建造合同來組織生產(chǎn)的，從產(chǎn)品投入生產(chǎn)到全部完工，往往要跨越會計年度。這類行業(yè)的企業(yè)，由于產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售具有特殊性，收入的確認(rèn)費不同于一般的商品銷

54、售。,一、建造合同的特征及類型 （一）建造合同的概念及特征 建造合同，是指為建造一項或數(shù)項在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。 建造合同雖然也是一種經(jīng)濟合同，但卻具有明顯不同于一般商品購銷合同和勞務(wù)合同的特征，主要表現(xiàn)：,1.先有買主（即客戶），后有標(biāo)的（即資產(chǎn)），見到資產(chǎn)的報價在合同簽訂時就已經(jīng)確定。 2.資產(chǎn)的建造周期長，一般要跨越一個會計年度，有的長達(dá)數(shù)年。 3.所建造的資產(chǎn)體積大、造價高。 4.建造合同一般為不可撤銷合同。,（二）建造合同的類型 建造合同分為固定造價合同和成本加成合同兩類。 固定建造合同，是指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同。

55、成本加成合同，是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例和定額費用確定工程價款的建造合同。,二、合同收入和合同成本的基本內(nèi)容 （一）合同收入 合同收入包括合同中規(guī)定的初始收入和因合同變更，索賠、獎勵等形成的收入。 （二）合同成本 合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成所發(fā)生的與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。,1.直接費用，是指為完成合同所發(fā)生的、可以直接計入合同成本核算對象的各項費用支出，包括耗用的材料費用、人工費用、機械使用費以及其他直接費用。 2.間接費用，是企業(yè)下屬的施工單位和生產(chǎn)單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動所發(fā)生的費用。 直接費用在發(fā)生時應(yīng)當(dāng)直接計入合同承辦，間接

56、費用應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆嬋牒贤修k。,企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的管理費用、船舶等制造企業(yè)的銷售費用、企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的財務(wù)費用和因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費用，應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期費用，不包含在合同成本之中。,三、合同收入與合同費用的確認(rèn)與計量 建造合同收入與合同費用的確認(rèn)與計量，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)建造合同的結(jié)果能否可靠估計，分別采用不同方法進(jìn)行會計處理。 （一）建造合同的結(jié)果能夠可靠地計量 在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地計量，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確定合同收入和合同費用。 （二）建造合同的結(jié)果不能可靠地估計,在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果不能可靠估計的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理： 1.合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本與確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費用。 2.合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認(rèn)為合同費用，不確認(rèn)合同收入。 建造合同的結(jié)果不能可靠估計的不確定因素不復(fù)存在時，應(yīng)當(dāng)按照完工百分比法確定合同收入和合同費用。合同預(yù)計總成本超過合同預(yù)計總收入的，應(yīng)當(dāng)將預(yù)計損失確認(rèn)為當(dāng)期費用。,【例17-17】甲建筑企業(yè)簽訂了一項總金額為2 700 000元的固定造價合同，合同完工進(jìn)度按照累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定。工程已于2010年2月開工，預(yù)計2