國家級(jí)重點(diǎn)學(xué)科 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)系列 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 2009年 8月 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 2 教學(xué)目標(biāo) 通過本課程教學(xué)，使學(xué)生： 掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法 關(guān)注會(huì)計(jì)前沿的發(fā)展動(dòng)態(tài) 完整把握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系 提高從事實(shí)務(wù)工作的能力 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 3 課程簡介 基礎(chǔ)會(huì)計(jì) 中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 特殊業(yè)務(wù) 特殊呈報(bào) 特殊行業(yè) 涉及專題： 預(yù)修課程： 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 4 內(nèi)容體系 第一章 企業(yè)合并會(huì)計(jì) 第二章 合并會(huì)計(jì)報(bào)表 第三章 外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì) 第四章 租賃會(huì)計(jì) 第六章 股份支付會(huì)計(jì) 第八章 企業(yè)清算與重組會(huì)計(jì) 第五章 衍生金融工具會(huì)計(jì) 第七章 物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì) 第九章 生物資產(chǎn)會(huì)計(jì) 第十章 油氣開采會(huì)計(jì) 第十一章 保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì) 特 殊 業(yè) 務(wù) 特殊呈報(bào) 特 殊 行 業(yè) 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 5 課程定位 對(duì)于本科階段的學(xué)習(xí)來講，“高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程是“中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程的延伸； 對(duì)于研究生階段的學(xué)習(xí)來講，“高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程是會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)碩士研究生“財(cái)務(wù)呈報(bào)”課程的基礎(chǔ)。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 6 教學(xué)環(huán)節(jié) （ 1）課前準(zhǔn)備 閱讀教學(xué)計(jì)劃相關(guān)問題； 閱讀教材中相關(guān)章節(jié)及補(bǔ)充材料； 復(fù)習(xí)上一次課程講授內(nèi)容。 講授主要知識(shí)點(diǎn)； 討論重點(diǎn)、難點(diǎn)問題； 習(xí)題與案例解析 個(gè)人作業(yè) 小組作業(yè) （ 2）課堂授課 （ 3）課后復(fù)習(xí) 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 7 教材及主要參考資料 主要教材： 傅榮、孫光國主編： 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)習(xí)題與案例 （東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社， 2009年 6月第 2版） 相關(guān)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 上市公司年報(bào) 參考資料： 劉永澤、傅榮編著： 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) （東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社， 2009年 6月第 2版） 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 8 第一章 企業(yè)合并會(huì)計(jì) 第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類 第二節(jié) 企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概要 第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理 第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理 第五節(jié) 企業(yè)合并的披露 核心知識(shí)點(diǎn)： 對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 9 第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類 一、企業(yè)合并的含義 二、企業(yè)合并的分類 主要知識(shí)點(diǎn) 什么是企業(yè)合并？ 企業(yè)合并有哪幾種分類方法？ 如何理解各類企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)？ 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 10 既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體 一 、 企業(yè)合并的含義 第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類 企業(yè)合并 ， 是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成 一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng) 。 經(jīng)濟(jì)意義上 :一個(gè)整體 法律意義上 :可能是一個(gè)法人主體，也可能是多個(gè)法人主體 交易 :公允價(jià)值 重組事項(xiàng) :賬面價(jià)值 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 11 （一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類 （二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類 （三）按設(shè)計(jì)行業(yè)的不同進(jìn)行分類 二、企業(yè)合并的類型 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 12 （一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類 兩類合并的概念 兩類合并的實(shí)質(zhì) 兩類合并的實(shí)施方式 兩類合并的法律結(jié)果 企業(yè)合并 同一控制下的企業(yè)合并 非同一控制下的企業(yè)合并 注意：比較 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 13 1.兩類合并的概念比較 （ 1）同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。 A（母公司） （子公司） （子公司） + C B C+B A控制 B、 C在 12個(gè)月以上 【 例 】 同一控制 非暫時(shí)性 B、 C同為 A 的子公司 B、 C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 14 1.兩類合并的概念比較 非同一控制下的企業(yè)合并 A（母公司） （子公司） （子公司） D C C+D A、 B分別控制 C、 D B（母公司） 參與合并的各方在合并前后不 屬于同一方或相同的多方最終控制。 【 例 】 C、 D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 15 合并日與購買日 控制 定義 “控制”關(guān)系的認(rèn)定 投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形 潛在表決權(quán) 實(shí)際取得控制權(quán)之日 “交易日”與“購買日”有何區(qū)別？ 關(guān)鍵詞 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 16 2。兩類合并的實(shí)質(zhì)比較 同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒有把這種合并視為“交易”，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。因此，相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。 非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實(shí)質(zhì)上是一種交易 購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。正因?yàn)槿绱?，相?yīng)的會(huì)計(jì)處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價(jià)值 公允價(jià)值。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 17 3。兩類合并的合并對(duì)價(jià)的形式比較 付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn) 發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債 發(fā)行權(quán)益性證券 兩類合并，合并方的合并對(duì)價(jià)都有可能是： 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 18 不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并 吸收合并 新設(shè)合并 形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并 控股合并 合并方取得股權(quán) 4。兩類合并的法律結(jié)果比較 合并后主體仍為多個(gè)法律主體 合并后主體為一個(gè)法律主體 合并方取得凈資產(chǎn) 企業(yè)合并的第二種分類方法 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 19 （二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類 吸收合并 新設(shè)合并 控股合并 企業(yè)合并 法律意義上的企業(yè)合并 比較 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 20 吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較 + + = = + = + 1 2 3 吸 收 合 并 創(chuàng) 立 合 并 控股合并 母公司 子公司 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 21 同一控制下的企業(yè)合并 非同一控制下的企業(yè)合并 結(jié)果 1： 吸收合并、新設(shè)合并 結(jié)果 2： 控股合并 長期股權(quán)投資 投資后的處理： 成本法、權(quán)益法 合并時(shí)的處理： 購買法、權(quán)益結(jié)合法 共同控制、 重大影響、 非控、非共控、非重大影響 企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系 會(huì)計(jì)方法 控 制 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 22 （三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類 橫向合并 縱向合并 混合合并 企業(yè)合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 23 第二節(jié) 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法概要 一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容 二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本內(nèi)容 三、權(quán)益結(jié)合法與購買法的財(cái)務(wù)影響比較 主要知識(shí)點(diǎn) 企業(yè)合并會(huì)計(jì)要解決什么問題？ 如何理解和應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法？ 如何理解和應(yīng)用購買法？ 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 24 一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容 企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容 對(duì)企業(yè)合并交易（或事項(xiàng)）進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量 下面主要介紹企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量方法 合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 25 吸收合并、新設(shè)合并 控股合并 借： 有關(guān)資產(chǎn)賬戶 取得的凈資產(chǎn) 貸：有關(guān)負(fù)債賬戶 借： 長期股權(quán)投資 取得股權(quán) 貸： 現(xiàn)金 應(yīng)付債券 支付的合并對(duì)價(jià) 股本等 現(xiàn)金等 支付的合并費(fèi)用 貸： 現(xiàn)金 應(yīng)付債券 支付的合并對(duì)價(jià) 股本等 現(xiàn)金等 支付的合并費(fèi)用 對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)與計(jì)量 合并方賬務(wù)處理基本框架 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 26 確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題 合并方合并日 購買方購買日 如何確認(rèn)與計(jì)量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán) 支付的合并對(duì)價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？ 兩者如果有差異，應(yīng)如何處理？ 合并費(fèi)用如何處理？ 權(quán)益結(jié)合法和購買法，對(duì)以上問題有不同回答。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 27 二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本內(nèi)容 （一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容 （二）購買法的基本內(nèi)容 基本特點(diǎn) 如何應(yīng)用 學(xué)習(xí)重點(diǎn) 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 28 （一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容 含義 ( pooling of interests) IAS No.22： 權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實(shí)際上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對(duì)聯(lián)合實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。 IFRS No.3： 權(quán)益結(jié)合法的采用僅限于權(quán)益是主要對(duì)價(jià)形式的企業(yè)合并。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 29 “權(quán)益結(jié)合法”含義簡示 以換股實(shí)施吸收合并為例 A企業(yè) B企業(yè) A企業(yè)股東 吸收 B企業(yè) B企業(yè)股東 合并后主體 同為合并 后主體的 股 東 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 30 合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易 合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值按賬面價(jià)值確定 合并費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用 不需要確認(rèn)合并商譽(yù) 需要調(diào)整股東權(quán)益 合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算 難點(diǎn)： 如何調(diào)整股東權(quán)益？ 期中合并時(shí)當(dāng)年凈收益如何計(jì)算？ （一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容 特點(diǎn) 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 31 （一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容 應(yīng)用要點(diǎn) 合并后主體的股東權(quán)益合并后主體擁有的參與各方合并前股東權(quán)益之和 合并前后權(quán)益總額不變 據(jù)此調(diào)整資本溢價(jià) 據(jù)此調(diào)整留存收益 合并后主體股本總額發(fā)行在外普通股面值總額 合并后主體投入資本總額合并后主體擁有的參與各方合并前投入資本之和 如果合并后主體股本面值大于合并前各方投入資本之和，則： 合并后投入資本總額合并后主體股本總額 合并后主體留存收益合并后主體股東權(quán)益合并后主體投入資本 以換股上市的吸收合并為例來歸納 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 32 例 1：換股實(shí)施吸收合并 換出股份面值等于被并方股本 甲企業(yè)發(fā)行每股面值 10元普通股 25萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。 甲企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 600 200 300 100 乙企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 乙企業(yè)注銷 貸：資產(chǎn) 借：負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn) 貸：負(fù)債 借：資產(chǎn) 股本 留存收益 100 500 150 250 合并前股東權(quán)益 750 合并后甲企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 350 550 200 + = 1100 + = + = + = 合并后股東權(quán)益 750 實(shí)施方式 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 33 例 2：換股實(shí)施吸收合并 換出股份面值小于被并方股本 甲企業(yè)發(fā)行每股面值 10元普通股 20萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。 甲企業(yè) 640 200 300 100 乙企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 乙企業(yè)注銷 貸：資產(chǎn) 借：負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn) 貸：負(fù)債 借：資產(chǎn) 股本 留存收益 100 500 150 200 合并前股東權(quán)益 790 合并后甲企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 350 500 200 + = 1140 + = + = + = 合并后股東權(quán)益 790 資本公積 50 資本公積 = 90 40 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 資本公積 + 實(shí)施方式 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 34 例 3：換股實(shí)施吸收合并 換出股份面值大于被并方股本 甲企業(yè)發(fā)行每股面值 10元普通股 30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。 甲企業(yè) 640 200 300 100 乙企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 乙企業(yè)注銷 貸：資產(chǎn) 借：負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn) 貸：負(fù)債 借：資產(chǎn) 股本 留存收益 90 500 150 300 合并前股東權(quán)益 790 合并后甲企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 350 600 190 + = 1140 + = + = + = 合并后股東權(quán)益 790 資本公積 40 資本公積 = 0 40 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 資本公積 - 實(shí)施方式 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 35 例 4：換股實(shí)施吸收合并 換出股份面值大于被并方股本 甲企業(yè)發(fā)行每股面值 10元普通股30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。 甲企業(yè) 660 200 300 100 乙企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 乙企業(yè)注銷 貸：資產(chǎn) 借：負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn) 貸：負(fù)債 借：資產(chǎn) 股本 留存收益 100 500 150 300 合并前股東權(quán)益 810 合并后甲企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 350 600 200 + = 1160 + = + = + = 合并后股東權(quán)益 810 資本公積 50 資本公積 = 10 60 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 資本公積 - 實(shí)施方式 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 36 （二）購買法的基本內(nèi)容 含義 IAS No.22： 購買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)（收購企業(yè)）獲得對(duì)另一個(gè)企業(yè)（被收購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權(quán)的企業(yè)合并。 收購 B企業(yè) 或 購買控股權(quán) A企業(yè) 購買方 B企業(yè) B企業(yè)的股東 被購買方 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 37 （二）購買法的基本內(nèi)容 特點(diǎn) 購買方的認(rèn)定是首要步驟 合并的實(shí)質(zhì)是購買交易 合并成本主要取決于合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用 需要確認(rèn)合并商譽(yù) 合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算與權(quán)益結(jié)合法不同 難點(diǎn)： 如何確定合并成本？ 如何確定公允價(jià)值？ 如何計(jì)量合并商譽(yù)？ 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 38 （二）購買法的基本內(nèi)容 賬務(wù)處理 借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 商譽(yù) 差額 貸：銀行存款等 支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值 +直接合并費(fèi)用 吸收合并的基本賬務(wù)處理 理解關(guān)鍵 合并成本 =購買方支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值、直接合并費(fèi)用 合并商譽(yù) =合并成本 取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 39 （二）購買法的基本內(nèi)容 賬務(wù)處理 借：長期股權(quán)投資 A 貸：銀行存款等 支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值 +直接合并費(fèi)用 A 控股合并的基本賬務(wù)處理 理解關(guān)鍵 合并商譽(yù)包括在長期股權(quán)投資入賬價(jià)值中， 單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項(xiàng)列示， 合并資產(chǎn)負(fù)債表中將以“商譽(yù)”項(xiàng)目列示。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 40 被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 500萬 被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 520萬 購買方支付的合并對(duì)價(jià) 550萬 凈資產(chǎn)增值 20萬 商譽(yù) 30萬 合并價(jià)差 50萬 舉例 吸收合并 100%控股合并 借：有關(guān)凈資產(chǎn) 520 貸：銀行存款 550 商譽(yù) 30 借：長期股權(quán)投資 550 貸：銀行存款 550 其中包括 30萬的商譽(yù) 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 41 二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的財(cái)務(wù)影響比較 （一）對(duì)合并當(dāng)年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要影響 （二）對(duì)合并以后各年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要影響 在物價(jià)上漲條件下，與購買法相比，權(quán)益結(jié)合法下在合并當(dāng)年對(duì)并入凈資產(chǎn)的較低計(jì)價(jià)、對(duì)合并商譽(yù)的不予確認(rèn)以及對(duì)被合并方凈收益的全部計(jì)入，不僅導(dǎo)致了合并當(dāng)年的較高收益，也帶來了以后各年較低的資產(chǎn)折舊基礎(chǔ)和較高的凈資產(chǎn)收益率；并有可能為股東帶來更多的可供分配利潤。 歸納 正是這些不同的影響，導(dǎo)致了權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用障礙，也成為各國對(duì)這個(gè)方法進(jìn)行取舍時(shí)的主要考慮因素。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 42 第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理 一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn) 二、賬務(wù)處理歸納 主要知識(shí)點(diǎn) 如何對(duì)同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)？ 如何在合并日對(duì)股東權(quán)益進(jìn)行調(diào)整？ 如何理解合并費(fèi)用的處理方法？ 這里僅以對(duì)企業(yè)合并事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)， 而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請(qǐng)參見第二章。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 43 一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn) 合并費(fèi)用的處理 合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬 合并方支付的合并對(duì)價(jià)按其賬面價(jià)值計(jì)量 直接合并費(fèi)用 當(dāng)期損益 發(fā)行債券的費(fèi)用 債券初始計(jì)量金額 發(fā)行權(quán)益證券的費(fèi)用 抵減溢價(jià)收入 兩者之差 調(diào)整股東權(quán)益 理解的關(guān)鍵 調(diào)整順序 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 44 放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并 二、合并方賬務(wù)處理歸納 發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并 發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并 吸收合并 控股合并 新設(shè)合并基本上 與吸收合并相同 比較 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 45 放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并： 借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 現(xiàn)金、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值 B 資本公積 A大于 B的差額 * C 貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 A 貸：現(xiàn)金等 借：管理費(fèi)用 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同 。 以下同 同一控制 下的合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 46 發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并： 借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 應(yīng)付債券 發(fā)行債券的面值相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等 B 資本公積 A大于債券面值的差額 D 貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 A 銀行存款等 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 C 例： 甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為 2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用 1萬元。 銀行存款 應(yīng)付債券 利息調(diào)整 有關(guān)資產(chǎn) 應(yīng)付債券 面值 1800 2800 1 1 有關(guān)負(fù)債 800 資本公積 200 同一控制 下的合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 47 發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并： 借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 股本 發(fā)行股票的面值 B 資本公積 A大于（ B+C）的差額 D 貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 A 銀行存款等 與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 C 例： 甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為 2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用 1萬元。 銀行存款 有關(guān)資產(chǎn) 股本 1800 2800 1 有關(guān)負(fù)債 800 資本公積 199 同一控制 下的合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 48 放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并： 借：長期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 A 貸