中級財務(wù)會計(jì)學(xué)講義第十一章 收入、費(fèi)用和利潤教學(xué)目的 通過本章教學(xué)，要求學(xué)生了解收入、費(fèi)用和利潤的概念及關(guān)系，掌握收入的確認(rèn)、計(jì)量和核算；熟悉費(fèi)用的分類及核算；掌握利潤及利潤分配的計(jì)算和核算；熟悉利潤的年終結(jié)轉(zhuǎn)及“以前年度損益調(diào)整”賬戶的運(yùn)用。教學(xué)重點(diǎn)與難點(diǎn)1、銷售商品收入的確認(rèn)2、特殊銷售商品業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理3、利潤分配的核算教學(xué)時數(shù) 8學(xué)時教學(xué)內(nèi)容第一節(jié)收入一、收入的定義及其分類收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻模瑫?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。（一）按照收入的性質(zhì)，可分為商品銷售收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等取得的收入。（二） 按照企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的主次分類，可以分為主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入。 二、銷售商品收入 （一）銷售商品收入的確認(rèn)和計(jì)量1、確認(rèn) 企業(yè)銷售商品時，同時符合以下四個條件時，方能確認(rèn)為收入（強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式原則和謹(jǐn)慎原則）：注意：所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锝桓?，并不代表已將有關(guān)風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移。如教材P247 第（1）（2）（3）(4)種情況。銷售商品收入只有同時滿足以下條件時，才能加以確認(rèn)：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制（3）收入的金額能夠可靠地計(jì)量（4）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)（5）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量2、計(jì)量企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額（通常為公允價值 ），但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。某些情況下，合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，如分期收款銷售商品，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，沖減財務(wù)費(fèi)用。 （1）商業(yè)折扣：銷售收入按扣除折扣后的凈額計(jì)價，即采用凈價法核算。（2）現(xiàn)金折扣：銷售收入不扣除現(xiàn)金折扣后，實(shí)際發(fā)生的現(xiàn)金折扣直接計(jì)入財務(wù)費(fèi)用。（3）銷售折讓：直接沖減主營業(yè)務(wù)收入（注意：與主營業(yè)務(wù)成本無關(guān)）。【例13-8】 【例13-9】 例：企業(yè)銷售一批甲產(chǎn)品給長江公司，售價100萬元，增值稅17萬元.給予10%的商業(yè)折扣，現(xiàn)金折扣條件為（2/10.1/20，n /30）。長江公司在收到貨物后發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量不合格，要求給予20%的折讓，企業(yè)表示同意并辦妥了相關(guān)手續(xù)。長江公司在15天后支付了應(yīng)付貨款（現(xiàn)金折扣按含稅貨款計(jì)價）。銷售時：借：應(yīng)收帳款 117*90%=105.3 貸：主營業(yè)務(wù)收入 90 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷）15.3同意折讓并辦妥手續(xù)時：借：主營業(yè)務(wù)收入 90*20%=18 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷） 18*17%=3.06 貸：應(yīng)收帳款 21.06收款時：借：財務(wù)費(fèi)用（105.3-21.06）*1%= 0.8424 銀行存款 105.3-21.06-0.8424=83.3976 貸：應(yīng)收帳款 105.3-21.06=84.24（二）銷售商品的一般帳務(wù)處理 1、符合確認(rèn)收入條件的，確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本。借：銀行存款/應(yīng)收帳款 等 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷）借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品2、商品已發(fā)出，但不符合收入確認(rèn)條件的，通過“發(fā)出商品”核算。借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 （成本價）借：應(yīng)收帳款應(yīng)收銷項(xiàng)稅額 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷）（三）銷售退回的處理 1、銷售退回發(fā)生在確認(rèn)收入之前 原則：只需將已記入“發(fā)出商品”等科目的商品成本轉(zhuǎn)回“庫存商品”科目。借：庫存商品 貸：發(fā)出商品同時：借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷） 貸：應(yīng)收帳款應(yīng)收銷項(xiàng)稅額 2、確認(rèn)收入后發(fā)生銷售退回的情況（1）當(dāng)年的銷售當(dāng)年退回：直接沖減“主營業(yè)務(wù)收入”和“主營業(yè)務(wù)成本”。借：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷） 貸：應(yīng)收帳款/銀行存款借：庫存商品 貸：主營業(yè)務(wù)成本 【例13-10】 （3）已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生的銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。（四）特殊銷售業(yè)務(wù)1、代銷 （1）視同買斷（2）收取手續(xù)費(fèi)2、預(yù)收款銷售3、分期收款銷售應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，沖減財務(wù)費(fèi)用。 【例題1】甲公司2007年1月1日售出大型設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當(dāng)年末分5年分期收款，每年1000萬元,合計(jì)5000萬元，成本為3000萬元。不考慮增值稅。假定購貨方在銷售成立日應(yīng)收金額的公允價值為4000萬元, 實(shí)際利率為7.93%。 未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷每期期初應(yīng)收款本金余額實(shí)際利率每期期初應(yīng)收款本金余額期初長期應(yīng)收款余額-期初未實(shí)現(xiàn)融資收益余額 2007年12月31日 未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷（5000-1000）7.93%317.20萬元 2008年12月31日未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷（5000-1000）-（1000-317.20）7.93%263.05萬元 2009年12月31日未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷（5000-1000-1000）-（1000-317.20-263.05）7.93%204.61萬元 2010年12月31日未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷（5000-1000-1000-1000）-（1000-317.20-263.05-204.61）7.93%141.54萬元 2011年12月31日未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷1000-317.20-263.05-204.61-141.5473.60萬元 4、附有銷售退回條件的商品銷售 （1）企業(yè)根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙?jì)退貨可能性且確認(rèn)與退貨相關(guān)負(fù)債的，通常應(yīng)在發(fā)出商品時確認(rèn)收入；（2）企業(yè)不能合理估計(jì)退貨可能性的，通常應(yīng)在售出商品退貨期潢時確認(rèn)收入。 注：估計(jì)退貨應(yīng)在期末估計(jì)，不是銷售時估計(jì)。5、售后回購 銷售方應(yīng)根據(jù)合同協(xié)議條款判斷銷售商品是否滿足收入確認(rèn)條件。通常情況下，售后回購交易屬于融資交易，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財務(wù)費(fèi)用。有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。 【例題2】甲公司于2007年5月1日向乙公司銷售商品，價格為100萬元，增值稅為17萬元,成本為80萬元，商品已發(fā)出。甲公司應(yīng)于9月30日以110萬元購回上述乙產(chǎn)品。2007年5月1日：借：銀行存款117 貸：其他應(yīng)付款100 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）17借：發(fā)出商品80貸：庫存商品802007年5月30日9月30日每月末計(jì)提利息時：借：財務(wù)費(fèi)用2 （105）貸：其他應(yīng)付款22007年9月30日回購時：借：其他應(yīng)付款110貸：銀行存款110 借：庫存商品80貸：發(fā)出商品806、售后租回 采用售后租回方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用或租金費(fèi)用的調(diào)整。有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營租賃的售后租回交易是按照公允價值達(dá)成的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，并按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本。 7、以舊換新銷售采用以舊換新方式銷售商品的，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購進(jìn)商品處理。 【例題3】關(guān)于銷售商品收入的確認(rèn)和計(jì)量，下列說法中正確的有（）A.采用以舊換新方式銷售商品的，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購進(jìn)商品處理 B.對于訂貨銷售，應(yīng)在收到款項(xiàng)時確認(rèn)為收入 C.對視同買斷代銷方式，委托方一定在收到代銷清單時確認(rèn)收入D.對收取手續(xù)費(fèi)代銷方式，委托方于收到代銷清單時確認(rèn)收入E.對視同買斷代銷方式，委托方一定在發(fā)出商品時確認(rèn)收入【答案】AD 三、提供勞務(wù)收入 （一）提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)：完工百分比法1、能夠可靠估計(jì)的條件（1）收入的金額能夠可靠地計(jì)量； （2）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)； （3）交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定。企業(yè)確定提供勞務(wù)交易的完成進(jìn)度，通常可以選用下列方法：已完工作的測量、已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例以及已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例。 （4）交易中已發(fā)生和將要發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。 2、完工百分比法的應(yīng)用 在采用完工百分比法確認(rèn)收入時，收入和相關(guān)的費(fèi)用應(yīng)按以下公式計(jì)算： 本年確認(rèn)的收入勞務(wù)總收入本年未止勞務(wù)的完成程度一 以前年度已確認(rèn)的收入 本年確認(rèn)的費(fèi)用勞務(wù)總成本本年末止勞務(wù)的完成程度一 以前年度已確認(rèn)的費(fèi)用會計(jì)核算通過“勞務(wù)成本”科目核算。（二）提供勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠估計(jì) 1.已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本。 2.已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)只能部分得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)收入，并按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本。 3.已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)全部不能得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。 【例13-20】 （三）同時銷售商品和提供勞務(wù)交易 原則：盡量分開核算，不能分開的，全部作為商品銷售處理。例如銷售電梯并負(fù)責(zé)安裝。（四）特殊勞務(wù)交易 1安裝費(fèi)收入2廣告費(fèi)收入3制定軟件收入4包括在商品售價內(nèi)的服務(wù)費(fèi)5入場費(fèi)收入6申請入會費(fèi)和會員費(fèi)收入7特許權(quán)費(fèi)收入8長期提供重復(fù)勞務(wù)收入【例題4】下列有關(guān)股份有限公司收入確認(rèn)的表述中，正確的有（）。A.廣告制作傭金應(yīng)在相關(guān)廣告或商業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時，確認(rèn)為勞務(wù)收入B.與商品銷售收入分開的安裝費(fèi)，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)安裝的完工程度確認(rèn)為收入C.對附有銷售退回條件的商品銷售，如不能合理地確定退貨的可能性，則應(yīng)在售出商品退貨期滿時確認(rèn)收入D.勞務(wù)開始和完成分屬于不同的會計(jì)年度時，在勞務(wù)結(jié)果能夠可靠估計(jì)的情況下，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按完工百分比法確認(rèn)收入E.勞務(wù)開始和完成分屬于不同的會計(jì)年度且勞務(wù)結(jié)果不能可靠估計(jì)的情況下，如已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠補(bǔ)償，則應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按已發(fā)生的勞務(wù)成本確認(rèn)收入【答案】BCDE四、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)和計(jì)量 （一）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入包括利息收入、使用費(fèi)收入等，其應(yīng)在同時滿足下列條件時，才能予以確認(rèn)： 1.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)； 2.收入的金額能夠可靠地計(jì)量。 （二）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的計(jì)量企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別下列情況確定讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入金額：1.利息收入金額，在資產(chǎn)負(fù)債表日，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時間和實(shí)際利率計(jì)算確定利息收入金額。 借：應(yīng)收利息 貸：利息收入2.使用費(fèi)收入金額，按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費(fèi)時間和方法計(jì)算確定。如果合同或協(xié)議規(guī)定一次性收取使用費(fèi)，且不提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)視同銷售該項(xiàng)資產(chǎn)一次性確認(rèn)收入；提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認(rèn)收入。如果合同或協(xié)議規(guī)定分期收取使用費(fèi)的，應(yīng)按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時間和金額或規(guī)定的收費(fèi)方法計(jì)算確定的金額分期確認(rèn)收入。 五、建造合同收入的確認(rèn)與計(jì)量 （一）建造合同概述建造合同，是指為建造一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。 （二）合同的分立與合并（三）合同收入與合同成本（四）合同收入和合同費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量在確認(rèn)和計(jì)量建造合同的收入和費(fèi)用時，首先應(yīng)當(dāng)判斷建造合同的結(jié)果能否可靠地估計(jì)。 1.在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。根據(jù)完工百分比法確認(rèn)建造合同收入和費(fèi)用的公式如下：根據(jù)完工百分比法確認(rèn)建造合同收入和費(fèi)用的公式如下： 當(dāng)期合同收入合同總收入完工進(jìn)度以前會計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的收入當(dāng)期合同費(fèi)用合同預(yù)計(jì)總成本完工進(jìn)度以前會計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用當(dāng)期確認(rèn)的毛利當(dāng)期確認(rèn)的合同收入-當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用其中，完工進(jìn)度是指累計(jì)完工進(jìn)度。企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用下列方法： （1）累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例； （2）已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例； （3）實(shí)際測定的完工進(jìn)度。 2.在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果不能可靠地估計(jì)：在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理： （1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用。 （2）合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。需要指出的是，使建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的不確定因素不復(fù)存在的，應(yīng)當(dāng)改按完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。如果合同預(yù)計(jì)總成本超過合同預(yù)計(jì)總收入，應(yīng)將預(yù)計(jì)損失確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。 3.合同預(yù)計(jì)損失的處理 （五）建造合同的帳務(wù)處理1、發(fā)生的合同成本借：工程施工合同成本 貸：銀行存款/應(yīng)付工資 等2、結(jié)算合同價款借：應(yīng)收帳款 貸：工程結(jié)算3、預(yù)計(jì)合同損失借：管理費(fèi)用 貸：存貨跌價準(zhǔn)備合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備4、按完工進(jìn)度法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：主營業(yè)務(wù)收入 借或貸：工程施工合同毛利5、工程完工借：工程結(jié)算 貸：工程施工合同成本借或貸：工程施工合同毛利【例題5】2004年7月1日，某建筑公司與客戶簽訂一項(xiàng)固定造價建造合同，承建一幢辦公樓，預(yù)計(jì)2005年12月31日完工；合同總金額為12000萬元，預(yù)計(jì)總成本為10000萬元。截止2004年12月31日，該建筑公司實(shí)際發(fā)生合同成本3000萬元。假定該建造合同的結(jié)果能夠可靠地