第9章非貨幣性資產(chǎn)交換與資產(chǎn)減值,內(nèi)容提示,非貨幣性資產(chǎn)交換的認定非貨幣性資產(chǎn)交換的確認與計量資產(chǎn)減值的認定資產(chǎn)可收回金額的計量和減值損失的確定資產(chǎn)組的認定及減值的處理,重點難點,非貨幣性資產(chǎn)交換的確認與計量資產(chǎn)組的認定及減值處理,9.1非貨幣性資產(chǎn)交換的認定,1.貨幣性資產(chǎn)-指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。2.非貨幣性資產(chǎn)-指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。具體包括：存貨（原材料、包裝物、低值易耗品、庫存商品、委托加工物資、委托代銷商品等）、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資、無形資產(chǎn)等。3.非貨幣性資產(chǎn)交換是一種非經(jīng)常性的特殊交易行為-交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。,【例題1】下列資產(chǎn)中，屬于非貨幣性資產(chǎn)的有（）。A.專利權(quán)B.預(yù)付賬款C.可供出售金融資產(chǎn)D.準備持有至到期的債券投資,正確答案ABC,答案解析貨幣性資產(chǎn)，指持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)，以及準備持有至到期的債券投資等。貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)，“選項A、B和C”都屬于非貨幣性資產(chǎn)。,4.非貨幣性資產(chǎn)交換的認定,非貨幣性資產(chǎn)交換一般不涉及貨幣性資產(chǎn)，或只涉及少量貨幣性資產(chǎn)即補價。,涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換-補價占整個資產(chǎn)交換金額的比例是否低于25%作為參考比例。（1）支付補價占換入資產(chǎn)公允價值的比例低于25%的，視為非貨幣性資產(chǎn)交換；（2）收到補價占換出資產(chǎn)公允價值的比例低于25%的，視為非貨幣性資產(chǎn)交換；高于25%（含25%）的，視為貨幣性資產(chǎn)交換，適用相關(guān)準則的規(guī)定。,【例題2】下列各項非關(guān)聯(lián)交易中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有（）。A.以賬面價值300萬元的存貨換入公允價值為280萬元的設(shè)備，并收到補價20萬元B.以賬面價值為200萬元的準備持有至到期債券投資換入賬面價值為260萬元的存貨并支付補價60萬元C.以公允價值為320萬元的固定資產(chǎn)換入公允價值為220萬元的專利權(quán)，并收到補價100萬元D.以公允價值為360萬元的甲公司長期股權(quán)投資換入賬面價值400萬元的乙公司長期股權(quán)投資，并支付補價40萬元,正確答案AD,答案解析選項B，持有至到期投資屬于貨幣性資產(chǎn)，該項交換不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換；選項c=100/320=31.25%，比例高于25%，不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。,一、以公允價值計量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理1.滿足兩個條件：1）該項交換具有商業(yè)實質(zhì)2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量,9.2非貨幣性資產(chǎn)交換的確認和計量,應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。,2.非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理（1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當視同存貨銷售處理，按照公允價值確認銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，銷售收入與銷售成本之間的差額即換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額，在利潤表中作為營業(yè)利潤的構(gòu)成部分予以列示。（2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，應(yīng)當視同固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)處置處理，換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（3）換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，應(yīng)當視同長期股權(quán)投資處置處理，換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入投資收益。,3.不涉及補價情況下的會計處理【例91】2013年8月1日，龍盛公司以2010年購入的生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備交換W公司生產(chǎn)的一批鋼材，龍盛公司換入的鋼材作為原材料用于生產(chǎn)，W公司換入的設(shè)備繼續(xù)用于生產(chǎn)鋼材。龍盛公司設(shè)備的賬面原價為3000000元，在交換日的累計折舊為1200000元，公允價值為2800000元，龍盛公司此前沒有為該設(shè)備計提資產(chǎn)減值準備。此外，龍盛公司以銀行存款支付清理費3000元。W公司鋼材的賬面價值為2400000元，在交換日的市場價格為2800000元，計稅價格等于市場價格，W公司此前也沒有為該批鋼材計提存貨跌價準備。龍盛公司、W公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。假設(shè)龍盛公司和W公司在整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他稅費，龍盛公司和W公司均開具了增值稅專用發(fā)票。,龍盛公司的賬務(wù)處理：換出設(shè)備的增值稅銷項稅額=280000017%=476000(元)借：固定資產(chǎn)清理1800000累計折舊1200000貸：固定資產(chǎn)設(shè)備3000000借：固定資產(chǎn)清理3000貸：銀行存款3000借：原材料鋼材2800000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅說(進項稅額)476000貸：固定資產(chǎn)清理1803000營業(yè)外收入997000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(銷項稅額)476000,W公司的賬務(wù)處理如下：換出鋼材的增值稅銷項稅額=280000017%=476000(元)換入設(shè)備的增值稅進項稅額=280000017%=476000(元)借：固定資產(chǎn)設(shè)備2800000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(進項稅額)476000貸：主營業(yè)務(wù)收入鋼材2800000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(銷項稅額)476000借：主營業(yè)務(wù)成本鋼材2400000貸：庫存商品鋼材2400000,4.涉及補價情況下的會計處理（1）支付補價方：換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值支付的補價應(yīng)支付的相關(guān)稅費記入當期損益的金額=換入資產(chǎn)成本(換出資產(chǎn)賬面價值支付的補價應(yīng)支付的相關(guān)稅費)=換出資產(chǎn)公允價值換出資產(chǎn)賬面價值（2）收到補價方：換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值收取的補價應(yīng)支付的相關(guān)稅費計入當期損益的金額=(換入資產(chǎn)成本收到的補價)(換出資產(chǎn)賬面價值應(yīng)支付的相關(guān)稅費)=換出資產(chǎn)公允價值換出資產(chǎn)賬面價值,【例92】龍盛公司經(jīng)協(xié)商以其擁有的一幢自用寫字樓與W公司持有的對M公司長期股權(quán)投資交換。在交換日，該幢寫字樓的賬面原價為12000000元，已提折舊2400000元，未計提減值準備，在交換日的公允價值為13500000元，稅務(wù)機關(guān)核定甲公司因交換寫字樓需要繳納增值稅1485000元；W公司持有的對M公司長期股權(quán)投資賬面價值為9000000元，沒有計提減值準備，在交換日的公允價值為12000000元，W公司支付1500000元給龍盛公司。W公司換入寫字樓后用于經(jīng)營出租目的，并擬采用成本計量模式。龍盛公司換入對M公司投資仍然作為長期股權(quán)投資，并采用成本法核算。龍盛公司轉(zhuǎn)讓寫字樓的增值稅尚未支付，假定除增值稅外，該項交易過程中不涉及其他相關(guān)稅費。,借：固定資產(chǎn)清理9600000累計折舊2400000貸：固定資產(chǎn)辦公樓12000000借：長期股權(quán)投資M公司12000000銀行存款1500000貸：固定資產(chǎn)清理9600000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷）1485000營業(yè)外收入2415000W公司的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn)13500000貸：長期股權(quán)投資M公司9000000銀行存款1500000投資收益3000000,龍盛公司的賬務(wù)處理：,【例93】龍盛公司以其持有的對M公司的長期股權(quán)投資交換W公司擁有的商標權(quán)。在交換日，龍盛公司持有的長期股權(quán)投資賬面余額2500000元，已計提長期股權(quán)投資減值準備余額為700000元，該長期股權(quán)投資在市場上沒有公開報價，公允價值也不能可靠計量；W公司商標權(quán)的賬面原價為2100000元，累計已攤銷金額為300000元，其公允價值也不能可靠計量，W公司沒有為該項商標權(quán)計提減值準備，稅務(wù)機關(guān)核定W公司為交換該商標權(quán)需要繳納增值稅108000元。W公司將換入的對M公司的投資仍作為長期股權(quán)投資，并采用成本法核算。W公司尚未繳納增值稅，假設(shè)除增值稅外，整個交易過程沒有發(fā)生其他相關(guān)稅費。,二、以賬面價值計量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理1.不涉及補價情況下的會計處理,龍盛公司的賬務(wù)處理：借：無形資產(chǎn)商標權(quán)1800000長期股權(quán)投資減值準備700000貸：長期股權(quán)投資M公司2500000W公司的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資M公司1800000累計攤銷300000營業(yè)外支出108000貸：無形資產(chǎn)專利權(quán)2100000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷）108000,2.涉及補價情況下的會計處理（1）支付補價方：換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價值支付的補價應(yīng)支付的相關(guān)稅費（2）收到補價方：換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價值收到的補價應(yīng)支付的相關(guān)稅費,【例94】龍盛公司擁有一個離生產(chǎn)基地較遠的倉庫，該倉庫賬面原價7000000元，已計提折舊4700000元；W公司擁有一項長期股權(quán)投資，賬面價值2100000元，兩項資產(chǎn)均未計提減值準備。由于倉庫離市區(qū)較遠，公允價值不能可靠計量；W公司擁有的長期股權(quán)投資在活躍市場中沒有報價，其公允價值也不能可靠計量。雙方商定，W公司以兩項資產(chǎn)賬面價值的差額為基礎(chǔ)，支付龍盛公司200000元補價，以換取龍盛公司擁有的倉庫。稅務(wù)機關(guān)核定龍盛公司需要為交換倉庫支付增值稅253000元，尚未支付。假定除增值稅外，交易中沒有涉及其他相關(guān)稅費。,龍盛公司的賬務(wù)處理：借：固定資產(chǎn)清理2300000累計折舊4700000貸：固定資產(chǎn)倉庫7000000借：長期股權(quán)投資公司2100000銀行存款200000營業(yè)外支出253000貸：固定資產(chǎn)清理2300000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷）253000W公司的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn)倉庫2300000貸：長期股權(quán)投資公司2100000銀行存款200000,資產(chǎn)賬面價值=該資產(chǎn)原值-累計折舊（累計攤銷）-該資產(chǎn)減值準備,9.3節(jié)資產(chǎn)減值的認定9.4節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計量和減值損失的確定,思考,2010年12月31日甲公司對其擁有的一臺機器設(shè)備進行減值測試時發(fā)現(xiàn)，該資產(chǎn)如果馬上出售，則可以獲得1920萬元的價款，發(fā)生的處置費用預(yù)計為20萬元，如果繼續(xù)使用，則在該資產(chǎn)使用壽命終結(jié)時和現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1890萬元，該資產(chǎn)目前的賬面價值是1910萬元，期末甲公司對該項設(shè)備應(yīng)計提的減值準備為多少？,固定資產(chǎn)賬面價值：1910可收回金額：1900計提的減值準備1910190010（萬元）公允價值處置費用1920201900未來現(xiàn)金流現(xiàn)值1890,2008年6月10日，A上市公司購入一臺不需要安裝的生產(chǎn)設(shè)備，支付價款和相關(guān)稅費（不含增值稅）總計100萬元，購入后達到預(yù)定可使用狀態(tài)，該設(shè)備的預(yù)計使用壽命為10年，預(yù)計凈殘值為8萬元，按照年限平均法計提折舊。2009年12月因出現(xiàn)減值跡象，對該設(shè)備進行減值測試，預(yù)計該設(shè)備公允價值為55萬元，處置費用為13萬元，如果繼續(xù)使用，預(yù)計未來使用及處置產(chǎn)生現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為35萬元。假定原預(yù)計使用壽命、預(yù)計凈殘值不變。2010年該生產(chǎn)設(shè)備應(yīng)計提的折舊為多少？,思考,2008年7月2009年12月生產(chǎn)設(shè)備折舊額=（100-8）101.5=13.8（萬元）2009年末生產(chǎn)設(shè)備應(yīng)計提減值準備前的賬面價值10013.886.2（萬元）可收回金額42（萬元），計提固定資產(chǎn)減值準備44.2萬元。所以2009年末固定資產(chǎn)賬面價值10013.844.242（萬元）2010年折舊額（428）8.54（萬元）,【例910】沿用【例99】，根據(jù)龍盛公司船舶減值測試結(jié)果，在2011年末，船舶的賬面價值為16000萬元，可收回金額為13038萬元，可收回金額低于賬面價值2962萬元。龍盛公司應(yīng)當在2011年末計提固定資產(chǎn)減值準備，確認相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失。賬務(wù)處理如下：,借：資產(chǎn)減值損2962貸：固定資產(chǎn)減值準備2962,練習,某企業(yè)于2007年9月5日對一生產(chǎn)線進行改擴建，改擴建前該固定資產(chǎn)的原價為2000萬元，已提折舊400萬元，已提減值準備200萬元。在改擴建過程中領(lǐng)用工程物資300萬元，領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料117萬元。發(fā)生改擴建人員工資150萬元，用銀行存款支付其他費用33萬元。該固定資產(chǎn)于2007年12月20日達到預(yù)定可使用狀態(tài)。該企業(yè)對改擴建后的固定資產(chǎn)采用年限平均法計提折舊，預(yù)計尚可使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為100萬元。2008年12月31日該固定資產(chǎn)的公允價值減去處置后的凈額為1602萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1693萬元。2009年12月31日該固定資產(chǎn)的公允價值減去處置后的凈額為1580萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1600萬元。假定固定資產(chǎn)計提減值準備不影響固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值?！疽蟆浚?）編制上述與固定資產(chǎn)擴建有關(guān)業(yè)務(wù)的會計分錄。計算改擴建后固定資產(chǎn)的入賬價值。（2）計算改擴建后2008年固定資產(chǎn)計提的折舊額并編制折舊的會計分錄（3）計算該固定資產(chǎn)2008年12月31日應(yīng)計提的減值準備并編制相關(guān)會計分錄（4）計算該固定資產(chǎn)2009年計提的折舊額并編制折舊的會計分錄（5）計算該固定資產(chǎn)2009年12月31日應(yīng)計提的減值準備并編制相關(guān)會計分錄（6）計算該固定資產(chǎn)2010年計提的折舊額并編制折舊的會計分錄（金額單位用萬元表示）,（1）借：在建工程1400累計折舊400固定資產(chǎn)減值準備200貸：固定資產(chǎn)2000借：在建工程600貸：工程物資300原材料117應(yīng)付職工薪酬150銀行存款33改建后在建工程賬戶的金額=1400+600=2000（萬元）借：固定資產(chǎn)2000貸：在建工程2000,練習答案-1,（2）2008年計提折舊=（2000-100）10=190（萬元）借：制造費用190貸：累計折舊190（3）2008年12月31日應(yīng)計提的減值準備前的固定資產(chǎn)的賬面價值=2000-190=1810（萬元），可收回金額為1693萬元，所以計提的減值準備=1810-1693=117（萬元）借：資產(chǎn)減值損失117貸：固定資產(chǎn)減值準備117（4）2009年計提折舊=（1693-100）9=177（萬元）借：制造費用177貸：累計折舊177（5）2009年12月31日應(yīng)計提的減值準備前的固定資產(chǎn)的賬面價值=1693-177=1516（萬元），可收回金額為1600萬元，也不能轉(zhuǎn)回以前年度計提的減值準備。（6）2010年計提折舊=（1516-100）8=177（萬元）借：制造費用177貸：累計折舊177,練習答案-2,9.5資產(chǎn)組的認定及減值處理,資產(chǎn)組的認定,資產(chǎn)組的概念,是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。,資產(chǎn)組認定的考慮因素,最關(guān)鍵的因素：該資產(chǎn)組能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。應(yīng)考慮的重要因素：企業(yè)對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式，以及對資產(chǎn)使用或者處置的決策方式等。,注意：資產(chǎn)組認定后不得隨意變更,資產(chǎn)組減值測試,為什么通常不應(yīng)當包括已確認負債的賬面價值,資產(chǎn)組減值測試的原理和單項資產(chǎn)是一致的,龍盛公司有一條生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線由W、M、N三部機器構(gòu)成，初始成本分別為80萬元、120萬元和200萬元。使用年限為10年，已使用5年，預(yù)計凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。三部機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個資產(chǎn)組。2012年該生產(chǎn)線的精密儀器有替代產(chǎn)品上市，到年底導(dǎo)致公司精密儀器的銷路銳減40%，因此，公司于年末對該條生產(chǎn)線進行減值測試，經(jīng)估計生產(chǎn)線未來5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，得到其現(xiàn)值為120萬元。而公司無法合理估計其公允價值減去處置后的凈額，則以預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可回金額。2012年末W機器的公允價值減去處置費用后的凈額為30萬元，M、N機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線已使用5年，預(yù)計尚可使用5年?！疽蟆浚?）確定2012年12月31日資產(chǎn)組賬面價值（2）計算資產(chǎn)減值損失，將計算結(jié)果填入下表（3）編制計提減值損失的分錄,案例,資產(chǎn)減值損失計算表,（2）,案例答案-2,（1）資產(chǎn)組賬面價值=（80+120+200）-(80+120+200)105=200（萬元）,（3）借：資產(chǎn)減值損失機器W100000機器M262500機器N437500貸：固定資產(chǎn)減值準備機器W100000機器M262500機器N437500,案例答案-1,減值損失金額應(yīng)當按照以下順序分攤：,在資產(chǎn)負債表日，如果有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值，企業(yè)應(yīng)當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值進行比較，據(jù)以判斷其是否需要確認減值損失。企業(yè)對某一資產(chǎn)組進行減值測試時，應(yīng)當先認定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照