1、第15周 國際稅收協(xié)定1. 國際稅收協(xié)定及其范本的產(chǎn)生國際稅收協(xié)定的概念有關國家簽定的指在協(xié)調彼此間稅收分配關系和實現(xiàn)國際稅務行政協(xié)助的書面協(xié)議狹義的國際稅收協(xié)定：一般特指關于避免所得和財產(chǎn)雙重征稅的國際協(xié)定（簡稱雙重征稅協(xié)定）。廣義的國際稅收協(xié)定：既包括狹義的國際稅收協(xié)定，也包括有關特定稅種或特定項目的國際條約或協(xié)定，例如中古政府貿易協(xié)定，1961年維也納外交關系公約。國際稅收協(xié)定的類型按參加締約國的數(shù)量：雙邊稅收協(xié)定、多邊稅收協(xié)定按其內容涉及的范圍：綜合稅收協(xié)定（即雙重征稅協(xié)定）、專項稅收協(xié)定（如關于稅收情報交換的協(xié)定）國際稅收協(xié)定歷史沿革及兩個協(xié)定范本的產(chǎn)生20世紀，20年代40年代國際

2、聯(lián)盟的會議50年代-70年代OECD會議OECD范本70年代-聯(lián)合國會議-聯(lián)合國范本中國：1981年與日本簽訂了第一個避免雙重征稅的協(xié)定已與99個國家簽訂了避免雙重征稅稅收協(xié)定與10個國家/地區(qū)簽訂了稅收情報交換協(xié)定 2022/9/254中國簽訂稅收協(xié)定的原則：1.來源地稅收管轄權優(yōu)先原則；2.堅持國際稅收權益分配的公平互利原則；3.堅持稅收饒讓抵免原則；2022/9/255國際稅收協(xié)定的目的協(xié)調各國財政利益，合理劃分征稅權，達到國家間公平消除稅收障礙，促進跨國貿易和投資，促進市場公平消除雙重征稅防止偷逃稅消除稅收歧視建立爭議解決機制2. 避免雙重征稅協(xié)定的框架與內容一、協(xié)定的適用范圍哪些人？

3、哪些稅？時間范圍和空間范圍（一）協(xié)定對納稅人的適用范圍都明確規(guī)定僅適用于具有締約國一方或雙方居民身份，從而對締約國負擔居民納稅義務的納稅人?！熬喖s國一方居民”-指按照該國法律，由于住所、居所、管理場所或其他類似性質的標準，負有納稅義務的人。國籍居民“合伙企業(yè)”稅收實體，稅收虛體，我國：1997年合伙企業(yè)法：僅自然人可以設立合伙企業(yè)，稅收虛體，合伙企業(yè)經(jīng)營收入應按照個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得的計稅方式和標準，確定其應納稅所得額后分解至各合伙人名下 ，適用相應的超額累進稅率計征個人所得稅。2006年， 允許法人 和其他組織設立合伙企業(yè)。2008年，新企業(yè)所得稅法第一條明確：“合伙企業(yè)不適用本法”201

4、0年，允許非居民企業(yè)設立合伙企業(yè)。我國對合伙企業(yè)應當如何征稅，存在法律上的空白；對非居民合伙企業(yè)如何征管以及如何適用稅收協(xié)定沒有明確。(二）協(xié)定適用的稅種范圍雙重征稅協(xié)定一般只適用于以所得或財產(chǎn)價值為征稅對象的稅種，不論其征收方式如何。對全部所得、全部財產(chǎn)或者某些項目所得、某些項目財產(chǎn)征收的所有稅收，包括對轉讓動產(chǎn)或不動產(chǎn)取得的收益征收的稅收，對企業(yè)支付的工資或薪金總額征收 稅收以及對資本增值征收的稅收，都應視為對所得和財產(chǎn)征收的稅收。2022/9/259所得稅財產(chǎn)稅 我國與德國、奧地利、瑞士、挪威簽訂 協(xié)定中列有財產(chǎn)稅條款，其余都沒有；間接稅都不列入?yún)f(xié)定的適用稅種；國際運輸是個例外， 各國對

5、從事國際運輸?shù)钠髽I(yè)從本國取得的國際運輸收入免征包括流轉稅在內的一切稅收，在我國包括營業(yè)稅。（三）協(xié)定在空間上的效力范圍適用的地域范圍-一般與締約國各方稅法的有效適用地域范圍一致。（四)協(xié)定在時間上的效力范圍協(xié)定文本生效時間-以締約各方完成各自憲法規(guī)定 法律程序后，通過外交途徑通知對方后的一定期限后生效；新趨勢：一般締約國雙方都同意協(xié)定在互換照會生效后，應至少執(zhí)行5年才能終止。但不妨礙締約國隨時單方面終止協(xié)定的權利；2022/9/25113. 稅收居民1. For the purposes of this Convention, the term “resident of a Contracti

6、ng State” means any person who, under the laws of that State, is liable to tax therein by reason of his domicile, residence, place of management or any other criterion of a similar nature, and also includes that State and any political subdivision or local authority thereof. This term however, does

7、not include any person who is liable to tax in that State in respect only of e from sources in that State or capital situated therein.2. Where by reason of the provisions of paragraph 1 an individual is a resident of both Contracting States, then his status shall be determined as follows.a. he shall

8、 be deemed to be a resident only of the State in which he has a permanent home available to him; if he has a permanent home available to him in both States, he shall be deemed to be a resident only of the State with which his personal and economic relations are closer (centre of vital interests);b.

9、if the State in which he has his centre of vital interests cannot be determined, or if he has not a permanent home available to him in either State, he shall be deemed to be a resident only of the State in which he has an habitual abode;c. if he has an habitual abode in both States or in neither of

10、them, he shall be deemed to be a resident only of the State of which he is a national;d. if he is a national of both States or of neither of them, the competent authorities of the Contracting States shall settle the question by mutual agreement.3. Where by reason of the provisions of paragraph 1 a p

11、erson other than an individual is a resident of both Contracting States, then it shall be deemed to be a resident only of the State in which its place of effective management is situated.判定一個納稅人是否具有本國的稅收居民身份，是對其實施稅收管轄權和給予其享受稅收協(xié)定待遇的前提。3.1 自然人居民身份判定標準與協(xié)調規(guī)范各國實踐：住所標準，居所標準， 停留時間標準我國： （1）在中國境內有住所的中國公民和外國僑

12、民，但不包括雖具有中國國籍，卻并未在中國大陸定居，而是僑居海外的華僑和居住在香港、澳門、臺灣的同胞。（2）在中國境內居住，且在一個納稅年度內，一次離境不超過30日，或多次離境累計不超過90日的外國人、海外僑民和香港、澳門、臺灣同胞。3.1.3 自然人雙重居民身份的協(xié)調規(guī)范“加比規(guī)則” 永久性住所重要利益中心習慣性住所國籍-締約國雙方主管稅務當局協(xié)調解決3.2 法人居民身份判斷與協(xié)調規(guī)范各國實踐： 注冊地標準（法律標準）， 管理和控制地標準，總機構所在地標準；選舉權標準我國:注冊地標準實際管理機構所在地標準.法人雙重居民身份的協(xié)調規(guī)范兩個范本都規(guī)定：當各國對因法人居民身份確定規(guī)則存在不同，而導致

13、公司出現(xiàn)雙重居民身份時，應當認定該公司為實際管理機構所在國的居民。4. 常設機構PERMANENT ESTABLISHMENT1. For the purposes of this Convention, the term “permanent establishment”means a fixed place of business through which the businessof an enterprise is wholly or partly carried on.2. The term “permanent establishment” includes especially

14、:a. a place of management;b. a branch;c. an office;d. a factory;e. a workshop, andf. a mine, an oil or gas well, a quarry or any other place of extractionof natural resources.3. A building site or construction or installation project constitutes apermanent establishment only if it lasts more than tw

15、elve months.4. Notwithstanding the preceding provisions of this Article, the term“permanent establishment” shall be deemed not to include:a. the use of facilities solely for the purpose of storage, display ordelivery of goods or merchandise belonging to the enterprise;b. the maintenance of a stock o

16、f goods or merchandise belonging tothe enterprise solely for the purpose of storage, display or delivery;c. the maintenance of a stock of goods or merchandise belonging tothe enterprise solely for the purpose of processing by another enterprise;d. the maintenance of a fixed place of business solely

17、for the purposeof purchasing goods or merchandise or of collecting informationfor the enterprise;e. the maintenance of a fixed place of business solely for the purposeof carrying on, for the enterprise, any other activity of a preparatoryor auxiliary character;f. the maintenance of a fixed place of

18、business solely for any combinationof activities mentioned in sub-paragraphs a. to e., providedthat the overall activity of the fixed place of business resulting fromthis combination is of a preparatory or auxiliary character.經(jīng)營所得（營業(yè)利潤）對跨國營業(yè)所和不由一個國家獨享征稅權，而是由收入來源國有限制地優(yōu)先征稅。這個限制條件，就是常設機構。一般類型的常設機構，工程型常

19、設機構，勞務型常設機構，代理型常設機構.一般類型的常設機構：指企業(yè)進行全部或部分營業(yè)活動的固定營業(yè)場所。營業(yè)場所；分支機構；辦事處；工廠；作業(yè)場所；礦場、油井或氣井、采石場或者其他開采自然資源的場所。固定性、持續(xù)性、經(jīng)營性4.2 常設機構條款優(yōu)先原則若據(jù)以支付股息、利息或特許權使用費的股權、債權、權利或財產(chǎn)等與常設機構有實際聯(lián)系的，有關所得應該歸屬于常設機構的利潤征稅。國家稅務總局關于執(zhí)行稅收協(xié)定特許權使用費條款有關問題的通知（國稅函（2009）507號）在轉讓或許可專有技術使用權過程中如技術許可方派人員為該項技術的使用提供有關支持、指導等服務并收取服務費，無論是單獨收取還是包括在技術價款中，

20、均應視為特許權使用費，適用稅收協(xié)定特許權使用費條款的規(guī)定。但如上述人員的服務已構成常設機構，則對服務部分的所得應適用稅收協(xié)定營業(yè)利潤條款的規(guī)定。如果納稅人不能準確計算應歸屬常設機構的營業(yè)利潤，則稅務機關可根據(jù)稅收協(xié)定常設機構利潤歸屬原則予以確定。4.3 母子公司與常設機構子公司本身是一個獨立的法人實體，并不構成母公司的常設機構，除非子公司的活動達到了構成常設機構的條件。Eg: 子公司在一國擁有并經(jīng)常以母公司名義行使簽訂合同的權利，那么就可以認為母公司在該國就子公司為其進行的活動設有常設機構；子公司擁有任何空間或廠房，如果由母公司支配并構成母公司用于進行自身營業(yè)的固定營業(yè)場所，該空間或廠房應構成

21、母公司的常設機構；把握原則：一是母公司利用子公司的場地開展其自身業(yè)務；二是母公司利用子公司人員開展其自身業(yè)務；三是子公司及其人員有權并經(jīng)常代替母公司簽訂合同；在上面三種情況下，業(yè)務所產(chǎn)生的利潤歸屬于母公司，則子公司就構成母公司的常設機構。5. 營業(yè)利潤若締約國一方企業(yè)在締約國另一方從事經(jīng)營活動，締約國另一方當局在對該企業(yè)由此取得的營業(yè)利潤征稅之前，必須明確以下兩個問題：該企業(yè)是否在其境內設有常設機構：若設有常設機構，那么應如何確定常設機構的應稅利潤？-常設機構原則，利潤歸屬原則，獨立企業(yè)原則6. 國際運輸 7.財產(chǎn)所得研究生階段“國際稅收專題研究”內容8.投資所得投資所得，包括股息、利息和特許

22、權使用費。8.1 投資所得的征稅原則UN 原則：居民國與來源國分享征稅權的做法：來源國對投資所得擁有優(yōu)先征稅權，但應按照限制稅率課稅；投資者的居民國享有最終征稅權，但須承擔稅收抵免的義務。OECD原則：對特許權使用費所得由居民國獨占征稅權。對投資所得分享征稅權原則的落實，就是協(xié)定中規(guī)定限制稅率，即來源國僅能就投資所得征收一定比例的稅收。限制稅率通常比各國國內法定稅率要低，以便給居民國留有一定的征稅余地。8.2 投資所得與常設機構的關系若投資所得的受益所有人是締約國一方居民，在締約國另一方擁有常設機構，或者通過固定基地從事獨立個人勞務，且支付所得構成常設機構或固定基地資產(chǎn)的一部分，或與該機構或固

23、定基地有其他方面的實際聯(lián)系，則來源國可將投資所得并入常設機構的利潤予以征稅。8.3 投資所得的征稅方法采用源泉扣繳的方法，征收“預提稅”。納稅人在其居住國匯總其全部所得納稅時，可以從其應納稅額中進行稅收抵免。我國企業(yè)所得稅法規(guī)定，非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的股息、利息、特許權使用費等所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅，稅率為20%，減按10%的稅率征收。對這些所得應繳納的所得稅，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務人。稅款由扣繳義務人在每次支付或者到期應支付時，從支付或者到期應支付的款項中扣繳。非居民企業(yè)在中國境

24、內設立機構、場所的，應當就其所設機構場所取得的來源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。這其中也包括非居民企業(yè)在中國境內設立 機構、場所所取得的與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、利息、特許權使用費等所得。例如：美國A公司在北京設立一個辦事處，并通過該辦事處將一筆款項貸給我國境內的B公司。在這種情況下，中國B公司就應當向美國A公司設在北京的辦事處支付利息，而該辦事處也應該將這筆利息收入計入到當年的應稅所得中，按照25%的稅率繳納企業(yè)所得稅。但如果美國A公司的貸款不是通過其北京辦事處進行的，而是直接與中國B公司簽訂貸款協(xié)議貸出的，則B公司的利息應應直

25、接支付給美國A公司，中國政府對這筆利息支付要征收10%的預提所得稅。8.4 防范協(xié)定待遇被濫用 由于各國（地區(qū)）之間簽訂的稅收協(xié)定具體規(guī)定存在一定的差異，使得納稅人有可能通過籌劃，套取或者濫用稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇，稱為“擇協(xié)避稅” (Treaty shopping)8.4.1 明確“受益所有人”的判斷條件美國M公司在中國設立了一家合資子公司M1。每年M1向美國M公司派發(fā)利息，要按照10%的稅率為美國M公司扣繳預提所得稅。如果美國M公司在香港一家100%控股的公司M2，再由M2控制M1，此時，按照內地與香港的稅收安排規(guī)定，M1向M2派發(fā)股息，只須按照5%的稅率扣繳預提所得稅。而根據(jù)香港的稅法規(guī)定，M2 將這筆股息匯給美國M公司時，無須繳納所得稅。從整體稅負看，在香港設立M2公司，可以為美國M公司節(jié)省5%的稅收，節(jié)稅效果顯著?！笆芤嫠腥恕倍愂諈f(xié)定明確規(guī)定僅當投資所得的受益所有人是締約國另一方居民時，才允許其適用協(xié)定中規(guī)定限制稅率。中國：關于如何理解和認定稅收協(xié)定中“受益所有人”的通知（國稅函2009，601號）1. “受益所有人”是指對所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權利或財產(chǎn)具有所有權和支