1、關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的若干問(wèn)題探討諶為史海靜雷蕾竺印朱西平目錄什么是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的動(dòng)因理論會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定主體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定導(dǎo)向美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的起源和發(fā)展過(guò)程會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在中國(guó)的發(fā)展歷程國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的改革全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（經(jīng)濟(jì)問(wèn)題及政治問(wèn)題）產(chǎn)權(quán)制度論政治程序論經(jīng)濟(jì)后果論技術(shù)規(guī)范論什么是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 公共合約論經(jīng)濟(jì)機(jī)制論博弈均衡論?則準(zhǔn)計(jì)會(huì)準(zhǔn)則性質(zhì)財(cái)政部副部長(zhǎng)王軍以為，至少可從以下三個(gè)方面總體把握“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的內(nèi)涵：第一，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、確認(rèn)產(chǎn)權(quán)關(guān)系、規(guī)范收益分配的會(huì)計(jì)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，是生成和提供會(huì)計(jì)信息的重要依據(jù)；第二，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是資本市場(chǎng)的一種重要游戲規(guī)則，是實(shí)現(xiàn)社會(huì)資源優(yōu)化配置的重要依據(jù)；

2、第三，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是國(guó)家社會(huì)規(guī)范乃至強(qiáng)制性規(guī)范的重要組成部分，是政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、規(guī)范經(jīng)濟(jì)秩序和從事國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往等的重要手段。 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的動(dòng)因理論均衡理論4證券市場(chǎng)推動(dòng)論3降低交易費(fèi)用論2兩權(quán)分離論1會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定主體Text in hereText in hereText in here政府制定政府授權(quán)民間制定民間制定資源配置方式政治文化傳統(tǒng)取決因素1.政府制定政府制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的成本相對(duì)較低，因?yàn)檎粌H可以輕易獲取或利用所需要的各種資源，而且可以憑借權(quán)力優(yōu)勢(shì)推行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。但政府除收益政績(jī)和良好的社會(huì)主流評(píng)價(jià)外，政府并不能獲得制定準(zhǔn)則的現(xiàn)實(shí)收益。為此，其自動(dòng)發(fā)起制度變遷、增加準(zhǔn)則供給的動(dòng)力不足。

3、此外，也可能導(dǎo)致準(zhǔn)則更多體現(xiàn)“國(guó)家意志”，而忽略其他相關(guān)者的需求，不同的政府機(jī)構(gòu)往往也可能發(fā)生權(quán)力爭(zhēng)奪。2.政府授權(quán)民間制定在美國(guó)，證券交易委員會(huì)是由國(guó)會(huì)授權(quán)負(fù)責(zé)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的法定機(jī)構(gòu)，證券交易委員會(huì)又將制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)力授權(quán)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，但證券交易委員會(huì)仍保留對(duì)會(huì)計(jì)原則和準(zhǔn)則制定的監(jiān)督權(quán)和否定權(quán)。3.民間制定這種模式的國(guó)家，會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的力量一般較強(qiáng)。但與政府相比，民間團(tuán)體的權(quán)威性還是相對(duì)較弱，因此會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容往往是已被社會(huì)公眾普遍接受和認(rèn)可的會(huì)計(jì)原則或慣例，并具有較大的靈活性和較強(qiáng)的實(shí)用性。但受權(quán)威性不高的影響，其實(shí)際執(zhí)行中可選擇范圍過(guò)大，影響執(zhí)行效果。如英國(guó)和加拿大等國(guó)家。FAS

4、B于2002年10月公布題為美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則導(dǎo)向的研究報(bào)告，2003年7月，SEC也發(fā)表了對(duì)美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系采用以原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)模式的研究。兩份研究報(bào)告中，對(duì)準(zhǔn)則導(dǎo)向做了如下描述：規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則1、有眾多的原則例外，依據(jù)這些準(zhǔn)則會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)處理不注重交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。這其中包括了“界線（Bright Line）檢驗(yàn)”和“啟動(dòng)機(jī)制”（On-off Switch），他們最終會(huì)被財(cái)務(wù)工作師作為依據(jù)，僅僅遵循這些字面的東西，而不太注重準(zhǔn)則的實(shí)際精神。所謂的“界線檢驗(yàn)”，是指對(duì)不符合某些條件的情形，不能進(jìn)行某一類核算；而“啟動(dòng)機(jī)制”，是指當(dāng)滿足某些條件時(shí)，則需要進(jìn)行某種核算。2、大量、詳盡的應(yīng)用這些

5、準(zhǔn)則的操作指南，容易造成準(zhǔn)則應(yīng)用中的復(fù)雜性和對(duì)于準(zhǔn)則應(yīng)用的不確定性。原則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則1、不存在或者只有極少的例外；2、運(yùn)用資產(chǎn)負(fù)債觀進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量；3、沒(méi)有所謂的“界線檢驗(yàn)”和 “啟動(dòng)機(jī)制”；4、僅有少量的補(bǔ)充指南。研究報(bào)告認(rèn)為，目標(biāo)導(dǎo)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)具有以下特征：1.以經(jīng)改進(jìn)并一致應(yīng)用的概念框架為基礎(chǔ)；2.明確指出準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)目標(biāo)；3.提供充分的細(xì)節(jié)和結(jié)構(gòu)，使準(zhǔn)則能夠得以一致地實(shí)施和應(yīng)用；4.盡量減少準(zhǔn)則中的例外情況；5.避免使用使得財(cái)務(wù)工程師在技術(shù)上遵循準(zhǔn)則卻在實(shí)質(zhì)上規(guī)避準(zhǔn)則意圖的“界線”。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的起源和發(fā)展過(guò)程1930年與證券交易所協(xié)調(diào)特別委員會(huì)Special Committee o

6、n Cooperation with Stock Exchanges會(huì)計(jì)程序委員會(huì)Committee on Accounting Procedures, CPA財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)Financial Accounting Standards Board,FASB1959年1973年共發(fā)布了51份會(huì)計(jì)研究公報(bào)（Accounting Research Bulletins, ARB）1938年會(huì)計(jì)原則委員會(huì)Accounting Principles Board, APB共發(fā)布了31份會(huì)計(jì)原則委員會(huì)意見(jiàn)書(shū)（APB Opinions）公司報(bào)表審計(jì)（Audit of Corporate Accounts）已

7、完成了135(截止1999年)號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，及發(fā)表了8個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告最有可能的是美國(guó)職業(yè)界對(duì)政府制定會(huì)計(jì)原則過(guò)程中的主動(dòng)干預(yù)的恐懼，另外，來(lái)著AICPA內(nèi)部以及主要來(lái)自AAA的批評(píng)也是重要因素斯蒂芬澤夫(Stephen Zeff)AICPA的發(fā)展及改革歷程IAUSAAAPAAIAAICPA1887191619171957美國(guó)公共會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) American Association of Public Accountants美利堅(jiān)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)Institute of Accountants in the United States of America美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) American Ins

8、titute of Accountants美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) American Institute of certified public accountants為什么美國(guó)三代會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)都沒(méi)有解決會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定轉(zhuǎn)向原則導(dǎo)向的問(wèn)題？陳毓圭第一，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定一套理論并不難，但理論的應(yīng)用就不容易了。因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定往往受到政治的干擾，也就是說(shuō)變成了不同利益之間的妥協(xié)，使得用理論指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理想無(wú)法實(shí)現(xiàn)。第二，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架并不具有強(qiáng)制性。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告的同時(shí)指出：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指南

9、，但是它并不能代替會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則到底如何制定，將來(lái)逐個(gè)解決。第三，市場(chǎng)的需求。不論是會(huì)計(jì)職業(yè)界，還是監(jiān)管部門(mén)和企業(yè)界，都偏愛(ài)規(guī)則。對(duì)于職業(yè)界，規(guī)則可使其避免職業(yè)判斷的訴訟麻煩；對(duì)于監(jiān)管部門(mén)，規(guī)則更易于監(jiān)管；對(duì)于企業(yè)界而言，規(guī)則比較容易應(yīng)對(duì)，甚至更便于操縱。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在我國(guó)產(chǎn)生與發(fā)展的簡(jiǎn)單回顧經(jīng)歷了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)制度、改革開(kāi)放初期中外合資企業(yè)會(huì)計(jì)制度、上世紀(jì)90年代的“兩則”“兩制”、本世紀(jì)初的企業(yè)會(huì)計(jì)制度、金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度以及與會(huì)計(jì)制度并行的十幾項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等。劉玉延1951年22個(gè)分行業(yè)的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度1992年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)財(cái)務(wù)通則13個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度10個(gè)行業(yè)的財(cái)務(wù)

10、制度陸續(xù)頒布具體準(zhǔn)則企業(yè)會(huì)計(jì)制度2000年12月19日金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度2001年1月27日中小企業(yè)會(huì)計(jì)制度2004年4月27日2006年1項(xiàng)基本準(zhǔn)則38項(xiàng)具體準(zhǔn)則國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的改革1973年，澳大利亞、加拿大、法國(guó)、德國(guó)、日本、墨西哥、荷蘭、英國(guó)和愛(ài)爾蘭以及美國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體發(fā)起成立國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（International Accounting Standards committee，簡(jiǎn)稱IASC）。1998年5月，中國(guó)于正式加入IASC。重組前，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定工作由國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)理事會(huì)（IASC Board）承擔(dān)。IASC還成立了咨詢團(tuán)（Consultative Group

11、）、顧問(wèn)委員會(huì)（Advisory Council）和常設(shè)解釋委員會(huì)（Standing Interpretation Committee）三個(gè)機(jī)構(gòu)。1997年，IASC正式提出重組，專門(mén)成立了“戰(zhàn)略工作組”（Strategy Working Party）負(fù)責(zé)重組方案。1998底，戰(zhàn)略工作組提出了重組方案，具體體現(xiàn)在重塑IASC未來(lái)這一研究報(bào)告中。該方案建議，新IASC設(shè)基金會(huì)、理事會(huì)和制定委員會(huì)三個(gè)層次，基金會(huì)任免理事會(huì)成員和制定委員會(huì)成員，理事會(huì)負(fù)責(zé)審議和投票表決，制定委員會(huì)負(fù)責(zé)研究起草準(zhǔn)則。1999年11月，戰(zhàn)略工作組向IASC理事會(huì)遞交了題為關(guān)于重塑IASC未來(lái)的建議的最終報(bào)告。根這一方案

12、，除了設(shè)立類似于基金會(huì)的管理委員會(huì)（Trustees）外，不再分設(shè)理事會(huì)和制定委員會(huì)，而是合二為一，稱為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)，即現(xiàn)在的IASB（International Accounting Standards Board）。在2000年進(jìn)行全面重組并于2001年初改為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)。全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2008 年國(guó)際金融危機(jī)爆發(fā)后，二十國(guó)集團(tuán)（G20）峰會(huì)、金融穩(wěn)定理事會(huì)（FSB）倡議建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，著力提升會(huì)計(jì)信息透明度，將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要性提到了前所未有的高度。高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特征曾任SEC主席的阿瑟利維特（Arthur Levitt）在1997年9月29日發(fā)表了一

13、篇“高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則重要性”的演講后來(lái)1998.3刊于AH(Accounting Horizons)。一度引起了熱烈的反響。葛家澍將其對(duì)高質(zhì)量的定義概括為，“在包含會(huì)計(jì)文獻(xiàn)普遍認(rèn)可地基本概念的基礎(chǔ)上，如實(shí)反映每一會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，保證可比性、透明度和充分披露，并要求準(zhǔn)則嚴(yán)格地加以解釋和運(yùn)用?！?998年12月，SEC發(fā)表了一份題為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定：未來(lái)的一種設(shè)想的研究報(bào)告，該報(bào)告為我們提供了高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念框架。這一框架可以簡(jiǎn)單地用以下四點(diǎn)來(lái)說(shuō)明：第一，從財(cái)務(wù)信息所述的內(nèi)容來(lái)看，它必須具有相關(guān)性、可靠性、可比性和重要性，這是高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和高質(zhì)量財(cái)務(wù)報(bào)告的基本要求。第二、從財(cái)務(wù)信息的表述

14、形式看，它還必須做到：具有透明度、中立性、完整性和充分披露。第三、只允許有最低限度的備選會(huì)計(jì)程序。第四，準(zhǔn)則的規(guī)定和表述要全面而且要非常清晰，要使財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)者、審計(jì)者、和監(jiān)督管理者以及報(bào)告的使用者產(chǎn)生共同的一致的理解。葛家澍認(rèn)為，2002年薩班斯奧克斯利法案出臺(tái)后，高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又具有了新的更為重要的含義，“凡事以規(guī)則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或按純?cè)瓌t制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，都不是高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)以原則為基礎(chǔ)，即以目標(biāo)為導(dǎo)向的準(zhǔn)則?！逼鋺?yīng)該有以下特征：以經(jīng)過(guò)改進(jìn)并一致應(yīng)用的概念為基礎(chǔ)，是準(zhǔn)則能夠?qū)ν顿Y決策有用；明確指出準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)目標(biāo)；提供充分（但不可能回答機(jī)會(huì)所有問(wèn)題）的指南（細(xì)節(jié)

15、），一直地實(shí)施和應(yīng)用；盡量減少準(zhǔn)則中的例外情況；避免在實(shí)質(zhì)上有可能規(guī)避準(zhǔn)則意圖的“界限”。IASB的工作方向根據(jù) G20 和FSB 的要求，IASB 積極研究國(guó)際金融危機(jī)中暴露出來(lái)的相關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題，在完善國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則方面做了大量工作并取得了積極成果，主要包括：（1）成立金融危機(jī)咨詢組，提出了改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)對(duì)金融危機(jī)的系統(tǒng)化建議；（2）制定公允價(jià)值計(jì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，為公允價(jià)值計(jì)量提供一套統(tǒng)一的指南；（3）推進(jìn)降低金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則復(fù)雜性的綜合項(xiàng)目，簡(jiǎn)化金融工具分類、計(jì)量、減值和套期等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；（4）全面修訂財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)、合并財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，明確資產(chǎn)負(fù)債表外業(yè)務(wù)和特殊目的主體會(huì)計(jì)處理問(wèn)題；（5）加快保險(xiǎn)合同等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目的制定步伐。目前，IASB正在對(duì)近20個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行大幅度改革CASC的工作方向中國(guó)的主張中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已實(shí)現(xiàn)了國(guó)際趨同并在此基礎(chǔ)上持續(xù)趨同，表明中國(guó)不實(shí)行直接