1、父母眼中的審計

第一頁，共364頁。2、夢想中的審計

第二頁，共364頁。3、工作中的審計第三頁，共364頁。4、會計眼中的審計

第四頁，共364頁。5、客戶眼中的審計

第五頁，共364頁。6、女審計眼中的自己

第六頁，共364頁。7、男審計眼中的自己

第七頁，共364頁。9、男審計眼中的女審計

第八頁，共364頁。9、女審計眼中的男審計

第九頁，共364頁。10、合伙人眼中的助理

第十頁，共364頁。12、真實(shí)的審計是這樣的

第十一頁，共364頁。

每年三四月份，奧迪特們對終版審計報告的渴望，就像盯著燒餅的那一抹渴望的眼神深邃又銷魂

第十二頁，共364頁。<<稅收征管法（修正）>>征求意見稿點(diǎn)評二、將第十七條第三款“稅務(wù)機(jī)關(guān)依法查詢從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人開立賬戶的情況時，有關(guān)銀行和其他金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)予以協(xié)助。”修改為：“稅務(wù)機(jī)關(guān)依法查詢從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人開立賬戶及其資金交易、取現(xiàn)等情況時，有關(guān)銀行和其他金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)予以協(xié)助。”第十三頁，共364頁。增加一條，作為第二十八條：

“第二十八條政府部門和有關(guān)單位應(yīng)當(dāng)及時向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供所掌握的涉稅信息。

“銀行和其他金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)及時向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供本單位掌握的儲戶賬戶、支付或計入該賬戶的利息總額、支付或計入該賬戶的投資收益及年末（或期末）賬戶余額等信息。

“涉稅信息提供辦法由國務(wù)院規(guī)定。第十四頁，共364頁。蔡桂如微信：caiguiru公眾微信賬號gzcaiguiru騰訊微博@caiguiru新浪博客：蔡桂如您的私人稅務(wù)顧問第十五頁，共364頁。大綱一、企業(yè)成立期間的稅務(wù)掌控二、企業(yè)經(jīng)營發(fā)展階段的稅務(wù)掌控三、企業(yè)上市的稅務(wù)掌控四、企業(yè)并購重組的稅務(wù)掌控五、轉(zhuǎn)讓限售股的稅務(wù)掌控六、投資權(quán)益發(fā)生變化的稅務(wù)掌控-股權(quán)轉(zhuǎn)讓-撤資減資-企業(yè)清算

第十六頁，共364頁。一、企業(yè)成立期間的稅務(wù)掌控

以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司根據(jù)《公司法》第二十七條的規(guī)定：“股東可以用貨幣出資，也可以用實(shí)物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資”，股東將非貨幣性資產(chǎn)作為出資投入到公司，資產(chǎn)的權(quán)屬發(fā)生了變更。會涉及相對復(fù)雜的稅務(wù)處理問題，包括貨物和勞務(wù)稅（流轉(zhuǎn)稅）、所得稅以及財產(chǎn)和行為稅等。以下將對涉及稅種的相關(guān)政策要點(diǎn)進(jìn)行梳理，并配合有關(guān)實(shí)踐案例對政策的應(yīng)用進(jìn)行探討。第十七頁，共364頁。

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增值稅

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位，要做視同銷售處理，按同期同類貨物的銷售價格確定銷售額，計算增值稅。對于以貨物對外投資的增值稅具體計算，應(yīng)區(qū)分不同的情形，如果以非固定資產(chǎn)類貨物對外投資，應(yīng)按照不同投資主體去確定計稅辦法，一般納稅人按照該貨物的適用稅率計算，小規(guī)模納稅人按照簡易辦法計算；第十八頁，共364頁。

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增值稅

如果以固定資產(chǎn)對外投資，例如，機(jī)器設(shè)備等，在具體計算時還應(yīng)區(qū)分固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額是否按照稅法的規(guī)定予以抵扣等因素來確定計稅辦法，主要參考的文件是：財稅【2008】170號）、財稅【2009】9號）、國稅函【2009】90號、總局公告2012年第1號購進(jìn)的固定資產(chǎn)稅法規(guī)定不得抵扣的，一般納稅人按照4%減半征收，小規(guī)模納稅人減按2%的征收率征收；稅法規(guī)定可以抵扣的，無論評估作價是否超過原值，均按照17%稅率計算增值稅。第十九頁，共364頁。

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增值稅

《關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第13號），要點(diǎn)是：從2011年3月1日起，納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。第二十頁，共364頁。以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-

增值稅關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額處理有關(guān)問題的公告總局公告2012年第55號一、增值稅一般納稅人（以下稱“原納稅人”）在資產(chǎn)重組過程中，將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人（以下稱“新納稅人”），并按程序辦理注銷稅務(wù)登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。二、原納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)認(rèn)真核查納稅人資產(chǎn)重組相關(guān)資料，核實(shí)原納稅人在辦理注銷稅務(wù)第二十一頁，共364頁。公告2012年第55號登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，填寫《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進(jìn)項(xiàng)留抵稅額轉(zhuǎn)移單》一式三份，原納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)留存一份，交納稅人一份，傳遞新納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一份。三、新納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將原納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)傳遞來的《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進(jìn)項(xiàng)留抵稅額轉(zhuǎn)移單》與納稅人報送資料進(jìn)行認(rèn)真核對，對原納稅人尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，在確認(rèn)無誤后，允許新納稅人繼續(xù)申報抵扣。本公告自2013年1月1日起施行。第二十二頁，共364頁。13號公告只是解決了企業(yè)在資產(chǎn)重組過程中，涉及到貨物的轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的增值稅處理問題。對于資產(chǎn)重組過程中，如果原企業(yè)存在增值稅留抵稅額如何進(jìn)行處理，13號公告并沒有明確，55號公告規(guī)定了資產(chǎn)重組中原增值稅納稅人的留抵稅額可以結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，但是這種結(jié)轉(zhuǎn)抵扣需要同時滿足以下四個條件：1、資產(chǎn)重組中的原納稅人必須是增值稅一般納稅人，2、資產(chǎn)重組中，新納稅人也必須是增值稅一般第二十三頁，共364頁。公告2012年第55號納稅人3、原增值稅一般納稅人在資產(chǎn)重組中，必須是將全部而不能僅僅是部分資產(chǎn)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人，13號公告既涉及到全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓，也涉及到部分資產(chǎn)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓。4、原增值稅一般納稅人在將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人后，必須按程序辦理注銷稅務(wù)登記的，才能在注銷前將尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣第二十四頁，共364頁。公告2012年第55號納稅人在資產(chǎn)重組過程中，將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他納稅人后，原納稅人既可以注銷，也可以不注銷。55號公告實(shí)際上是明確了只有在13號公告資產(chǎn)重組的企業(yè)合并這種形式，才能獲得增值稅留抵。《公司法》第一百七十三條規(guī)定，公司合并實(shí)際包括兩種情形：吸收合并和新設(shè)合并。假設(shè)A公司吸收合并B公司，B公司全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給A公司后，解散注銷。此時，只要A公司和B公司都是增值稅一般納稅人，第二十五頁，共364頁。公告2012年第55號就可以符合55號文規(guī)定的條件。在新設(shè)合并中，假設(shè)A公司和B公司合并后解散，成立新公司C，此時能否適用55號公告規(guī)定呢？從55號公告的規(guī)定來看，應(yīng)該沒有否定這種情況的適用。要符合55號文規(guī)定的條件，新設(shè)公司C首先必須是一般納稅人，這個在制度上沒有障礙。因?yàn)椋鶕?jù)《增值稅一般納稅人資格認(rèn)定管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第22號）第四條規(guī)定，新開業(yè)的納稅人，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請一般納稅人資格認(rèn)定。第二十六頁，共364頁。但是，在具體的實(shí)務(wù)中，重組各方應(yīng)提前謀劃，把握好當(dāng)?shù)貒悪C(jī)關(guān)對于新開業(yè)企業(yè)一般納稅人的認(rèn)定條件和申請程序，防止新設(shè)企業(yè)因無法認(rèn)定為一般納稅人而喪失留抵稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的待遇。新設(shè)合并中，第2條件可能存在爭議，需要提前關(guān)注。通常理解，在新設(shè)合并中，只要原被合并方中有一個是增值稅一般納稅人（即不需要原被合并方全部是增值稅第二十七頁，共364頁。一般納稅人），且新設(shè)公司也是增值稅一般納稅人，原被合并方中增值稅一般納稅人的留抵稅額就應(yīng)該能結(jié)轉(zhuǎn)到新設(shè)公司繼續(xù)抵扣。比如，A公司和B公司合并后解散，成立新公司C。如果A公司是增值稅一般納稅人，但B公司只是小規(guī)模納稅人，如果C公司一設(shè)立就被認(rèn)定為一般納稅人，那A公司的留抵稅額能否結(jié)轉(zhuǎn)到C公司繼續(xù)抵扣呢？從道理上分析應(yīng)該是可以的。第二十八頁，共364頁。但是根據(jù)55號公告的字面規(guī)定，似乎要求“原納稅人”必須是增值稅一般納稅人才可以適用。因此，如果在新設(shè)合并中，原被合并方中有小規(guī)模納稅人，需要關(guān)注這種政策風(fēng)險，提前咨詢當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的政策把握尺度。如果當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可，企業(yè)就需要提前謀劃。如果僅僅是兩個企業(yè)的新設(shè)合并，則只能走吸收合并的方式，用增值稅一般納稅人吸收合并小規(guī)模第二十九頁，共364頁。納稅人。如果涉及多個企業(yè)的新設(shè)合并，則可以分兩步走，先將增值稅一般納稅人新設(shè)合并，然后用新設(shè)企業(yè)吸收合并小規(guī)模納稅人。第三，增值稅留底稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的程序。根據(jù)55號公告的規(guī)定，新納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將原納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)傳遞來的《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進(jìn)項(xiàng)留抵稅額轉(zhuǎn)移單》與納稅人報送資料進(jìn)行認(rèn)真第三十頁，共364頁。核對，對原納稅人尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，在確認(rèn)無誤后，允許新納稅人繼續(xù)申報抵扣。特別是在新設(shè)合并中，必須要提前謀劃好相關(guān)程序。在原被合并企業(yè)稅務(wù)登記注銷前，企業(yè)可能需要先將新設(shè)公司的稅務(wù)登記和一般納稅人認(rèn)定手續(xù)辦理好，否則會影響到《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進(jìn)項(xiàng)留抵稅額轉(zhuǎn)移單》的開具，這一點(diǎn)納稅人要和涉及的稅務(wù)機(jī)關(guān)事先咨詢好。第三十一頁，共364頁。

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營業(yè)稅

以無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)對外投資(1)對外投資共擔(dān)風(fēng)險，參與稅后利潤的分配國稅發(fā)【1993】149號和財稅[2002]191號均規(guī)定，以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。(2)不共擔(dān)風(fēng)險收取固定利潤國稅函發(fā)【1997】490號規(guī)定，以不動產(chǎn)或無形資產(chǎn)投資入股，與投資方不共同承擔(dān)

風(fēng)險，收取固定利潤的行為，以不動產(chǎn)和土地使用權(quán)入股，按照“租賃業(yè)”征收營業(yè)稅；第三十二頁，共364頁。以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-

營業(yè)稅以土地使用權(quán)以外的無形資產(chǎn)入股，按照“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。思考題營改增下：以無形資產(chǎn)投資入股

是否繳增值稅？第三十三頁，共364頁。#以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-

營業(yè)稅以股權(quán)對外投資為了拓寬股權(quán)利用渠道，促進(jìn)資本優(yōu)化流動，國家工商行政管理總局發(fā)布了《股權(quán)出資登記管理辦法》（國家工商行政管理總局令第39號）對以股權(quán)投資事項(xiàng)作出明確的規(guī)定。國稅函【2000】961號和財稅【2002】191號均規(guī)定，轉(zhuǎn)讓股權(quán)不征收營業(yè)稅。思考題：以股票或者限售股出資（或者說轉(zhuǎn)讓股票及限售股）是否需要繳納營業(yè)稅？第三十四頁，共364頁。老營業(yè)稅細(xì)則：第三條條例第五條第（五）項(xiàng)所稱外匯、有價證券、期貨買賣業(yè)務(wù)，是指金融機(jī)構(gòu)（包括銀行和非銀行金融機(jī)構(gòu)）從事的外匯、有價證券、期貨買賣業(yè)務(wù)。非金融機(jī)構(gòu)和個人買賣外匯、有價證券或期貨，不征收營業(yè)稅。新營業(yè)稅細(xì)則：第十八條條例第五條第(四)項(xiàng)所稱外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務(wù)，是指納稅人從事的外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業(yè)務(wù)。第三十五頁，共364頁。天津市地方稅務(wù)局關(guān)于股票轉(zhuǎn)讓繳納營業(yè)稅買入價確定有關(guān)問題的公告（2013年6月7日天津市地方稅務(wù)局公告2013年第4號）根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)就股票轉(zhuǎn)讓收入計算繳納營業(yè)稅買入價的確定有關(guān)問題公告如下：一、納稅人在依法設(shè)立的證券交易所或者國務(wù)院批準(zhǔn)的其他證券交易所購買的第三十六頁，共364頁。股票，以實(shí)際購買成交價為買入價。二、納稅人在股份公司獲準(zhǔn)上市前取得的股票，以該公司獲準(zhǔn)上市后首次公開發(fā)行股票的發(fā)行價為買入價。買入價的扣除憑證為股份公司首次公開發(fā)行股票的招股說明書。三、個人轉(zhuǎn)讓股票，仍按照《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于個人金融商品買賣等營業(yè)稅若干免稅政策的通知》(財稅【2009】111號)的有關(guān)規(guī)定，暫免征收營業(yè)稅。本公告自2013年1月1日起施行。特此公告。

2013年6月7日第三十七頁，共364頁。福建省地方稅務(wù)局關(guān)于福建新大陸科技集團(tuán)有限公司等企業(yè)轉(zhuǎn)讓限售股征收營業(yè)稅問題的批復(fù)（2013年8月19日閩地稅函【2013】138號）福州市地方稅務(wù)局：你局《關(guān)于福建新大陸科技集團(tuán)有限公司等企業(yè)轉(zhuǎn)讓代個人持有的限售股征收營業(yè)稅問題的請示》（榕地稅發(fā)〔2012〕175號）收悉。經(jīng)研究，現(xiàn)批復(fù)如下：

第三十八頁，共364頁。新大陸集團(tuán)與新大陸生物減持登記在公司名下的限售股，屬于企業(yè)買賣金融商品行為，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第五條第（四）項(xiàng)和《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十八條第一款規(guī)定，應(yīng)按轉(zhuǎn)讓金融商品征收營業(yè)稅。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條規(guī)定，企業(yè)未按規(guī)定期限繳納稅款的應(yīng)當(dāng)加收滯納金。此復(fù)。第三十九頁，共364頁。

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企業(yè)所得稅

一般性規(guī)定《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換……等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。國稅函【2008】828號規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，資產(chǎn)權(quán)屬已經(jīng)發(fā)生了變更，應(yīng)該按照視同銷售處理。第四十頁，共364頁。

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企業(yè)所得稅

總局公告2010年第19號規(guī)定，企業(yè)取得財產(chǎn)（包括各類資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等）轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入、接受捐贈收入、無法償付的應(yīng)付款收入等，不論是以貨幣形式，還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應(yīng)一次性計入確認(rèn)收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。因?yàn)樵诶隙惙ㄏ?，有遞延納稅的規(guī)定，國稅發(fā)【2000】118號，注：該文件已廢止）和財稅字【1994】83號中規(guī)定，可以有條件地分5年遞延納稅。第四十一頁，共364頁。上海自由貿(mào)易實(shí)驗(yàn)區(qū)政策

實(shí)施促進(jìn)投資的稅收政策。注冊在試驗(yàn)區(qū)內(nèi)的企業(yè)，因非貨幣性資產(chǎn)對外投資等資產(chǎn)重組行為而產(chǎn)生的資產(chǎn)評估增值部分，可在不超過5年期限內(nèi)，分期繳納所得稅。第四十二頁，共364頁。

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企業(yè)所得稅

以股權(quán)對外投資的企業(yè)所得稅處理以股權(quán)對外投資，取得被投資方的股份作為對價，也就是相當(dāng)于被投資方以其自身的股份作為收購的支付對價，收購?fù)顿Y方企業(yè)持有的股權(quán)，也就是股權(quán)收購行為。該種股權(quán)收購行為，原則上同上述的以非貨幣性資產(chǎn)對外投資的稅務(wù)處理是一致的，即視同銷售處理。但是，如果滿足財稅【2009】59號、總局公告2010年第4號的約束條件，則可享受特殊性重組的待遇，即暫時無需確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得。第四十三頁，共364頁。

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企業(yè)所得稅

以知識產(chǎn)權(quán)對外投資的企業(yè)所得稅處理稅法對于知識產(chǎn)權(quán)投資并沒有作出特殊的規(guī)定，只是規(guī)定符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓可以享受減免所得稅的待遇。《企業(yè)所得稅法》第二十七條規(guī)定，符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得可以減免所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十條規(guī)定，一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅第四十四頁，共364頁。

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企業(yè)所得稅

國稅函【2009】212號規(guī)定，技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入是指當(dāng)事人履行技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同后獲得的價款。財稅【2010】111號確定了技術(shù)轉(zhuǎn)讓的范圍，主要包括居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)、計算機(jī)軟件著作權(quán)、集成電路布圖設(shè)計權(quán)、植物新品種、生物醫(yī)藥新品種，以及財政部和國家稅務(wù)總局確定的其他技術(shù)。第四十五頁，共364頁。以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-

企業(yè)所得稅從上述規(guī)定來看，雖然技術(shù)轉(zhuǎn)讓和以技術(shù)對外投資同屬無形資產(chǎn)的所有權(quán)屬發(fā)生變更的行為，但是稅收待遇卻是不一樣的，只有轉(zhuǎn)讓取得價款的行為才能夠享受稅收優(yōu)惠，對外投資則不能。建議，可以重新優(yōu)化投資流程，重新審視有關(guān)合同的簽訂，避免直接投資行為但應(yīng)關(guān)注財稅〔2010〕111號

（2008年1月1日起）四、居民企業(yè)從直接或間接持有股權(quán)之和達(dá)到100%的關(guān)聯(lián)方取得的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，不享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

第四十六頁，共364頁。

#以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-

個人所得稅

以一般資產(chǎn)（非股權(quán)資產(chǎn)）對外投資《個人所得稅法實(shí)施條例》第十條規(guī)定：“個人所得的形式，包括現(xiàn)金、實(shí)物、有價證券和其他形式的經(jīng)濟(jì)利益?！比〉玫耐顿Y資產(chǎn)也是經(jīng)濟(jì)利益的一種形式，因此，按照一般的規(guī)則來說，個人將其資產(chǎn)對外投資，應(yīng)該視同財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得。國稅函【2005】319號，（注：該文件已廢止)明確規(guī)定，對個人將非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評估后投資于企業(yè)，其評估增值取得的所得在投資取得企業(yè)，第四十七頁，共364頁。

以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-

個人所得稅

股權(quán)時暫不征收個人所得稅。在投資收回、轉(zhuǎn)讓或清算股權(quán)時如有所得，再按規(guī)定征收個人所得稅，其“財產(chǎn)原值”為資產(chǎn)評估前的價值。國稅發(fā)【2008】115號發(fā)了又收回2011年1月4日總局公告2011年第2號列明國稅函【2005】319號文件失效第四十八頁，共364頁。以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-

個人所得稅以股權(quán)資產(chǎn)對外投資2011年2月17日國稅函【2011】89號：南京浦東建設(shè)發(fā)展有限公司自然人以其所持該公司股權(quán)評估增值后，參與蘇寧環(huán)球股份有限公司定向增發(fā)股票，屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，其取得所得，應(yīng)按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目繳納個人所得稅。但是，即使有89號文，也無法改變國稅函[2005]319號在2011年前都是有效文件的事實(shí)，清朝的長矛怎么能刺穿明朝的盾牌呢？稅總也玩穿越第四十九頁，共364頁。上海自由貿(mào)易實(shí)驗(yàn)區(qū)政策

實(shí)施促進(jìn)投資的稅收政策。注冊在試驗(yàn)區(qū)內(nèi)的個人股東，因非貨幣性資產(chǎn)對外投資等資產(chǎn)重組行為而產(chǎn)生的資產(chǎn)評估增值部分，可在不超過5年期限內(nèi)，分期繳納所得稅。第五十頁，共364頁。福建省地方稅務(wù)局關(guān)于個人投資及轉(zhuǎn)增股本個人所得稅征管問題的通知閩地稅函【2012】247號2012-12-18個人存在以下情況，按規(guī)定一次性申報繳納個人所得稅有困難的，經(jīng)納稅人申請，相關(guān)企業(yè)作一定承諾后，報縣（市、區(qū)）地稅局審核同意，可在不超過5年的期限內(nèi)，分期納稅。（一）個人將科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式投資入股，按照特許權(quán)使用費(fèi)所得應(yīng)繳納的個人所得稅。第五十一頁，共364頁。閩地稅函【2012】247號（二）對進(jìn)入上市資源后備庫的企業(yè)進(jìn)行股份制改造，用未分配利潤、盈余公積、資本公積（不含股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金）轉(zhuǎn)增股本，自然人股東獲得轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，按照利息股息紅利所得應(yīng)繳納的個人所得稅。

在納稅人未繳清稅款期間，納稅人有投資收回、股權(quán)轉(zhuǎn)讓（或清算）和利息股息紅利分配等收入的，相關(guān)企業(yè)應(yīng)依法履行代扣代繳義務(wù)，同時暫停支付相當(dāng)于申請人欠繳稅款部分的收入、并事先將有關(guān)情況及時報告主管地稅機(jī)關(guān)。第五十二頁，共364頁。閩地稅函【2012】247號納稅人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給其他自然人的，應(yīng)依法主動向主管地稅機(jī)關(guān)申報納稅。納稅人未按核準(zhǔn)期限繳清稅款的，作為欠稅，由地稅機(jī)關(guān)按照稅法有關(guān)規(guī)定或相關(guān)企業(yè)的承諾處理。稅收征管法第三十一條納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)局地方稅務(wù)局批準(zhǔn)，可以延期繳納稅款，但是最長不得超過三個月。第五十三頁，共364頁。#以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-土地增值稅在2006年3月2日以前，財稅字【1995】48號規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。從2006年3月2日起，財稅【2006】21號的規(guī)定，對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進(jìn)行投資的，凡所投資的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資的，均不適用財稅字【1995】48號第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。第五十四頁，共364頁。

以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-契稅

契稅是對承受土地房屋權(quán)屬征收的一種財產(chǎn)和行為稅，對于以土地房屋對外投資，被投資方承受了作為投資的土地房屋，需要按照有關(guān)的規(guī)定辦理產(chǎn)權(quán)變更，因此，根據(jù)契稅的一般征稅規(guī)則，被投資方需要繳納契稅。第五十五頁，共364頁。

#以非貨幣性資產(chǎn)出資成立公司-契稅

財稅[2012]4號非公司制企業(yè)，按照《公司法》的規(guī)定，整體改建為有限責(zé)任公司（含國有獨(dú)資公司）或股份有限公司，有限責(zé)任公司整體改建為股份有限公司，股份有限公司整體改建為有限責(zé)任公司的，對改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。上述所稱整體改建是指不改變原企業(yè)的投資主體，并承繼原企業(yè)權(quán)利、義務(wù)的行為。

非公司制國有獨(dú)資企業(yè)或國有獨(dú)資有限責(zé)任公司，以其部分資產(chǎn)與他人組建新公司，且該國有獨(dú)資第五十六頁，共364頁。財稅[2012]4號

企業(yè)（公司）在新設(shè)公司中所占股份超過50%的，對新設(shè)公司承受該國有獨(dú)資企業(yè)（公司）的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。

國有控股公司以部分資產(chǎn)投資組建新公司，且該國有控股公司占新公司股份超過85%的，對新公司承受該國有控股公司土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。上述所稱國有控股公司，是指國家出資額占有限責(zé)任公司資本總額超過50%，或國有股份占股份有限公司股本總額超過50%的公司。思考題：免征契稅，需評估報告？第五十七頁，共364頁。財稅[2012]4號股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收契稅公司合并、分立免征契稅

同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。思考題：劃轉(zhuǎn)涉及營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅？第五十八頁，共364頁。財稅[2003]184號第七條，“企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅”無償劃轉(zhuǎn)------劃轉(zhuǎn)?第五十九頁，共364頁?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于全資子公司承受母公司資產(chǎn)有關(guān)契稅政策的通知》國稅函[2008]514號規(guī)定：公司制企業(yè)在重組過程中，以名下土地、房屋權(quán)屬對其全資子公司進(jìn)行增資，屬同一投資主體內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，對全資子公司承受母公司土地、房屋權(quán)屬的行為，不征收契稅，國家稅務(wù)總局公告2011年第2號廢止，但該文件對“母公司用房產(chǎn)對全資子公司增資，屬同一投資主體內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)”的文件精神，繼續(xù)適用的？思考題：母公司對全資子公司增資免契稅？第六十頁，共364頁。第六十一頁，共364頁。二、企業(yè)經(jīng)營發(fā)展階段的

稅務(wù)掌控以留存收益和資本公積轉(zhuǎn)增股本為了擴(kuò)大公司經(jīng)營規(guī)模、提高抗風(fēng)險能力、增加公司實(shí)力、提升公司信譽(yù)以及滿足某些行業(yè)的特殊需求（例如，企業(yè)資質(zhì)方面），有些公司會采用一些方式增加注冊資本金，而增加注冊資本的一種方式之一就是以留存收益和資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本（股本）。第六十二頁，共364頁。

留存收益轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理

留存收益屬于稅后利潤的組成部分，在利潤形成階段已經(jīng)按照經(jīng)營收益繳納了一次企業(yè)所得稅。以留存收益轉(zhuǎn)增股本，在稅收上被視為“分兩步走”，相當(dāng)于被投資企業(yè)先將留存收益分配給股東，即分派貨幣性股息，然后股東再以分得的股息追加投資。在企業(yè)所得稅處理上視同分配股息和再投資即可。

第六十三頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理-投資人為居民企業(yè)《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。國稅函[2010]79號規(guī)定，企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實(shí)現(xiàn)。在新企業(yè)所得稅法下仍然將留存收益轉(zhuǎn)增注冊資本（股本）視為分配股息，然后再投資處理，即可享受免征企業(yè)所得稅的待遇，同時增加對被投資企業(yè)的計稅基礎(chǔ)。第六十四頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理-投資人為居民企業(yè)如果留存收益轉(zhuǎn)增注冊資本（股本）業(yè)務(wù)發(fā)生在2008年及以后，但是轉(zhuǎn)股的利潤是2008年之前形成，即使存在國稅發(fā)[2000]118號文件規(guī)定的投資企業(yè)的稅率高于被投資企業(yè)的情形，則無須做補(bǔ)稅處理。財稅【2009】69號規(guī)定，2008年1月1日以后，居民企業(yè)之間分配屬于2007年度及以前年度的累積未分配利潤而形成的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，均應(yīng)按照企業(yè)所得稅法第二十六條及實(shí)施條例第十七條、第八十三條的規(guī)定處理：即可以視同為免稅收入處理。第六十五頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理-投資人為居民企業(yè)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)（新企業(yè)所得稅法精神宣傳提綱）的通知》（國稅函【2008】159號）第二十四條規(guī)定，為更好體現(xiàn)稅收優(yōu)惠意圖，保證企業(yè)投資充分享受到西部大開發(fā)、高新技術(shù)企業(yè)、小型微利企業(yè)等實(shí)行低稅率的好處，實(shí)施條例明確不再要求補(bǔ)稅率差。第六十六頁，共364頁。

留存收益轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理-投資人為非居民企業(yè)

《企業(yè)所得稅法》第四條規(guī)定，非居民企業(yè)在中國未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，來源于中國境內(nèi)的所得，適用于20%的稅率?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十七條第（五）款以及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十一條規(guī)定，非居民企業(yè)取得的該項(xiàng)所得適用于10%的企業(yè)所得稅，如果按照相關(guān)稅收協(xié)定（安排）的規(guī)定，能夠享受股息優(yōu)惠稅率的，例如，香港的居民企業(yè)持有大陸企業(yè)的股權(quán)比例超過25%時，從大陸企業(yè)取得的股息適用于5%的企業(yè)所得稅第六十七頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理-投資人為非居民納稅人被投資企業(yè)以留存收益轉(zhuǎn)增股本，相當(dāng)于先分配股息，然后投資企業(yè)追加投資，也就是屬于非居民企業(yè)從中國取得股息收入，《企業(yè)所得稅法》第三十七條規(guī)定，對非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定（是指股息紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)以及財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等）的所得應(yīng)繳納的所得稅，實(shí)行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務(wù)人稅款由扣繳義務(wù)人在每次支付或者到期應(yīng)支付時，從支付或者到期應(yīng)支付的款項(xiàng)中扣繳。第六十八頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理-投資人為非居民納稅人《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第24號）規(guī)定，中國境內(nèi)居民企業(yè)向未在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)分配股息、紅利等權(quán)益性投資收益，應(yīng)在作出利潤分配決定的日期代扣代繳企業(yè)所得稅。如實(shí)際支付時間先于利潤分配決定日期的，應(yīng)在實(shí)際支付時代扣代繳企業(yè)所得稅。第六十九頁，共364頁。

#以資本公積轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理

股本溢價形成的資本公積，并不是企業(yè)的一項(xiàng)收益，而是投資者投入資本的一種表現(xiàn)形式而已，不列入企業(yè)所得稅的征稅范圍，在國稅函【2010】79號中規(guī)定，被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長期投資的計稅基礎(chǔ)。第七十頁，共364頁。

留存收益轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅處理

我國現(xiàn)行稅制尚未解決企業(yè)所得稅和個人所得稅之間的經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅，個人股東從被投資企業(yè)取得股息、紅利所得需要繳納個人所得稅?！秱€人所得稅法》規(guī)定，股息、紅利適用20%的稅率。對于以留存收益轉(zhuǎn)增股本，即股份公司分配股票股利，也就是上市公司的“送股”，個人所得稅與企業(yè)所得稅的處理原理相同，都是分兩步處理，即先向個人股東分派股息，然后個人股東再追加投資，應(yīng)該按照分配股息繳納個人所得稅。第七十一頁，共364頁。

留存收益轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅處理

國稅發(fā)[1997]198號規(guī)定，股份制企業(yè)用盈余公積金派發(fā)紅股屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的紅股數(shù)額，應(yīng)作為個人所得征稅，國稅函發(fā)【1998】333號）指出，青島路邦油化工有限公司將從稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉(zhuǎn)增注冊資本，實(shí)際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊資本。因此，依據(jù)國稅發(fā)[1997]198號精神，對屬于個人股東分得再投入公司（轉(zhuǎn)增注冊資本）的部分應(yīng)按照“利息、股息、紅利第七十二頁，共364頁。

留存收益轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅處理

所得”項(xiàng)目征收個人所得稅，稅款由股份有限公司在有關(guān)部門批準(zhǔn)增資、公司股東會決議通過后代扣代繳。國稅發(fā)【2010】54號規(guī)定，加強(qiáng)企業(yè)轉(zhuǎn)增注冊資本和股本管理，對以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價發(fā)行外的其他資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，依據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定計征個人所得稅。在國家對于留存收益轉(zhuǎn)增股本征收個人所得稅的政策應(yīng)該是明確的，同時部分地方也發(fā)布了類似的政策，征稅的態(tài)度是一致的，第七十三頁，共364頁。

留存收益轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅處理

蘇地稅函【2009】132號粵地稅函【2005】345號吉地稅函[2009]78號黑地稅發(fā)[2000]83號桂地稅字[2007]420號第七十四頁，共364頁。

留存收益轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅處理

留存收益轉(zhuǎn)增股本個人股東繳納的個人所得稅應(yīng)該由轉(zhuǎn)股企業(yè)履行扣繳義務(wù)，非上市公司適用20%的個人所得稅稅率；但對于從上市公司取得的股息紅利性質(zhì)的所得，國家出于促進(jìn)資本市場發(fā)展的目的，給予了個人所得稅優(yōu)惠。財稅[2005]102號規(guī)定，對個人投資者從上市公司取得的股息紅利所得，暫減按50%計入個人應(yīng)納稅所得額，依照現(xiàn)行稅法規(guī)定計征個人所得稅。第七十五頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅處理財稅[2012]85號個人從公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場取得的上市公司股票，持股期限在1個月以內(nèi)（含1個月）的，其股息紅利所得全額計入應(yīng)納稅所得額；持股期限在1個月以上至1年（含1年）的，暫減按50%計入應(yīng)納稅所得額；持股期限超過1年的，暫減按25%計入應(yīng)納稅所得額。上述所得統(tǒng)一適用20%的稅率計征個人所得稅。本通知自2013年1月1日起施行

第七十六頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅處理在此探討的留存收益轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅問題，僅是一般企業(yè)的相關(guān)處理，在一些企業(yè)上市之前的股份公司改制凈資產(chǎn)折股時亦會遇到此問題，并在實(shí)踐中出現(xiàn)了各地不同操作的案例（后面會涉及）福建省地方稅務(wù)局關(guān)于個人投資及轉(zhuǎn)增股本個人所得稅征管問題的通知閩地稅函【2012】247號2012-12-18第七十七頁，共364頁。

資本公積轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅處理

以資本公積轉(zhuǎn)增股本，也就是上市公司的“轉(zhuǎn)股”，在個人所得稅處理上基本原則是屬于股本溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本不征個人所得稅，其他原因形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本征收個人所得稅。國稅發(fā)[1997]198號規(guī)定，股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額不作為個人所得，不征收個人所得稅；第七十八頁，共364頁。資本公積轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅處理國稅函發(fā)[1998]289號規(guī)定，國稅發(fā)【1997】198號中所表述的“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金，將此轉(zhuǎn)增股本由個人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個人所得稅，而與此不相符的其他資本公積金分配個人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個人所得稅。

實(shí)踐中對于非上市公司的股權(quán)溢價轉(zhuǎn)增股本的，尤其是在成長型的企業(yè)在接受PE溢價投資后，轉(zhuǎn)增股本的，個人股東是否征收個人所得稅一直存在爭議第七十九頁，共364頁。#2013年總局23號公告2013年總局23號公告第一條不是不征稅，僅是遞延；第二條反而增加了稅負(fù)，仍需打補(bǔ)丁總局解讀“基本案情：某省幾十個自然人股東以股權(quán)收購方式溢價收購某企業(yè)100%股權(quán)后，將該企業(yè)原賬面金額中的“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等盈余積累轉(zhuǎn)增股本。原股東在股權(quán)轉(zhuǎn)讓之前未轉(zhuǎn)增股本，而在股權(quán)交易時將“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等一并計入股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格，并繳納了所得稅。對該企業(yè)以盈余積累轉(zhuǎn)增個人股本行為是否征收個人所得稅問題，第八十頁，共364頁。2013年總局23號公告現(xiàn)行稅收政策規(guī)定不夠明確。

該案例中，考慮到上述轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)原賬面金額中的盈余積累是由原股東創(chuàng)造并擁有，原股東在轉(zhuǎn)讓股權(quán)過程中沒有事先

轉(zhuǎn)增股本，而是將其一并計入了股權(quán)交易價格中，新自然人股東為此已經(jīng)支付了對價，如對其此次轉(zhuǎn)增股本征稅則存在重復(fù)征稅問題，有違稅負(fù)公平原則。此外，為支持企業(yè)正常重組行為，考慮到企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中，盈余積累與股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得存在相互轉(zhuǎn)化的可能性，稅收政策方面，對于第八十一頁，共364頁。2013年總局23號公告原股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)前事先利潤分配與新股東事后利潤分配應(yīng)盡量保證稅負(fù)平衡，不應(yīng)由于原股東事先利潤分配與新股東事后分配而產(chǎn)生較大稅負(fù)差異。”國家稅務(wù)總局公告2013年第23號根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及有關(guān)規(guī)定，對個人投資者收購企業(yè)股權(quán)后，將企業(yè)原有盈余積累轉(zhuǎn)增股本有關(guān)個人所得稅問題公告如下：一、1名或多名個人投資者以股權(quán)收購方式取得被收購企業(yè)100%股權(quán)，股權(quán)收購前，第八十二頁，共364頁。2013年總局23號公告被收購企業(yè)原賬面金額中的“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等盈余積累未轉(zhuǎn)增股本，而在股權(quán)交易時將其一并計入股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格并履行了所得稅納稅義務(wù)。股權(quán)收購后，企業(yè)將原賬面金額中的盈余積累向個人投資者(新股東,下同)轉(zhuǎn)增股本，有關(guān)個人所得稅問題區(qū)分以下情形處理：第八十三頁，共364頁。2013年總局23號公告點(diǎn)評:下列情形適用23號公告?(1)個人只收購其中80%,20%由法人收購?(2)分步收購達(dá)到100%,即第一年收購40%,第三年收購60%,第四年轉(zhuǎn)增資本?(3)收購人就是原來的部分股權(quán)的持有人,再收購其余的股份達(dá)到100?,從23號公告中看都不可以。第八十四頁，共364頁。2013年總局23號公告假設(shè)被收購企業(yè)注冊資本1000萬元，原股東為A個人占40%，原出資額為400萬元，原股東B有限公司占60%，原出資額600萬元，被收購前原賬面金額中的資本公積200萬元、盈余公積300萬元、未分配利潤600萬元，（盈余積累1100萬），凈資產(chǎn)2100萬元，A將40%股份轉(zhuǎn)讓給新股東個人甲，B將60%股份轉(zhuǎn)讓給新股東個人乙，甲、乙收購股權(quán)后，企業(yè)將原賬面金額中的資本公積200萬元、盈余公積50萬元、未分配利潤600萬元共850萬元向甲轉(zhuǎn)增股本340萬元，向乙轉(zhuǎn)增510萬元。第八十五頁，共364頁。轉(zhuǎn)讓實(shí)收資本1000(A個人400+B公司600)資本公積200盈余公積300未分配利潤600所有者權(quán)益2100盈余積累1100萬第八十六頁，共364頁。轉(zhuǎn)讓后實(shí)收資本1000(甲個人400+乙個人600)資本公積200盈余公積300未分配利潤600所有者權(quán)益2100盈余積累1100萬第八十七頁，共364頁。轉(zhuǎn)增后實(shí)收資本1850(甲個人740+乙個人1110)資本公積0盈余公積250未分配利潤0所有者權(quán)益2100盈余積累1100萬轉(zhuǎn)增850第八十八頁，共364頁。2013年總局23號公告

23號公告：（一）

新股東以不低于凈資產(chǎn)價格收購股權(quán)的，企業(yè)原盈余積累已全部計入股權(quán)交易價格，新股東取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本不征收個人所得稅例一：甲以880萬元收購了A的股權(quán)，乙以1320萬收購了B的股權(quán)，因企業(yè)原盈余積累：資本公積200萬元、盈余公積300萬元、未分配利潤600萬元已全部計入股權(quán)交易價格，新股東甲取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本340萬元、新股東乙取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本510萬元不征收個人所得稅。第八十九頁，共364頁。轉(zhuǎn)讓后實(shí)收資本1000(甲個人400+乙個人600)資本公積200盈余公積300未分配利潤600所有者權(quán)益2100轉(zhuǎn)讓價2200（880+1320）盈余積累1100萬第九十頁，共364頁。2013年總局23號公告這里用的是“不征收”，稅務(wù)總局嘴大的，網(wǎng)友：專家們都有一個誤區(qū)：認(rèn)為“不征稅”是必須法律級文件來規(guī)定的，國家稅務(wù)總局無權(quán)規(guī)定，但是確不知道：所謂“不征稅”還有一個含義是本來就是不屬于征收的事項(xiàng)，并不是優(yōu)惠事項(xiàng)，只要符合稅收法規(guī)，國家稅務(wù)總局有權(quán)明確?！虼?，23號公告第一條既不是免稅又個是遞延，是真真切切的本來就是不屬于征收事項(xiàng)。第九十一頁，共364頁。2013年總局23號公告

點(diǎn)評:稅務(wù)總局當(dāng)然有權(quán)明確,但如果本來就屬于"不征稅收入",為何地方稅務(wù)機(jī)關(guān)一次又一次要求補(bǔ)稅,且這種案例不在少數(shù),稅務(wù)總局在解讀時也提及是因基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的請示而進(jìn)行的明確,同時總局解讀指出”此外，為支持企業(yè)正常重組行為，考慮到企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中，盈余積累與股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得存在相互轉(zhuǎn)化的可能性，稅收政策方面，對于原股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)前事先利潤

第九十二頁，共364頁。2013年總局23號公告分配與新股東事后利潤分配應(yīng)盡量保證稅負(fù)平衡，不應(yīng)由于原股東事先利潤分配與新股東事后分配而產(chǎn)生較大稅負(fù)差異。”可見總局是出于”支持”、“稅負(fù)平衡”。如果本來就屬于“不征稅收入”，那么此前已征稅款還退？23號公告“四、本公告自發(fā)布后30日起施行。此前尚未處理的涉稅事項(xiàng)按本公告執(zhí)行。”意味著在此之前沒征稅的不征了，但已征的稅款退不退？第九十三頁，共364頁。2013年總局23號公告根據(jù)《稅收征管法》第五十一條規(guī)定“納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還；《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第七十八條規(guī)定“稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人多繳稅款的，應(yīng)當(dāng)自發(fā)現(xiàn)之日起10日內(nèi)辦理退還手續(xù)；納稅人發(fā)現(xiàn)多繳稅款，要求退還的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自接到納稅人退還申請之日起30日內(nèi)查實(shí)并辦理退還手續(xù)。第九十四頁，共364頁。2013年總局23號公告23號公告：（二）新股東以低于凈資產(chǎn)價格收購股權(quán)的，企業(yè)原盈余積累中，對于股權(quán)收購價格減去原股本的差額部分已經(jīng)計入股權(quán)交易價格，新股東取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本的部分，不征收個人所得稅;對于股權(quán)收購價格低于原所有者權(quán)益的差額部分未計入股權(quán)交易價格，新股東取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本的部分，應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目征收個人所得稅。新股東以低于凈資產(chǎn)價格收購企業(yè)股權(quán)后轉(zhuǎn)增股本，應(yīng)按照下列順序進(jìn)行,即:先轉(zhuǎn)增應(yīng)稅的盈余積累部分，然后再轉(zhuǎn)增免稅的盈余積累部分。第九十五頁，共364頁。2013年總局23號公告點(diǎn)評：例二，甲以800萬元收購了A的股權(quán)，乙以1200萬收購了B的股權(quán)，企業(yè)原盈余積累已計入股權(quán)交易價格中為1000萬元，這部分為免稅的盈余積累，100萬元為應(yīng)稅的盈余積累。新股東甲取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本340萬元中應(yīng)先轉(zhuǎn)增40萬元應(yīng)稅的盈余積累，其余300萬元為免稅的盈余積累、則甲應(yīng)繳納“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目個人所得稅8萬元；新股東乙取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本510萬元中應(yīng)先轉(zhuǎn)增60萬元應(yīng)稅的盈余積累，其余450萬元為免稅的盈余積累、則乙應(yīng)繳納“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目個人所得稅12萬元。

第九十六頁，共364頁。轉(zhuǎn)讓后實(shí)收資本1000(甲個人400+乙個人600)資本公積200盈余公積300未分配利潤600所有者權(quán)益2100轉(zhuǎn)讓價2000（800+1200）盈余積累1100萬第九十七頁，共364頁。轉(zhuǎn)增后實(shí)收資本1850(甲個人740+乙個人1110)資本公積0盈余公積250未分配利潤0所有者權(quán)益2100盈余積累1100萬轉(zhuǎn)增850100（甲40+乙60）應(yīng)稅盈余積累750（甲300+乙450）免稅盈余積累第九十八頁，共364頁。2013年總局23號公告23號公告：二、新股東將所持股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，其財產(chǎn)原值為其收購企業(yè)股權(quán)實(shí)際支付的對價及相關(guān)稅費(fèi)。點(diǎn)評：例一中表面上看新股東甲乙少繳了個人所得稅，但如果沒有23號公告，那么新股東甲取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本340萬元需繳納68萬元個人所得稅、新股東乙取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本510萬元需繳納個人所得稅102萬元，此時甲的股權(quán)計稅基礎(chǔ)就變?yōu)?80+340=1220萬元，乙的股權(quán)計稅基礎(chǔ)就變?yōu)?320+510=1830萬元。第九十九頁，共364頁。在甲乙下一次轉(zhuǎn)讓股權(quán)時因計稅基礎(chǔ)增加就會少繳相應(yīng)的個人所得稅，因此23號公告中的“新股東以不低于凈資產(chǎn)價格收購股權(quán)的，企業(yè)原盈余積累已全部計入股權(quán)交易價格，新股東取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本的部分，不征收個人所得稅?！逼鋵?shí)只是一中遞延，不會少繳個人所得稅。例二中甲的股權(quán)原值為800萬元，雖然300萬元為免稅的盈余積累、但轉(zhuǎn)增40萬元應(yīng)稅的盈余積累，甲已繳納了“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目個人所得稅8萬元，23號公告只承認(rèn)財產(chǎn)原值為其收購企業(yè)股權(quán)實(shí)際支付的對價及相關(guān)稅費(fèi)即800萬元，而疏忽了8萬元個人所得稅對應(yīng)的40萬元計稅基礎(chǔ)，因此下次股權(quán)轉(zhuǎn)讓時反而會重復(fù)繳8萬元個人所得稅。第一百頁，共364頁。2013年總局23號公告乙的股權(quán)原值為1200萬元，雖然450萬元為免稅的盈余積累、但轉(zhuǎn)增的60萬元應(yīng)稅的盈余積累，甲已繳納了“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目個人所得稅12萬元，23號公告只承認(rèn)財產(chǎn)原值為其收購企業(yè)股權(quán)實(shí)際支付的對價及相關(guān)稅費(fèi)即1200萬元，而疏忽了12萬元個人所得稅對應(yīng)的60萬元計稅基礎(chǔ)，因此下次股權(quán)轉(zhuǎn)讓時反而會重復(fù)繳12萬元個人所得稅。免稅的盈余積累其實(shí)也是遞延?？偩猪氃俅蜓a(bǔ)丁，明確轉(zhuǎn)增資本應(yīng)稅盈余積累應(yīng)計入財產(chǎn)原值。第一百零一頁，共364頁。2013年總局23號公告點(diǎn)評：如果甲乙在收購股權(quán)后不轉(zhuǎn)增資本，決定將600萬元分配，是否要征收個人所得稅？23號公告沒解決這個問題，看來是必繳無疑了，因此站在甲乙的角度，最好讓A、B先分紅再轉(zhuǎn)讓，站在B公司的角度分紅款還可以免稅。因此先分紅后轉(zhuǎn)讓在大多數(shù)情況下仍然是鐵的紀(jì)律?？偩植]有達(dá)到“不應(yīng)由于原股東事先利潤分配與新股東事后分配而產(chǎn)生較大稅負(fù)差異。”目的第一百零二頁，共364頁。蔡桂如笑說2013稅總23號公告的假想一

自然人買家：西門慶，自然人賣家武大郎，目標(biāo)公司名稱：潘金蓮，實(shí)收資本1000，盈余積累2000，評估增值5000，轉(zhuǎn)讓價格8000，增值原因：旗下一名絕色美女刁嬋（會計上計為無形資產(chǎn)），已經(jīng)申請專利，賬面成本1200萬，攤余價值1000萬，公司按10年攤銷，每月攤銷10萬，評估值為6000萬，評估增值5000萬，西門慶出資8000萬元收購了目標(biāo)公司潘金蓮100%的股權(quán)，西門慶一開始自誤自樂，收購?fù)瓿珊?，西門慶立刻決定以1750萬元盈余公積轉(zhuǎn)增注冊資本1750萬元，按照第23號公告的規(guī)定，西門慶轉(zhuǎn)增的1750萬注冊資本不征收個人所得稅。過了兩個月，西門慶對“刁嬋”產(chǎn)生了審美疲勞，隨即以6000萬元（刁嬋賬面攤余第一百零三頁，共364頁。2013年總局23號公告價值980萬元）價格將“刁嬋”轉(zhuǎn)讓給高俅，稅官周扒皮上門征收了營業(yè)稅及附加342萬，企業(yè)所得稅1169.5；公司提取盈余公積350.85，獲凈利3157.65萬元，隨后故伎重演，以未分配利潤3000萬元轉(zhuǎn)增資本。結(jié)果，稅官周扒皮立即上門，征收了600萬元個人所得稅，西門大喊冤枉。23號公告只解決了原盈余積累2000萬中1750萬轉(zhuǎn)增資本不重復(fù)征稅問題，而美女刁嬋評估增值的5000已由賣家武大郎繳納了個人所得稅，西門慶繳納的600萬確實(shí)是重復(fù)征稅了第一百零四頁，共364頁。

蔡桂如笑說2013稅總23號公告的假想二

自然人買家：宋江，自然人賣家倡藉李姥，目標(biāo)公司名稱：李師師，實(shí)收資本1000萬，盈余積累2000萬，凈資產(chǎn)3000萬，評估值2600萬，轉(zhuǎn)讓價格2600萬，貶值原因：旗下原一名絕色美女楊玉環(huán)（會計上計為無形資產(chǎn)）已成黃臉婆，賬面成本1200萬，攤余價值1000萬，評估值為600萬，評估貶值400萬，宋江出資2600萬元收購了目標(biāo)公司李師師100%的股權(quán)，宋江以盈余積累1750萬轉(zhuǎn)增資本，稅官周扒皮立即上門，征收了80萬元個人所得稅，理由是“新股東以低于凈資產(chǎn)價格第一百零五頁，共364頁。2013年總局23號公告收購企業(yè)股權(quán)后轉(zhuǎn)增股本，應(yīng)按照下列順序進(jìn)行,即:先轉(zhuǎn)增應(yīng)稅的盈余積累部分，然后再轉(zhuǎn)增免稅的盈余積累部分?！奔?750萬中400萬為應(yīng)稅的盈余積累，先繳20%個人所得稅，1350萬為免稅的盈余積累，宋江玩了兩天，感覺無趣，隨即以3000萬元將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給高俅。稅官周扒皮立即上門，又征收了宋江80萬元個人所得稅，理由根據(jù)23號公告“新股東將所持股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，其財產(chǎn)原值為其收購企業(yè)股權(quán)實(shí)際支付的對價及相關(guān)稅費(fèi)”宋江需就（3000-2600）X20%=80萬繳納個人所得稅。宋江心想,尼瑪如果沒有23號公告這次根本不要繳稅，第一百零六頁，共364頁。蔡桂如笑說2013稅總23號公告的假想三

自然人買家：吳三桂，目標(biāo)公司名稱：陳圓圓，實(shí)收資本1000，盈余積累2000，（其中未分配利潤1500萬）評估增值5000，轉(zhuǎn)讓價格8000，增值原因：旗下一名絕色美女西施（會計上計為無形資產(chǎn)），已經(jīng)申請專利，賬面成本1200萬，攤余價值1000萬，公司按10年攤銷，每月攤銷10萬，評估值為6000萬，評估增值5000萬吳三桂8000萬元收購了陳圓圓100%的股權(quán)，吳三桂玩了兩天后，感覺到錢花在女人身上是賠本買賣，聽說投資房地產(chǎn)賺錢，但是手頭沒有現(xiàn)金。于是吳三桂股東第一百零七頁，共364頁。2013年總局23號公告會決議，將未分配利潤1500萬分進(jìn)行分紅，套取現(xiàn)金1500萬元。這件事又讓稅官周扒皮知道了，立即上門征收了300萬元個人所得稅。因?yàn)?3號公告只規(guī)定轉(zhuǎn)增資本不繳稅，沒說分紅不繳稅，其實(shí)吳三桂是個傻B,他應(yīng)該向西門慶學(xué)習(xí)，先以未分配利潤1500萬元轉(zhuǎn)增資本，按照23號公告不需繳個人所得稅，然后再減資1500萬元，不就合理避稅了嗎？

第一百零八頁，共364頁。

留存收益轉(zhuǎn)增股本（股票股利）計稅基礎(chǔ)的確定

目前，企業(yè)會計準(zhǔn)則中對于留存收益轉(zhuǎn)增股本（即取得股票股利）如何進(jìn)行賬務(wù)處理沒有明確的規(guī)定，目前有兩種觀點(diǎn)，一種是被投資企業(yè)的所有者權(quán)益沒有發(fā)生變化，無須進(jìn)行賬務(wù)處理，做備查即可；另一種觀點(diǎn)是視同為追加投資，增加長期股權(quán)投資的賬面價值。個人股東取得的股票股利的計稅基礎(chǔ)確定，應(yīng)該說是比較明確的，國稅發(fā)【1994】89號規(guī)定，股份制企業(yè)在分配股息、紅利時，以股票形式向股東個人支付應(yīng)得的股息、紅利（即派發(fā)紅股），應(yīng)以派發(fā)紅股的第一百零九頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本-個人所得稅

股票票面金額為收入額，按利息、股息、紅利項(xiàng)目計征個人所得稅?？梢?，在個人所得稅中是以股票的票面價值來確認(rèn)為股息收入的，即以票面價值作為計稅基礎(chǔ)，一般來說是每股1元。第一百一十頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本-企業(yè)所得稅

《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入為收入總額?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十二條規(guī)定，企業(yè)取得收入的非貨幣形式，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。

因此，投資企業(yè)取得的股票股利屬于企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入的組成部分，只不過是以非貨幣形式取得的收入。第一百一十一頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本-企業(yè)所得稅

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十三條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價值確定收入額。公允價值，是指按照市場價格確定的價值。根據(jù)上述規(guī)定，投資企業(yè)取得的股票股利屬于非貨幣形式的收入，應(yīng)該按照公允價值確認(rèn)為收入。例如，投資企業(yè)從被投資企業(yè)取得1萬股股票，市場價為5元／股，則應(yīng)該確認(rèn)為5萬元的應(yīng)稅收入（一般為免稅收入），同時股權(quán)的計稅基礎(chǔ)為5萬元。第一百一十二頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本-企業(yè)所得稅

但是，我們認(rèn)為這種完全套用《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定來確認(rèn)的計稅處理是有待商榷的，或者可以說是《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》立法的時候所遺漏的。被投資企業(yè)是從未分配利潤中拿出1萬元來增加股本的，這1萬元并沒有發(fā)生增值，也不是企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入，這與被投資方用其他實(shí)物作為股息分給股東是不同的，用其他實(shí)物分配股息，被投資方應(yīng)該做視第一百一十三頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本-企業(yè)所得稅

同銷售處理，發(fā)生的增值已經(jīng)繳納了企業(yè)所得稅，而用未分配利潤轉(zhuǎn)增股本則不同，這一過程中并沒有發(fā)生增值。用其轉(zhuǎn)增股本發(fā)放股票股利之所以是5萬元，是由于市場的原因造成的，而非被投資企業(yè)的資產(chǎn)發(fā)生權(quán)屬變更造成的，因此，投資方取得該股權(quán)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)該按照股票的票面價值，否則將會出現(xiàn)一邊是沒有作為企業(yè)所得稅的收入范圍，另一邊卻增加了計稅第一百一十四頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本-企業(yè)所得稅

基礎(chǔ)，則投資方將該股權(quán)轉(zhuǎn)讓（或者投資方撤資以及被投資企業(yè)清算）時將會虛增稅前扣除金額，進(jìn)而造成國家稅款流失，這與企業(yè)所得稅的基本原則是相背離的，該按照取得股票股利的票價值確認(rèn)為收入和計稅基礎(chǔ)，也就是與個人所得稅的處理原則是一致的。第一百一十五頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本-企業(yè)所得稅

關(guān)于股票股利計稅基礎(chǔ)的問題，在老的企業(yè)所得稅時期，已經(jīng)做出了明確的規(guī)定，也是按照票面價值確認(rèn)的計稅基礎(chǔ)。國稅發(fā)[2000]118號，（注：該文件已廢止)規(guī)定，企業(yè)從被投資企業(yè)分配取得的非貨幣性資產(chǎn)，除股票外，均應(yīng)按有關(guān)資產(chǎn)的公允價值確定投資所得。企業(yè)取得的股票，按股票票面價值確定投資所得。雖然當(dāng)前該文件已經(jīng)作廢，但是這種稅法的精神還是應(yīng)該延續(xù)的。同時，部分基層稅務(wù)機(jī)關(guān)以“口徑問答”等非正式公文形式明確了此問題。第一百一十六頁，共364頁。留存收益轉(zhuǎn)增股本-企業(yè)所得稅

例如，2012年3月江蘇省常州市地方稅務(wù)局發(fā)布了《常州市地稅局2011年度所得稅匯繳政策口徑》規(guī)定，股票股利按股票票面價值確定免稅收入額。該部分股票轉(zhuǎn)讓時，按轉(zhuǎn)讓收入額減去股票票面價值后的所得繳納企業(yè)所得稅。思考題：居民企業(yè)收到的股票股利按股票市價確定免稅收入？第一百一十七頁，共364頁。企業(yè)融資業(yè)務(wù)資本交易稅務(wù)掌控

企業(yè)在成長階段，由于經(jīng)營規(guī)模的不斷擴(kuò)大，對資金的需求量隨之?dāng)U大，一部分企業(yè)是向銀行融資，另外一些企業(yè)由于銀行融資渠道無法打通，那么只有通過其他辦法去融資，例如，向其他企業(yè)借款（包括關(guān)聯(lián)方拆借）、向個人借款、向信托公司和租賃公司融資等。第一百一十八頁，共364頁。

向銀行、信托公司等金融企業(yè)直接融資的稅務(wù)掌控

企業(yè)因籌措生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費(fèi)用，與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動直接相關(guān)，是企業(yè)取得收入所發(fā)生的必要與正常的支出，應(yīng)允許稅前扣除。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十七條和第三十八條分別規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出準(zhǔn)予稅前扣除。金融企業(yè)是指執(zhí)業(yè)需要取得金融監(jiān)管部門授予的金融業(yè)務(wù)許可證的企業(yè)，包括執(zhí)業(yè)需取得銀行業(yè)務(wù)許可證的政策性銀行、郵政儲蓄銀行、國有第一百一十九頁，共364頁。向銀行、信托公司等金融企業(yè)直接融資的稅務(wù)掌控商業(yè)銀行、股份制商業(yè)銀行、信托投資公司、金融資產(chǎn)管理公司、金融租賃公司和財務(wù)公司等；執(zhí)業(yè)需取得證券業(yè)務(wù)許可證的證券公司、期貨公司和基金管理公司等；執(zhí)業(yè)需取得保險業(yè)務(wù)許可證的各類保險公司等。但是從事貸款業(yè)務(wù)的金融企業(yè)主要是指銀行、財務(wù)公司、信托公司等。金融企業(yè)的借貸較為規(guī)范，在某種意義上被認(rèn)定為是“合法”，因此，非金融企業(yè)向第一百二十頁，共364頁。向銀行、信托公司等金融企業(yè)直接融資的稅務(wù)掌控金融企業(yè)的借款利息支出準(zhǔn)予全額扣除，但是扣除時應(yīng)該取得合法有效的憑證，向銀行等金融企業(yè)支付利息，由于種種原因很難取得發(fā)票，僅能夠取得利息結(jié)算單等，銀行的利息結(jié)算單在實(shí)踐中已經(jīng)是被默認(rèn)為稅前扣除的合法憑證了。在實(shí)踐中，銀行為了擴(kuò)大中間業(yè)務(wù)收入，人為地把實(shí)際利息拆分成兩部分，一部分為利息，另一部分為“融資安排費(fèi)”、

“財務(wù)咨詢費(fèi)”第一百二十一頁，共364頁。向銀行、信托公司等金融企業(yè)直接融資的稅務(wù)掌控等?！叭谫Y安排費(fèi)”、“財務(wù)咨詢費(fèi)”等往往金額都是較大的，在處理時應(yīng)該作為借款費(fèi)用來處理，按照不同的情況區(qū)分資本化或者費(fèi)用化處理，而不能夠簡單地視同為一般費(fèi)用處理?？偩止?012年第15號規(guī)定，企業(yè)通過發(fā)行債券、取得貸款、吸收保戶儲金等方式融資而發(fā)生的合理的費(fèi)用支出，符合資本化條件的，應(yīng)計入相關(guān)資產(chǎn)成本；不符合資本化條件的，應(yīng)作為財務(wù)費(fèi)用，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除。第一百二十二頁，共364頁。向非金融企業(yè)融資的稅務(wù)掌控對于企業(yè)向非金融企業(yè)融資業(yè)務(wù)，借出資金的一方的非金融企業(yè)涉及營業(yè)稅處理問題。營業(yè)稅的基本征收范圍是在中國境內(nèi)有償提供應(yīng)稅勞務(wù)，將資金有償借與其他單位和個人屬于營業(yè)稅的征收范圍。

國稅函發(fā)【1995】156號規(guī)定，不論金融機(jī)構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。因此，將資金有償提供給其他單位使用，應(yīng)該及時繳納營業(yè)稅。一般來說，非金融企業(yè)將資金提供給其他企業(yè)使用，第一百二十三頁，共364頁。向非金融企業(yè)融資的稅務(wù)掌控其他企業(yè)需要索取發(fā)票，而非金融企業(yè)是無法開具金融保險業(yè)發(fā)票的，只能夠去地稅局辦稅服務(wù)廳代開發(fā)票，代開發(fā)票時稅務(wù)機(jī)關(guān)一般會要求先繳納營業(yè)稅。第一百二十四頁，共364頁。向非金融企業(yè)融資的稅務(wù)掌控向非關(guān)聯(lián)方企業(yè)借款有關(guān)非金融企業(yè)向非金融業(yè)借款發(fā)生利息支出稅前列支標(biāo)準(zhǔn)問題，對于《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條中所規(guī)定的“同期同類貸款利率”是否包含浮動利率，具體如何界定“同期同類貸款利率”，如何操作，一直都是引人關(guān)注的問題。第一百二十五頁，共364頁。向非金融企業(yè)融資的稅務(wù)掌控總局公告2011年第34號，對于“同期同類貸款利率”：鑒于目前我國對金融企業(yè)利率要求的具體情況，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性?！敖鹑谄髽I(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)成立第一百二十六頁，共364頁。向非金融企業(yè)融資的稅務(wù)掌控的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財務(wù)公司、信托公司等金融機(jī)構(gòu)?！巴谕愘J款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽(yù)等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。就是支付利息的一方要在首次支付利息并稅前扣除時進(jìn)行自我舉證，如果能夠證明在同一?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）內(nèi)的任意一家金融企業(yè)收取的第一百二十七頁，共364頁。同類貸款利息高于或者等于其支付的利率水平，即可全額扣除，否則只能夠就按照金融企業(yè)支付的利率水平第一百二十八頁，共364頁。#向關(guān)聯(lián)方企業(yè)借款的稅務(wù)處理

企業(yè)向關(guān)聯(lián)方企業(yè)（非金融企業(yè)）借款，除滿足企業(yè)所得稅法實(shí)施條例中規(guī)定的不超過同期同類貸款利率計算的部分準(zhǔn)予扣除外，還應(yīng)該滿足企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中有關(guān)“資本弱化”條款的規(guī)定?！镀髽I(yè)所得稅法》第四十六條規(guī)定，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。第一百二十九頁，共364頁。財稅【2008】121號規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：金融企業(yè)為5:1;其他企業(yè)為2:1。思考題：超過規(guī)定比例的關(guān)聯(lián)方借款利息支出可以稅前扣除？第一百三十頁，共364頁。向非金融企業(yè)融資的稅務(wù)掌控企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨(dú)立交易原則的，或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。關(guān)注：《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）的通知》(國稅發(fā)【2009】2號)付息方25%，收息方15%？第一百三十一頁，共364頁。

向自然人借款支付利息的

稅務(wù)掌控

國稅函[2009]777號，規(guī)定，向個人借款在有合理真實(shí)的業(yè)務(wù)，不以非法集資為目的且不違背相關(guān)法律前提下，同時簽訂有借款合同即可稅前扣除。國稅發(fā)[1995]156號規(guī)定，不論金融機(jī)構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。因此，個人將資金有償提供給其他單位使用，應(yīng)該及時繳納營業(yè)稅，個人也是營業(yè)稅的納稅人。第一百三十二頁，共364頁。向自然人借款支付利息的

稅務(wù)掌控《營業(yè)稅暫行條例》第十條規(guī)定，納稅人營業(yè)額未達(dá)到國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的營業(yè)稅起征點(diǎn)的，免征營業(yè)稅；達(dá)到起征點(diǎn)的，依照本條例規(guī)定全額計算繳納營業(yè)稅。《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十三條規(guī)定，營業(yè)稅起征點(diǎn)的適用范圍限于個人。營業(yè)稅起征點(diǎn)的幅度規(guī)定如下：（一）按期納稅的，為月營業(yè)額5000-20000元；（二）按次納稅的，為每次（日）營業(yè)額300-500元。第一百三十三頁，共364頁。向自然人借款支付利息的

稅務(wù)掌控也就是說個人取得的借款利息收入，只有超過當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定的起征點(diǎn)才征稅，未超過的免征營業(yè)稅。為了貫徹落實(shí)國務(wù)院關(guān)于支持小型和微型企業(yè)發(fā)展的要求，財政部于2011年10月末調(diào)增了增值稅和營業(yè)稅的起征點(diǎn)。由于財政部規(guī)定的營業(yè)稅的起征點(diǎn)僅是一個區(qū)間，具體執(zhí)行時的起征點(diǎn)還要取決于各地的具體規(guī)定，后來各地財政、國稅和地稅部門紛紛聯(lián)合發(fā)文，規(guī)定本地的增值稅和營業(yè)稅起征點(diǎn)，從各地發(fā)文來看，基本營業(yè)稅的起征點(diǎn)按月納稅的，營業(yè)額第一百三十四頁，共364頁。向自然人借款支付利息的

稅務(wù)掌控都是20000元，例如北京、上海、山東、山西、吉林、江蘇……也就是說個人按月取得的貸款利息收入，只要是不超過20000元的就無須繳納營業(yè)稅，超過的則全額征收營業(yè)稅，適用5%的稅率。一般由取得利息收入的個人去辦稅服務(wù)廳代開發(fā)票時繳納，支付借款利息的企業(yè)無營業(yè)稅代扣代繳義務(wù)。第一百三十五頁，共364頁。向自然人借款支付利息的

稅務(wù)掌控出借方個人取得的利息所得，按照《個人所得稅法》的規(guī)定，屬于個人取得的應(yīng)稅所得，適用20%的稅率，應(yīng)該注意的是利息個人所得稅沒有“免征額”或者“起征點(diǎn)”的規(guī)定，只要是取得所得就應(yīng)該按照20%征收個人所得稅。稅款由借入方在支付利息時代扣代繳，在扣繳的次月15日內(nèi)將稅款繳入國庫。第一百三十六頁，共364頁。

用于對外投資的借款利息

稅務(wù)掌控

對外借款用于對外投資所發(fā)生的借款費(fèi)用如何處理？是應(yīng)該資本化計入投資資產(chǎn)的成本？還是應(yīng)該費(fèi)用化直接進(jìn)入損益在當(dāng)期稅前列支？思考題：對外借款用于對外投資所發(fā)生的借款費(fèi)用是應(yīng)該資本化計入投資資產(chǎn)的成本？第一百三十七頁，共364頁。用于對外投資的借款利息

稅務(wù)掌控透過《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中的有關(guān)規(guī)定，也可以對該問題得出一定的結(jié)論?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十七條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。第一百三十八頁，共364頁。用于對外投資的借款利息

稅務(wù)掌控本條是對需要資本化的借款費(fèi)用作了列舉，并明確規(guī)定其應(yīng)計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，只能分期扣除或者攤銷。應(yīng)計入有關(guān)資產(chǎn)成本的借款費(fèi)用，是限于企業(yè)為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨而發(fā)生的借款費(fèi)用，而且此類費(fèi)用必須限于這些資產(chǎn)的購建期間，在這些資產(chǎn)購建后，或者存貨達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)后而發(fā)生的所謂借款費(fèi)用，是不允許計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，而是應(yīng)根據(jù)其他有關(guān)規(guī)定作相應(yīng)稅務(wù)處理。第一百三十九頁，共364頁。用于對外投資的借款利息

稅務(wù)掌控而用于對外投資形成的投資資產(chǎn)發(fā)生的利息并不在該條列舉的需要資本化的范圍之內(nèi)，那么就應(yīng)按照一般處理規(guī)則允許其費(fèi)用化處理，即計入當(dāng)期的財務(wù)費(fèi)用稅前列支。常州國、地稅2010年匯繳口徑：問、企業(yè)為對外投資而發(fā)生的借款費(fèi)用是否需要資本化？答：納稅人為對外投資而發(fā)生的借款費(fèi)用，符合《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第37、38條和財稅[2008]121號、國稅函[2009]312號有關(guān)規(guī)定的，可以直接扣除，不需要資本化計入有關(guān)投資的成本。第一百四十頁，共364頁。

統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)-營業(yè)稅

財稅字【2000】7號規(guī)定，對企業(yè)主管部門或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)等單位（以下簡稱統(tǒng)借方）向金融機(jī)構(gòu)借款，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨(dú)立核算單位和非獨(dú)立核算單位），并按支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融，機(jī)構(gòu)的利息不征收營業(yè)稅。統(tǒng)借方將資金分撥給下屬單位，不得按高于支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取利息，否則，將視為具有從事貸款業(yè)務(wù)的性質(zhì)，應(yīng)對其向下屬單位收取的利息全額征收營業(yè)稅。第一百四十一頁，共364頁。統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)-營業(yè)稅國稅發(fā)【2002】13號規(guī)定，企業(yè)集團(tuán)或集團(tuán)內(nèi)的核心企業(yè)（以下簡稱企業(yè)集團(tuán)）委托企業(yè)集團(tuán)所屬財務(wù)公司代理統(tǒng)借統(tǒng)還貸款業(yè)務(wù)，從財務(wù)公司取得的用于歸還金融機(jī)構(gòu)的利息不征收營業(yè)稅；財務(wù)公司承擔(dān)此項(xiàng)統(tǒng)借統(tǒng)還委托貸款業(yè)務(wù)，從貸款企業(yè)收取貸款利息不代扣代繳營業(yè)稅財稅【2006】134號規(guī)定，中國藍(lán)星（集團(tuán)）總公司（以下簡稱中國藍(lán)星）通過設(shè)立于香港的全資子公司藍(lán)星國際投資控股有限公司（以下簡稱香港藍(lán)星），收購法國安迪蘇集團(tuán)公司。第一百四十二頁，共364頁。統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)-營業(yè)稅由于國家外匯管理政策的限制，中國藍(lán)星從國家開發(fā)銀行借入資金，通過渣打銀行北京京分行以委托貸款方式將所借資金分撥給香港藍(lán)星；并按支付給國家開發(fā)銀行的借款利率向香港藍(lán)星收取利息用于歸還國家開發(fā)銀行。對中國藍(lán)星按支付給國家開發(fā)銀行的借款利率水平向香港藍(lán)星收取的用于歸還國家開發(fā)銀行的利息，按照財稅字【2000】7號的有關(guān)規(guī)定，不征收營業(yè)稅第一百四十三頁，共364頁。

統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)-企業(yè)所得稅

在統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)中，實(shí)際使用款項(xiàng)的單位需要向統(tǒng)借方支付資金使用費(fèi)，即借款利息。是按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條第一款的規(guī)定作為向金融企業(yè)的借款利息支出，還是應(yīng)該按照第三十八條第二款的規(guī)定作為向關(guān)聯(lián)方的非金融企業(yè)借款利息支出？該問題自2008年新企業(yè)所得稅法實(shí)施以來，中央層面的稅收政策法規(guī)尚未做出