———審計(jì)研究報(bào)告第29期（總第682期）審計(jì)署審計(jì)科研所2020年6月3日基于國外審計(jì)實(shí)踐的政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)職責(zé)研究**陸曉暉，審計(jì)署審計(jì)科研所財(cái)政審計(jì)研究室，研究員。陸曉暉【摘要】從國外審計(jì)實(shí)踐來看，審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，需要對(duì)報(bào)表的真實(shí)和公允發(fā)表審計(jì)意見，對(duì)資金使用的合規(guī)性進(jìn)行鑒證，以及反映政府及部門的財(cái)務(wù)管理情況，并運(yùn)用經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表和其他信息，對(duì)國家長(zhǎng)期財(cái)政狀況進(jìn)行前瞻性分析。通過對(duì)這些具體職責(zé)的研究，可以對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)有以下認(rèn)識(shí)：第一，審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)是以發(fā)表審計(jì)意見為基本職責(zé)的審計(jì)，并包含績(jī)效審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)特性；第二，審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)是國家審計(jì)推動(dòng)改進(jìn)政府治理的重要抓手；第三，審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)提升自身價(jià)值的有效方式。我國權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革已全面推開，建立健全政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)和公開機(jī)制，以及政府財(cái)務(wù)報(bào)告分析應(yīng)用體系，是改革中的重要任務(wù)。從國外視野看，英美等國家經(jīng)過多年的發(fā)展，已經(jīng)形成較為完善的政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)制度。本報(bào)告以國外政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐為基礎(chǔ)，研究審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的各項(xiàng)職責(zé)，并在此基礎(chǔ)上，從整體上進(jìn)行簡(jiǎn)要評(píng)價(jià)，以進(jìn)一步認(rèn)識(shí)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的特性和意義。一、審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)職責(zé)對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，是相關(guān)法律賦予審計(jì)機(jī)關(guān)的一項(xiàng)基本職責(zé)。從美國、英國、加拿大、新西蘭、澳大利亞等國的審計(jì)實(shí)踐來看，權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)改革以來，審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)會(huì)計(jì)改革的進(jìn)程和報(bào)告編制的情況，適時(shí)開展了政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)?；诼男蟹ǘ氊?zé)和服務(wù)于議會(huì)這樣的權(quán)力機(jī)構(gòu)的制度安排，審計(jì)機(jī)關(guān)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)經(jīng)歷三十多年的發(fā)展，形成對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見、審查資金使用合規(guī)性、評(píng)價(jià)資金使用績(jī)效、反映政府及部門財(cái)務(wù)管理狀況、分析國家財(cái)政前景等各項(xiàng)具體的審計(jì)職責(zé)。（一）對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表意見，是政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的首要和基本任務(wù)。審計(jì)機(jī)關(guān)要對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)和公允發(fā)表審計(jì)意見，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)做出合理保證。這與一般意義上的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是一致的，其總體審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)技術(shù)和方法，與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)并沒有實(shí)質(zhì)上的差異。政府財(cái)務(wù)報(bào)告是政府部門、機(jī)構(gòu)和公共實(shí)體運(yùn)用公共資金的狀況和結(jié)果的反映，其公共性的根本屬性，使得政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)通常更加關(guān)注政府資產(chǎn)計(jì)價(jià)的合理性、政府債務(wù)列示的完整性，以及政府合并報(bào)表中合并范圍、部門之間會(huì)計(jì)核算的差異性等方面。綜合近幾年來美國等國家的政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，政府財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允性審計(jì)呈現(xiàn)出以下特征：1．關(guān)注政府資產(chǎn)特別是公共基礎(chǔ)設(shè)施計(jì)價(jià)的合理性。政府為滿足社會(huì)公共需求，除了擁有自身運(yùn)行所必要的資源之外，還負(fù)責(zé)諸多公共基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)、運(yùn)營、管理和維護(hù)。這些資產(chǎn)中，重大民生工程和交通基礎(chǔ)設(shè)施等不僅存續(xù)期長(zhǎng)、占比高，而且這些資產(chǎn)的計(jì)價(jià)、相關(guān)數(shù)據(jù)的質(zhì)量和這些資產(chǎn)提供的收益，存在固有的不確定性，因而這些資產(chǎn)的計(jì)價(jià)比其他資產(chǎn)更加困難。由此，這些資產(chǎn)的計(jì)價(jià)成為審計(jì)機(jī)關(guān)需要識(shí)別的重要資產(chǎn)。新西蘭審計(jì)署將占資產(chǎn)總額近三分之一的國家高速公路網(wǎng)絡(luò)、軌道網(wǎng)絡(luò)、電力資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，連續(xù)在2017—2018年、2018—2019年作為新西蘭政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：Centralgovernment:Resultsofthe2018/19audits、Centralgovernment:Resultsofthe2017/18audits.英國審計(jì)署對(duì)按照重置折余成本基礎(chǔ)計(jì)價(jià)的公共基礎(chǔ)設(shè)施網(wǎng)絡(luò)，作為2015新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：Centralgovernment:Resultsofthe2018/19audits、Centralgovernment:Resultsofthe2017/18audits.英國審計(jì)署網(wǎng)站：DepartmentalOverview2015-16：DepartmentforTransport.2．關(guān)注包括未來社會(huì)福利支出、保險(xiǎn)賠償?shù)日?fù)債的準(zhǔn)確性。社會(huì)保障、醫(yī)療衛(wèi)生、退休養(yǎng)老這些社會(huì)福利支出，以及意外索賠的保險(xiǎn)賠償?shù)龋钦匾呢?cái)政責(zé)任，尤其是人口老齡化、醫(yī)療成本上漲等因素，將會(huì)加劇政府應(yīng)對(duì)的壓力，嚴(yán)重時(shí)可能導(dǎo)致長(zhǎng)期財(cái)政失衡。政府必須對(duì)這些既復(fù)雜又不確定的債務(wù)進(jìn)行準(zhǔn)確估計(jì)，做好風(fēng)險(xiǎn)防范。這些估計(jì)所依賴的貼現(xiàn)率、通貨膨脹率、成本增長(zhǎng)率、人口變化等關(guān)鍵假設(shè)和判斷，直接影響了對(duì)于負(fù)債的報(bào)告。審計(jì)機(jī)關(guān)需要對(duì)這些關(guān)鍵假設(shè)進(jìn)行測(cè)試，以評(píng)估所應(yīng)用的假設(shè)的合理性，從而確定負(fù)債信息的準(zhǔn)確性。2017—2018年和2018—2019年，新西蘭政府財(cái)務(wù)狀況表負(fù)債中的保險(xiǎn)負(fù)債和退休計(jì)劃負(fù)債二者合計(jì)數(shù)均小于借款，其中2017—2018年的二者合計(jì)數(shù)不足借款的二分之一，但因其復(fù)雜性，審計(jì)署認(rèn)為需要檢查報(bào)表中所使用的關(guān)鍵假設(shè)，以確保這些假設(shè)是適當(dāng)?shù)?。新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：FinancialStatementsoftheGovernmentofNewZealandfortheyearended30June2019.美國審計(jì)署因認(rèn)為醫(yī)療費(fèi)用增長(zhǎng)的預(yù)期下降存在不確定性等問題，對(duì)2018年可持續(xù)財(cái)務(wù)報(bào)表可持續(xù)性財(cái)務(wù)報(bào)表包括長(zhǎng)期財(cái)政預(yù)測(cè)報(bào)表、社會(huì)保險(xiǎn)報(bào)表和社會(huì)保險(xiǎn)總額變化報(bào)表。美國審計(jì)署對(duì)包括權(quán)責(zé)發(fā)生制財(cái)務(wù)報(bào)表和可持續(xù)性財(cái)務(wù)報(bào)表的美國政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。發(fā)表了“無法表示意見”。新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：FinancialStatementsoftheGovernmentofNewZealandfortheyearended30June2019.可持續(xù)性財(cái)務(wù)報(bào)表包括長(zhǎng)期財(cái)政預(yù)測(cè)報(bào)表、社會(huì)保險(xiǎn)報(bào)表和社會(huì)保險(xiǎn)總額變化報(bào)表。美國審計(jì)署對(duì)包括權(quán)責(zé)發(fā)生制財(cái)務(wù)報(bào)表和可持續(xù)性財(cái)務(wù)報(bào)表的美國政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。美國審計(jì)署網(wǎng)站：FinancialAudit:FiscalYears2018and2017ConsolidatedFinancialStatementsoftheU.S.Government.3．關(guān)注政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表中各實(shí)體報(bào)表的一致性。政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映政府整體的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況，以及財(cái)政中長(zhǎng)期可持續(xù)性等綜合信息，是政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系中最具重要地位的組成部分。按照合并對(duì)象和層級(jí)范圍，政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表又包括本級(jí)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表和本行政區(qū)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表。政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制層級(jí)范圍，與國家結(jié)構(gòu)存在密切關(guān)系。美國政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告主體是聯(lián)邦政府行政機(jī)構(gòu)、立法機(jī)構(gòu)和司法機(jī)構(gòu)，美國審計(jì)署網(wǎng)站：GAO：FinancialAudit:FiscalYears2018and2017ConsolidatedFinancialStatementsoftheU.S.Government.英國政府整體財(cái)務(wù)報(bào)表則反映的是包括中央政府和部門、地方政府部門，以及學(xué)校和國有公司美國審計(jì)署網(wǎng)站：GAO：FinancialAudit:FiscalYears2018and2017ConsolidatedFinancialStatementsoftheU.S.Government.原文為publiccorporations.審計(jì)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表的復(fù)雜程度和風(fēng)險(xiǎn)遠(yuǎn)高于單個(gè)實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)表。審計(jì)機(jī)關(guān)在考慮合并財(cái)務(wù)報(bào)表本身的一般審計(jì)要求之外，還要關(guān)注合并當(dāng)中的合并范圍、不同的單個(gè)實(shí)體報(bào)表所適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、單個(gè)實(shí)體報(bào)表非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見對(duì)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見的影響等因素。英國審計(jì)署自2009—2010年政府整體財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)布以來，一直因?yàn)檎w報(bào)表的合并范圍、不同實(shí)體使用的會(huì)計(jì)政策、個(gè)別實(shí)體的會(huì)計(jì)截止日期具體主要包括蘇格蘭皇家銀行等實(shí)體是否列入報(bào)表、地方政府機(jī)構(gòu)等實(shí)體使用的會(huì)計(jì)政策沒有采用與編制整體報(bào)表相同的框架、教育部編制的學(xué)院部門年度報(bào)告和賬戶的年度截止日期與整體報(bào)表存在7個(gè)月的差異等方面。、部分計(jì)入整體報(bào)表的政府部門財(cái)務(wù)報(bào)表的非標(biāo)準(zhǔn)意見具體主要包括蘇格蘭皇家銀行等實(shí)體是否列入報(bào)表、地方政府機(jī)構(gòu)等實(shí)體使用的會(huì)計(jì)政策沒有采用與編制整體報(bào)表相同的框架、教育部編制的學(xué)院部門年度報(bào)告和賬戶的年度截止日期與整體報(bào)表存在7個(gè)月的差異等方面。主要指某些部門的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見對(duì)政府整體財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見的影響。政府財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)鑒證需要關(guān)注的內(nèi)容非常廣泛和復(fù)雜，除了前述各項(xiàng)，政府的金融資產(chǎn)與負(fù)債、租賃合同、公務(wù)員薪酬等，都是審計(jì)報(bào)告中經(jīng)常提及的事項(xiàng)。（二）審查資金使用合規(guī)性。政府部門應(yīng)當(dāng)保證分配到特定項(xiàng)目的公共資金，用于議會(huì)或者法律規(guī)定的用途，審計(jì)機(jī)關(guān)則被要求檢查政府部門是否合法與負(fù)責(zé)地支出了資金。有些最高審計(jì)機(jī)關(guān)在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，檢查與核實(shí)各部門所執(zhí)行的撥款，新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：Centralgovernment:Resultsofthe2017/18audits.美國政府審計(jì)準(zhǔn)則指出，按照公認(rèn)政府審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，其審計(jì)報(bào)告也包括反映對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的法律、規(guī)章、合同和撥款協(xié)議條款的遵守情況。美國審計(jì)署網(wǎng)站：GovernmentAuditingStandards2018Revision.英國審計(jì)署2014—2015年、2016—2017年、2017—2018年對(duì)稅務(wù)海關(guān)總署、就業(yè)與退休保障部等部分政府部門的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表了合規(guī)性保留意見，其中稅務(wù)海關(guān)總署是因?yàn)閭€(gè)人所得稅扣除方面存在的問題，而就業(yè)與退休保障部，則是由于福利支出中舞弊和錯(cuò)誤導(dǎo)致的過度支付和不足支付的重要性。英國審計(jì)署網(wǎng)站：WholeofGovernmentAccountsyearended31March2015；HMRevenue&Customs2016-17AccountsReportbytheComptrollerandAuditorGeneral；DepartmentforWork&Pensions2016-17AccountsReportbytheComptrollerandAuditorGeneral.新西蘭主計(jì)審計(jì)長(zhǎng)對(duì)政府是否將議會(huì)分配到特定項(xiàng)目的資金，用于規(guī)定的用途進(jìn)行審計(jì)，與財(cái)政部一道共同對(duì)此提供保證。盡管2018—美國審計(jì)署網(wǎng)站：GovernmentAuditingStandards2018Revision.英國審計(jì)署網(wǎng)站：WholeofGovernmentAccountsyearended31March2015；HMRevenue&Customs2016-17AccountsReportbytheComptrollerandAuditorGeneral；DepartmentforWork&Pensions2016-17AccountsReportbytheComptrollerandAuditorGeneral.新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：Centralgovernment:Resultsofthe2018/19audits.（三）反映政府及部門的財(cái)務(wù)管理情況。審計(jì)機(jī)關(guān)的重要使命是監(jiān)督政府合理有效地使用公共資金，幫助政府改進(jìn)公共服務(wù)。一方面，國外一些國家的相關(guān)法規(guī)賦予了審計(jì)機(jī)關(guān)監(jiān)督政府財(cái)務(wù)運(yùn)行的獨(dú)立地位；另一方面，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制進(jìn)程也體現(xiàn)了部門和機(jī)構(gòu)內(nèi)部管理的有效性。審計(jì)機(jī)關(guān)檢查財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制和管理情況，就財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果進(jìn)行總結(jié)，并提示存在的管理問題，推動(dòng)提升財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)可靠，并進(jìn)一步助推政府管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。1．評(píng)價(jià)政府的財(cái)務(wù)管理狀況。審計(jì)機(jī)關(guān)就經(jīng)過審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表所反映出的客觀情況進(jìn)行總結(jié)，包括對(duì)政府的總體財(cái)務(wù)管理狀況進(jìn)行評(píng)價(jià)，以及就政府財(cái)務(wù)運(yùn)行指標(biāo)進(jìn)行分析，為議會(huì)以及相關(guān)的專業(yè)委員會(huì)提供有價(jià)值的信息。加拿大審計(jì)署就政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表財(cái)務(wù)審計(jì)評(píng)價(jià)報(bào)告，該報(bào)告強(qiáng)調(diào)所有財(cái)務(wù)審計(jì)的結(jié)果，并對(duì)這些結(jié)果提供評(píng)價(jià)，內(nèi)容主要包括審計(jì)長(zhǎng)意見即AuditorGeneral'sobservations.和對(duì)議會(huì)有意義的特定財(cái)務(wù)話題，其目的是向議會(huì)提供財(cái)務(wù)審計(jì)的有用信息。對(duì)于2017—2018年政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表，審計(jì)署提供了對(duì)政府支付處理的差錯(cuò)程度、所有長(zhǎng)期負(fù)債貼現(xiàn)率的確定和適當(dāng)調(diào)整、國防部存貨管理的進(jìn)展等三個(gè)方面的看法。即AuditorGeneral'sobservations.加拿大審計(jì)署網(wǎng)站：Commentaryonthe2017-2018FinancialAudits.澳大利亞審計(jì)署對(duì)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和重要政府部門的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，發(fā)布有關(guān)總體情況的審計(jì)長(zhǎng)報(bào)告，其中包括分析財(cái)務(wù)可持續(xù)性，以反映財(cái)務(wù)管理方面的各種情況，指出各部門可能增加的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)署還在缺乏有關(guān)評(píng)價(jià)政府財(cái)務(wù)可持續(xù)性的政府指南的情況下，以公認(rèn)財(cái)務(wù)可持續(xù)性概念為基礎(chǔ)，開發(fā)了相應(yīng)的參數(shù)，并將其應(yīng)用于六千多個(gè)重要實(shí)體的運(yùn)營成果和資產(chǎn)負(fù)債表分析。澳大利亞審計(jì)署網(wǎng)站：AuditsoftheFinancialStatementsofAustralianGovernmentEntitiesforthePeriodEnded30June2019.2．揭示內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)管理問題。審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)審計(jì)中的發(fā)現(xiàn)，對(duì)被審計(jì)單位存在的內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)管理方面的問題予以揭示，并提出建議，以幫助這些單位認(rèn)識(shí)到不足和缺陷，并有明確的努力方向和改進(jìn)措施。美國政府審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，按照公認(rèn)政府審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的報(bào)告，也包括對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制的報(bào)告。無論是否識(shí)別了內(nèi)部控制缺陷，審計(jì)人員都應(yīng)當(dāng)報(bào)告內(nèi)部控制情況。發(fā)表或者拒絕發(fā)表財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見時(shí)，在發(fā)現(xiàn)和識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制的任何重要缺陷或者重大的薄弱環(huán)節(jié)的情況下，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)報(bào)告。即使審計(jì)人員認(rèn)為存在的內(nèi)部控制問題并不表明編制的政府財(cái)務(wù)報(bào)告存在信息不足或者重要缺陷，審計(jì)報(bào)告依然需要指出內(nèi)部控制存在的問題及其對(duì)部門管理的影響，并提出改進(jìn)建議。美國審計(jì)署網(wǎng)站：GovernmentAuditingStandards2018Revision.美國審計(jì)署對(duì)包括聯(lián)邦住房金融局美國審計(jì)署網(wǎng)站：GovernmentAuditingStandards2018Revision.審計(jì)署審計(jì)科研所，國外審計(jì)動(dòng)態(tài)2012年第13期，管理報(bào)告：改進(jìn)美國聯(lián)邦住房金融局的內(nèi)部控制。英國審計(jì)署在對(duì)國際貿(mào)易部的財(cái)務(wù)審計(jì)中，強(qiáng)調(diào)了在財(cái)務(wù)管理程序和一些重大領(lǐng)域存在的有關(guān)控制的問題，就該部門在短期和長(zhǎng)期內(nèi)需要改進(jìn)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，提出了詳細(xì)和具體的建議。國際貿(mào)易部的高級(jí)管理層接受了這些審計(jì)建議，加強(qiáng)了整個(gè)部門的控制，包括重新設(shè)計(jì)資金支出的處理方式和重新組織關(guān)鍵核心團(tuán)隊(duì)。英國審計(jì)署網(wǎng)站：AnnualReportsandAccounts2018-19.新西蘭審計(jì)人員在完成政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)后，除了發(fā)布審計(jì)報(bào)告，還需要發(fā)布給主管部門和管理人員的報(bào)告，該報(bào)告結(jié)合審計(jì)發(fā)現(xiàn)，不僅提請(qǐng)關(guān)注公共部門在需要優(yōu)先處理的狀況、體系和控制中做得好的領(lǐng)域，也提出適當(dāng)?shù)母倪M(jìn)建議。新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：Annualaudits.（四）綜合反映政府績(jī)效。審計(jì)機(jī)關(guān)結(jié)合財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)和績(jī)效審計(jì)報(bào)告，以及其他審計(jì)的成果，對(duì)相關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行綜合的分析和評(píng)價(jià)，提出建議。國外審計(jì)機(jī)關(guān)通常根據(jù)議會(huì)及其有關(guān)專業(yè)委員會(huì)的要求，對(duì)政府的財(cái)務(wù)運(yùn)行情況和效率效果進(jìn)行綜合報(bào)告，為議會(huì)掌控政府支出、考慮政府提升公共服務(wù)，提供全面真實(shí)的信息基礎(chǔ)和可依據(jù)的參考。英國審計(jì)署為議會(huì)服務(wù)，特別是支持公共賬目委員會(huì)以及相關(guān)委員會(huì)，還有議會(huì)成員在監(jiān)督公共支出和服務(wù)方面的工作，審計(jì)署的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)報(bào)告、績(jī)效研究和調(diào)查的所有工作，都為議會(huì)監(jiān)督提供證據(jù)支持。審計(jì)署編制的《簡(jiǎn)要參考》《部門綜述》即即ShortGuides和DepartmentalOverviews.（五）分析國家財(cái)政前景。運(yùn)用經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析和預(yù)測(cè)，是政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息運(yùn)用的方式，反映了政府財(cái)務(wù)信息的價(jià)值。審計(jì)機(jī)關(guān)作為獨(dú)立的專業(yè)機(jī)構(gòu)，依據(jù)政府財(cái)務(wù)報(bào)告和其他廣泛可靠的信息，對(duì)國家財(cái)政狀況進(jìn)行分析，為議會(huì)和政府機(jī)關(guān)提供政策選擇參考。1．分析國家中長(zhǎng)期財(cái)政運(yùn)行前景。審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)政府財(cái)務(wù)報(bào)告和其他審計(jì)的結(jié)果，以及其他有關(guān)信息，對(duì)財(cái)政政策及其運(yùn)行效果進(jìn)行分析，對(duì)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)期和警示，以幫助議會(huì)應(yīng)對(duì)政府運(yùn)行效率、社會(huì)福利保障、公共債務(wù)等方面的未來挑戰(zhàn)。開展政策分析為議會(huì)決策提供選擇，是美國審計(jì)署的使命之一。美國審計(jì)署網(wǎng)站：GAO'sMission：performingpolicyanalysesandoutliningoptionsforcongressionalconsideration.美國審計(jì)署網(wǎng)站：GAO'sMission：performingpolicyanalysesandoutliningoptionsforcongressionalconsideration.2．對(duì)特定事項(xiàng)可能對(duì)今后財(cái)政帶來的影響進(jìn)行分析。國家的特定事項(xiàng)將影響財(cái)政的收支和預(yù)算安排，從而給國家的未來運(yùn)行和發(fā)展前景帶來更多的不確定性。一些國家的審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)議會(huì)的要求，對(duì)特定事項(xiàng)的財(cái)政影響做出判斷，提出參考建議。在英國，退出歐盟不僅影響未來政府賬戶的確認(rèn)和核算，更使英國財(cái)政面臨著許多挑戰(zhàn)，特別是圍繞英國財(cái)務(wù)結(jié)算支付的相關(guān)事項(xiàng)。英國審計(jì)署承擔(dān)了英國脫歐事項(xiàng)中與歐盟財(cái)務(wù)結(jié)算的部分工作。在關(guān)于2017—2018年政府整體財(cái)務(wù)報(bào)表的《主計(jì)審計(jì)長(zhǎng)報(bào)告》中，審計(jì)署分析了退出歐盟面臨的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)和挑戰(zhàn)，陳述了退出歐盟對(duì)經(jīng)濟(jì)和公共財(cái)政的中期和長(zhǎng)期財(cái)務(wù)影響尚不清晰、要取決于英國與歐盟達(dá)成的協(xié)議等觀點(diǎn)，英國審計(jì)署網(wǎng)站：HMTreasuryDepartmentalOverview2019.英國審計(jì)署網(wǎng)站：HMTreasuryDepartmentalOverview2019.二、對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的評(píng)價(jià)伴隨著權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)改革，國外審計(jì)機(jī)關(guān)最早于上個(gè)世紀(jì)九十年代，開始了政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)。通過這些國家審計(jì)機(jī)關(guān)在政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)中的各項(xiàng)具體職責(zé)，可以對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)有以下認(rèn)識(shí)：（一）審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)是以發(fā)表審計(jì)意見為基本職責(zé)的審計(jì)，并包含績(jī)效審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)特性。財(cái)務(wù)報(bào)告是有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債、收入支出和現(xiàn)金流，以及單位財(cái)務(wù)運(yùn)行綜合情況的信息系統(tǒng)，不論是審計(jì)動(dòng)因產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)責(zé)任假說、委托代理假說，還是信號(hào)傳遞假說、保險(xiǎn)假說等不同觀點(diǎn)，都解釋了同一個(gè)事實(shí)，就是財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)經(jīng)由審計(jì)鑒證，才可以被不同利益相關(guān)者使用，因而政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的基本職責(zé)就是鑒證報(bào)表的真實(shí)公允并發(fā)表審計(jì)意見。然而國家審計(jì)維護(hù)公共利益、監(jiān)督公共資金的責(zé)任，使國家審計(jì)開展的政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，其職能比一般意義上的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)更加廣泛。世界審計(jì)組織將審計(jì)類型分為財(cái)務(wù)審計(jì)、績(jī)效審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)三個(gè)主要類型，并指出，財(cái)務(wù)審計(jì)關(guān)注于確定某個(gè)實(shí)體的財(cái)務(wù)信息是否遵循適用的財(cái)務(wù)報(bào)告和規(guī)則框架，績(jī)效審計(jì)關(guān)注于業(yè)務(wù)、項(xiàng)目和單位是否按照經(jīng)濟(jì)、效率和效果的原則運(yùn)行，以及是否有改進(jìn)空間，而合規(guī)性審計(jì)則關(guān)注于特定主體事項(xiàng)是否符合權(quán)力當(dāng)局認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)。世界審計(jì)組織網(wǎng)站：ISSAI100FundamentalPrinciplesofPublic-SectorAuditing.世界審計(jì)組織網(wǎng)站：ISSAI100FundamentalPrinciplesofPublic-SectorAuditing.（二）審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)是國家審計(jì)推動(dòng)改進(jìn)政府治理的重要抓手。審計(jì)是國家治理體系的重要組成部分，發(fā)揮著提高公共資金使用績(jī)效、促進(jìn)政府機(jī)構(gòu)加強(qiáng)管理、維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)秩序和安全的作用。上世紀(jì)八十年代以來，國外一些國家面臨著政府機(jī)構(gòu)職能擴(kuò)張、運(yùn)行成本不斷攀升、公共行政效率低下以及財(cái)政赤字嚴(yán)重等問題，而同時(shí)，政府需要改進(jìn)管理、提升效能和公共服務(wù)質(zhì)量、防控財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、加強(qiáng)信息公開與透明度，也成為包括政府機(jī)構(gòu)自身在內(nèi)的各利益相關(guān)者的共識(shí)。權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)改革正是這一背景下的重要變革舉措。從歷史的發(fā)展看，對(duì)國家或者政府機(jī)構(gòu)的賬目進(jìn)行審計(jì)，一直是國家審計(jì)的主要任務(wù)。實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府會(huì)計(jì)后，國家有關(guān)的法律賦予了審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的職責(zé)，政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)成為審計(jì)機(jī)關(guān)一項(xiàng)重要業(yè)務(wù)，并且由于議會(huì)聽證等需求，其審計(jì)的具體任務(wù)和要求在拓展。審計(jì)機(jī)關(guān)以政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)為重要抓手，通過各項(xiàng)相關(guān)工作的完成，推動(dòng)了政府治理的改進(jìn)。事實(shí)上，這正體現(xiàn)了審計(jì)機(jī)關(guān)的設(shè)立目的，即《利馬宣言》所說的，恰當(dāng)和有效地使用公共資金是責(zé)任當(dāng)局合理處置公共財(cái)政事務(wù)和有效決策的先決條件之一，為了達(dá)到這一目的，每個(gè)國家都必須設(shè)立一個(gè)其獨(dú)立性受法律保障的最高審計(jì)機(jī)關(guān)。（三）審計(jì)機(jī)關(guān)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)提升自身價(jià)值的有效方式。提升自身價(jià)值是組織追求的目標(biāo)。世界審計(jì)組織在2017—2022年戰(zhàn)略規(guī)劃中指出，最高審計(jì)機(jī)關(guān)的價(jià)值和裨益在于加強(qiáng)政府和公共部門的責(zé)任、透明與誠實(shí)；展示與公眾、議會(huì)和其他利益相關(guān)者持續(xù)的關(guān)系；通過領(lǐng)先的實(shí)踐成為典范組織。世界審計(jì)組織網(wǎng)站：StrategicPlan2017-2022，InternationalOrganizationOfSupremeAuditInstitutions（INTOSAI）.在國家層面，英國審計(jì)署將開發(fā)和應(yīng)用知識(shí)、擴(kuò)展影響、實(shí)現(xiàn)高效能作為三個(gè)戰(zhàn)略目標(biāo)；英國審計(jì)署網(wǎng)站：NAOStrategy2019-20to2021-22.世界審計(jì)組織網(wǎng)站：StrategicPlan2017-2022，InternationalOrganizationOfSupremeAuditInstitutions（INTOSAI）.英國審計(jì)署網(wǎng)站：NAOStrategy2019-20to2021-22.美國審計(jì)署網(wǎng)站：PerformanceandAccountabilityReportFiscalYear2019.提升組織價(jià)值，需要通過有效的方式。審計(jì)是國家治理體系中的一項(xiàng)制度安排，從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的視角來說，適應(yīng)制度的組織會(huì)在歷史的進(jìn)程中積累經(jīng)驗(yàn)，在抓住該制度框架下所提供的各種獲利機(jī)會(huì)的同時(shí)，反過來強(qiáng)化了制度本身。羅必良，新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)，山西經(jīng)濟(jì)出版社，2005年，156頁。羅必良，新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)，山西經(jīng)濟(jì)出版社，2005年，156頁。參考文獻(xiàn)：[1]新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：Centralgovernment:Resultsofthe2018/19audits.[2]新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：Centralgovernment:Resultsofthe2017/18audits.[3]英國審計(jì)署網(wǎng)站：DepartmentalOverview2015-16：DepartmentforTransport.[4]新西蘭審計(jì)署網(wǎng)站：FinancialStatementsoftheGovernmentofNewZealandfortheyearended30June2019.[5]美國審計(jì)署網(wǎng)站：FinancialAudit:FiscalYears2018and2017ConsolidatedFinancialStatementsoftheU.S.Government.[6]美國審計(jì)署網(wǎng)站：GovernmentAuditingStandards2018Revision.[7]英國審計(jì)署網(wǎng)站：WholeofGovernmentAccountsyearended31March2015.[8]英國