審計(jì)學(xué)案例分析報(bào)告

—基于康芝藥業(yè)財(cái)務(wù)造假案例審計(jì)學(xué)案例分析報(bào)告—基于康芝藥業(yè)財(cái)務(wù)

目錄1.公司及案例簡(jiǎn)介2.造假手段分析2.1應(yīng)收賬款2.2存貨2.3康芝藥業(yè)關(guān)聯(lián)方交易舞弊分析2.3.1與廣東同慧的關(guān)聯(lián)方交易2.3.2與海南中瑞的關(guān)聯(lián)方交易

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能識(shí)別關(guān)聯(lián)方交易舞弊的原因3.1注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性可能受到了影響3.2公司刻意隱瞞關(guān)聯(lián)方關(guān)系，審計(jì)人員專

業(yè)勝任能力不足4.針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易舞弊的審計(jì)對(duì)策4.1對(duì)被審計(jì)單位刻意隱瞞的關(guān)聯(lián)方關(guān)系進(jìn)

行識(shí)別4.2對(duì)被審計(jì)單位非公允的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行

識(shí)別5.小結(jié)審計(jì)案例分析報(bào)告課件1.公司及案例簡(jiǎn)介

海南康芝藥業(yè)股份有限公司于2007年在海南中瑞康芝制藥有限公司改制成立，是一家以醫(yī)藥為主營業(yè)務(wù)、集科研生產(chǎn)銷售于一體的大型醫(yī)藥企業(yè)。公司于2010年5月26日在深圳證券交易所創(chuàng)業(yè)板上市，是海南首家在創(chuàng)業(yè)板上市的公司。公司的經(jīng)營范圍是：生產(chǎn)銷售粉針劑、凍干粉針劑、片劑、膠囊劑、顆粒劑、干混懸劑、散劑等；生產(chǎn)加工康芝牌橘紅含片、康芝牌春天膠囊；產(chǎn)品研究開發(fā)及技術(shù)服務(wù)；醫(yī)藥信息咨詢服務(wù)（凡需行政許可的項(xiàng)目憑許可證經(jīng)營）。1.公司及案例簡(jiǎn)介海南康芝藥業(yè)股份有限公

公司是國內(nèi)最大的尼美舒利制劑生產(chǎn)廠家，主要從事兒童藥的研發(fā)生產(chǎn)和銷售，其中瑞芝清是其主要產(chǎn)品，占其銷售收入的80%以上。如表4-1所示其主要產(chǎn)品瑞芝清在同類產(chǎn)品的市場(chǎng)份額逐漸增加，從2007年的7.67%上升到2009年的18.2%，銷售額達(dá)到5.56億，是2007年（1.82億）的3倍，也比排名第二的美林多了1億多，在全國同類產(chǎn)品及兒童解熱鎮(zhèn)痛類產(chǎn)品中銷量第一。公司是國內(nèi)最大的尼美舒利制劑生產(chǎn)廠家，主要從事兒

然而在2011年上半年，瑞芝清被披露具有不良反應(yīng)。這之后不久，國家食品藥品監(jiān)督管理委員會(huì)明文下發(fā)《關(guān)于加強(qiáng)尼美舒利口服制劑使用管理的通知》，規(guī)定尼美舒利口服制劑禁止用于12歲以下兒童，這等于緊緊扼住了康業(yè)藥業(yè)的咽喉，給了康芝藥業(yè)致命的一擊。但在如此嚴(yán)峻的形式下，查閱康芝藥業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)現(xiàn)其主打產(chǎn)品瑞芝清的銷售收入下降了70%，但是令人驚奇的是：其主營業(yè)務(wù)收入并沒有明顯的下降，其凈利潤仍然為正。2013年4月，康芝藥業(yè)前審計(jì)總監(jiān)實(shí)名舉報(bào)康芝藥業(yè)2011年-2012年存在虛增利潤、粉飾業(yè)績(jī)、違規(guī)開具增值稅專用發(fā)票、虛構(gòu)交易、隱瞞關(guān)聯(lián)公司等重大違法行為。這也證實(shí)了康芝藥業(yè)存在利用關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的行為。

然而在2011年上半年，瑞芝清被披露具有不良2.造假手段分析2.造假手段分析

康芝藥業(yè)盡管在2011年受到瑞芝清事件影響，但其營業(yè)收入相較于2010年僅下將了2.45%，并沒有明顯的下降，而到了2012年其銷售收入不降反升，比2011年提高了19.41%，且其銷售額比2010年也多出了5000多萬。

但與此同時(shí)，作為康芝藥業(yè)主要產(chǎn)品的瑞芝清的營業(yè)收入?yún)s有明顯的下降，其營業(yè)收入從2010年的2.2億下降到了2011年的6多萬，下降了70%，2012年其銷售額有所回升但也不足1億；而且其占主營業(yè)務(wù)收入的比重也從2010年70%下降到了2011年的20%多，2012年占比雖有所上升但也僅有27%。

從其公布的財(cái)務(wù)報(bào)表來看，其營業(yè)收入并未下降但其凈利潤雖也為正卻有明顯的下降，其凈利潤在2010年時(shí)為1.4億，2011年下降到了353萬，下降了近40倍，2012年上升到了2000多萬?？抵ニ帢I(yè)盡管在2011年受到瑞芝清事件影響

但是在觀察其稅后經(jīng)營凈利潤后發(fā)現(xiàn)，其2010年的稅后經(jīng)營凈利潤為1.23億，而2011年和2012的稅后經(jīng)營凈利潤均為負(fù)，也就是說其在2011年和2012年的凈利潤均來自與投資收入。

在其營業(yè)收入并未明顯下降甚至還略有提高的同時(shí)，其凈利潤卻大幅度下降并且稅后經(jīng)營凈利潤為負(fù)，出現(xiàn)這樣的現(xiàn)象是非常令人不解的。這說明康芝藥業(yè)在2011-2012年的財(cái)務(wù)信息并不真實(shí)，存在虛增營業(yè)收入的嫌疑。2011年瑞芝清事件爆發(fā)導(dǎo)致其銷售收入大幅下滑，為掩蓋其主推品種銷售業(yè)績(jī)不佳的情況，康芝藥業(yè)就通過虛構(gòu)其他品種的銷售來達(dá)到虛增銷售收入的目的。但是在觀察其稅后經(jīng)營凈利潤后發(fā)現(xiàn)，其2010年的2.1應(yīng)收賬款2.1應(yīng)收賬

康芝藥業(yè)在2011年，應(yīng)收票據(jù)由0增長(zhǎng)到600多萬，應(yīng)收賬款也大幅度增加，較2010年上升了135%。而2012年，應(yīng)收賬款又有所回弱，基本與2010年平齊，但是其壞賬損失卻遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于2010年，甚至在應(yīng)收賬款下降的前提下，壞賬損失卻提高了21%，這明顯的不合常理。

而且公司的第一大債務(wù)人廣東大翔藥業(yè)有限公司對(duì)于應(yīng)收賬款，在2011年時(shí)較2010年上升了7倍多，占應(yīng)收賬款總額的47%，而在2012年又回落到2010年的水平。公司的第一大銷售客戶，在2010年年報(bào)顯示為廣東同惠醫(yī)藥有限公司占比3.25%。

康芝藥業(yè)在2011年，應(yīng)收票據(jù)由0增長(zhǎng)

到2011年和2012年年報(bào)時(shí)便沒有在披露，只顯示客戶一，假設(shè)客戶一為廣東同慧藥業(yè)有限公司，2011年其第一大客戶營業(yè)收入較2010年上升了近5.6倍，占收入的21%。2012年有所回弱，但占比仍近10%。

從圖

中也可以清晰的看出應(yīng)收賬款的變動(dòng)與客戶廣東大翔藥業(yè)的應(yīng)收賬款是同步的，且對(duì)客戶一的銷售收入的變動(dòng)也幾乎與廣東大翔藥業(yè)的應(yīng)收賬款變動(dòng)是同步的。

這也就不排除康芝藥業(yè)利用關(guān)聯(lián)方虛構(gòu)交易，虛構(gòu)收入虛增應(yīng)收賬款，已達(dá)到增加銷售收入的目的。到2011年和2012年年報(bào)時(shí)便2.2存貨2

2011年購買產(chǎn)品產(chǎn)生的現(xiàn)金流量增加了近三倍，其存貨增加僅80%，2011年的營業(yè)收入相較于2010年的收入有所下降，但是其營業(yè)成本卻提高了80%，2012年相較于2011年?duì)I業(yè)收入提高幅度大于其成本提高幅度，但相較于2010年，成本還是提高了很多。2010年的毛利為67.77%，到2011年下降到38.66%，2012年有所上升，到了42.6%。而且從上表和圖中也可以看出，康芝藥業(yè)在其營業(yè)收入并沒有大幅度變化的時(shí)候，其銷售產(chǎn)品的現(xiàn)金流量也在大幅度增加，隨之變化的也是其購買貨物的現(xiàn)金流量，尤其是在2011年購買商品的現(xiàn)金流量與銷售產(chǎn)品的現(xiàn)金流量相差僅800多萬，而12年相差近3億。

也就是說康芝藥業(yè)在虛構(gòu)交易或者是隱瞞關(guān)聯(lián)交易，低估存貨來虛高營業(yè)成本，以掩飾虛高的收入。2011年購買產(chǎn)品產(chǎn)生的現(xiàn)金流量增加了近2.3康芝藥業(yè)關(guān)聯(lián)方交易舞弊分析2.3.1與廣東同慧的關(guān)聯(lián)方交易2.3康芝藥業(yè)關(guān)聯(lián)方交易舞弊分析2.3.

從康芝藥業(yè)2010年的財(cái)務(wù)報(bào)告中，顯示廣東同慧藥業(yè)在2008-2010年一直是其第一大客戶，分別占公司總營業(yè)收入的比例分別為17.6%、5.7%、3.25%。

而2011和2012年財(cái)務(wù)報(bào)表前五大客戶的名稱，只用客戶1-5代替，從其公布的數(shù)字來看公司在2011年對(duì)第一大客戶的銷售額為6700多萬，占其總銷售收入的22%，在2012年雖有所下降但也占到10%以上。

雖然康芝藥業(yè)在2011年以后披露前五大營業(yè)收入客戶均以數(shù)字代替，但從前幾年的情況看，廣東同慧藥業(yè)在其銷售客戶中的地位仍非常重要。公開資料顯示，廣東同慧藥業(yè)一直由康芝藥業(yè)的高管控制。圖列示了廣東同慧藥業(yè)2007年之后的股東變更情況。

廣東同慧藥業(yè)是在2005年由黃宇翔和林漢通出資500萬元設(shè)立的，2007年7月，其出資人變更為廖娟民和朱炳強(qiáng)，其二人各持股50%。從康芝藥業(yè)2010年的財(cái)務(wù)報(bào)告中，顯示廣經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，二人實(shí)為康芝藥業(yè)高管，廖敏娟為康芝藥業(yè)營銷中心總裁辦行政部經(jīng)理，朱炳強(qiáng)為康芝藥業(yè)采購部經(jīng)理。2007年8月，廣東同慧醫(yī)藥股權(quán)再次變更，出資人變?yōu)殛惖锹。ǔ止?0%）和陳少忠（持股10%）。

其中陳登隆的履歷與康芝藥業(yè)董事長(zhǎng)洪江游的履歷雷同，而且廣東醫(yī)藥商會(huì)的財(cái)務(wù)核算一直由康芝藥業(yè)營銷中心負(fù)責(zé)；陳少忠也在康芝藥業(yè)營銷中心任職。此外，廣東同慧醫(yī)藥的這幾次工商變更均由張儉雯辦理，其身份為廣東同慧員工，但她同樣也是康芝藥業(yè)的員工。

從種種跡象表明康芝藥業(yè)與廣東同慧醫(yī)藥存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，而且康芝藥業(yè)極有可能是廣東同慧醫(yī)藥的實(shí)際控股公司，廣東同慧醫(yī)藥雖經(jīng)歷幾次股權(quán)變更但實(shí)際控制人并沒有變化。而在康芝藥業(yè)公布的招股說明書和財(cái)務(wù)報(bào)告中，指出廣東同慧醫(yī)藥是其客戶并不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

也就是說康芝藥業(yè)在IPO之前就開始隱瞞與同慧醫(yī)藥的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，并通過隱瞞的關(guān)聯(lián)方關(guān)系進(jìn)行虛假銷售，從而達(dá)到虛增收入的目的。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，二人實(shí)為康芝藥業(yè)高管，廖敏娟為康芝藥業(yè)營銷中2.3.2與海南中瑞的關(guān)聯(lián)方交易2.3.2與海南中瑞的關(guān)聯(lián)方交易

從康芝藥業(yè)有限公司的招股說明書中顯示，海南中瑞在2007年公司前五大銷售客戶中排第二，占其營業(yè)收入的比重為10%以上。而且招股說明書中也指出，海南中瑞原為康芝藥業(yè)控制人洪江游的配偶鄒文生及其母親丘珍蓮控制，2007年9月轉(zhuǎn)讓給無關(guān)聯(lián)第三方，自此不再存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

但從海南中瑞的工商資料顯示，公司法人代表為陳海真，而陳海真曾為康芝藥業(yè)的高管。還有一個(gè)更為隱秘的任務(wù)鄒興昌，此人在沒有出資一份錢的情況下一直擔(dān)任海南中瑞的董事長(zhǎng)，直到2000年才由洪江游接替，而后一直在海南中瑞任職。

而且海南中瑞醫(yī)藥對(duì)外宣傳使用康芝藥業(yè)的商標(biāo)，即使在康芝藥業(yè)IPO期間都未停止對(duì)其產(chǎn)品的宣傳。從康芝藥業(yè)有限公司的招股說明書中顯示，海南

從以上分析也看出，海南中瑞醫(yī)藥有限公司與康制藥業(yè)一直存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。從2011年和2012年對(duì)外公布的母公司財(cái)務(wù)報(bào)告中，海南中瑞又以康芝藥業(yè)第二大客戶的身份出現(xiàn)在其母公司財(cái)務(wù)報(bào)表上，分別占到其應(yīng)收賬款的5.8%和6.94%。

海南中瑞雖然在2011年和2012年康芝藥業(yè)應(yīng)收賬款前五大客戶中排名第三，但如果不考慮全資子公司，其排名為第二。而且據(jù)康芝藥業(yè)前審計(jì)總監(jiān)的舉報(bào)資料顯示，海南中瑞的銷售額與同期排名第二的客戶B較為相似。

但由于康芝藥業(yè)僅以字母代替客戶名稱，無法證實(shí)其與海南中瑞的灰色交易。雖然如此，但從上面的分析也能看出，康芝藥業(yè)隱瞞了與海南中瑞的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，從而為其與海南中瑞簽訂銷售合同，虛增銷售收入創(chuàng)造了條件。從以上分析也看出，海南中瑞醫(yī)藥有限公司與康3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能識(shí)別關(guān)聯(lián)方交易舞弊的原因3.1注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性可能受到了影響從上面對(duì)康芝藥業(yè)的異常財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和關(guān)聯(lián)方交易舞弊的分析來看，其舞弊手段有很多，如虛開增值稅專用發(fā)票、虛構(gòu)交易、隱瞞關(guān)聯(lián)方交易等，在這里僅對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)未能發(fā)現(xiàn)其關(guān)聯(lián)方交易舞弊的原因進(jìn)行重點(diǎn)分析。3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能識(shí)別關(guān)聯(lián)方交易舞弊的原因3.1注冊(cè)會(huì)計(jì)師

從康芝藥業(yè)公布的招股說明書和財(cái)務(wù)報(bào)告中，可以看到康芝藥業(yè)從2009年IPO闖關(guān)到2012年，三年間更換了三家會(huì)計(jì)事務(wù)所，即深圳南方民和、中審國際和中審亞太。

值得一提的是，康制藥業(yè)在2009年5月做出了續(xù)聘深圳南方民和為其審計(jì)機(jī)構(gòu)的決定，在11月份又做出了聘請(qǐng)中審國際為其審計(jì)機(jī)構(gòu)的決定，一年內(nèi)連換兩家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，這有點(diǎn)匪夷所思，當(dāng)然這也有可能是康芝藥業(yè)為了上市而更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

如上表

，中審國際對(duì)康芝藥業(yè)上市前三年即2007-2010年的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行了審計(jì)并且出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見，并對(duì)其上市的第一年2010年的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)并出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告。

而涉嫌造假的2011年和2012年年度財(cái)務(wù)報(bào)告均是由中審亞太審計(jì)的，并且對(duì)2011年財(cái)務(wù)報(bào)告出具了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報(bào)告，對(duì)2012年財(cái)務(wù)報(bào)告出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。從康芝藥業(yè)公布的招股說明書和財(cái)務(wù)報(bào)告中，可

從以上對(duì)康芝藥業(yè)這三年的財(cái)務(wù)報(bào)表分析來看，其財(cái)務(wù)報(bào)告并非沒有漏洞。康芝藥業(yè)2011年受瑞芝清事件的影響，其主要產(chǎn)品瑞芝清（占營業(yè)收入比重70%）的銷售額大幅度下降，而且其主推產(chǎn)品度來林的銷售業(yè)績(jī)并不佳，在這種條件下，其營業(yè)收入并沒有明顯減少，而且在2012年還有小幅度上升，這本身就很值得推敲；再加上，康芝藥業(yè)在2011年和2012年并未公布其前五名供應(yīng)商的名稱僅以總比重披露，而且也并未公布其營業(yè)收入前五名的客戶僅用數(shù)字代替，這就更讓人費(fèi)解。

很明顯，康芝藥業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告存在虛構(gòu)交易、虛增收入的情形。在這種情況下，中審亞太還出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告，這就不得不讓人聯(lián)想到這其中可能存在由于自身利益原因影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，而無法發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。這其中也不排除康芝藥業(yè)與會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)合造假的可能，這也從另一個(gè)側(cè)面也反映了我國部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)素養(yǎng)還有待提高。從以上對(duì)康芝藥業(yè)這三年的財(cái)務(wù)報(bào)表分析來看，3.2公司刻意隱瞞關(guān)聯(lián)方關(guān)系，審計(jì)人員專業(yè)勝任能力不足

中審亞太對(duì)康芝藥業(yè)2011年和2012年年度財(cái)務(wù)報(bào)告出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告，而此時(shí)正是康芝藥業(yè)為了掩飾其收入下滑的事實(shí)而瘋狂舞弊的階段，盡管舞弊的責(zé)任應(yīng)歸咎于康芝藥業(yè)的管理層，但是如果中審亞太的審計(jì)人員能夠恪盡職守、嚴(yán)格執(zhí)行相應(yīng)的審計(jì)程序的話，就不難發(fā)現(xiàn)康制藥業(yè)存在財(cái)務(wù)舞弊的行為，這也說明相關(guān)審計(jì)人員缺乏一定的專業(yè)勝任能力。

由于關(guān)聯(lián)方交易的隱蔽性和復(fù)雜性，對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)的專業(yè)勝任能力要求更高。從上面的分析也可以看出，康芝藥業(yè)在未上市之間就存在利用隱蔽的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的行為，但是中審國際、中審亞太包括對(duì)其做盡職調(diào)查的海通證券也并沒有發(fā)現(xiàn)其與廣東同慧藥業(yè)的關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

3.2公司刻意隱瞞關(guān)聯(lián)方關(guān)系，審計(jì)人員專業(yè)勝任能力不足

這一方面是由于公司刻意隱瞞關(guān)聯(lián)方關(guān)系；另一方面也由于審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力不足。由于在實(shí)際操作中對(duì)于關(guān)聯(lián)方關(guān)系的界定很模糊，加上被審計(jì)單位刻意隱瞞，審計(jì)人員單憑自身的判斷就很難發(fā)現(xiàn)其中的問題。

在本案中，康芝藥業(yè)一直未披露與廣東同慧醫(yī)藥的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，與同慧醫(yī)藥的交易一直按正常的銷售程序進(jìn)行，其銷售所需要的發(fā)票、銷售合同等確認(rèn)收入的關(guān)鍵證據(jù)一應(yīng)俱全，同時(shí)在價(jià)格方面也按正常的市場(chǎng)價(jià)格制定。

所以僅從會(huì)計(jì)上的這些資料來看確實(shí)屬于正常的交易。這一方面是由于公司刻意隱瞞關(guān)聯(lián)方關(guān)系；另

與此同時(shí)，康芝藥業(yè)與海南中瑞的交易從表面上看也并無不妥，因?yàn)樵谄湔泄烧f明書中指出其所控制的海南中瑞在2007已轉(zhuǎn)讓給無關(guān)第三方，不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。正是因?yàn)榭抵ニ帢I(yè)刻意隱瞞這些關(guān)聯(lián)方關(guān)系，審計(jì)人員如果缺乏足夠的專業(yè)勝任能力，單靠常規(guī)的審計(jì)方法如函證等只能證明其存在性和真實(shí)性，確實(shí)很難發(fā)現(xiàn)這其中隱藏的舞弊行為。與此同時(shí)，康芝藥業(yè)與海南中瑞的交易從表面上看也并4.針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易舞弊的審計(jì)對(duì)策

中審亞太對(duì)康芝藥業(yè)2011年和2012年年度財(cái)務(wù)報(bào)告出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告，而此時(shí)正是康芝藥業(yè)為了掩飾其收入下滑的事實(shí)而瘋狂舞弊的階段，盡管舞弊的責(zé)任應(yīng)歸咎于康芝藥業(yè)的管理層，但是如果中審亞太的審計(jì)人員能夠恪盡職守、嚴(yán)格執(zhí)行相應(yīng)的審計(jì)程序的話，就不難發(fā)現(xiàn)康制藥業(yè)存在財(cái)務(wù)舞弊的行為，這也說明相關(guān)審計(jì)人員缺乏一定的專業(yè)勝任能力。

由于關(guān)聯(lián)方交易的隱蔽性和復(fù)雜性，對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)的專業(yè)勝任能力要求更高。從上面的分析也可以看出，康芝藥業(yè)在未上市之間就存在利用隱蔽的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的行為，但是中審國際、中審亞太包括對(duì)其做盡職調(diào)查的海通證券也并沒有發(fā)現(xiàn)其與廣東同慧藥業(yè)的關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

4.針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易舞弊的審計(jì)對(duì)策中審亞

當(dāng)前，上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易舞弊的行為愈演愈烈。造成這種現(xiàn)象的原因有很多，有來自企業(yè)自身的原因，有來自證券機(jī)構(gòu)監(jiān)管不完善、證券市場(chǎng)不規(guī)范的原因，當(dāng)然也有國家對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易的界定不明缺、缺乏相關(guān)的監(jiān)管制度的原因。

除此之外，作為上市公司審計(jì)的主體，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所缺乏相應(yīng)的專業(yè)勝任能力，未能恪盡職守也是其主要原因之一。由于關(guān)聯(lián)方關(guān)系本就很復(fù)雜很難界定，如果被審計(jì)單位刻意隱瞞其關(guān)聯(lián)方交易不予披露，審計(jì)人員只使用常規(guī)的審計(jì)程序和審計(jì)方法就很難發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位存在關(guān)聯(lián)方交易舞弊德行為，這就大大增加了其審計(jì)失敗的可能性，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于未披露的關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)實(shí)施一些專門的審計(jì)方法和程序來降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)前，上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易舞弊的行為愈4.1對(duì)被審計(jì)單位刻意隱瞞的關(guān)聯(lián)方關(guān)系進(jìn)行識(shí)別

從對(duì)康芝藥業(yè)關(guān)聯(lián)方交易舞弊的分析，可以看出上市公司在進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易舞弊時(shí)，會(huì)刻意隱瞞與其他公司的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，因此對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)的難點(diǎn)在于識(shí)別被審計(jì)單位與客戶或者供應(yīng)商之間存在的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，只要找到了被審計(jì)單位所隱瞞的關(guān)聯(lián)方，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就隨之降低了。至于如何識(shí)別被審計(jì)單位存在的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行全面的了解并通過一定的審計(jì)程序來確定被審計(jì)單位是否存在未披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系。4.1對(duì)被審計(jì)單位刻意隱瞞的關(guān)聯(lián)方關(guān)系進(jìn)行識(shí)別1.查閱以前年度的審計(jì)工作底稿，看其關(guān)聯(lián)方的變動(dòng)情況，如果以前確認(rèn)的關(guān)聯(lián)方在本期未發(fā)生變動(dòng)，則仍是其為關(guān)聯(lián)方。同時(shí)也應(yīng)注意審核其所審計(jì)的會(huì)計(jì)期間是否有重大的投資和債務(wù)重組業(yè)務(wù)，判定其是否能夠構(gòu)成新的關(guān)聯(lián)方關(guān)系。1.查閱以前年度的審計(jì)工作底稿，看其關(guān)聯(lián)方的變動(dòng)2.查閱企業(yè)的主要投資者、關(guān)鍵管理人員以及與其存在密切關(guān)系的家庭成員所在其他企業(yè)的關(guān)系。在康芝藥業(yè)財(cái)務(wù)造假案例中看到海南中瑞在2007年是以其關(guān)聯(lián)方的身份出現(xiàn)在招股說明書上，雖然也指出其已將所有股份轉(zhuǎn)讓給無關(guān)第三方，不再有關(guān)聯(lián)方交易，但其在2011年又以康芝藥業(yè)的第三大客戶（如果除去其子公司是第二大客戶）的身份出現(xiàn)在康芝藥業(yè)的年度財(cái)務(wù)報(bào)告中。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此加以重視，查閱其關(guān)鍵管理人員及家屬等并與海南中瑞的主要管理人員對(duì)比，就會(huì)發(fā)現(xiàn)海南中瑞的法人代表陳海真是康芝藥業(yè)的前高管并且與康芝藥業(yè)關(guān)系極為密切，進(jìn)而就會(huì)發(fā)現(xiàn)康制藥業(yè)與海南中瑞存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。2.查閱企業(yè)的主要投資者、關(guān)鍵管理人員以及與其存3.重點(diǎn)關(guān)注其重要客戶和供應(yīng)商，對(duì)其進(jìn)行盡職調(diào)查。對(duì)于上市公司年報(bào)所披露的重大客戶和供應(yīng)商，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行盡職調(diào)查，尤其對(duì)一些特別重要的客戶和供應(yīng)商，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)?shù)狡渌诘剡M(jìn)行調(diào)查，從而確定其交易是否合規(guī)。關(guān)聯(lián)方關(guān)系極為隱蔽，如果不對(duì)其盡職調(diào)查，僅采用常規(guī)的審計(jì)方法就有可能落入被審計(jì)單位所設(shè)計(jì)的“陷阱”里。對(duì)于康芝藥業(yè)財(cái)務(wù)舞弊而言，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其所披露的前五大客戶進(jìn)行盡職調(diào)查，就會(huì)發(fā)現(xiàn)廣東同慧醫(yī)藥與其存在著千絲萬縷的聯(lián)系：廣東同慧醫(yī)藥的法人代表陳登隆的履歷與康制藥業(yè)董事長(zhǎng)洪江游的履歷頗為相似，而且所任職的廣東省醫(yī)藥商會(huì)的財(cái)務(wù)核算一直由康芝藥業(yè)負(fù)責(zé)；廣東同慧醫(yī)藥的另一股東陳少忠亦在康芝藥業(yè)任職，而且廣東同慧醫(yī)藥的歷次工商登記變更也是由康芝藥業(yè)的員工辦理的。3.重點(diǎn)關(guān)注其重要客戶和供應(yīng)商，對(duì)其進(jìn)行盡職調(diào)查

這也預(yù)示著康芝藥業(yè)未披露與之有重大交易的關(guān)聯(lián)方，而且尤為引起注意的是康芝藥業(yè)在2011年和2012年并未披露重要客戶和供應(yīng)商的名稱，這其中是否還存在未披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，以及與第一大應(yīng)收賬款的客戶廣東大翔藥業(yè)的關(guān)系，都是值得注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)一步關(guān)注的。鑒于此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果能夠?qū)ι鲜泄镜囊恍┲匾蛻粲枰蕴貏e關(guān)注并且做好盡職調(diào)查，就會(huì)發(fā)現(xiàn)其是否存在未予披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，從而對(duì)其加以識(shí)別。這也預(yù)示著康芝藥業(yè)未披露與之有重大交易的4.2對(duì)被審計(jì)單位非公允的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行識(shí)別

上市公司在進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易舞弊時(shí)，不僅會(huì)利用未予披露的關(guān)聯(lián)方進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易舞弊；也會(huì)利用已經(jīng)公開的關(guān)聯(lián)方進(jìn)行非公允的關(guān)聯(lián)方交易舞弊，如利用關(guān)聯(lián)購銷關(guān)系、托管經(jīng)營、相互拆借資金等方式進(jìn)行非公允的關(guān)聯(lián)方交易以達(dá)到財(cái)務(wù)舞弊的目的。這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)不同關(guān)聯(lián)方交易手段采取不同的審計(jì)對(duì)策，從而對(duì)被審計(jì)單位存在的非公允的關(guān)聯(lián)方交易加以識(shí)別。。4.2對(duì)被審計(jì)單位非公允的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行識(shí)別上市公1.基于關(guān)聯(lián)購銷業(yè)務(wù)的審計(jì)對(duì)策。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)關(guān)聯(lián)購銷業(yè)務(wù)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，應(yīng)保持其職業(yè)懷疑態(tài)度，合理懷疑被審計(jì)單位是否存在有失公允的關(guān)聯(lián)購銷業(yè)務(wù)。

這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師重點(diǎn)檢查與該項(xiàng)交易有關(guān)的發(fā)票、合同等，同時(shí)也檢查其定價(jià)政策，并將此價(jià)格與市場(chǎng)上同類產(chǎn)品的價(jià)格相比較，從而確定其價(jià)格是否為公允價(jià)格。除此之外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)該適當(dāng)選擇接近財(cái)務(wù)報(bào)告期末的關(guān)聯(lián)購銷業(yè)務(wù)進(jìn)行截止性測(cè)試，以發(fā)現(xiàn)公司是否存在為虛增利潤而將存貨轉(zhuǎn)移到關(guān)聯(lián)方的情形。

并且會(huì)計(jì)人員也應(yīng)該查閱相關(guān)的購銷協(xié)議來確定被銷售款項(xiàng)的收到情況，是否有應(yīng)收關(guān)聯(lián)方的賬款長(zhǎng)期未收到的情況。1.基于關(guān)聯(lián)購銷業(yè)務(wù)的審計(jì)對(duì)策。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)關(guān)

2.關(guān)聯(lián)方相互托管經(jīng)營的審計(jì)對(duì)策。托管經(jīng)營是上市公司將自己的不良資產(chǎn)托管給其關(guān)聯(lián)方經(jīng)營，從中收取高額的承包費(fèi)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在這項(xiàng)關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計(jì)時(shí)，刻意查閱有托管經(jīng)營有關(guān)的會(huì)議記錄和合同，從而確定其會(huì)計(jì)處理的正確性，并進(jìn)一步確定其托管費(fèi)用是否合理，是否存在費(fèi)用過高或過低的情況。另外還應(yīng)該進(jìn)一步調(diào)查此項(xiàng)資產(chǎn)的盈利性及關(guān)聯(lián)方對(duì)此類資產(chǎn)的經(jīng)營能力。2.關(guān)聯(lián)方相互托管經(jīng)營的審計(jì)對(duì)策。托管經(jīng)營是3.關(guān)聯(lián)方之間互相拆借資金的審計(jì)對(duì)策。拆借資金主要是上市公司將其閑置的資金借給其關(guān)聯(lián)方以此獲得收益，這在關(guān)聯(lián)方交易舞弊中也占有一定的比重。

由于上市公司大都將閑置資金借給不納入合并報(bào)表或者刻意隱瞞的關(guān)聯(lián)方公司，并且也不在其財(cái)務(wù)報(bào)表中予以反映，因此對(duì)此項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)的難度也比較大。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)此類關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行審計(jì)時(shí)，可以通過查看相關(guān)的會(huì)議記錄結(jié)合詢問方式，確定是否存在拆借資金的行為。

如果存在，進(jìn)一步計(jì)算其拆借利率，并與市場(chǎng)利率進(jìn)行比較，進(jìn)而確定其拆借利率的合理性。3.關(guān)聯(lián)方之間互相拆借資金的審計(jì)對(duì)策。拆借資金主歷史ⅱ岳麓版第13課交通與通訊的變化資料精品課件歡迎使用歷史ⅱ岳麓版第13課交通與通訊的變化資料精品課件歡迎使用審計(jì)案例分析報(bào)告課件審計(jì)案例分析報(bào)告課件審計(jì)案例分析報(bào)告課件[自讀教材·填要點(diǎn)]一、鐵路，更多的鐵路1．地位鐵路是

建設(shè)的重點(diǎn)，便于國計(jì)民生，成為國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的動(dòng)脈。2．出現(xiàn)1881年，中國自建的第一條鐵路——唐山

至胥各莊鐵路建成通車。1888年，宮廷專用鐵路落成。交通運(yùn)輸開平[自讀教材·填要點(diǎn)]一、鐵路，更多的鐵路交通運(yùn)輸開平

3．發(fā)展(1)原因：①甲午戰(zhàn)爭(zhēng)以后列強(qiáng)激烈爭(zhēng)奪在華鐵路的

。②修路成為中國人

的強(qiáng)烈愿望。(2)成果：1909年

建成通車；民國以后，各條商路修筑權(quán)收歸國有。4．制約因素政潮迭起，軍閥混戰(zhàn)，社會(huì)經(jīng)濟(jì)凋敝，鐵路建設(shè)始終未入正軌。修筑權(quán)救亡圖存京張鐵路3．發(fā)展修筑權(quán)救亡圖存京張鐵路

二、水運(yùn)與航空1．水運(yùn)(1)1872年,

正式成立，標(biāo)志著中國新式航運(yùn)業(yè)的誕生。(2)1900年前后，民間興辦的各種輪船航運(yùn)公司近百家，幾乎都是在列強(qiáng)排擠中艱難求生。2．航空(1)起步：1918年，附設(shè)在福建馬尾造船廠的海軍飛機(jī)工程處開始研制

。(2)發(fā)展：1918年，北洋政府在交通部下設(shè)“

”；此后十年間，航空事業(yè)獲得較快發(fā)展。輪船招商局水上飛機(jī)籌辦航空事宜處二、水運(yùn)與航空輪船招商局水上飛機(jī)籌辦航空事宜處三、從驛傳到郵政1．郵政(1)初辦郵政：1896年成立“大清郵政局”，此后又設(shè)

，郵傳正式脫離海關(guān)。(2)進(jìn)一步發(fā)展：1913年，北洋政府宣布裁撤全部驛站；1920年，中國首次參加

。郵傳部萬國郵聯(lián)大會(huì)三、從驛傳到郵政郵傳部萬國郵聯(lián)大會(huì)2．電訊(1)開端：1877年，福建巡撫在

架設(shè)第一條電報(bào)線，成為中國自辦電報(bào)的開端。(2)特點(diǎn)：進(jìn)程曲折，發(fā)展緩慢，直到20世紀(jì)30年代情況才發(fā)生變化。3．交通通訊變化的影響(1)新式交通促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展，改變了人們的通訊手段和

，

轉(zhuǎn)變了人們的思想觀念。(2)交通近代化使中國同世界的聯(lián)系大大增強(qiáng)，使異地傳輸更為便捷。(3)促進(jìn)了中國的經(jīng)濟(jì)與社會(huì)發(fā)展，也使人們的生活

。臺(tái)灣出行方式多姿多彩2．電訊臺(tái)灣出行方式多姿多彩[合作探究·提認(rèn)知]

電視劇《闖關(guān)東》講述了濟(jì)南章丘朱家峪人朱開山一家，從清末到九一八事變爆發(fā)闖關(guān)東的前塵往事。下圖是朱開山一家從山東輾轉(zhuǎn)逃亡到東北途中可能用到的四種交通工具。[合作探究·提認(rèn)知]

電視劇《闖關(guān)東》講述了濟(jì)南章丘依據(jù)材料概括晚清中國交通方式的特點(diǎn)，并分析其成因。

提示：特點(diǎn)：新舊交通工具并存(或：傳統(tǒng)的帆船、獨(dú)輪車，近代的小火輪、火車同時(shí)使用)。

原因：近代西方列強(qiáng)的侵略加劇了中國的貧困，阻礙社會(huì)發(fā)展；西方工業(yè)文明的沖擊與示范；中國民族工業(yè)的興起與發(fā)展；政府及各階層人士的提倡與推動(dòng)。依據(jù)材料概括晚清中國交通方式的特點(diǎn)，并分析其成因。[串點(diǎn)成面·握全局][串點(diǎn)成面·握全局]審計(jì)案例分析報(bào)告課件

一、近代交通業(yè)發(fā)展的原因、特點(diǎn)及影響1．原因(1)先進(jìn)的中國人為救國救民，積極興辦近代交通業(yè)，促進(jìn)中國社會(huì)發(fā)展。(2)列強(qiáng)侵華的需要。為擴(kuò)大在華利益，加強(qiáng)控制、鎮(zhèn)壓中國人民的反抗，控制和操縱中國交通建設(shè)。(3)工業(yè)革命的成果傳入中國，為近代交通業(yè)的發(fā)展提供了物質(zhì)條件。一、近代交通業(yè)發(fā)展的原因、特點(diǎn)及影響2．特點(diǎn)(1)近代中國交通業(yè)逐漸開始近代化的進(jìn)程，鐵路、水運(yùn)和航空都獲得了一定程度的發(fā)展。(2)近代中國交通業(yè)受到西方列強(qiáng)的控制和操縱。(3)地域之間的發(fā)展不平衡。3．影響(1)積極影響：促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展，改變了人們的出行方式，一定程度上轉(zhuǎn)變了人們的思想觀念；加強(qiáng)了中國與世界各地的聯(lián)系，豐富了人們的生活。(2)消極影響：有利于西方列強(qiáng)的政治侵略和經(jīng)濟(jì)掠奪。2．特點(diǎn)1．李鴻章1872年在上海創(chuàng)辦輪船招商局，“前10年盈和，成為長(zhǎng)江上重要商局，招商局和英商太古、怡和三家呈鼎立之勢(shì)”。這說明該企業(yè)的創(chuàng)辦 (

)A．打破了外商對(duì)中國航運(yùn)業(yè)的壟斷B．阻止了外國對(duì)中國的經(jīng)濟(jì)侵略C．標(biāo)志著中國近代化的起步D．使李鴻章轉(zhuǎn)變?yōu)槊褡遒Y本家1．李鴻章1872年在上海創(chuàng)辦輪船招商局，“前10年盈和，成解析：李鴻章是地主階級(jí)的代表，并未轉(zhuǎn)化為民族資本家；洋務(wù)運(yùn)動(dòng)標(biāo)志著中國近代化的開端，但不是具體以某個(gè)企業(yè)的創(chuàng)辦為標(biāo)志；洋務(wù)運(yùn)動(dòng)中民用企業(yè)的創(chuàng)辦在一定程度上抵制了列強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)侵略，但是并未能阻止其侵略。故B、C、D三項(xiàng)表述都有錯(cuò)誤。答案：A解析：李鴻章是地主階級(jí)的代表，并未轉(zhuǎn)化為民族資本家；洋務(wù)運(yùn)動(dòng)二、近代以來交通、通訊工具的進(jìn)步對(duì)人們社會(huì)生活的影響(1)交通工具和交通事業(yè)的發(fā)展，不僅推動(dòng)各地經(jīng)濟(jì)文化交流和發(fā)展，而且也促進(jìn)信息的傳播，開闊人們的視野，加快生活的節(jié)奏，對(duì)人們的社會(huì)生活產(chǎn)生了深刻影響。(2)通訊工具的變遷和電訊事業(yè)的發(fā)展，使信息的傳遞變得快捷簡(jiǎn)便，深刻地改變著人們的思想觀念，影響著人們的社會(huì)生活。二、近代以來交通、通訊工具的進(jìn)步對(duì)人們社會(huì)生活的影響2．清朝黃遵憲曾作詩曰：“鐘聲一及時(shí)，頃刻不少留。雖有萬鈞柁，動(dòng)如繞指柔。”這是在描寫 (

)A．電話B．汽車C．電報(bào) D．火車解析：從“萬鈞柁”“動(dòng)如繞指柔”可推斷為火車。答案：D2．清朝黃遵憲曾作詩曰：“鐘聲一及時(shí)，頃刻不少留。雖審計(jì)案例分析報(bào)告課件[典題例析][例1]

上海世博會(huì)曾吸引了大批海內(nèi)外人士利用各種交通工具前往參觀。然而在19世紀(jì)七十年代，江蘇沿江居民到上海，最有可能乘坐的交通工具是 (

)A．江南制造總局的汽車B．洋人發(fā)明的火車C．輪船招商局的輪船D．福州船政局的軍艦[典題例析][例1]上海世博會(huì)曾吸引了大批海內(nèi)外人[解析]由材料信息“19世紀(jì)七十年代，由江蘇沿江居民到上?！笨膳袛嘧钣锌赡苁禽喆猩叹值妮喆答案]

C[解析]由材料信息“19世紀(jì)七十年代，由江蘇沿江居[題組沖關(guān)]1．中國近代史上首次打破列強(qiáng)壟斷局面的交通行業(yè)是(

)A．公路運(yùn)輸 B．鐵路運(yùn)輸C．輪船運(yùn)輸 D．航空運(yùn)輸解析：根據(jù)所學(xué)1872年李鴻章創(chuàng)辦輪船招商局，這是洋務(wù)運(yùn)動(dòng)中由軍工企業(yè)轉(zhuǎn)向兼辦民用企業(yè)、由官辦轉(zhuǎn)向官督商辦的第一個(gè)企業(yè)。具有打破外輪壟斷中國航運(yùn)業(yè)的積極意義，這在一定程度上保護(hù)了中國的權(quán)利。據(jù)此本題選C項(xiàng)。答案：C[題組沖關(guān)]1．中國近代史上首次打破列強(qiáng)壟斷局面的交通行業(yè)是2.右圖是1909年《民呼日?qǐng)?bào)》上登載的一幅漫畫，其要表達(dá)的主題是(

)A．帝國主義掠奪中國鐵路權(quán)益B．西方國家學(xué)習(xí)中國文化C．西方列強(qiáng)掀起瓜分中國狂潮D．西方八國組成聯(lián)軍侵略中國2.右圖是1909年《民呼日?qǐng)?bào)》上登載的解析：從圖片中可以了解到各國舉的燈籠是火車形狀，20世紀(jì)初的這一幅漫畫正反映了帝國主義掠奪中國鐵路權(quán)益。B項(xiàng)說法錯(cuò)誤，C項(xiàng)不能反映漫畫的主題，D項(xiàng)時(shí)間上不一致。答案：A解析：從圖片中可以了解到各國舉的燈籠是火車形狀，20世紀(jì)初的審計(jì)案例分析報(bào)告課件[典題例析][例2]