第二章稅法原理

第一節(jié)稅法的含義第二節(jié)稅法的特征與作用

第三節(jié)稅法的基本體系

第四節(jié)稅法的目標(biāo)與原則

第五節(jié)稅法的課稅要件

第六節(jié)稅權(quán)分配

第七節(jié)征納權(quán)利與義務(wù)

第八節(jié)我國(guó)的稅法體系與立法程序

第一節(jié)稅法的含義

稅法是調(diào)整稅收活動(dòng)中發(fā)生的各種社會(huì)關(guān)系，即稅收關(guān)系的法律規(guī)范的總稱(chēng)。稅法構(gòu)建了課稅權(quán)主體依法課稅、課稅主體依法納稅的行為準(zhǔn)則體系，目的是保障雙方權(quán)利義務(wù)關(guān)系，維護(hù)正常的稅收秩序，保證一國(guó)財(cái)政收入。

長(zhǎng)期以來(lái)，對(duì)稅收法律關(guān)系性質(zhì)的描述一直存在“權(quán)力關(guān)系說(shuō)”與“債務(wù)關(guān)系說(shuō)”。“權(quán)力關(guān)系說(shuō)”以德國(guó)行政法學(xué)家O.Mayer為代表，認(rèn)為稅收法律關(guān)系是國(guó)民對(duì)國(guó)家的一種權(quán)力服從關(guān)系，國(guó)家是權(quán)力意志的主體，納稅人的納稅義務(wù)要經(jīng)過(guò)行政機(jī)關(guān)的“查定處分”這一行政行為才能創(chuàng)設(shè)。整個(gè)稅收法律關(guān)系是以“課稅處分”為中心的權(quán)力服從關(guān)系。而以德國(guó)經(jīng)濟(jì)法學(xué)家A.Hensel為代表的“債務(wù)關(guān)系說(shuō)”則認(rèn)為，稅收法律關(guān)系是國(guó)家“請(qǐng)求”納稅人履行的一種稅收債務(wù)關(guān)系，納稅義務(wù)只需滿足稅法規(guī)定的課稅要件即可成立。德國(guó)的《稅法通則》體現(xiàn)的是“債務(wù)關(guān)系說(shuō)”的觀點(diǎn)。第二節(jié)稅法的特征與作用一、稅法的特征

一般而言，稅法的特征可分為本質(zhì)特征和延伸特征兩類(lèi)。

本質(zhì)上看，稅法具有義務(wù)性、強(qiáng)制性和綜合性的特點(diǎn)。其中，稅法的義務(wù)性和強(qiáng)制性是與稅收的無(wú)償性和強(qiáng)制性相對(duì)應(yīng)的，綜合性是由稅法調(diào)整的法律關(guān)系的復(fù)雜性決定的。稅法的義務(wù)性是指從法律性質(zhì)上看，稅法以規(guī)定納稅人義務(wù)為主，屬于義務(wù)性法規(guī)，而納稅人的權(quán)利是建立在其履行納稅義務(wù)基礎(chǔ)上的。稅法的強(qiáng)制性是指由于稅收具有單方面強(qiáng)制性，稅法是公法、強(qiáng)行法，對(duì)于一切滿足課稅要件的納稅人，均應(yīng)根據(jù)稅法繳納稅款，同時(shí)任何機(jī)關(guān)和個(gè)人均不得無(wú)法律根據(jù)地擅自減免稅，也不得任意排除稅法的適用。稅法的綜合性是指稅法是由一系列單行稅收法律及行政規(guī)章制度組成的體系，涉及課稅原則、征納雙方權(quán)利義務(wù)關(guān)系、稅收管理規(guī)則、法律責(zé)任、解決爭(zhēng)議的法律規(guī)范等各個(gè)方面。從延伸特征來(lái)看，稅法具有成文性和技術(shù)性的特點(diǎn)。成文性是指稅法必須采取書(shū)面成文的形式，對(duì)各項(xiàng)課稅要件做出明確規(guī)定。技術(shù)性是指稅法的制定、實(shí)施和修訂，既要確保國(guó)家實(shí)現(xiàn)稅收收入，又要與私法秩序做好協(xié)調(diào)，盡量減少對(duì)經(jīng)濟(jì)的不利影響，還要體現(xiàn)出經(jīng)濟(jì)調(diào)控的一定靈活性，并能保證稅法有效實(shí)施。這些多重性的考慮，使得稅法具有技術(shù)性的特征。

二、稅法的作用

稅收發(fā)揮的作用體現(xiàn)為實(shí)現(xiàn)公平稅負(fù)、促進(jìn)市場(chǎng)公平競(jìng)爭(zhēng)；調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)總量，保持經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展；體現(xiàn)國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策，促進(jìn)結(jié)構(gòu)調(diào)整；合理調(diào)節(jié)分配，促進(jìn)共同富裕；維護(hù)國(guó)家權(quán)益，促進(jìn)對(duì)外開(kāi)放等各個(gè)方面。作為調(diào)節(jié)稅收關(guān)系的稅法，主要發(fā)揮的是規(guī)范作用和經(jīng)濟(jì)作用。在規(guī)范作用方面，稅法的制定為征納稅行為提供標(biāo)準(zhǔn)，起到了引導(dǎo)的作用；根據(jù)稅法的規(guī)定，評(píng)價(jià)征納稅行為的合法性，起到了評(píng)價(jià)的作用；稅法為征課稅主體違反稅法的行為制定了相應(yīng)處罰措施，起到了強(qiáng)制和教育的作用。從經(jīng)濟(jì)作用方面看，稅法是國(guó)家財(cái)政收入的法律保障，是調(diào)整經(jīng)濟(jì)分配關(guān)系的法律，是國(guó)家財(cái)政政策實(shí)施、宏觀調(diào)控的重要法律手段，為維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序提供重要保障，也是維護(hù)國(guó)家權(quán)益的可靠保證。

第三節(jié)稅法的基本體系

稅法體系是指在一定時(shí)期內(nèi)一國(guó)立法機(jī)構(gòu)制定的具有不同法律效力的法律、法規(guī)、規(guī)章等的總和。稅法體系根據(jù)不同的分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)，可分為不同的類(lèi)型：

1.按照稅法的基本內(nèi)容和法律效力的不同，稅法體系包括稅法通則、各稅稅法、實(shí)施細(xì)則和具體規(guī)定四個(gè)層次類(lèi)型。

2.按照稅法發(fā)揮職能的不同，稅法體系包括稅收實(shí)體法和稅收程序法。

3.按照規(guī)定的稅種的不同，稅法體系可分為五類(lèi)，即商品和勞務(wù)稅稅法、所得稅稅法、財(cái)產(chǎn)和行為稅稅法、資源稅稅法、特定目的稅稅法。

4.還可根據(jù)稅法的屬人或?qū)俚卦瓌t，將稅法體系分為國(guó)內(nèi)稅法、外國(guó)稅法和國(guó)際稅法等。第四節(jié)稅法的目標(biāo)與原則一、稅法的目標(biāo)

（一）為國(guó)家財(cái)政收入提供法律保障

（二）為國(guó)家有效實(shí)施宏觀調(diào)控提供有效的經(jīng)濟(jì)法律手段

（三）維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序

（四）規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅行為，保障納稅人合法權(quán)益

（五）維護(hù)國(guó)家利益，促進(jìn)國(guó)際交往

二、稅法的原則

稅法的原則可分為基本原則和適用性原則兩大類(lèi)。

（一）稅法的基本原則

1.稅收法定原則

稅收法定原則是指稅法規(guī)定的權(quán)利義務(wù)、調(diào)整的稅收關(guān)系、稅法的各要件等均需由法律確定，是稅法基本原則的核心。稅收法定原則具體包括課稅要件法定原則、課稅要件明確原則和依法稽征原則。

課稅要件法定原則要求稅法的各項(xiàng)實(shí)體法課稅要件必須由法律規(guī)定，稅法主體、稅法客體、稅率、稅目和計(jì)稅依據(jù)等課稅要件及其與此相關(guān)的征、納稅程序的立法權(quán)必須由立法機(jī)構(gòu)行使。各級(jí)行政機(jī)關(guān)如沒(méi)有立法機(jī)構(gòu)的授權(quán)，無(wú)權(quán)在行政法規(guī)、地方性法規(guī)、部門(mén)規(guī)章等中對(duì)課稅要件進(jìn)行規(guī)定。課稅要件明確原則是指課稅要件必須由稅法作出明確的規(guī)定，避免在內(nèi)容、宗旨、范圍等方面出現(xiàn)歧義，便于納稅人預(yù)測(cè)其

稅務(wù)負(fù)擔(dān)。依法稽征原則是指各級(jí)行政機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格根據(jù)法律規(guī)定征收，不得擅自變動(dòng)法定課稅要件和法定程序。正是由于依法稽征原則，各級(jí)稅收行政機(jī)關(guān)無(wú)權(quán)決定開(kāi)征、停征、減稅、免稅、退稅和補(bǔ)稅等。

2.稅收公平原則和稅收效率原則

稅收公平原則和稅收效率原則是當(dāng)代稅收的兩大基本原則，在稅收立法、執(zhí)法、司法等各個(gè)方面必須體現(xiàn)其基本精神。其中，稅收公平原則要求稅收必須在依法負(fù)有納稅義務(wù)的主體間公平分配，課稅主體地位應(yīng)平等。根據(jù)這一原則，稅法必須普遍征稅、平等征稅和量能征稅。稅收效率原則是指稅法的制訂和執(zhí)行必須有利于提高經(jīng)濟(jì)運(yùn)行和稅收行政效率，不應(yīng)增加課稅主體的額外負(fù)擔(dān)。

稅法的適用性原則是指在稅法解釋、稅收征納等具體事務(wù)中應(yīng)遵循的原則，包括實(shí)質(zhì)課稅原則、誠(chéng)信原則、禁止類(lèi)推適用原則和禁止溯及課稅原則。其中，實(shí)質(zhì)課稅原則是指稅收征納過(guò)程中，不僅要從“形式”或“名義”上分析，還應(yīng)分析其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)，判斷其是否符合稅法的課稅要件。根據(jù)實(shí)質(zhì)課稅原則，課稅的具體對(duì)象如果僅在名義上歸屬于某主體而在事實(shí)上歸屬于其他主體時(shí)，應(yīng)以實(shí)質(zhì)歸屬人為納稅人并適用稅法。同時(shí)，在計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)上也不應(yīng)拘泥于稅法中關(guān)于各類(lèi)課稅對(duì)象的名義上的規(guī)定，而應(yīng)該按其實(shí)質(zhì)進(jìn)行。在存在稅收規(guī)避等行為時(shí)，實(shí)質(zhì)課稅原則對(duì)于保障稅收征納具有重要作用。誠(chéng)信原則是指課稅權(quán)主體與課稅主體在稅收征納過(guò)程中都應(yīng)講求誠(chéng)信，誠(chéng)實(shí)履行權(quán)利義務(wù)。禁止類(lèi)推適用原則是指根據(jù)稅收法定原則，課稅行為應(yīng)依照稅法進(jìn)行，不得作任意擴(kuò)張或類(lèi)推解釋?zhuān)缍惙ㄓ腥毕?，相?yīng)問(wèn)題應(yīng)由立法機(jī)構(gòu)解決，不應(yīng)通過(guò)類(lèi)推解決。禁止溯及課稅原則是指新頒布的稅法應(yīng)僅對(duì)其頒布后發(fā)生的應(yīng)稅行為進(jìn)行課稅，不應(yīng)回溯至新法頒布前的行為。

第五節(jié)稅法的課稅要件

稅法的課稅要件，又稱(chēng)課稅要素，是國(guó)家有效征稅的必備條件，是稅法理論中極為重要的概念。課稅要件的確立是稅收立法的核心內(nèi)容，任何一部稅法均需包括特定的稅法要件，而稅收?qǐng)?zhí)法實(shí)際上是按照法定的課稅要件進(jìn)行征稅的活動(dòng)。

一、稅法主體

稅法主體是稅收法律關(guān)系中享有權(quán)利、履行義務(wù)的征納稅雙方，即課稅權(quán)主體與課稅主體。這一要件主要回答了“誰(shuí)征稅、誰(shuí)納稅”的問(wèn)題。

課稅主體，或稱(chēng)為納稅義務(wù)人、納稅人，是指由稅法規(guī)定的直接承擔(dān)納稅義務(wù)的法人、非法人組織和自然人。實(shí)際上，所有稅種，首先要解決的就是對(duì)誰(shuí)征稅，也即該稅種“納稅人是誰(shuí)”的問(wèn)題。值得注意的是，要區(qū)分納稅人與代扣代繳義務(wù)人和代收代繳義務(wù)人的關(guān)系。代扣代繳義務(wù)人是指不承擔(dān)繳納義務(wù)，但依照有關(guān)規(guī)定，向納稅人支付納稅人收入、結(jié)算貨款等款項(xiàng)時(shí)有義務(wù)代扣代繳納稅人稅款的單位和個(gè)人。

二、稅法客體

稅法客體又稱(chēng)為課稅客體、課稅對(duì)象、征稅對(duì)象，是稅法規(guī)定的征稅的直接對(duì)象，是區(qū)別不同稅種的主要標(biāo)志，也是稅收分類(lèi)和稅法分類(lèi)的最重要依據(jù)。稅法客體這一要件回答了“對(duì)什么征稅”的問(wèn)題，體現(xiàn)了征稅的最基本界限，決定著某一種稅的基本征稅范圍。

三、稅目和計(jì)稅依據(jù)

稅目和計(jì)稅依據(jù)是對(duì)稅法客體在質(zhì)和量方面的具體化。質(zhì)方面，稅目是稅法中規(guī)定的具體征稅項(xiàng)目。量方面，計(jì)稅依據(jù)又稱(chēng)為計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)稅基數(shù)、稅基，是指根據(jù)稅法規(guī)定的計(jì)算應(yīng)納稅額的依據(jù)。稅目和計(jì)稅依據(jù)回答了“征什么稅、根據(jù)什么征稅”的問(wèn)題。

四、稅率

稅率是應(yīng)納稅額與稅基之間的比例。這一要件回答了“征多少稅”的問(wèn)題。因此，稅率是衡量稅負(fù)高低的最重要指標(biāo)，是稅法的核心要件，反映了國(guó)家的稅收政策，也是重要的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控手段。稅率可分為比例稅率、累進(jìn)稅率和定額稅率。具體而言，在我國(guó)，比例稅率包括單一比例稅率、差別比例稅率和幅度比例稅率三種。

五、稅收特別措施

（一）稅收優(yōu)惠措施

稅收優(yōu)惠措施是通過(guò)影響稅率或稅基，對(duì)納稅人應(yīng)納稅額產(chǎn)生優(yōu)惠，以減輕納稅人稅負(fù)為主要內(nèi)容，進(jìn)而影響納稅人的收入水平，以起到政策引導(dǎo)作用。稅收優(yōu)惠在各類(lèi)稅法中規(guī)定較為普遍。在我國(guó)，稅收優(yōu)惠包括減免稅、稅收抵免、虧損結(jié)轉(zhuǎn)、優(yōu)惠稅率、出口退稅等。

（二）稅收重課措施

稅收重課措施是指以加重納稅人稅負(fù)為主要內(nèi)容的措施，如稅收加成（對(duì)稅法客體在依據(jù)稅率計(jì)算應(yīng)納稅額的基礎(chǔ)上，對(duì)稅額再加征一定成數(shù)的稅款）、稅收附加（在納稅人應(yīng)納正稅稅額的基礎(chǔ)上加征一定比例的附加稅）等，目的在于調(diào)節(jié)納稅人之間的收入差距，或體現(xiàn)政策引導(dǎo)作用。

六、納稅環(huán)節(jié)

納稅環(huán)節(jié)主要指稅法規(guī)定的稅法客體在生產(chǎn)、分配、交換、消費(fèi)整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)過(guò)程中應(yīng)當(dāng)繳納稅收的環(huán)節(jié)。國(guó)家通常會(huì)將上述整個(gè)過(guò)程中的稅種劃分為不同納稅環(huán)節(jié)。按照某稅種納稅環(huán)節(jié)的多少，可將某稅種一次或多次征收。

七、納稅期限

廣義上的納稅期限指稅法規(guī)定的納稅時(shí)間方面的安排，回答了納稅人“何時(shí)納稅”的問(wèn)題。納稅期限包含三個(gè)層次：第一個(gè)層次是納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間，是時(shí)間點(diǎn)的概念。

八、納稅地點(diǎn)

納稅地點(diǎn)指納稅人依據(jù)稅法向征稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅的具體地點(diǎn)，回答了納稅人“在哪里納稅”的問(wèn)題，也回答了哪里的征稅機(jī)關(guān)有權(quán)實(shí)施管轄的問(wèn)題。在稅法中規(guī)定納稅地點(diǎn)，對(duì)納稅人正確、有效履行納稅義務(wù)，確保征納稅行為順利完成具有重要作用。九、罰則和附則

罰則主要是對(duì)納稅人違反稅法行為采取的處罰措施。附則規(guī)定了其他與稅法相關(guān)的內(nèi)容，如解釋權(quán)歸屬、生效時(shí)間、廢除舊法等、制定實(shí)施條例相關(guān)規(guī)定等。

第六節(jié)稅權(quán)分配一、稅權(quán)與稅權(quán)分配

所謂稅權(quán)，是指國(guó)家或政府擁有的征稅權(quán)，是一種國(guó)家公權(quán)力。從內(nèi)在組成來(lái)看，稅權(quán)包括稅收立法權(quán)、稅收征管權(quán)和稅收收益權(quán)。其中，稅收立法權(quán)是一項(xiàng)根本性權(quán)力，指頒布、修訂、解釋、廢止稅法的權(quán)力，因此各稅法中確定和調(diào)整稅目和稅率、規(guī)定稅收優(yōu)惠等均在此權(quán)力范圍；稅收征管權(quán)是指稅收征收和稅收管理的權(quán)力，是保障稅款征納和稅收收入使用的權(quán)力；稅收收益權(quán)包括稅收入庫(kù)權(quán)和稅收分配權(quán)，獲取稅收收益并將其納入國(guó)庫(kù)等。

所謂稅權(quán)分配，是指稅權(quán)在國(guó)家各級(jí)稅收機(jī)關(guān)之間的分割與配置。通過(guò)稅權(quán)分配，一方可提高征納稅效率，另一方面通過(guò)稅收資源的合理配置，實(shí)現(xiàn)稅收效益。鑒于稅權(quán)的稅收征管權(quán)和稅收收益權(quán)一般由行政部門(mén)行使，稅權(quán)分配主要討論的是稅收立法權(quán)的分配。從國(guó)際上看，一國(guó)稅權(quán)分配的具體模式，與該國(guó)的政治經(jīng)濟(jì)體制、歷史文化因素、法制環(huán)境等息息相關(guān)。

稅權(quán)分配的分類(lèi)：水平式的稅權(quán)分配和垂直式的稅權(quán)分配

二、我國(guó)的稅權(quán)分配模式

目前，我國(guó)的稅權(quán)分配是集權(quán)、分享模式。我國(guó)稅權(quán)一直高度集中于中央層面。集中稅權(quán)，有助于中央統(tǒng)籌考慮財(cái)政收入，“集中力量辦大事”，進(jìn)行有效的宏觀調(diào)控，保證轉(zhuǎn)移支付、調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)等方面政策的實(shí)施。

在水平稅權(quán)分配方面，我國(guó)的稅權(quán)由全國(guó)人大和中央政府共享。我國(guó)憲法規(guī)定，“中華人民共和國(guó)全國(guó)人民代表大會(huì)是最高國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)，它的常設(shè)機(jī)關(guān)是全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)”，“全國(guó)人民代表大會(huì)和全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)行使國(guó)家立法權(quán)”，因此，全國(guó)人大及其常務(wù)委員會(huì)的稅權(quán)是由憲法這一根本大法賦予的。第七節(jié)征納權(quán)利與義務(wù)一、征納權(quán)利與義務(wù)的定義

征納權(quán)利與義務(wù)（簡(jiǎn)稱(chēng)征納權(quán)義）是指稅法中規(guī)定的課稅權(quán)主體與課稅主體的權(quán)利與義務(wù)，是稅法的基本范疇。從理論上看，征納權(quán)義是稅法課稅要件和稅權(quán)分配在廣義上的延伸：依托于對(duì)稅法不同課稅要件進(jìn)行規(guī)定，才使征納雙方的權(quán)利義務(wù)明晰化；而課稅權(quán)主體和課稅主體的權(quán)利本身，是廣義稅權(quán)更為具體化的延伸。

實(shí)際中，征納雙方權(quán)義的明晰、依法充分享有各自權(quán)利和履行各自義務(wù)，是稅收法定原則的具體體現(xiàn)，也是保障一國(guó)稅務(wù)秩序的重要方面。鑒于此，征納稅義的相關(guān)規(guī)定，在各國(guó)稅法中均是重要的內(nèi)容，而對(duì)征納雙方權(quán)利義務(wù)規(guī)定的細(xì)化程度和實(shí)施的程度，也往往反映了一國(guó)的稅收法治化水平。

二、課稅權(quán)主體的權(quán)利和義務(wù)

從廣義上看，如將課稅權(quán)主體視為享有征稅權(quán)利的國(guó)家，課稅權(quán)主體的權(quán)利范圍也極為廣泛。實(shí)際中，各國(guó)行使課稅權(quán)主體權(quán)利的一般是經(jīng)國(guó)家授權(quán)的財(cái)政稅務(wù)機(jī)關(guān)和海關(guān)，課稅權(quán)主體的權(quán)利范圍相對(duì)較窄、權(quán)利內(nèi)容更為具體。此處介紹的內(nèi)容也屬于后者。

一般而言，課稅權(quán)主體的權(quán)利包括征稅權(quán)、稅務(wù)管理權(quán)、稅務(wù)檢查權(quán)、獲取信息權(quán)、強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)和違法處罰權(quán)等六項(xiàng)。課稅權(quán)主體的義務(wù)是指根據(jù)稅法的各項(xiàng)規(guī)定，課稅權(quán)主體需要履行的義務(wù)，包括依法征稅、為課稅主體提供相關(guān)服務(wù)、保守課稅主體的秘密和隱私、依法告知課稅主體稅務(wù)信息等四項(xiàng)。

三、課稅主體的權(quán)利與義務(wù)

與課稅權(quán)主體的權(quán)利相對(duì)應(yīng)，課稅主體的權(quán)利包括依法納稅權(quán)、稅負(fù)從輕權(quán)、誠(chéng)實(shí)推定權(quán)、獲取信息權(quán)、檢舉權(quán)、接受服務(wù)權(quán)、要求信息保密權(quán)、陳述申辯賠償權(quán)等，均為課稅主體在納稅行為過(guò)程中可享有的權(quán)利。

從納稅人的細(xì)分義務(wù)來(lái)看，我國(guó)納稅人的義務(wù)具體包括依法納