“甲供材料”甲乙雙方納稅分析“甲供材料”，是建設(shè)單位與施工單位在工程建設(shè)過程中廣泛使用的一種合作方式。所謂“甲供材料”，是指施工合同中的甲方(即建設(shè)單位)自行采購材料提供給乙方(即施工單位)用于建筑、安裝、修繕、裝飾等行為，也可以指此種方式提供的工程用材料?！凹坠┎牧稀币话銥榇笞诓牧希热玟摻?、鋼板、管材以及水泥等。一般情況下，甲乙雙方簽訂的施工合同里對(duì)于甲方提供的材料都有詳細(xì)的清單?！凹坠┎牧稀保瑢?duì)于乙方而言，優(yōu)點(diǎn)就是可以減少材料的資金投入和資金墊付壓力，避免材料價(jià)格上漲帶來的風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于甲方而言，可以更好地控制主要材料的進(jìn)貨來源，有效避免施工單位在材料采購過程中吃差價(jià)的行為，降低工程成本，保證材料和工程質(zhì)量。但是對(duì)于“甲供材料”這種合作方式，甲乙雙方特別需要注意相關(guān)稅收政策的規(guī)定。

不同的操作方式?jīng)Q定甲方的不同計(jì)稅結(jié)果

歸納“甲供材料”實(shí)際操作中的方式，常見的有以下三種不同的類型：自購材料、代購材料和合同外供料。

“自購材料”，在甲方作為發(fā)包方和建筑施工企業(yè)訂立的工程施工承包合同中，甲方為了保證工程質(zhì)量或者基于其他考慮，會(huì)在合同中約定由其負(fù)責(zé)提供全部或者部分建筑材料，這些材料是承包合同總價(jià)款的一部分，這就是通常所說的甲方“自購材料”。這種方式的特點(diǎn)是材料供貨方把建筑材料相關(guān)的增值稅發(fā)票直接開具給甲方。甲方把這部分建筑材料交付給乙方時(shí)，無論把是把這部分材料直接計(jì)入甲方“在建工程”作為開發(fā)成本，還是計(jì)入乙方“施工成本”，其實(shí)質(zhì)都是甲方將購買的建筑材料銷售給施工企業(yè)，施工企業(yè)實(shí)際上就是在購買建筑材料。甲方發(fā)生了增值稅規(guī)定的應(yīng)稅行為，應(yīng)依法繳納增值稅。

“代購材料”，這種情況甲方主要考慮把關(guān)材料質(zhì)量，是指甲方出面去尋找材料供應(yīng)商，并要求由乙方和材料供應(yīng)商訂立買賣合同，購買建筑材料并取得材料物權(quán)。甲方負(fù)責(zé)把供應(yīng)商開具給乙方的增值稅發(fā)票轉(zhuǎn)交給乙方。同時(shí)，在甲方和乙方簽訂的建筑工程施工合同中，約定的合同價(jià)款也包含了這部分材料金額，但是實(shí)質(zhì)甲方在支付這部分工程款時(shí)是通過乙方戶頭支付為材料供應(yīng)商的貨款。這種“代購材料”形式中，甲方只是對(duì)材料采購起到監(jiān)督作用，沒有應(yīng)稅行為，甲方不繳納增值稅。

“合同外供料”，這種情況是指雙方所簽訂的合同工程價(jià)款中不包括甲方自行采購材料部分。甲方自行采購的材料不通過乙方核算，直接在“在建工程”或“開發(fā)成本”中核算。在實(shí)際工作中，如果建造合同價(jià)款不包括甲供材，那么甲供材在施工過程中撥付給施工企業(yè)，并不意味著甲供材所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，施工企業(yè)在收到甲供材以后，可以作為代管物資進(jìn)行備查登記，通過備查賬反映其收發(fā)和領(lǐng)用情況，不需要進(jìn)行賬務(wù)處理。施工企業(yè)在確認(rèn)建造合同收入和建造合同成本時(shí)，也不需要將其納入建造合同進(jìn)行核算。這種情況，甲方應(yīng)把提供建筑業(yè)勞務(wù)材料金額合進(jìn)乙方的合同價(jià)款中由乙方來一并繳納建筑業(yè)營業(yè)稅。

乙方提供的清包工性裝飾勞務(wù)可凈額計(jì)稅

現(xiàn)行《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定，除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備價(jià)款?？梢?，并不是所有的甲供材料都要交納建筑營業(yè)稅金，只有屬于建筑施工企業(yè)非裝飾施工所用的甲供材料才會(huì)涉及甲供材料建筑稅金。也就是說，除乙方提供的裝飾勞務(wù)可按實(shí)際收入額凈額計(jì)稅外，其他建筑業(yè)勞務(wù)，無論建設(shè)方、建筑施工方如何進(jìn)行賬務(wù)處理、如何結(jié)算，建筑施工方繳納建筑業(yè)營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)均應(yīng)包括建設(shè)方提供建筑用材料的價(jià)款在內(nèi)。

舉例來說，某建筑施工企業(yè)A承包了一項(xiàng)目的主體建筑工程，甲乙雙方的承包合同約定承包總價(jià)(不含甲供材料)3000萬，該工程的主要建筑材料(混凝土、鋼筋、水泥)1800萬由甲供。則該主體建筑工程應(yīng)納營業(yè)稅=(3000+1800)×3%=144(萬元)。

乙方應(yīng)注意發(fā)票的開具金額

通過上文分析，可以說“甲供材料”雖然有不同的形式，但按營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定除裝飾勞務(wù)外，乙方都要按工程的全額來繳納營業(yè)稅。雖然《發(fā)票管理辦法》第二十一條規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財(cái)務(wù)報(bào)銷憑證，任何單位和個(gè)人有權(quán)拒收?！栋l(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》第二十六條規(guī)定，填開發(fā)票的單位和個(gè)人必須在發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)確認(rèn)營業(yè)收入時(shí)開具發(fā)票。未發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)一律不準(zhǔn)開具發(fā)票?！稜I業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則雖然都規(guī)定了施工企業(yè)要把“甲供材料”金額納入營業(yè)額繳稅，但沒有任何公開的具體文件規(guī)定在“甲供材料”中乙方應(yīng)如何開具發(fā)票。筆者認(rèn)為，在對(duì)甲方開具發(fā)票時(shí)，乙方要依據(jù)“甲供材料”的不同形式來開具不同金額的發(fā)票，而不是一律都要全額開發(fā)票。

全額繳稅，全額開票。概括來說，如果雙方簽訂的工程合同總金額中包含“甲供材料”部分。比如上文提到的“自購材料”和“代購材料”兩種類型，乙方必須全額繳稅，全額開票。具體來說，乙方在進(jìn)行實(shí)際操作時(shí)，一方面需要從甲方(自購材料)或材料供貨方(代購材料)索取增值稅發(fā)票，登記建筑材料的購買成本。另一方面在給甲方開具建筑施工發(fā)票時(shí)，也要將這部分材料金額包含在開票金額之中。

全額繳稅，凈額開票。這種情形是指雙方簽訂的工程合同總金額中不包含“甲供材料”部分。即上文的“合同外供料”，乙方可以全額繳稅，而凈額開票。也就是說，施工企業(yè)雖然要按照包含“甲供材料”的金額向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，但由于“甲供材料”部分直接在甲方進(jìn)行了賬務(wù)處理，沒有進(jìn)入乙方