外幣折算

第一節(jié)外幣折算概述

在經(jīng)濟(jì)日益全球化的趨勢(shì)下，資本的跨國(guó)流動(dòng)和國(guó)際貿(mào)易不

斷擴(kuò)大。一方面，外幣資本參股內(nèi)資銀行，外資企業(yè)在我國(guó)內(nèi)地

開(kāi)辦外商獨(dú)資以及合資企業(yè)，向內(nèi)資企業(yè)或國(guó)內(nèi)市場(chǎng)不斷注入外

幣資本；另一方面，內(nèi)資企業(yè)與國(guó)際市場(chǎng)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)不斷增

加，逐步向國(guó)際市場(chǎng)拓展業(yè)務(wù)，參與國(guó)際資本市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的程度和

規(guī)模呈增長(zhǎng)趨勢(shì)，正在由資本輸入向資本輸出轉(zhuǎn)變，在這種情況

下，企業(yè)經(jīng)常會(huì)涉及外幣折算業(yè)務(wù)。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號(hào)一一外幣折算》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)外幣折算

準(zhǔn)則）主要規(guī)范了外幣交易的會(huì)計(jì)處理以及外幣財(cái)務(wù)報(bào)表的折算

和相關(guān)信息的披露。

為了反映企業(yè)或企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況，需要將不

同貨幣計(jì)量的資產(chǎn)以及負(fù)債以及收入以及費(fèi)用等折算為一種貨

幣反映，或?qū)⒁云渌泿欧从车淖庸疽约奥?lián)營(yíng)企業(yè)以及合營(yíng)企

業(yè)和分支機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況折算為企業(yè)記賬本位幣反

映，企業(yè)選定的用于反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況的貨幣即為記

賬本位幣，記賬本位幣以外的貨幣稱(chēng)為外幣，以外幣計(jì)價(jià)或者結(jié)

算的交易稱(chēng)為外幣交易，以外幣反映的財(cái)務(wù)報(bào)表稱(chēng)為外幣財(cái)務(wù)報(bào)

表，將外幣交易或外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算為記賬本位幣反映的過(guò)程即

為外幣折算。

本章著重講解了記賬本位幣的確定以及外幣交易的會(huì)計(jì)處

理和外幣財(cái)務(wù)報(bào)表的折算問(wèn)題。

第二節(jié)記賬本位幣的確定

記賬本位幣是指企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣。通

常這一貨幣是企業(yè)主要收以及支現(xiàn)金的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣。例如,

我國(guó)企業(yè)一般以人民幣作為記賬本位幣。需要說(shuō)明的是，我國(guó)會(huì)

計(jì)上所稱(chēng)的記賬本位幣，與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中的功能貨幣，雖

然名稱(chēng)不同，但實(shí)質(zhì)內(nèi)容是一致的。

一以及記賬本位幣的確定

（一）企業(yè)記賬本位幣的確定

我國(guó)《會(huì)計(jì)法》中規(guī)定，業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主

的單位，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但是編報(bào)的財(cái)

務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)折算為人民幣?！稌?huì)計(jì)法》允許企業(yè)選擇非人民幣作

為記賬本位幣，但是，究竟如何選擇，《會(huì)計(jì)法》沒(méi)有給出詳細(xì)

的說(shuō)明，外幣折算準(zhǔn)則對(duì)如何選擇記賬本位幣進(jìn)行了規(guī)范。并規(guī)

定了確定記賬本位幣需要考慮的因素。企業(yè)選定記賬本位幣，應(yīng)

當(dāng)考慮下列因素：

一是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)銷(xiāo)售價(jià)格，通常以該貨幣進(jìn)

行商品和勞務(wù)銷(xiāo)售價(jià)格的計(jì)價(jià)和結(jié)算。如國(guó)內(nèi)甲公司為從事貿(mào)易

的企業(yè)，90%以上的銷(xiāo)售收入以人民幣計(jì)價(jià)和結(jié)算。人民幣是主

要影響甲公司商品和勞務(wù)銷(xiāo)售價(jià)格的貨幣。

二是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工以及材料和其他

費(fèi)用，通常以該貨幣進(jìn)行上述費(fèi)用的計(jì)價(jià)和結(jié)算。如國(guó)內(nèi)乙公司

為工業(yè)企業(yè)，所需機(jī)器設(shè)備以及廠房以及人工以及以及原材料等

在國(guó)內(nèi)采購(gòu)，以人民幣計(jì)價(jià)和結(jié)算。人民幣是是主要影響商品和

勞務(wù)所需人工以及材料和其他費(fèi)用的貨幣。

實(shí)務(wù)中，企業(yè)選定記賬本位幣，通常應(yīng)綜合考慮上述兩項(xiàng)因

素，而不是僅考慮其中一項(xiàng)，因?yàn)槠髽I(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)往往是收支并

存的。

三是融資活動(dòng)獲得的資金以及保存從經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中收取款項(xiàng)

時(shí)所使用的貨幣。

在有些情況下，企業(yè)根據(jù)收支情況難以確定記賬本位幣，需

要在收支基礎(chǔ)上結(jié)合融資活動(dòng)獲得的資金或保存從經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中

收取款項(xiàng)時(shí)所使用的貨幣，進(jìn)行綜合分析后做出判斷。

例如，國(guó)內(nèi)丙公司為外貿(mào)自營(yíng)出口企業(yè)，超過(guò)70%的營(yíng)業(yè)收

入來(lái)自向歐盟各國(guó)的出口，其商品銷(xiāo)售價(jià)格主要受歐元的影響，

以歐元計(jì)價(jià)，因此，從影響商品和勞務(wù)銷(xiāo)售價(jià)格的角度看，丙公

司應(yīng)選擇歐元作為記賬本位幣。如果丙公司除廠房設(shè)施以及30%

的人工成本在國(guó)內(nèi)以人民幣采購(gòu)?fù)?，生產(chǎn)所需原材料以及機(jī)器設(shè)

備及70%以上的人工成本以歐元在歐盟市場(chǎng)采購(gòu)，則可確定丙公

司的記賬本位幣是歐元。但是，如果丙公司的人工成本以及原材

料及相應(yīng)的廠房設(shè)施以及機(jī)器設(shè)備等95%以上在國(guó)內(nèi)采購(gòu)并以

人民幣計(jì)價(jià)，則難以判定兩公司的記賬本位幣應(yīng)選擇歐元還是人

民幣，還需要結(jié)合第三項(xiàng)因素予以確定。如果丙公司取得的歐元

營(yíng)業(yè)收入在匯回國(guó)內(nèi)時(shí)直接換成了人民幣存款，且丙公司對(duì)歐元

波動(dòng)產(chǎn)生的外幣風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了套期保值，丙公司可以確定其記賬本

位幣為人民幣。

又如，丁公司為國(guó)內(nèi)一家嬰兒配方奶粉加工企業(yè)，其原材料

牛奶全部來(lái)自澳大利亞，主要加工技術(shù)以及機(jī)器設(shè)備及主要技術(shù)

人員均由澳大利亞方面提供，生產(chǎn)的嬰兒配方奶粉面向國(guó)內(nèi)出售。

企業(yè)依據(jù)第一以及二項(xiàng)因素難以確定記賬本位幣。需要考慮第三

項(xiàng)因素。假定為滿足采購(gòu)原材料牛奶等所需澳元的需要，丁公司

向澳大利亞某銀行借款10億澳元，期限為20年，該借款是丁公

司當(dāng)期流動(dòng)資金凈額的4倍。由于原材料采購(gòu)以澳元結(jié)算，且企

業(yè)經(jīng)營(yíng)所需要的營(yíng)運(yùn)資金，即融資獲得的資金也使用澳元，因此，

丁公司應(yīng)當(dāng)以澳元作為記賬本位幣。

需要說(shuō)明的是，在確定企業(yè)的記賬本位幣時(shí)，上述因素的重

要程度因企業(yè)具體情況不同而不同，需要企業(yè)管理層根據(jù)實(shí)際情

況進(jìn)行判斷，但是，這并不能說(shuō)明企業(yè)管理層可以根據(jù)需要隨意

選擇記賬本位幣，而是根據(jù)實(shí)際情況確定的記賬本位幣只能有一

種貨幣。

(-)境外經(jīng)營(yíng)記賬本位幣的確定

境外經(jīng)營(yíng)有兩方面的含義，一是指是指企業(yè)在境外的子公司

以及合營(yíng)企業(yè)以及鐵營(yíng)企業(yè)以及分支機(jī)構(gòu)；二是當(dāng)企業(yè)在境內(nèi)的

子公司以及聯(lián)營(yíng)企業(yè)以及合營(yíng)企業(yè)或者分支機(jī)構(gòu)，選定的記賬本

位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣的，也應(yīng)當(dāng)視同境外經(jīng)營(yíng)。確定境

外經(jīng)營(yíng)，不是以位置是否在境外為判定標(biāo)準(zhǔn)，而是要看其選定的

記賬本位幣是否與企業(yè)的記賬本位幣相同。

企業(yè)選定境外經(jīng)營(yíng)的記賬本位幣，除考慮前面所講的因素外,

還應(yīng)考慮下列因素：

一是境外經(jīng)營(yíng)對(duì)其所從事的活動(dòng)是否擁有很強(qiáng)的自主性。如

果境外經(jīng)營(yíng)所從事的活動(dòng)是視同企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的延伸，構(gòu)成企業(yè)

經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的組成部分，該境外經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)選擇與企業(yè)記賬本位幣相

同的貨幣作為記賬本位幣，如果境外經(jīng)營(yíng)所從事的活動(dòng)擁有極大

的自主性，境外經(jīng)營(yíng)不能選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為

記賬本位幣；

二是境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中

占有較大比重。如果境外經(jīng)營(yíng)與企業(yè)的交易在境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中所

占的比例較高，境外經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣

作為記賬本位幣，反之，應(yīng)選擇其他貨幣；

三是境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)

金流量以及是否可以隨時(shí)匯回。如果境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流

量直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量，并可隨時(shí)匯回，境外經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)選擇

與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣，反之，應(yīng)選擇其

他貨幣；

四是境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以?xún)斶€其現(xiàn)有債

務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)，在企業(yè)不提供資金的情況下，如果境外經(jīng)營(yíng)

活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量難以?xún)斶€其現(xiàn)有債務(wù)和正常情況下可預(yù)期

的債務(wù)，境外經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記

賬本位幣，反之，應(yīng)選擇其他貨幣。

綜合上述，企業(yè)確定本企業(yè)記賬本位幣或其境外經(jīng)營(yíng)記賬本

位幣時(shí)，在多種因素混合在一起記賬本位幣不明顯的情況下，應(yīng)

當(dāng)優(yōu)先考慮(一)中的一以及二項(xiàng)因素，然后考慮融資活動(dòng)獲得

的貨幣以及保存從經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中收取款項(xiàng)時(shí)所使用的貨幣，以及

(-)中的因素，以確定記賬本位幣。

二以及記賬本位幣的變更

企業(yè)選擇的記賬本位幣一經(jīng)確定，不得改變，除非與確定記

賬本位幣相關(guān)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了重大變化。

主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化，通常是指企業(yè)主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金

的環(huán)境發(fā)生重大變化，使用該環(huán)境中的貨幣最能反映企業(yè)的主要

交易業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)結(jié)果。

企業(yè)因經(jīng)營(yíng)所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記

賬本位幣的，應(yīng)當(dāng)采用變更當(dāng)日的即期匯率將所有項(xiàng)目折算為變

更后的記賬本位幣，折算后的金額作為以新的記賬本位幣計(jì)量的

歷史成本，由于采用同一即期匯率進(jìn)行折算，不會(huì)產(chǎn)生匯兌差額。

企業(yè)需要提供確鑿的證據(jù)證明企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境確

實(shí)發(fā)生了重大變化，并應(yīng)當(dāng)在附注中披露變更的理由。

企業(yè)記賬本位幣發(fā)生變更的，在按照變更當(dāng)日的即期匯率將

所有項(xiàng)目折算為變更后的記賬本位幣時(shí)，其比較財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)以

可比當(dāng)日的即期匯率折算所有資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表項(xiàng)目。

第三節(jié)外幣交易的會(huì)計(jì)處理

外幣折算準(zhǔn)則規(guī)范的外幣交易包括：買(mǎi)入或者賣(mài)出以外幣計(jì)

價(jià)的商品或者勞務(wù)；借入或者借出外幣資金；其他以外幣計(jì)價(jià)或

者結(jié)算的交易。

買(mǎi)入或者賣(mài)出以外幣計(jì)價(jià)的商品或者勞務(wù)，通常情況下指以

外幣買(mǎi)賣(mài)商品，或者以外幣結(jié)算勞務(wù)合同。這里所說(shuō)的商品，可

以是有實(shí)物形態(tài)的存貨以及固定資產(chǎn)等，也可以是無(wú)實(shí)物形態(tài)的

無(wú)形資產(chǎn)以及債權(quán)或股權(quán)等。例如：以人民幣為記賬本位幣的國(guó)

內(nèi)甲公司向國(guó)外乙公司出口商品，以美元結(jié)算貨款；企業(yè)與銀行

發(fā)生貨幣兌換業(yè)務(wù)，都屬于外幣交易。

借入或者借出外幣資金，指企業(yè)向銀行或非銀行金融機(jī)構(gòu)借

入以記賬本位幣以外的貨幣表示的資金，或者銀行或非銀行金融

機(jī)構(gòu)向人民銀行以及其他銀行或非銀行金融機(jī)構(gòu)借貸以記賬本

位幣以外的貨幣表示的資金，以及發(fā)行以外幣計(jì)價(jià)或結(jié)算的債券

等。

其他以外幣計(jì)價(jià)或者結(jié)算的交易，指以記賬本位幣以外的貨

幣計(jì)價(jià)或結(jié)算的其他交易。例如，接受外幣現(xiàn)金捐贈(zèng)等。

外幣交易折算的會(huì)計(jì)處理主要涉及兩個(gè)環(huán)節(jié)，一是在交易日

對(duì)外幣交易進(jìn)行初始確認(rèn)，將外幣金額折算為記賬本位幣金額;

二是在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行折算，因匯率變動(dòng)產(chǎn)生的差

額記入當(dāng)期損益。

一以及折算匯率

無(wú)論是在交易日對(duì)外幣交易進(jìn)行初始確認(rèn)時(shí)，還是在資產(chǎn)負(fù)

債表日對(duì)外幣交易余額進(jìn)行處理，抑或?qū)ν鈳咆?cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算

時(shí)，均涉及折算匯率的選擇，外幣折算準(zhǔn)則規(guī)定了兩種折算匯率,

即：即期匯率和即期匯率的近似匯率。

(-)即期匯率

匯率指兩種貨幣相兌換的比率，是一種貨幣單位用另一種貨

幣單位所表示的價(jià)格。根據(jù)表示方式的不同，匯率可以分為直接

匯率和間接匯率，直接匯率是一定數(shù)量的其他貨幣單位折算為本

國(guó)貨幣的金額，間接匯率是指一定數(shù)量的本國(guó)貨幣折算為其他貨

幣的金額。通常情況下，人民幣匯率是以直接匯率表示，在銀行

的匯率有三種表示方式：買(mǎi)入價(jià)以及賣(mài)出價(jià)和中間價(jià)。買(mǎi)入價(jià)指

銀行買(mǎi)入其他貨幣的價(jià)格，賣(mài)出價(jià)指銀行出售其他貨幣的價(jià)格,

中間價(jià)是銀行買(mǎi)入價(jià)與賣(mài)出價(jià)的平均價(jià)，銀行的賣(mài)出價(jià)一般高于

買(mǎi)入價(jià)，以獲取其中的差價(jià)。

無(wú)論買(mǎi)入價(jià)還是賣(mài)出價(jià)，均是立即交付的結(jié)算價(jià)格，也就是

即期匯率，即期匯率是相對(duì)于遠(yuǎn)期匯率而言的，遠(yuǎn)期匯率是在未

來(lái)某一日交付時(shí)的結(jié)算價(jià)格。即期匯率一般指當(dāng)日中國(guó)人民銀行

公布的人民幣匯率的中間價(jià)。企業(yè)發(fā)生單純的貨幣兌換交易或涉

及貨幣兌換的交易時(shí)，僅用中間價(jià)不能反映貨幣買(mǎi)賣(mài)的損益，需

要使用買(mǎi)入價(jià)或賣(mài)出價(jià)折算。

中國(guó)人民銀行每日僅公布銀行間外匯市場(chǎng)人民幣兌美元以

及歐元以及日元以及港元的中間價(jià)。企業(yè)發(fā)生的外幣交易只涉及

人民幣與這四種貨幣之間折算的，可直接采用公布的人民幣匯率

的中間價(jià)作為即期匯率進(jìn)行折算；企業(yè)發(fā)生的外幣交易涉及人民

幣與其他貨幣之間折算的，應(yīng)以國(guó)家外匯管理局公布的各種貨幣

對(duì)美元折算率采用套算的方法進(jìn)行折算；企業(yè)發(fā)生的外幣交易涉

及人民幣以外的貨幣之間折算的，可直接采用國(guó)家外匯管理局公

布的各種貨幣對(duì)美元折算率進(jìn)行折算。

(二)即期匯率的近似匯率

當(dāng)匯率變動(dòng)不大時(shí)，為簡(jiǎn)化核算，企業(yè)在外幣交易日或?qū)ν?/p>

幣報(bào)表的某些項(xiàng)目進(jìn)行折算時(shí)也可以選擇即期匯率的近似匯率

折算。即期匯率的近似匯率是“按照系統(tǒng)合理的方法確定的以及

與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率”，通常是指當(dāng)期平均匯率或

加權(quán)平均匯率等。例如，以美元兌人民幣的周平均匯率為例，假

定美元兌人民幣每天的即期匯率為：周一7.8,周二7.9,周三

8.1,周四8.2,周五8.15,周平均匯率為(7?8+7?9+8?1+8.2

+8.15):5=8.03。月平均匯率的計(jì)算方法與周平均匯率的計(jì)算

方法相同。月加權(quán)平均匯率需要采用當(dāng)月外幣交易的外幣金額作

為權(quán)重進(jìn)行計(jì)算。

無(wú)論是采用平均匯率還是加權(quán)平均匯率，或者其他方法確定

的即期匯率的近似匯率，該方法應(yīng)在前后各期保持一致。如果匯

率波動(dòng)使得采用即期匯率的近似匯率折算不適當(dāng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用交

易發(fā)生日的即期匯率折算。至于何時(shí)不適當(dāng)，需要企業(yè)根據(jù)匯率

變動(dòng)情況及計(jì)算即期匯率的近似匯率的方法等進(jìn)行判斷。

二以及交易日的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)發(fā)生外幣交易的，應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)采用交易日的即期

匯率或即期匯率的近似匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額。

（例20—1）國(guó)內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20義7年12

月4日，向國(guó)外乙公司出口商品一批，貨款共計(jì)80000美元，尚

未收到，當(dāng)日匯率為1美元=7.8元人民幣。

假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)。甲公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理;

借：應(yīng)收賬款624000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入624000

（例20—2）國(guó)內(nèi)某公司的記賬本位幣為人民幣，屬于增值稅

一般納稅企業(yè)。20X7年5月12日，從國(guó)外購(gòu)入某原材料，共計(jì)

50000美元，當(dāng)日的即期匯率為1美元=7.8元人民幣，按照規(guī)

定計(jì)算應(yīng)繳納的進(jìn)口關(guān)稅為39000元人民幣，支付的進(jìn)口增值稅

為72930元人民幣，貨款尚未支付，進(jìn)口關(guān)稅及增值稅已由銀行

存款支付。

相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：

借：原材料429000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）72930

貸：應(yīng)付賬款——美元390000

銀行存款111930

（例20—3）國(guó)內(nèi)某企業(yè)選定的記賬本位幣是人民幣。20X7

年7月18日從中國(guó)工商銀行借入歐元12000元，期限為6個(gè)月，

年利率為6%,當(dāng)日的即期匯率為1歐元=10元人民幣。假定借

入的歐元暫存銀行，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下；

借：銀行存款——?dú)W元120000

貸：短期借款——?dú)W元120000

企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，無(wú)論是否有合同約定匯

率，均不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，而是

采用交易日即期匯率折算，這樣，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性

項(xiàng)目的記賬本位幣金額相等，不產(chǎn)生外幣資本折算差額。

（例20—4）國(guó)內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20X7年12

月12日，與某外商簽訂投資合同，當(dāng)日收到外商投入資本20000

美元，當(dāng)日匯率為1美元=7.8元人民幣，假定投資合同約定匯

率為1美元=8.2元人民幣。甲公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：

借：銀行存款156000

貸：實(shí)收資本156000

三以及會(huì)計(jì)期末或結(jié)算日對(duì)外幣交易余額的會(huì)計(jì)處理

資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別外幣貨幣性項(xiàng)目和外幣非貨幣

性項(xiàng)目進(jìn)行處理。

（-）貨幣性項(xiàng)目的處理

貨幣性項(xiàng)目是企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的

貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)債。貨幣性項(xiàng)目分為貨幣性資產(chǎn)和

貨幣性負(fù)債，貨幣性資產(chǎn)包括現(xiàn)金以及銀行存款以及應(yīng)收賬款和

應(yīng)收票據(jù)以及持有至到期投資等；貨幣性負(fù)債包括應(yīng)付賬款以及

其他應(yīng)付款以及短期借款以及應(yīng)付債券以及長(zhǎng)期借款以及長(zhǎng)期

應(yīng)付款等。

對(duì)于外幣貨幣性項(xiàng)目，資產(chǎn)負(fù)債表日或結(jié)算日，因匯率波動(dòng)

而產(chǎn)生的匯兌差額作為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理，同時(shí)調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣

性項(xiàng)目的記賬本位幣金額。匯兌差額指的是對(duì)同樣數(shù)量的外幣金

額采用不同的匯率折算為記賬本位幣金額所產(chǎn)生的差額。

例如，資產(chǎn)負(fù)債表日或結(jié)算日，以不同于交易日即期匯率或

前一資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率的匯率折算同一外幣金額產(chǎn)生的差

額即為匯兌差額。

（例20—5）國(guó)內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20X7年12

月4日，向國(guó)外乙公司出口商品一批，貨款共計(jì)80000美元，貨

款尚未收到，當(dāng)日即期匯率為1美元=7.8元人民幣。假定20X

7年12月31的即期匯率為1美元=7.9元人民幣（假定不考慮增

值稅等相關(guān)稅費(fèi)）,則:

對(duì)該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項(xiàng)目“應(yīng)收賬款”采用20X7

年12月31的即期匯率1美元=7.9元人民幣折算為記賬本位幣

為632000元人民幣（80000X7.9）,與其交易日折算為記賬本位

幣的金額624000元人民幣的差額為8000元人民幣，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)

期損益，同時(shí)調(diào)整貨幣性項(xiàng)目的原記賬本位幣金額。相應(yīng)的會(huì)計(jì)

分錄為：

借：應(yīng)收賬款8000

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額8000

假定20X8年1月31日收到上述貨款（即結(jié)算日），當(dāng)日的

即期匯率為1美元=7.85元人民幣，甲公司實(shí)際收到的貨款

80000美元折算為人民幣應(yīng)當(dāng)是628000（80000X7.85）元人民幣,

與當(dāng)日應(yīng)收賬款中該筆貨幣資金的賬面金額632000元人民幣的

差額為一4000元人民幣。當(dāng)日甲公司應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄：

借：銀行存款628000

財(cái)務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額4000

貸：應(yīng)收賬款632000

（例20—6）國(guó)為A公司的記賬本位幣為人民幣。20X7年8

月24日，向國(guó)外B供貨商購(gòu)入商品一批，商品已經(jīng)驗(yàn)收入庫(kù)。

根據(jù)雙方供貨合同，貨款共計(jì)100000美元，貨到后10日內(nèi)A公

司付清所有貨款。當(dāng)日即期匯率為1美元=7.8元人民幣。假定

20義7年8月31日的即期匯率為1美元=7.9元人民幣（假定不

考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)），貝小

對(duì)該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項(xiàng)目“應(yīng)付賬款”采用8月31

日即期匯率1美元二7.9元人民幣折算為記賬本位幣為790000元

人民幣(100000X7.9),與其交易日折算為記賬本位幣的金額

780000元人民幣(100000X7.8)的差額為10000元人民幣，應(yīng)計(jì)

入當(dāng)期損益，相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額10000

貸：應(yīng)付賬款10000

9月3日，A公司根據(jù)供貨合同以自有美元存款付清所有貨

款(即結(jié)算日)。當(dāng)日的即期匯率為1美元=7.85元人民幣。A公

司應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄：

借：應(yīng)付賬款790000

貸：銀行存款785000

財(cái)務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額5000

【例20一7】沿用【例20—3】假定20X7年7月31日的即

期匯率為1歐元=10.5元人民幣，則“銀行存款一一歐元”產(chǎn)生

的匯兌差額為6000元人民幣[12000X(10.5—10)],“短期借款

——?dú)W元”產(chǎn)生的匯兌差額為6000元人民幣[12000X(10.5—

10)],由于借貸方均為貨幣性項(xiàng)目，產(chǎn)生的匯兌差額相互抵銷(xiāo),

相應(yīng)會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款一一歐元6000

貸：短期借款——?dú)W元6000

20X8年1月18日以人民幣歸還所借歐元，當(dāng)日銀行的歐元

賣(mài)出價(jià)為1歐元=11元人民幣，假定借款利息在到期歸還本金時(shí)

一并支付，則當(dāng)日應(yīng)歸還銀行借款利息360（12000X6%+12X6）

歐元，按當(dāng)日歐元賣(mài)出價(jià)折算為人民幣為3960（360*11）元。相

關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：

借：短期借款一一歐元126000

財(cái)務(wù)費(fèi)用6000

貸：銀行存款——人民幣132000

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用3960

貸：銀行存款一一人民幣3960

（二）非貨幣性項(xiàng)目的處理

非貨幣性項(xiàng)目是貨幣性項(xiàng)目以外的項(xiàng)目，如：存貨以及長(zhǎng)期

股權(quán)投資以及交易性金融資產(chǎn)（股票；基金）以及固定資產(chǎn)以及無(wú)

形資產(chǎn)等。

1.對(duì)于以歷史成本計(jì)量的外幣非貨幣性項(xiàng)目，已在交易發(fā)

生日按當(dāng)日即期匯率折算，資產(chǎn)負(fù)債表日不應(yīng)改變其原記賬本位

幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。因?yàn)檫@些項(xiàng)目在取得時(shí)已按取得時(shí)日

即期匯率折算，從而構(gòu)成這些項(xiàng)目的歷史成本，如果再按資產(chǎn)負(fù)

債表日的即期匯率折算，就會(huì)導(dǎo)致這些項(xiàng)目?jī)r(jià)值不斷變動(dòng)，從而

使這些項(xiàng)目的折舊以及攤銷(xiāo)和減值不斷地隨之變動(dòng)。這與這些項(xiàng)

目的實(shí)際情況不符.

（例20-8）某外商投資企業(yè)的記賬本位幣是人民幣。2007年

8月15日，進(jìn)口一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，設(shè)備價(jià)款500000美元，尚未支

付，當(dāng)日的即期匯率為1美元=7.8元人民幣。2007年8月31

日的即期匯率為1美元=7.9元人民幣。假定不考慮其他相關(guān)稅

費(fèi)，該項(xiàng)設(shè)備屬于企業(yè)的固定資產(chǎn)，在購(gòu)入時(shí)已按當(dāng)日即期匯率

折算為人民幣3900000元。由于“固定資產(chǎn)”屬于非貨幣性項(xiàng)目，

因此，2007年8月31日，不需要按當(dāng)日即期匯率進(jìn)行調(diào)整。

但是，由于存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低

計(jì)量，因此，在以外幣購(gòu)入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日的可

變現(xiàn)凈值以外幣反映的情況下，在計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮

匯率變動(dòng)的影響。

（例20—9）甲公司以人民幣為記賬本位幣。20X7年11月20

日以每臺(tái)2000美元的價(jià)格從美國(guó)某供貨商手中購(gòu)入國(guó)際最新型

號(hào)H商品10臺(tái)，并于當(dāng)日支付了相應(yīng)貨款（假定甲公司有美元存

款）。20義7年12月31日，已售出H商品2臺(tái)，國(guó)內(nèi)市場(chǎng)仍無(wú)H

商品供應(yīng)，但H商品在國(guó)際市場(chǎng)的價(jià)格已降至每臺(tái)1950美元。

11月20日的即期匯率是1美元=7.8元人民幣，12月31日

的匯率是1美元=7.9元人民幣。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)，

甲公司應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄如下：

11月20日，購(gòu)入H商品，

借：庫(kù)存商品——H156000

貸：銀行存款156000

12月31日，由于庫(kù)存8臺(tái)H商品市場(chǎng)價(jià)格下跌，表明其可

變現(xiàn)凈值低于成本，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,

借：資產(chǎn)減值損失1560

貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1560

2000X8X7.8-1950X8X7.9=1560元（人民幣）

本例中，期末，在計(jì)算庫(kù)存商品一一H商品的可變現(xiàn)凈值時(shí)，

在國(guó)內(nèi)沒(méi)有相應(yīng)產(chǎn)品的價(jià)格，因此，只能依據(jù)H商品的國(guó)際市場(chǎng)

價(jià)格為基礎(chǔ)確定其可變現(xiàn)凈值，但需要考慮匯率變動(dòng)的影響，期

末，以國(guó)際市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定的可變現(xiàn)凈值應(yīng)按照期末匯率折

算，再與庫(kù)存H商品的記賬本位幣成本相比較，確定其應(yīng)提的跌

價(jià)準(zhǔn)備。

2.對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量的股票以及基金等非貨幣性項(xiàng)目，

如果期末的公允價(jià)值以外幣反映，則應(yīng)當(dāng)先將該外幣按照公允價(jià)

值確定當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位

幣金額進(jìn)行比較，其差額作為公允價(jià)值變動(dòng)損益，計(jì)入當(dāng)期損益。

如屬于可供出售外幣非貨幣性項(xiàng)目的，形成的匯兌差額，計(jì)入資

本公積。

（例20—10）國(guó)內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20X8年12

月5日以每股L5美元的價(jià)格購(gòu)入乙公司B股10000股作為交易

性金融資產(chǎn)，當(dāng)日即期匯率為1美元=7.8元人民幣，款項(xiàng)已付。

20X8年12月31日，由于市價(jià)變動(dòng)，當(dāng)月購(gòu)入的乙公司B股的

市價(jià)變?yōu)槊抗?美元，當(dāng)日即期匯率為1美元=7.6元人民幣。

假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)的影響。

20X8年12月5日，該公司對(duì)上述交易應(yīng)作以下財(cái)務(wù)處理:

借：交易性金融資產(chǎn)117000

貸：銀行存款117000

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)一一金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)

定，交易性金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量。由于該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)

是以外幣計(jì)價(jià)，在資產(chǎn)負(fù)債表日，不僅應(yīng)考慮美元市價(jià)的變動(dòng),

還應(yīng)一并考慮美元與人民幣之間匯率變動(dòng)的影響，上述交易性金

融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的人民幣金額為152000（即2X10000X

7.6）元,與原賬面價(jià)值117000元（即1.5X10000X7.8）的差額為

35000元人民幣，應(yīng)計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益。相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：交易性金融資產(chǎn)35000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益35000

35000元人民幣既包含甲公司所購(gòu)乙公司B股股票公允價(jià)值

變動(dòng)的影響，又包含人民幣與美元之叵匯率變動(dòng)的影響。

20X9年2月27日，甲公司將所購(gòu)乙公司B股股票按當(dāng)日市

價(jià)每股2.2美元全部售出（即結(jié)算日），所得價(jià)款為22000美元,

按當(dāng)日匯率為1美元=7.4元人民幣折算為人民幣金額為162800

元，與其原賬面價(jià)值人民幣金額152000元的差額為10800元人

民幣，對(duì)于匯率的變動(dòng)和股票市價(jià)的變動(dòng)不進(jìn)行區(qū)分，均作為投

資收益進(jìn)行處理。因此，售出當(dāng)日，甲公司應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款162800

貸：交易性金融資產(chǎn)152000

投資收益10800

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益35000

貸：投資收益35000

（三）貨幣兌換的折算

企業(yè)發(fā)生的外幣兌換業(yè)務(wù)或涉及外幣兌換的交易事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)

以交易實(shí)際采用的匯率，即銀行買(mǎi)入價(jià)或賣(mài)出價(jià)折算。由于匯率

變動(dòng)產(chǎn)生的折算差額計(jì)入當(dāng)期損益。

（例20—11）甲公司的記賬本位幣為人民幣，20X7年6月18

日以人民幣向中國(guó)銀行買(mǎi)入5000美元，甲公司以中國(guó)人民銀行

公布的人民幣匯率中間價(jià)作為即期匯率，當(dāng)日的即期匯率為1美

元=7.8元人民幣，中國(guó)銀行當(dāng)日美元賣(mài)出價(jià)為1美元=7.85元

人民幣。甲公司當(dāng)日應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款（美元）39000

財(cái)務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額250

貸：銀行存款（人民幣）39250

四以及分賬制記賬方法

分賬制記賬方法是一種外幣交易的賬務(wù)處理方法，我國(guó)的許

多金融類(lèi)企業(yè)均采用分賬制記賬方法。金融類(lèi)企業(yè)的外幣交易頻

繁，涉及外幣幣種較多，可以采用分賬制記賬方法進(jìn)行日常核算。

資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)分別貨幣性項(xiàng)目和非貨幣性項(xiàng)目進(jìn)行處理:

貨幣性項(xiàng)目按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算，非貨幣性項(xiàng)目按交易

日即期匯率折算，產(chǎn)生的匯兌差額計(jì)入當(dāng)期損益。

分賬制記賬方法下，為保持不同幣種借貸方金額合計(jì)相等,

需要設(shè)置“貨幣兌換”科目進(jìn)行核算。實(shí)務(wù)中又可采取兩種方法

核算：

（一）所有外幣交易均通過(guò)“貨幣兌換”科目處理

在這種方法下，會(huì)計(jì)處理包括以下內(nèi)容：

1.企業(yè)發(fā)生的外幣交易同時(shí)涉及貨幣性項(xiàng)目和非貨幣性項(xiàng)

目的，按相同外幣金額同時(shí)記入貨幣性項(xiàng)目和“貨幣兌換（外幣）”

科目，同時(shí)，按以交易發(fā)生日即期匯率折算為記賬本位幣的金額,

記入非貨幣性項(xiàng)目和“貨幣兌換（記賬本位幣）”科目。

2.企業(yè)發(fā)生的交易僅涉及記賬本位幣外的一種貨幣反映的

貨幣性項(xiàng)目的，按相同幣種金額入賬，不需要通過(guò)“貨幣兌換”

科目核算；如果涉及兩種以上貨幣，按相同幣種金額記入相應(yīng)貨

幣性項(xiàng)目和“貨幣兌換（外幣）”科目。

3.期末，應(yīng)將所有以記賬本位幣以外的貨幣反映的“貨幣

兌換”科目余額按期末匯率折算為記賬本位幣金額，并與“貨幣

兌換（記賬本位幣）”科目余額相比較，其差額轉(zhuǎn)入“匯兌損益”

科目：如為借方差額，借記“匯兌損益”科目，貸記“貨幣兌換

（記賬本位幣）”科目；如為貸方差額，借記“貨幣兌換（記賬

本位幣）”科目，貸記“匯兌損益”科目。

4.結(jié)算外幣貨幣性項(xiàng)目產(chǎn)生的匯兌差額計(jì)入“匯兌損益”。

（例20—12）假定甲銀行采用分賬制記賬方法，選定的記賬本

位幣為人民幣并以人民幣列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表。20X7年9月，甲銀行

發(fā)生以下交易:

(1)9月5日，收到投資者投入的貨幣資本100000美元，無(wú)

合同約定匯率，當(dāng)日匯率為1美元=7.8元人民幣；

(2)9月10日，以2000美元購(gòu)入一臺(tái)固定資產(chǎn)，當(dāng)日匯率為

1美元=7.75元人民幣；

(3)9月15日，某客戶(hù)以39000元人民幣購(gòu)入5000美元，當(dāng)

日美元賣(mài)出價(jià)為1美元=7.8元人民幣；

(4)9月20日，發(fā)放短期貸款5000美元，當(dāng)日匯率為1美元

=7.85元人民幣；

(5)9月25日，向其他銀行拆借資金10000歐元，期限為1

個(gè)月，年利率為3%,當(dāng)日的匯率為1歐元=9.5元人民幣；

(6)9月30日的匯率為1美元=8元人民幣，1歐元=10元

人民幣。

對(duì)于上述交易，企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄:

(1)9月5日，收到美元資本投入

借：銀行存款(美元)USD$100000

貸：貨幣兌換(美元)USD$100000

借：貨幣兌換(人民幣)RMB￥780000

貸：實(shí)收資本RMB￥780000

(2)9月10日，以美元購(gòu)入固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)RMB￥15500

貸：貨幣兌換(人民幣)RMBY15500

借：貨幣兌換（美元）USD$2000

貸：銀行存款（美元）USDS2000

（3）9月15日，售出美元

借：銀行存款（人民幣）RMB￥39000

貸：貨幣兌換（人民幣）RMB￥39000

借：貨幣兌換（美元）USD$5000

貸：銀行存款（美元）USD$5000

（4）9月20日，發(fā)放美元短期貸款

借：貸款（美元）USD$5000

貸：銀行存款（美元）USDS5000

（5）9月25日，向其他銀行拆借歐元資金

借：銀行存款（歐元）€10000

貸：拆入資金（歐元）€10000

“貨幣兌換（美元）”賬戶(hù)的貸方余額為

USD$93000（USD$100000-USD$2000-USD$5000）,按月末匯率

折算為人民幣金額余額為RMBY744000（93000X8）；

“貨幣兌換（人民幣）”賬戶(hù)有借方余額725500（780000—

15500—39000）o

“貨幣兌換”賬戶(hù)的借方余額合計(jì)為RMBY725500,貸方余

額合計(jì)為RMB￥744000,借貸方之間的差額為一RMB￥18500,即

為當(dāng)期產(chǎn)生的匯兌差額，相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：貨幣兌換（人民幣）RMB￥18500

貸：匯兌損益RMB￥18500

（二）外幣交易的日常核算不通過(guò)“貨幣兌換”科目，僅在

資產(chǎn)負(fù)債表日結(jié)轉(zhuǎn)匯兌損益時(shí)通過(guò)“貨幣兌換”科目處理

在外幣交易發(fā)生時(shí)直接以發(fā)生的幣種進(jìn)行賬務(wù)處理，期末,

由于所有賬戶(hù)均需要折算為記賬本位幣列報(bào)，因此，所有以外幣

反映的賬戶(hù)余額均需要折算為記賬本位幣余額，其中，貨幣性項(xiàng)

目以資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算，非貨幣性項(xiàng)目以交易日即期匯

率折算。折算后，所有賬戶(hù)借方余額之和與所有賬戶(hù)貸方余額之

和的差額即為當(dāng)期匯兌差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

（例20—13）仍以（例20—12）為例,日常核算中相應(yīng)會(huì)計(jì)分

錄如下：

（1）9月5日，收到美元資本投入

借：銀行存款（美元）USD$100000

貸：實(shí)收資本USD$100000

（2）9月10,以美元購(gòu)入固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)USD$2000

貸：銀行存款（美元）USD$2000

（3）9月15日，售出美元

借：銀行存款（人民幣）RMB￥39000

貸：銀行存款（美元）USD$5000

（4）9月20日，發(fā)放美元短期貸款

借：貸款（美元）USD$5000

貸：銀行存款（美元）USD$5000

（5）9月25日，向其他銀行拆借歐元資金

借：銀行存款（歐元）€10000

貸：拆入資金（歐元）€10000

資產(chǎn)負(fù)債表日，編制賬戶(hù)科目余額（人民幣）的調(diào)節(jié)表：非人

民幣貨幣性項(xiàng)目以資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算，非人民幣非貨幣

性項(xiàng)目以交易日即期匯率折算。

表20—1

人

外外

借方民貸方人民

幣匯幣幣匯

余額幣種幣余額幣余

余率種余率

賬戶(hù)余賬戶(hù)額

額額

額

88

銀行804拆入歐1001000

美元00810

存款000資金元0000

0

10

實(shí)收美1007.7800

歐元0010

資本元000800

0

貸款美元508400

0000

固定207.155

美元

資產(chǎn)007500

銀行人民390

存款幣00

人民幣余額898人民幣余8800

合計(jì)500額合計(jì)00

1850

匯兌損益

0

相應(yīng)會(huì)計(jì)分錄為:

借：貨幣兌換（人民幣）RMB￥18500

貸：匯兌損益RMBY18500

需要強(qiáng)調(diào)的是，無(wú)論是采用分賬制記賬方法，還是采用統(tǒng)賬

制記賬方法，只是賬務(wù)處理程序不同，但產(chǎn)生的結(jié)果應(yīng)當(dāng)相同,

計(jì)算出的匯兌差額相同。

第四節(jié)外幣財(cái)務(wù)報(bào)表的折算

一以及境外經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)報(bào)表的折算

企業(yè)的子公司以及合營(yíng)企業(yè)以及聯(lián)營(yíng)企業(yè)和分支機(jī)構(gòu)如果

采用與企業(yè)相同的記賬本位幣，即使是設(shè)在境外，其財(cái)務(wù)報(bào)表也

不存在折算問(wèn)題。但是，如果企業(yè)境外經(jīng)營(yíng)的記賬本位幣不同于

企業(yè)的記賬本位幣，在將企業(yè)的境外經(jīng)營(yíng)通過(guò)合并報(bào)表以及權(quán)益

法核算等納入到企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中時(shí)，需要將企業(yè)境外經(jīng)營(yíng)的財(cái)

務(wù)報(bào)表折算為以企業(yè)記賬本位幣反映。

（一）境外經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)報(bào)表的折算

在對(duì)企業(yè)境外經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算前，應(yīng)當(dāng)調(diào)整境外經(jīng)營(yíng)

的會(huì)計(jì)期間和會(huì)計(jì)政策，使之與企業(yè)會(huì)計(jì)期間和會(huì)計(jì)政策相一致,

根據(jù)調(diào)整后會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間編制相應(yīng)貨幣（記賬本位幣以外

的貨幣）的財(cái)務(wù)報(bào)表，再按照以下方法對(duì)境外經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行

折算：

1.資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日的

即期匯率折算，所有者權(quán)益項(xiàng)目除“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目外，其他

項(xiàng)目采用發(fā)生時(shí)的即期匯率折算。

2.利潤(rùn)表中的收入和費(fèi)用項(xiàng)目，采用交易發(fā)生日的即期匯

率或即期匯率的近似匯率折算。

3.產(chǎn)生的外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，

應(yīng)在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下單獨(dú)作為“外幣報(bào)表折

算差額”項(xiàng)目列示，

比較財(cái)務(wù)報(bào)表的折算比照上述規(guī)定處理。

【例20—14】國(guó)內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣，該公司僅

有一全資子公司乙公司，無(wú)其他境外經(jīng)營(yíng)。乙公司設(shè)在美國(guó)，自

主經(jīng)營(yíng)，所有辦公設(shè)備及絕大多數(shù)人工成本等均以美元支付，除

極少量的商品購(gòu)自甲公司外，其余的商品采購(gòu)均來(lái)自當(dāng)?shù)兀夜?/p>

司對(duì)所需資金自行在當(dāng)?shù)厝谫Y以及自擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。因此，根據(jù)記賬本

位幣的選擇確定原則，乙公司的記賬本位幣應(yīng)為美元。20X7年

12月31日，甲公司準(zhǔn)備編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，需要先將乙公司的

美元財(cái)務(wù)報(bào)表折算為人民幣表述。乙公司的有關(guān)資料如下：

20X7年12月31日的即期匯率為1美元=8元人民幣，20

X7年的平均匯率為1美元=8.2元人民幣，實(shí)收資本為125000

美元，發(fā)生日的即期匯率為1美元=8.3元人民幣，20X6年12

月31日的即期匯率為1美元=8.25元人民幣，累計(jì)盈余公積為

11000美元，折算為人民幣90300元，累計(jì)未分配利潤(rùn)為20000

美元，折算為人民幣166000元，乙公司在年末提取盈余公積6000

美元。

乙公司相關(guān)的利潤(rùn)表以及資產(chǎn)負(fù)債表以及所有者權(quán)益變動(dòng)

表的編制分別如表20—2以及表20—3以及表20—4所表示。

表20-2利潤(rùn)表

乙公司（20義7年度）單位：元

本年累計(jì)匯折算為人

項(xiàng)目

數(shù)（美元）率民幣金額

一以及營(yíng)業(yè)

1050008.2861000

收入

減：營(yíng)業(yè)成

400008.2328000

本

營(yíng)業(yè)稅60008.249200

金及附加

銷(xiāo)售費(fèi)

80008.265600

用

管理費(fèi)

120008.298400

用

財(cái)務(wù)費(fèi)

100008.282000

用

二以及營(yíng)業(yè)

29000237800

利潤(rùn)

力口：營(yíng)業(yè)外

50008.241000

收入

減：營(yíng)業(yè)外

40008.232800

支出

三以及利潤(rùn)

30000246000

總額

減：所得稅

100008.282000

費(fèi)用

四以及凈利

20000164000

潤(rùn)

五以及每股

收益

表20—3資產(chǎn)負(fù)債表

編制單位：乙公司（20X7年12月31日）

單位：元

折算折算

期末期末

為為

數(shù)匯負(fù)債和數(shù)匯

資產(chǎn)人民人民

（美率股東權(quán)益（美率

幣幣

元）元）

金額金額

流動(dòng)資流動(dòng)負(fù)

產(chǎn)：債：

2000160010008000

貨幣資金8短期借款8

00000

交易性金100080001600

8應(yīng)付票據(jù)20008

融資產(chǎn)000

640015001200

應(yīng)收票據(jù)80008應(yīng)付賬款8

0000

22001760應(yīng)付職工12009600

應(yīng)收賬款88

000薪酬00

400032002400

存貨8應(yīng)交稅費(fèi)30008

0000

流動(dòng)資產(chǎn)10008000流動(dòng)負(fù)債42003360

合計(jì)0000合計(jì)000

非流動(dòng)資非流動(dòng)負(fù)

產(chǎn)：債：

1200960012009600

固定資產(chǎn)8長(zhǎng)期借款8

000000

30002400長(zhǎng)期應(yīng)付20001600

無(wú)形資產(chǎn)88

000款000

非流動(dòng)資15001200非流動(dòng)負(fù)32002560

產(chǎn)合計(jì)00000債合計(jì)000

所有者權(quán)

益：

12508.1037

實(shí)收資本

003500

17001395

盈余公積

000

未分配利34002808

潤(rùn)000

報(bào)表圻算-498

0

差額00

所有者權(quán)17601408

益合計(jì)00000

資產(chǎn)總計(jì)25002000負(fù)債和所25002000

00000有者雙益00000

總計(jì)

表20—4所有者權(quán)益變動(dòng)表

編制單位：乙公司（20X7年度）

單位：元

未分配利外

實(shí)收資本盈余公積所有

潤(rùn)幣

者權(quán)

報(bào)

益合

表

項(xiàng)目人計(jì)

美匯人民美匯人民美折

民（人

元率幣元率幣元算

幣民

差

幣）

額

一以及

1258.103711090302001661293

本年年

000350000000000800

初余額

二以及

本年增

減變動(dòng)

金額

（一）凈2001641640

利潤(rùn)0000000

（二）直

接計(jì)入

所有者

權(quán)益的

利得和

損失

其中：

外幣報(bào)-49-498

表折算80000

差額

（三）利

潤(rùn)分配

1.提取

6008.4920-60-49

盈余公

02000200

積

三以及

1258.1037170139534()280-491408

本年年

0003500000000800800000

末余額

（-）包含境外經(jīng)營(yíng)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的特殊處理

在企業(yè)境外經(jīng)營(yíng)為其子公司的情況下，企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)

報(bào)表時(shí)，應(yīng)按少數(shù)股東在境外經(jīng)營(yíng)所有者權(quán)益中所享有的份額計(jì)

算少數(shù)股東應(yīng)分擔(dān)的外幣報(bào)表折算差額，并入少數(shù)股東權(quán)益列示

于合并資產(chǎn)負(fù)債表.

母公司含有實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)子公司（境外經(jīng)營(yíng)）凈投資的外幣貨

幣性項(xiàng)目的情況下，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)分別以下兩種情

況編制抵銷(xiāo)分錄：

（1）實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)子公司凈投資的外幣貨幣性項(xiàng)目以母公

司或子公司的記賬本位幣反映，該外幣貨幣性項(xiàng)目產(chǎn)生的匯兌差

額應(yīng)轉(zhuǎn)入“外幣報(bào)表折算差額”；

（2）實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)子公司凈投資的外幣貨幣性項(xiàng)目，以母

以及子公司的記賬本位幣以外的貨幣反映，應(yīng)將母以及子公司此

項(xiàng)外幣貨幣性項(xiàng)目產(chǎn)生的匯兌差額相互抵銷(xiāo)，差額計(jì)入“外幣報(bào)

表折算差額”。

如果合并財(cái)務(wù)報(bào)表中各子公司之間也存在實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)另

一子公司（境外經(jīng)營(yíng)）凈投資的外幣貨幣性項(xiàng)目，在編制合并財(cái)務(wù)

報(bào)表時(shí)應(yīng)比照上述原則編制相應(yīng)的抵銷(xiāo)分錄。

【例20—151國(guó)內(nèi)甲上市公司以人民幣為記賬本位幣，20

X7年1月3日，X22960萬(wàn)元人民幣從美國(guó)某投資商中購(gòu)入該

國(guó)乙公司80%的股權(quán)，從而使乙公司成為其子公司，乙公司為投

資商全部以美元投資設(shè)立，其凈資產(chǎn)在20X7年1月3日的公允

價(jià)值等于其賬面價(jià)值3500萬(wàn)美元，乙公司確定的記賬本位幣為

美元。有關(guān)資料如下：

20義7年1月3日，甲公司的累計(jì)未分配利潤(rùn)為3696萬(wàn)元人

民幣，累計(jì)盈余公積為2600萬(wàn)元人民幣，乙公司的實(shí)收資本為

3410萬(wàn)美元，折算為人民幣27962萬(wàn)元人民幣，累計(jì)未分配利潤(rùn)

為80萬(wàn)美元，折算為人民幣656萬(wàn)元人民幣，累積盈余公積為

10萬(wàn)美元，折算為人民幣82萬(wàn)元。20X7年4月1日，為補(bǔ)充

乙公司經(jīng)營(yíng)所需資金的需要，甲公司以長(zhǎng)期應(yīng)收款形式借給乙公

司500萬(wàn)美元，除此之外，甲以及乙公司之間未發(fā)生任何交易。

有關(guān)財(cái)務(wù)資料見(jiàn)表20—5以及表20—6：

表20—5資產(chǎn)負(fù)債表

（20X7年12月31日）單位：

萬(wàn)元

甲公

甲公乙公乙公

司

司司負(fù)債和司

資產(chǎn)（人

（人民（美股東權(quán)益（美

民

幣）元）元）

幣）

流動(dòng)資流動(dòng)負(fù)

產(chǎn)：債：

貨幣資金152801000應(yīng)付賬款9960750

流動(dòng)負(fù)債

應(yīng)收賬款1600020009960750

合計(jì)

非流動(dòng)負(fù)

存貨120001400

債：

流動(dòng)資產(chǎn)1000

432804400長(zhǎng)期借款

合計(jì)0

非流動(dòng)資長(zhǎng)期應(yīng)付

2000500

產(chǎn)：款

長(zhǎng)期應(yīng)收非流動(dòng)負(fù)1200

3900500

款債合計(jì)0

對(duì)子公司股東權(quán)

29680

投資益：

6000

固定資產(chǎn)300001400實(shí)收資本3410

0

非流動(dòng)資

635801400盈余公積4600130

產(chǎn)合計(jì)

未分配利2030

1010

潤(rùn)0

股東權(quán)益8490

4550

合計(jì)0

負(fù)債和所

106861068

資產(chǎn)總計(jì)5800有者權(quán)益5800

06