第六章金融資產(chǎn)第一節(jié)金融資產(chǎn)概述第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)第三節(jié)持有至到期投資第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)返回第一節(jié)金融資產(chǎn)概述金融資產(chǎn)是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，主要包括庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生金融工具形成的資產(chǎn)等。金融資產(chǎn)的分類與金融資產(chǎn)的計(jì)量密切相關(guān)。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)金融資產(chǎn)時(shí)，結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)、投資策略和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，將其劃分為下列四類：（1）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（4）可供出售金融資產(chǎn)。下一頁(yè)返回第一節(jié)金融資產(chǎn)概述上述分類一旦確定，不得隨意改變。根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，某項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn)；其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)，在符合特定條件下，可以進(jìn)行重分類。上一頁(yè)返回第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，可以進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。一、交易性金融資產(chǎn)概述金融資產(chǎn)滿足以下條件之一的，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：（1）取得該金融資產(chǎn)主要是為了近期內(nèi)出售。例如，企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)入的股票、債券和基金等。（2）屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。下一頁(yè)返回第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)（3）屬于衍生工具。但是，被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、與在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外。為了核算交易性金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“交易性金融資產(chǎn)”“應(yīng)收股利”“應(yīng)收利息”“投資收益”“公允價(jià)值變動(dòng)損益”等賬戶?！敖灰仔越鹑谫Y產(chǎn)”賬戶，用來核算企業(yè)為交易目的所持有的債券投資、股權(quán)投資、基金投資等交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)該賬戶可按交易性金融資產(chǎn)的類別和品種，分別以“成本”“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算，借記交易性金融資產(chǎn)的取得成本和資產(chǎn)負(fù)債表日其公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額；貸記資產(chǎn)負(fù)債表日其公允價(jià)值低于賬面價(jià)值的差額和結(jié)轉(zhuǎn)處置交易性金融資產(chǎn)的成本；余額在借方，表示企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。企業(yè)持有的直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)也在本賬戶核算?！肮蕛r(jià)值變動(dòng)損益”賬戶，用來核算企業(yè)交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債、采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)等公允價(jià)值變動(dòng)形成的應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得和損失。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)本賬戶可按交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債、投資性房地產(chǎn)等進(jìn)行明細(xì)核算，借方登記公允價(jià)值變動(dòng)形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的損失，貸方登記公允價(jià)值變動(dòng)形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得，本賬戶期末轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶后無余額。二、交易性金融資產(chǎn)的初始計(jì)量交易性金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照取得時(shí)的公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益。相關(guān)交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、證券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價(jià)、折價(jià)、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)企業(yè)取得金融資產(chǎn)所支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目進(jìn)行處理。取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)，按其公允價(jià)值，借記“交易性金融資產(chǎn)——成本”科目；按發(fā)生的交易費(fèi)用，借記“投資收益”科目；按所支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，借記“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目；按實(shí)際支付的價(jià)款，貸記“銀行存款”等科目。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)三、交易性金融資產(chǎn)持有期間的股利收入或利息收入交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、到期一次還本債券投資的票面利率計(jì)算的利息，借記“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目，貸記“投資收益”科目。四、交易性金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量交易性金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失直接計(jì)入當(dāng)期損益。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；公允價(jià)值低于其賬面余額的差額作相反的會(huì)計(jì)分錄。五、交易性金融資產(chǎn)的處置企業(yè)處置交易性金融資產(chǎn)時(shí)，將處置時(shí)該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值間的差額確認(rèn)為投資收益，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)企業(yè)按處置時(shí)實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目；按其賬面余額，貸記“交易性金融資產(chǎn)——成本”科目，按其賬面余額，貸記或借記“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目；按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時(shí)，按處置比例將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。上一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資一、持有至到期投資概述持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。將一類金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資需要同時(shí)滿足以下三個(gè)條件：一是到期日固定、回收金額固定或可確定；二是企業(yè)有明確的意圖持有至到期；三是企業(yè)有能力持有至到期。到期日固定、回收金額固定或可確定，是指相關(guān)合同明確了投資者在確定的期間內(nèi)獲得或應(yīng)收取現(xiàn)金流量的金額和時(shí)間。由于要求到期日固定，所以權(quán)益工具投資不能劃分為持有至到期投資。下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資有明確意圖持有至到期是指企業(yè)在取得投資時(shí)意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件，否則將持有至到期。存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：（1）持有該金融資產(chǎn)的期限不確定；（2）發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，將出售該金融資產(chǎn)。但是，無法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售除外；上一頁(yè)下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資（3）該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償；（4）其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。有能力持有至到期是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：（1）沒有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期；（2）受法律、行政法規(guī)的限制，企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期；上一頁(yè)下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資（3）其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。為了核算持有至到期投資，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“持有至到期投資”“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”“應(yīng)收股利”“投資收益”等賬戶?！俺钟兄恋狡谕顿Y”賬戶，用來核算企業(yè)持有至到期投資的攤余成本。該賬戶可按持有至到期投資的類別和品種，分別按“成本”“利息調(diào)整”“應(yīng)計(jì)利息”等進(jìn)行明細(xì)核算，借記持有至到期投資價(jià)值的增加額，貸記持有至到期投資價(jià)值的減少額，余額在借方，表示企業(yè)持有至到期投資的攤余成本。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”賬戶，用來核算企業(yè)持有至到期投資的減值準(zhǔn)備。該賬戶可按持有至到期投資的類別和品種進(jìn)行明細(xì)核算，貸記計(jì)提的減值準(zhǔn)備，借記已計(jì)提的減值準(zhǔn)備的恢復(fù)金額和已轉(zhuǎn)銷的金額，余額在貸方，表示企業(yè)已計(jì)提但尚未轉(zhuǎn)銷的持有至到期投資的減值準(zhǔn)備。二、持有至到期投資的初始計(jì)量持有至到期投資應(yīng)按取得時(shí)的公允價(jià)值和相關(guān)交易費(fèi)用作為初始確認(rèn)金額。支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資企業(yè)取得持有至到期投資時(shí)，按該投資的面值，借記“持有至到期投資——成本”科目，按支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定其實(shí)際利率，并在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實(shí)際利率是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資三、持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本對(duì)持有至到期投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。實(shí)際利率法是指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用的方法。攤余成本是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：（1）扣除已收回的本金；（2）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；（3）扣除已發(fā)生的減值損失。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資持有至到期投資的攤余成本實(shí)質(zhì)上等于其賬面價(jià)值。實(shí)務(wù)中，攤余成本和利息的計(jì)算公式如下：本期應(yīng)收利息=債券面值×票面利率本期實(shí)際利息收入=本期期初攤余成本×實(shí)際利率本期期末攤余成本=本期期初攤余成本+本期實(shí)際利息收入?本期現(xiàn)金流入企業(yè)在持有至到期投資持有期間，一般按攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入，實(shí)際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計(jì)算。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資在資產(chǎn)負(fù)債表日，持有至到期投資為分期付息、到期一次還本債券投資的，應(yīng)按債券面值和票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按持有至到期投資攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。在資產(chǎn)負(fù)債表日，持有至到期投資為到期一次還本付息債券投資的，應(yīng)按債券面值和票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息，借記“持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息”科目，按持有至到期投資攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資四、持有至到期投資的減值企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)持有至到期投資的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失并計(jì)提減值準(zhǔn)備。在以后的期間，如有客觀證據(jù)表明該投資價(jià)值已恢復(fù)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)在減值金額范圍內(nèi)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。持有至到期投資發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)按減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”科目。計(jì)提減值后的持有至到期投資價(jià)值以后又得以恢復(fù)的，應(yīng)在原已計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額范圍內(nèi)，按恢復(fù)增加的金額，借記“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第三節(jié)持有至到期投資五、持有至到期投資的處置企業(yè)處置持有至到期投資時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按其賬面余額，貸記“持有至到期投資——成本、應(yīng)計(jì)利息”科目，按其賬面余額，貸記或借記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備。上一頁(yè)返回第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)一、可供出售金融資產(chǎn)概述可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有被劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的金融資產(chǎn)。相對(duì)于交易性金融資產(chǎn)而言，可供出售金融資產(chǎn)的持有意圖不明確。為了核算可供出售金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)”“應(yīng)收股利”“應(yīng)收利息”“資本公積”等賬戶?！翱晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)”賬戶，用來核算企業(yè)持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。下一頁(yè)返回第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)該賬戶可按可供出售金融資產(chǎn)的類別和品種，分別按“成本”“利息調(diào)整”“應(yīng)計(jì)利息”“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算，借記可供出售金融資產(chǎn)價(jià)值的增加額，貸記可供出售金融資產(chǎn)價(jià)值的減少額，余額在借方，表示企業(yè)可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。二、可供出售金融資產(chǎn)的初始計(jì)量企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)，應(yīng)將其公允價(jià)值和相關(guān)交易費(fèi)用作為初始確認(rèn)金額，借記“可供出售金融資產(chǎn)——成本”科目，支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收股利”科目，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)企業(yè)取得的可供出售金融資產(chǎn)為債券投資的，應(yīng)按債券的面值，借記“可供出售金融資產(chǎn)——成本”科目，支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”科目。三、可供出售金融資產(chǎn)持有期間的股利收入或利息收入可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的，應(yīng)按持有期間被投資企業(yè)宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“投資收益”科目。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)實(shí)際收到發(fā)放的現(xiàn)金股利時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收股利”科目。在資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)為分期付息、到期一次還本債券投資的，應(yīng)按債券面值和票面利率計(jì)算確定應(yīng)收未收利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”科目。其中，攤余成本的計(jì)算可參照前述持有至到期投資攤余成本的計(jì)算方法。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)為到期一次還本付息債券投資的，應(yīng)按債券面值和票面利率計(jì)算確定應(yīng)收未收利息，借記“可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計(jì)利息”科目，按可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”科目。四、可供出售金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量可供出售金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，其公允價(jià)值的變動(dòng)形成的利得或損失直接計(jì)入所有者權(quán)益。上一頁(yè)下一頁(yè)返回第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日，若可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，則借記“可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目；若公允價(jià)值低于其賬面余額的差額，則做相反會(huì)計(jì)分錄。五、可供出售金融資產(chǎn)的減值企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，