企業(yè)研究論文-不同產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)下內(nèi)部控制效率的研究在以往關(guān)于內(nèi)部控制的研究中，都注重般技術(shù)規(guī)則的探討，似乎只要能夠體現(xiàn)這些規(guī)則的要求，就能設(shè)計(jì)出適用于一個(gè)特定企業(yè)的內(nèi)部控制制度，這時(shí)，似乎控制的效率必然很高。而現(xiàn)實(shí)告訴人們：不同產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)下的內(nèi)部控制特別是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制具有不盡相同的效率。這種觀點(diǎn)也可從經(jīng)濟(jì)學(xué)原理中找出印證：“在企業(yè)存在的情況下，所有權(quán)結(jié)構(gòu)就變得重要，因?yàn)椴煌慕Y(jié)構(gòu)會(huì)導(dǎo)致不同的交易效率?！币弧⑺接挟a(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)下內(nèi)部控制效率的分析1對(duì)獨(dú)資企業(yè)的剖析在獨(dú)資企業(yè)中，業(yè)主作為出資人是自然人，而且僅僅限于一個(gè)，由于業(yè)主既是企業(yè)財(cái)產(chǎn)的所有者，又是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者，也可以獨(dú)享全部企業(yè)的剩余索取權(quán)，并對(duì)自己的經(jīng)營(yíng)失敗承擔(dān)責(zé)任。在各國(guó)的法律（如獨(dú)資企業(yè)法、民法通則）中，幾乎都有獨(dú)資企業(yè)的業(yè)主對(duì)本企業(yè)的債務(wù)承擔(dān)無(wú)限責(zé)任的規(guī)定。按照慣常的獨(dú)資企業(yè)制度，業(yè)主擁有企業(yè)的財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)比較簡(jiǎn)單，業(yè)主很少發(fā)生委托代理人行使經(jīng)營(yíng)權(quán)的代理成本以及監(jiān)督費(fèi)用，在為數(shù)較多的這類企業(yè)中，管理層的員工以家族成員為主，行使經(jīng)營(yíng)權(quán)的業(yè)主委托家族成員充任了監(jiān)工或其他管理者的角色。經(jīng)濟(jì)學(xué)家張維迎認(rèn)為：“我們用一個(gè)人，先不管他有沒(méi)有能力，首先要信得過(guò)他，也就是他要有職業(yè)道德。而目前中國(guó)的人才市場(chǎng)上，缺少的并不是有能力的人，而恰恰是有道德的人?！奔热灰粋€(gè)獨(dú)資企業(yè)的業(yè)主難以找到德性與才能兼?zhèn)涞娜瞬?，他寧可任用與他的利益具有共向性的家族成員。顯然，業(yè)主即便是雇傭一個(gè)工人，也要考慮付出監(jiān)督成本，但“夫妻店”中一般不存在單獨(dú)的監(jiān)督成本。這里，監(jiān)督意味著內(nèi)部控制。實(shí)證資料表明，各國(guó)的獨(dú)資企業(yè)大多是家族式的組織，其治理結(jié)構(gòu)相當(dāng)簡(jiǎn)單，業(yè)主集所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)于一身，他可以借助家族內(nèi)部通過(guò)血緣關(guān)系所建立的親情關(guān)系以及某些族規(guī)或禮教下的道德約束等實(shí)現(xiàn)對(duì)充任管理者的家族成員的約束，這種內(nèi)部控制幾乎是高效率的，人們很少發(fā)現(xiàn)管理者的佝私舞弊。在我國(guó)，儒家文化教誨下的臣民最忌諱的莫過(guò)于族人的討伐；對(duì)族人的效忠作為一種主流精神被推崇，這造就了家族制獨(dú)資企業(yè)中普通的管理者對(duì)他人監(jiān)督的積極性以及特有的“揭發(fā)”他人舞弊的人文環(huán)境。雖然這些管理者并非擁有一小部分本企業(yè)的剩余索取權(quán)，但家族企業(yè)成功所帶來(lái)的“光宗耀祖”的名譽(yù)及自身的優(yōu)越感可以成為監(jiān)督他人的動(dòng)力。從某種意義上講，業(yè)主與作為事實(shí)上的代理人的管理者具有極強(qiáng)的親和力，信任大于防范，這種治理結(jié)構(gòu)對(duì)業(yè)主表現(xiàn)出很大的誘惑。然而，我們發(fā)現(xiàn)，在這些企業(yè)中，內(nèi)部控制制度不甚完善，控制手段比較落后，控制技術(shù)存在許多缺陷，盡管也會(huì)發(fā)生員工舞弊，但卻有比較好的察覺(jué)機(jī)制，使得內(nèi)部控制的效果不會(huì)比想像的程度差。這一事實(shí)折射出一個(gè)規(guī)律：?jiǎn)T工的素質(zhì)比內(nèi)部控制的其他要素更為重要。在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方面，獨(dú)資企業(yè)的業(yè)主仍然考慮以防止資財(cái)?shù)牧魇ё鳛槭滓刂颇繕?biāo)。除規(guī)模較大的企業(yè)可能聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師設(shè)計(jì)科學(xué)可行的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度外，相當(dāng)一部分獨(dú)資企業(yè)主要是沿襲本企業(yè)的傳統(tǒng)制度并在必要的情況下作出一些改進(jìn)。如果進(jìn)行制度的技術(shù)性分析，可以發(fā)現(xiàn)主要存在下述問(wèn)題：書(shū)面文件資料不齊備，尤其是原始記錄對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的控制缺乏效力。控制標(biāo)準(zhǔn)有較大隨意性，甚至有不少標(biāo)準(zhǔn)來(lái)源于業(yè)主的口述，“人治”色彩濃厚，“照章辦事”的“法治精神”匾乏。分工控制中不相容職務(wù)（如會(huì)計(jì)記賬與出納收付款項(xiàng)兩項(xiàng)職務(wù)）被家族成員兼任，同時(shí)，也無(wú)法實(shí)現(xiàn)對(duì)業(yè)主權(quán)力的反向約束。對(duì)管理者的授權(quán)過(guò)大，如付款限額、提款標(biāo)準(zhǔn)等，若不加控制，不誠(chéng)實(shí)的家族成員也可能發(fā)生舞弊后缺少對(duì)職業(yè)化內(nèi)部審計(jì)的需要，靠非專業(yè)的家族成員所實(shí)施的稽核效果往往不佳。以上問(wèn)題幾乎都是重要的，足以影響會(huì)計(jì)控制的效率，但是，獨(dú)資企業(yè)中家族成員的道德力量在很大程度上抵銷了部分會(huì)計(jì)控制的技術(shù)缺陷，依然能夠使控制的效率達(dá)到較高的程度。獨(dú)資企業(yè)中，業(yè)主對(duì)會(huì)計(jì)的控制是十分嚴(yán)格的，如果說(shuō)他對(duì)債權(quán)人的義務(wù)可以通過(guò)債務(wù)契約來(lái)明確表達(dá)，而他作為一個(gè)納稅人對(duì)國(guó)家的義務(wù)則是通過(guò)稅法來(lái)確定，但后者具有一定的模糊性。準(zhǔn)確地說(shuō)，會(huì)計(jì)賬面利潤(rùn)只是企業(yè)實(shí)際利潤(rùn)的近似值，這兩種利潤(rùn)可能會(huì)因合法或不合法的會(huì)計(jì)調(diào)節(jié)手段發(fā)生較大幅度背離，可能使前者小于后者而使國(guó)家蒙受損失。減低利潤(rùn)、虛盈實(shí)虧等，可能源于業(yè)主對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)施控制的后果。在獨(dú)資企業(yè)中，業(yè)主對(duì)會(huì)計(jì)控制的干預(yù)比其他任何企業(yè)組織類型更容易實(shí)現(xiàn)，因?yàn)闃I(yè)主在將所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)集于一身的條件下，行政管制的通道縮短，出資人的權(quán)威地位更易于凸現(xiàn)出來(lái)，增強(qiáng)了對(duì)管理者以及普通員工的控制能力。業(yè)主知道，他的剩余索取權(quán)國(guó)給國(guó)家納稅的增加而相應(yīng)減少，控制會(huì)計(jì)利潤(rùn)是他必須關(guān)注的一個(gè)目標(biāo)。這說(shuō)明，獨(dú)資企業(yè)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制盡管對(duì)員工有較高效率，但對(duì)業(yè)主往往是失敗的。2對(duì)合伙企業(yè)的剖析在合伙企業(yè)中，合伙人既是出資人，又是經(jīng)營(yíng)者，企業(yè)的全部資產(chǎn)是全部合伙人的共有資產(chǎn)，全部負(fù)債也是全部合伙人的共有負(fù)債，從委托代理關(guān)系看，“在合伙活動(dòng)范圍內(nèi)所發(fā)生的事情上，每個(gè)合伙人都是其余合伙人的代理人，所以外界人士有權(quán)假定：所有與合伙之事有關(guān)的任何合伙人的行動(dòng)都對(duì)該合伙企業(yè)有約束力”。由于“無(wú)限責(zé)任”的企業(yè)制度設(shè)計(jì)，合伙人將可能以私人財(cái)產(chǎn)承擔(dān)超出企業(yè)償付能力以外債務(wù)的支付，這種情況下，合伙企業(yè)不能作為獨(dú)立的法人從事民事活動(dòng)。由于合伙人共有了企業(yè)的剩余索取權(quán)，并使“剩余索取權(quán)在成員之間對(duì)稱地分配”，與此高收益配套的制度設(shè)置必然是無(wú)限責(zé)任的高風(fēng)險(xiǎn)約束。合伙企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)是優(yōu)秀的，合伙人處在同一個(gè)利益體之中，每個(gè)人按合伙契約所實(shí)施的行為都可能引致無(wú)限責(zé)任的壓力，這促成了合伙人之間的牽制以及對(duì)雇員的有效監(jiān)督。合伙人都有一種潛意識(shí)的監(jiān)督的動(dòng)力，每個(gè)合伙人既要考慮對(duì)自己負(fù)責(zé)，又要考慮對(duì)他人負(fù)責(zé)，在集多人財(cái)力、集多人智慧的共有財(cái)產(chǎn)、共有收益的企業(yè)制度下，可以獲得較高的營(yíng)運(yùn)績(jī)效。合伙契約是一個(gè)不完全契約，這一確立合伙關(guān)系的契約會(huì)因?yàn)橐粋€(gè)人的退伙而失效?！拔幢M事宜”的協(xié)商會(huì)引發(fā)無(wú)休止地討價(jià)還價(jià)或?qū)е玛P(guān)系破裂，合伙企業(yè)一般總是短命的。在不少合伙企業(yè)中，內(nèi)部控制制度也像合伙契約一樣受到重視，但通常因內(nèi)部約定事項(xiàng)的某些特殊性而使制度本身存在較多不完善性；合伙人對(duì)未來(lái)的收益及持續(xù)經(jīng)營(yíng)等缺乏明晰的預(yù)期，轉(zhuǎn)而對(duì)短期行為產(chǎn)生較大興趣。處在同等地位上的合伙人一旦發(fā)生爭(zhēng)議，因?yàn)槿鄙俦匾闹俨脵C(jī)構(gòu)，在合伙契約存在欠缺時(shí)，大多只能依靠道德調(diào)節(jié)的力量，對(duì)此可以從合伙前的合伙人選定時(shí)的信任度觀察出來(lái)。從這種意義上看，對(duì)合伙人實(shí)施的內(nèi)部控制，除合伙契約這一控制標(biāo)準(zhǔn)外，還必須依靠道義規(guī)則作有效補(bǔ)充。合伙人的“監(jiān)督是不易觀察到的，而且監(jiān)督的努力取決于每個(gè)合伙人的負(fù)責(zé)精神?！睂?shí)際上，負(fù)責(zé)精神本身是道義上的而不是行為規(guī)范所控制的。合伙企業(yè)的會(huì)計(jì)控制效率比獨(dú)資企業(yè)的會(huì)計(jì)控制效率要低一些。這里不存在家族成員之間的親和力與依附感，合伙人之間的警戒心理與攀比意識(shí)在某些場(chǎng)合變?yōu)橐环N“偷懶”動(dòng)機(jī)，進(jìn)而形成道德風(fēng)險(xiǎn)。合伙人的自利性行為選擇模式是個(gè)別合伙人舞弊的思想基礎(chǔ)，雇員對(duì)來(lái)自合伙人的行政威懾可能采取放縱強(qiáng)勢(shì)群體行為的態(tài)度，最終使內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在特定環(huán)境下失去預(yù)定效力。合伙人之間的互相監(jiān)督與制衡能夠減弱單個(gè)合伙人的個(gè)人行為對(duì)會(huì)計(jì)控制的干預(yù)，如果部分合伙人形成了一個(gè)或多個(gè)“非正式組織”，其組織成員之間的牽制力弱化，對(duì)會(huì)計(jì)控制干預(yù)的約束力不足，使會(huì)計(jì)控制效率必然下降。合伙企業(yè)會(huì)計(jì)控制的效率高低，主要取決于在合伙契約及相關(guān)規(guī)章中對(duì)會(huì)計(jì)控制制度的設(shè)計(jì)，合伙契約是合伙人利