企業(yè)研究論文-企業(yè)環(huán)境信息披露的國外研究綜述作者：方麗娟耿閃清楊文林【摘要】環(huán)境信息披露研究在世界各國的發(fā)展很不平衡。本文通過對聯(lián)合國國際會計和報告標準政府間專家工作組、美國、歐盟和日本環(huán)境信息披露情況的研究，以及國際上關(guān)于環(huán)境績效和環(huán)境審計研究情況的回顧和比較，從主導(dǎo)思想、披露內(nèi)容、發(fā)展層次和研究薄弱點等方面進行了綜合評述，得出了相應(yīng)的結(jié)論和啟示?；仡櫲藗儗Νh(huán)境信息披露做出的努力及其成果是必要的，因為這既是對探索者的尊重，又是繼續(xù)進行研究的基礎(chǔ)，可以給我們很多啟示。一、國外研究綜述由內(nèi)容看，企業(yè)面向社會公開的環(huán)境信息至少應(yīng)包括環(huán)境財務(wù)信息和環(huán)境績效信息兩個方面，環(huán)境審計信息的提供又可進一步保證企業(yè)對外披露環(huán)境信息的質(zhì)量。早在20世紀70年代，西方的部分會計學(xué)者就提出了“環(huán)境污染會計”這一概念，認為企業(yè)會計應(yīng)當計量由于其生產(chǎn)經(jīng)營活動所造成環(huán)境污染的外在成本，并應(yīng)當將這些外在成本內(nèi)在化。以英國會計學(xué)月刊1971年比姆斯（F.A.Beams）發(fā)表的控制污染的社會成本轉(zhuǎn)換研究和1973年馬林（J.T.Marlin）發(fā)表的污染的會計問題兩篇文章為代表，揭開了環(huán)境會計研究的序幕。環(huán)境會計雖源于社會會計，但最終獨立于社會會計并產(chǎn)生了環(huán)境財務(wù)會計、環(huán)境管理會計和環(huán)境審計等諸多分支。不可否認，歐美、日本等發(fā)達國家、地區(qū)的環(huán)境信息披露研究在世界上居領(lǐng)先地位。在這些國家有關(guān)企業(yè)的會計核算與報告中，對環(huán)境負債、環(huán)境費用與成本、環(huán)境收入收益等會計要素有著較為全面的研究，并在會計實務(wù)中加以應(yīng)用，為其他國家的環(huán)境會計核算和環(huán)境信息披露提供了很多可供借鑒的經(jīng)驗。（一）聯(lián)合國國際會計和報告標準政府間專家工作組（ISAR）近年來在環(huán)境信息披露的研究和實踐方面，聯(lián)合國各有關(guān)組織尤其是ISAR正發(fā)揮著越來越大的全球性的影響力和帶動力。早在1989年，聯(lián)合國貿(mào)易與發(fā)展會議（UNCTAD）下設(shè)的ISAR在該工作組第七次會議上就開設(shè)了企業(yè)環(huán)境會計這一課題，首次對環(huán)境會計和環(huán)境信息披露的全球進展情況進行了討論；在1991年召開的第9次工作組會議上發(fā)表了出于對政府及信息利用者考慮的結(jié)論；在1994年就環(huán)境會計信息的披露范圍提出了較為詳細的建議；在1995的第13次會議上，更是把環(huán)境會計問題作為會議的中心問題，最終在1997年12月發(fā)表了企業(yè)層次的環(huán)境財務(wù)會計和報告作為環(huán)境會計和報告的實務(wù)指南；在1998年第15次會議上，環(huán)境會計和報告成為會議的主題，會議討論、修改了環(huán)境會計和報告的立場公告。有關(guān)工作文件包括兩部分重要內(nèi)容：.環(huán)境成本和負債的會計與財務(wù)報告（1998年通過）。這是國際上第一份關(guān)于環(huán)境會計和報告系統(tǒng)的、完整的國際指南，文件中建議的披露項目明顯超出了會計準則制定機構(gòu)通常要求披露的內(nèi)容，指出披露環(huán)境成本和負債信息對于清晰反映或進一步解釋報表項目是很重要的。有關(guān)披露內(nèi)容可以包括在財務(wù)報表內(nèi)，也可以列入財務(wù)報表的附注中，在某些情況下，還可以作為其他報告的組成部分。.企業(yè)環(huán)境業(yè)績與財務(wù)業(yè)績指標的結(jié)合生態(tài)效率指標標準化的方法（2000年發(fā)布）。它主要分析了傳統(tǒng)財務(wù)會計模式相對于環(huán)境會計的局限性、目前一些企業(yè)在反映環(huán)境業(yè)績方面采取的做法、在企業(yè)年報中披露環(huán)境業(yè)績的建議以及環(huán)境業(yè)績指標的分類。（二）美國北美的環(huán)境會計有兩大特征：一是在財務(wù)會計領(lǐng)域的環(huán)境成本、環(huán)境負債的會計處理和披露問題已經(jīng)納入環(huán)境會計領(lǐng)域；二是作為環(huán)境管理會計的環(huán)境會計有長足的發(fā)展。其中以美國為代表。美國是最早進行環(huán)境信息披露的西方國家之一。在美國，環(huán)境會計問題理論研究主要是有關(guān)環(huán)境成本和環(huán)境負債的確認、計量與報告。關(guān)于環(huán)境負債。美國聯(lián)邦環(huán)保署（EPA）從其性質(zhì)角度將環(huán)境負債劃分為六大類：服從性責任；補救性責任；罰款與處罰性責任；賠償性責任；懲戒性責任以及自然資源損失責任。美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）第5號準則公告或有事項會計同樣可以適用于環(huán)境問題所引起的或有負債，第14號解釋公告損失金的合理估計則是用于計量的指南。美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）也在制定關(guān)于環(huán)境會計、報告與審計方面的指南。關(guān)于環(huán)境成本。對于如何記錄環(huán)境支出，F(xiàn)ASB至今已發(fā)布了石棉清理成本的會計處理、處理環(huán)境污染成本的資本化和環(huán)境負債會計三個有關(guān)環(huán)境成本處理的公告。社會成本（外部成本）也進入了EPA的研究視野。1995年，EPA發(fā)布的環(huán)境成本表，不僅將潛在的隱藏成本、或有成本、形象與關(guān)系成本歸入環(huán)境成本，而且將傳統(tǒng)成本和一部分社會環(huán)境成本也包含在內(nèi)。EPA同年還出版了作為企業(yè)管理工具的環(huán)境會計入門：基本概念及術(shù)語，為企業(yè)管理實務(wù)提供了技術(shù)指南。關(guān)于環(huán)境信息報告。美國證券交易委員會（SEC）以解釋公告和信件的形式要求上市公司披露遵守環(huán)境法律為公司業(yè)務(wù)帶來的影響、未決公訴以及環(huán)境風險和或有事項。SEC涉及證券上市公司有關(guān)環(huán)境信息披露的其他內(nèi)容包括公司對有關(guān)環(huán)境法律的遵守情況以及由此引起的未決訴訟和指控及對資本支出、盈利和競爭地位的影響、對今后環(huán)保設(shè)備投資的說明等。美國會計學(xué)會（AAA）對環(huán)境會計信息披露問題進行了專門研究，認為企業(yè)應(yīng)編制反映環(huán)境影響的內(nèi)部報表和外部報表兩張報表。關(guān)于環(huán)境績效。美國管理會計學(xué)會（IMA）發(fā)表了第42號管理會計公告企業(yè)經(jīng)營決策中的環(huán)境會計技術(shù)與工具，主要用于指導(dǎo)管理會計師處理環(huán)境問題。2001年，EPA也發(fā)表了貧乏的綠色供應(yīng)鏈：一個為用具管理者和供應(yīng)鏈管理者削減成本改進環(huán)境績效的實務(wù)指南。該指南對成本和廢棄物兩方面的削減、提高財務(wù)上和環(huán)境上的作業(yè)效率都作了重要闡述。（三）歐洲歐洲諸國之間在環(huán)境會計上存在著很大的差別，在研究和實踐內(nèi)部環(huán)境會計方面德國處于明顯的優(yōu)勢。歐盟（EU）早在20世紀90年代初就制訂了19922000年行動計劃。1992年發(fā)表了走向可持續(xù)發(fā)展的報告，掀開了歐盟進行環(huán)境會計信息披露研究和實踐的序幕。歐盟下屬的歐洲委員會（EC）在20世紀90年代開始的環(huán)境會計規(guī)劃項目具體包括，環(huán)境管理會計（ECOMAC，代表著環(huán)境管理和管理會計的統(tǒng)一體系）、企業(yè)環(huán)境報告以及財務(wù)會計的環(huán)境問題指導(dǎo)項目等。歐盟還頒布了第1836條歐盟委員會條例歐盟的環(huán)境政策和原則，號召企業(yè)自覺建立和實施環(huán)境保護政策、目標和計劃，建立有效的環(huán)境管理系統(tǒng)，編制環(huán)境報表。此外，歐洲委員會和荷蘭環(huán)境部還著手進行宏觀統(tǒng)計目的和政策評價目的的環(huán)境成本定義的統(tǒng)一化。荷蘭環(huán)境部將生命周期的效果評價作為研究課題。歐洲會計師聯(lián)盟（FEE）也進行了大量的環(huán)境會計和環(huán)境報告書保證業(yè)務(wù)的調(diào)查研究。以民間為主導(dǎo)的研究機構(gòu)全球報告促進計劃（GRI）則將環(huán)境會計報告書的編制和披露的準則制定作為研究目標，幾乎包攬了環(huán)境會計的所有研究項目。由此看來，歐洲的環(huán)境信息披露研究已經(jīng)擴展到相當寬廣的領(lǐng)域。（四）日本自1999年以來，由于政府的大力倡導(dǎo)以及企業(yè)和民眾的關(guān)心，日本環(huán)境會計得到突飛猛進的發(fā)展，目前在亞洲已處于領(lǐng)先地位。環(huán)境成本方面。日本環(huán)境?。ㄔh(huán)境廳）于1999年3月公布的關(guān)于環(huán)境保全成本公示指南中，將環(huán)境保全成本分“環(huán)境保全投資額和當期費用”兩類，具體劃分為六種：直接降低環(huán)境負荷的成本；間接降低環(huán)境負荷的成本；為降低產(chǎn)品的使用、廢棄過程中環(huán)境負荷的成本；