1、 . . . 第四章 投 資（慶華，2005。1。20）一、本章考情分析1本章在考試中的地位：本章在考試中特別重要，每年必有主觀題和客觀題，考分在15分左右。本章重點是權(quán)益法的核算和可轉(zhuǎn)換公司債券的核算。 2本章容新變化： （1）增加權(quán)益法下，與追加投資相關(guān)的股權(quán)投資差額的處理方法；（2）增加權(quán)益法下，長期股權(quán)投資減值核算的特殊規(guī)定。3本章復(fù)習(xí)方法：本章應(yīng)按“投資時、持有期間、處置時”三個步驟進行復(fù)習(xí)，在權(quán)益法的核算背得滾瓜爛熟后，將其與債務(wù)重組、非貨幣性交易、所得稅、會計政策變更、重大差錯更正、日后事項、合并報表編制等考點結(jié)合；將長期債權(quán)投資的可轉(zhuǎn)換公司債券核算與應(yīng)付債券的可轉(zhuǎn)換債券核算對照

2、復(fù)習(xí)。二、本章考點精講本章主要容有：短期投資 短期投資成本的確定短期投資損益的確認(rèn)與短期投資的處置初始投資成本的確定新的投資成本的確定長期股權(quán)投資的成本法 長期股權(quán)投資 長期股權(quán)投資的權(quán)益法成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換股票股利的處理長期股權(quán)投資的處置 長期投資 初始投資成本的確定長期債券溢價折價與利息的計提 長期債券投資 可轉(zhuǎn)換公司債券長期債權(quán)投資損益的確認(rèn)與處理委托貸款的核算短期投資的期末計價 投資的期末計價 長期投資減值投資的劃轉(zhuǎn)投資在會計報表附注中的披露考點一短期投資（理解）1短期投資取得 短期投資取得時的初始投資成本是為取得短期投資時實際支付的全部價款，包括購買股票和債券的買價、稅金、手續(xù)費等

3、相關(guān)費用；但不包括買價中所包括的已宣告發(fā)放而未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利和已到付息期尚未領(lǐng)取的債券利息。2.短期投資持有期間不確認(rèn)損益 （1）短期投資取得時已經(jīng)記入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目的現(xiàn)金股利和債券利息，在實際收到時，應(yīng)沖減應(yīng)收項目，借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”。（2）短期投資持有期間應(yīng)享有并獲得的現(xiàn)金股利和利息，在實際收到時作為初始投資成本的收回，沖減短期投資成本，借記“銀行存款”，貸記“短期投資”。3.短期投資的期末計價 短期投資期末采用成本與市價孰低計價。（1）設(shè)置“短期投資跌價準(zhǔn)備”科目。（2）期末比較短期投資的成本與市價，以其較低者作為短期投資的賬面價值。采用成本

4、與市價孰低法時，可分別采用按投資總體、投資類別或單項投資計算并確定計提的跌價準(zhǔn)備；但如果某項短期投資比重占整個短期投資10%與以上，應(yīng)按單項計提。（3）短期投資跌價準(zhǔn)備的計算和會計處理 計提跌價準(zhǔn)備： 借：投資收益貸：短期投資跌價準(zhǔn)備沖回多提的跌價準(zhǔn)備：借：短期投資跌價準(zhǔn)備貸：投資收益4.短期投資的處置 （1）采用單項法計提短期投資跌價準(zhǔn)備的，企業(yè)在處置短期投資時，可以同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的該項投資的跌價準(zhǔn)備，也可以在期末時一并調(diào)整；采用分類法或總額法計提短期投資跌價準(zhǔn)備的，企業(yè)在處置短期投資時，短期投資跌價準(zhǔn)備在期末時再作調(diào)整。（2）全部處置某項短期投資時，按該項短期投資的賬面余額結(jié)轉(zhuǎn)；部分處置某

5、項短期投資時，應(yīng)按該項投資的總平均成本確定其處置部分成本。（3）處置投資時確認(rèn)的損益記入“投資收益”科目 處置短期投資損益=處置收入(短期投資賬面余額該短期投資跌價準(zhǔn)備余額)應(yīng)收股利或應(yīng)收利息賬面余額。賬務(wù)處理是：借：銀行存款短期投資跌價準(zhǔn)備投資收益（損失時） 貸：短期投資投資收益（收益時）例1 2002年4月1日甲公司購入乙公司股票100股，準(zhǔn)備短期持有；每股買價10元，其中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利0.3元，另外支付稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用15元。（1）2002年4月1購入時：借：短期投資股票投資 985應(yīng)收股利（100股*0.3） 30貸：銀行存款（100*10+15） 1015(假設(shè)

6、股利宣告日3月15、股權(quán)登記日4月10、股利發(fā)放日4月28)(2)2002年4月28日收到現(xiàn)金股利30元：借：銀行存款 30貸：應(yīng)收股利 30(3)2002年10月8日乙公司又宣告分派現(xiàn)金股利，每股0.5元：甲公司暫不進行賬務(wù)處理。(4)2002年10月31日收到現(xiàn)金股利：借：銀行存款 50貸：短期投資股票投資 50(5)2002年12月31日，每股收盤價為8元，計提跌價準(zhǔn)備：12月末的短期投資余額985-50=935元，市價100*8=800元，需計提跌價準(zhǔn)備 借：投資收益 135貸：短期投資跌價準(zhǔn)備（935-800）135（6）2003年2月1日甲公司將股票全部售出，收到銀行存款1200元

7、：借：銀行存款 1200短期投資跌價準(zhǔn)備 135貸：短期投資股票投資 935 投資收益 400 考點二長期股權(quán)投資成本法（掌握）1成本法使用圍成本法是指投資按投資成本計價的方法。成本法適用于投資企業(yè)對被投資單位無控制、無共同控制并且無重大影響，或被投資單位在嚴(yán)格限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制的情況。2取得時的核算長期股權(quán)投資取得時的初始投資成本，是指取得長期股權(quán)投資時支付的全部價款或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值，以與支付的稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用（如有補價的，還應(yīng)加或減補價，并加上確認(rèn)的損益），不包括為取得長期股權(quán)投資所發(fā)生的評估、審計、咨詢等費用，也不包括實際支付的價款中包含的已

8、宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利。具體確定方法如下：（1）以支付現(xiàn)金取得的投資，按支付的全部價款，包括支付的稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用作為初始投資成本；如果實際支付的價款中包含已經(jīng)宣告發(fā)放而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，應(yīng)記入“應(yīng)收股利”科目，不計入初始投資成本。（2）以債務(wù)重組、非貨幣性交易取得的長期股權(quán)投資，按相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定進行處理。3持有期間的核算（1）長期股權(quán)投資采用成本法核算時，在持有期間，如果沒有分派現(xiàn)金股利，則不確認(rèn)投資收益；如果分派現(xiàn)金股利，有兩個去向：分到的現(xiàn)金股利如果是本企業(yè)投資以前形成的，應(yīng)沖減投資成本；分到的現(xiàn)金股利如果是本企業(yè)投資以后形成的，則計入投資收益。計算公式如下：應(yīng)沖減投資成本金額

9、=（投資后至本年末（本次）止被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益）×投資企業(yè)的持股比例 投資企業(yè)已經(jīng)沖減的投資成本 計算結(jié)果為正數(shù)，則是應(yīng)沖減的投資成本；計算結(jié)果為負(fù)數(shù)，則是應(yīng)恢復(fù)的投資成本。（2）期末計提長期投資減值準(zhǔn)備長期投資減值是指長期投資未來可收回金額低于賬面價值所發(fā)生的損失。如果由于市價持續(xù)下跌和被投資單位經(jīng)營狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價值，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備。投資準(zhǔn)則規(guī)定，無論是暫時性還是永久性的價值減損，均應(yīng)計提減值準(zhǔn)備。在計提減值準(zhǔn)備時，應(yīng)注意：長期投資減值準(zhǔn)備應(yīng)按個別投資項目計算；計提減值準(zhǔn)備的金額直接計入當(dāng)期投資收益

10、；已確認(rèn)損失的長期投資的價值又恢復(fù)的，應(yīng)在原已確認(rèn)的投資損失的數(shù)額轉(zhuǎn)回。計提長期投資減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理：計提減值準(zhǔn)備時：借：投資收益貸：長期投資減值準(zhǔn)備市價恢復(fù)后沖回已提的減值準(zhǔn)備：借：長期投資減值準(zhǔn)備貸：投資收益4處置時的核算處置長期股權(quán)投資的收入與長期股權(quán)投資賬面價值和已確認(rèn)但尚未收到的應(yīng)收股利的差額確認(rèn)為當(dāng)期投資損益，同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準(zhǔn)備。部分處置某項投資時，應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)長期股權(quán)投資的賬面價值。處置時的賬務(wù)處理是：借：銀行存款 長期投資減值準(zhǔn)備 投資收益（虧損時） 貸：長期股權(quán)投資 （應(yīng)收股利） 投資收益（收益時）考點三長期股權(quán)投資權(quán)益法（掌握）（一）權(quán)益法的適用圍和賬戶設(shè)置1權(quán)益法

11、的概念。權(quán)益法，指長期股權(quán)投資最初以初始投資成本計價，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。2權(quán)益法適用圍。投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響時，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。3權(quán)益法賬戶設(shè)置：長期股權(quán)投資*公司（投資成本）*公司（股權(quán)投資差額）*公司（損益調(diào)整）*公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）（二）權(quán)益法的核算1取得股權(quán)時的核算（1）初始投資成本的確定長期股權(quán)投資取得時的初始投資成本，是指取得長期股權(quán)投資時支付的全部價款或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值，以與支付的稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用（如有補價的，還應(yīng)加或減補價，并加上確認(rèn)的損益）。（2）初始投資時，股

12、權(quán)投資差額的處理計算：股權(quán)投資差額=初始投資成本投資時被投資單位所有者權(quán)益總額×持股比例賬務(wù)處理如果股權(quán)投資差額為“借差”，會計分錄如下：借：長期股權(quán)投資*公司（股權(quán)投資差額）貸：長期股權(quán)投資*公司（投資成本）如果股權(quán)投資差額為“貸差”，會計分錄如下：借：長期股權(quán)投資*公司（投資成本） 貸：資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備（3）追加投資時，股權(quán)投資差額的處理長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，初次投資和再投資時都可能產(chǎn)生股權(quán)投資差額，當(dāng)分別是借方差額或貸方差額時，如何進行會計處理？新制度作了規(guī)定： 初次投資時為股權(quán)投資借方差額，追加投資時也為股權(quán)投資借方差額的，應(yīng)根據(jù)初次投資、追加投資產(chǎn)生的股權(quán)投資借方

13、差額，分別按規(guī)定的攤銷年限攤銷。如果追加投資時形成的股權(quán)投資借方差額金額較小，可并入原股權(quán)投資借方差額按剩余年限一并攤銷。例12003年1月1日，甲公司支付500萬元給乙公司，受讓乙公司持有的丙公司30%的股權(quán)，成為丙公司的第二大股東，并具有重大影響，甲公司對該長期投資采用權(quán)益法核算。投資時，丙公司的凈資產(chǎn)為1500萬元。甲公司對股權(quán)投資差額按10年平均攤銷。2004年1月1日，甲公司又從丁公司中受讓丙公司10%的股權(quán)，支付給丁公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓款200萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓日丙公司的凈資產(chǎn)為1800萬元。甲公司與股權(quán)投資差額有關(guān)的會計處理如下：a2003年投資時：借：長期股權(quán)投資丙公司（投資成本） 500

14、0000貸：銀行存款 5000000借：長期股權(quán)投資丙公司（股權(quán)投資差額） 500000 貸：長期股權(quán)投資丙公司（投資成本） 500000（股權(quán)投資差額=500-1500*30%=50（萬元）假設(shè)年末攤銷股權(quán)投資差額：借：投資收益 （50萬/10）50000貸：長期股權(quán)投資丙公司（股權(quán)投資差額）50000b2004年再投資時借：長期股權(quán)投資丙公司（投資成本）2000000 貸：銀行存款 2000000借：長期股權(quán)投資丙公司（股權(quán)投資差額）200000 貸：長期股權(quán)投資丙公司（投資成本） 200000（股權(quán)投資差額=200-1800*10%=20（萬元）年末分批攤銷股權(quán)投資差額：本年應(yīng)攤銷的股權(quán)

15、投資差額=50000+200000/10=70000（元）借：投資收益 70000 貸：長期股權(quán)投資丙公司（股權(quán)投資差額）70000初次投資時為股權(quán)投資借方差額，追加投資時為股權(quán)投資貸方差額的，追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額超過尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的部分，計入資本公積（股權(quán)投資準(zhǔn)備）。企業(yè)應(yīng)按追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額的金額，借記“長期股權(quán)投資××單位（投資成本）”科目，按照尚未攤銷完畢的該項股權(quán)投資借方差額的余額，貸記“長期股權(quán)投資××單位（股權(quán)投資差額）”科目，按其差額，貸記“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。 例2接例1，如果2004年

16、1月1日再投資時支付的轉(zhuǎn)讓款為100萬元，其余資料不變，則2004年再投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資差額為貸方差額80萬元（100-1800*10%），甲公司的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資丙公司（投資成本）1000000 貸：銀行存款 1000000借：長期股權(quán)投資丙公司（投資成本）800000 貸：長期股權(quán)投資丙公司（股權(quán)投資差額） 450000 資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備 350000如果追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額小于或等于初次投資時產(chǎn)生的尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，以追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額為限沖減尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，未沖減完畢的部分按規(guī)定年限繼續(xù)攤銷。企業(yè)應(yīng)

17、按追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額的金額，借記“長期股權(quán)投資××單位（投資成本）”科目，貸記“長期股權(quán)投資××單位（股權(quán)投資差額）”科目。例3接例1，如果2004年1月1日再投資時支付的轉(zhuǎn)讓款為153萬元，其余資料不變，則2004年再投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資差額為貸方差額27萬元（153-1800*10%），甲公司的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資丙公司（投資成本）1530000 貸：銀行存款 1530000借：長期股權(quán)投資丙公司（投資成本）270000貸：長期股權(quán)投資丙公司（股權(quán)投資差額） 270000年末時攤銷未沖減完的股權(quán)投資差額：借：投資收益 （18萬

18、/9） 20000 貸：長期股權(quán)投資丙公司（股權(quán)投資差額） 20000初次投資時為股權(quán)投資貸方差額，追加投資時為股權(quán)投資借方差額初次投資產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額計入資本公積，追加投資時為股權(quán)投資借方差額的，以初次投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額為限沖減追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額，不足沖減的借方差額部分，再按規(guī)定的年限分期攤銷；如果追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額大于初次投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額，企業(yè)應(yīng)按初次投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額，借記“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，按追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額的金額，貸記“長期股權(quán)投資××單位（投資成本）”科目，按其差額，借記

19、“長期股權(quán)投資××單位（股權(quán)投資差額）”科目。例4 2004年1月1日，A公司支付440萬元給B公司，受讓B公司持有的C公司30%的股權(quán)，成為C公司的第二大股東，并具有重大影響，A公司對該長期投資采用權(quán)益法核算。投資時，C公司的凈資產(chǎn)為1500萬元。A公司對股權(quán)投資差額按10年平均攤銷。2005年1月1日，A公司又從D公司中受讓10%的股權(quán)，支付給D公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓款193萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓日C公司的凈資產(chǎn)為1800萬元。A公司與股權(quán)投資差額有關(guān)的會計處理如下：a2004年投資時：借：長期股權(quán)投資C公司（投資成本） 4400000貸：銀行存款 4400000借：長期股權(quán)投資C公司（

20、投資成本） 100000 貸：資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備 100000（股權(quán)投資差額=440-1500*30%=-10（萬元，貸方差額）b2005年再投資時借：長期股權(quán)投資C公司（投資成本）1930000貸：銀行存款 1930000借：資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備 100000 長期股權(quán)投資C公司（股權(quán)投資差額）30000 貸：長期股權(quán)投資C公司（投資成本） 130000 （股權(quán)投資差額=193-1800*10%=13（萬元）年末攤銷股權(quán)投資差額： 借：投資收益 （3萬/10） 3000 貸：長期股權(quán)投資C公司（股權(quán)投資差額）3000如果追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額小于或等于初始投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方

21、差額，應(yīng)按追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額，借記“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，貸記“長期股權(quán)投資××單位（投資成本）”科目。例5接例4，如果2005年1月1日再投資時支付的轉(zhuǎn)讓款為186萬元，其余資料不變，則2005年再投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資差額為借方差額6萬元（186-1800*10%），甲公司的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資C公司（投資成本）1860000貸：銀行存款 1860000借：資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備 60000貸：長期股權(quán)投資丙公司（投資成本） 60000 由此可見，總的處理思路是，將初始投資和再投資看作是同一事項，應(yīng)將產(chǎn)生的股權(quán)投資差額借、貸方互相抵銷，抵銷后的

22、余額如為借方，則反映在“長期股權(quán)投資××公司（股權(quán)投資差額）”科目中，繼續(xù)攤銷；抵銷后的余額如為貸方，則反映在“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目中。2持有期間的核算持有期間的核算包括確認(rèn)權(quán)益、股權(quán)投資差額的攤銷、期末計價： （1）對被投資單位實現(xiàn)的凈損益，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資收益。確認(rèn)時要注意以下幾個問題一般情況下，被投資單位當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計算應(yīng)享有的份額，確認(rèn)投資收益。例22001年1月1日甲公司投資于乙公司，占乙公司40%的股份。2001年12月31日乙公司計算出的凈利潤為100萬元，則甲公司應(yīng)確認(rèn)投資收益40萬元： 借：長期股權(quán)投資 乙公司（損益調(diào)整）

23、 400000 貸：投資收益 （100萬*40%） 400000如果乙公司在實現(xiàn)的100萬元凈利潤中拿出其中的30萬元用于分配現(xiàn)金股利，則甲公司可分得現(xiàn)金股利12萬元：借：應(yīng)收股利 （30萬*40%） 120000 貸：長期股權(quán)投資 乙公司（損益調(diào)整） 120000 被投資單位當(dāng)年發(fā)生的凈虧損，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計算應(yīng)分擔(dān)的份額，確認(rèn)投資損失。例32002年乙公司發(fā)生凈虧損80萬元，則甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資損失為32萬元： 借：投資收益 （80萬*40%） 320000 貸：長期股權(quán)投資 乙公司（損益調(diào)整） 320000 但在確認(rèn)凈虧損時一定要注意，投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位的凈虧損，應(yīng)以投資賬面價

24、值減記至零為限，因為現(xiàn)在規(guī)的公司都是責(zé)任有限，未確認(rèn)的損失通過備查賬登記。投資企業(yè)在確認(rèn)投資收益時，應(yīng)以取得被投資單位股權(quán)后發(fā)生的凈損益為基礎(chǔ)計算應(yīng)享有的份額。例42001年4月1日甲公司投資于乙公司，占乙公司40%的股份，采用權(quán)益法核算。2001年乙公司實現(xiàn)凈利潤120萬元，假設(shè)平均每月實現(xiàn)凈利潤10萬元。在計算2001年甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益時，只能是被投資單位在4月至12月，即9個月所實現(xiàn)的利潤，投資單位所擁有的份額，甲公司所作的賬務(wù)處理是：借：長期股權(quán)投資 乙公司（損益調(diào)整） 360000 貸：投資收益 （90萬*40%） 360000如果年度投資的持股比例發(fā)生變化，應(yīng)該分段計算應(yīng)享有

25、的份額。例52001年4月1日甲公司投資于乙公司，占乙公司40%的股份；2001年8月1日又進行了投資，持股比例上升為50%；2001年10月1日又進行了投資，持股比例上升為70%。2001年12月31日乙公司計算出的凈利潤為120萬元，假設(shè)每月凈利潤均勻發(fā)生為10萬元，則甲公司應(yīng)確認(rèn)投資收益計算如下：4月7月 400000*40%=1600008月9月 200000*50%=10000010月12月 300000*70%=210000 合計 470000 借：長期股權(quán)投資 乙公司（損益調(diào)整） 470000 貸：投資收益 470000 這里要特別注意，分段計算必須以權(quán)益法核算為前提。如2001

26、年1月1日甲公司投資于乙公司，占乙公司10%的股份，采用成本法核算；2001年4月1日又進行了投資，持股比例上升為40%，由成本法改為權(quán)益法核算；2001年8月1日又進行了投資，持股比例上升為50%；2001年10月1日又進行了投資，持股比例上升為70%。在甲公司計算2001年應(yīng)確認(rèn)的投資收益時，只能是被投資單位在4月至12月即權(quán)益法核算時所實現(xiàn)的利潤，投資單位所擁有的份額。第一季度被投資單位實現(xiàn)的利潤，在由成本法改成權(quán)益法時進行了追溯調(diào)整，計入到了投資成本中。投資企業(yè)在確認(rèn)投資收益時，如果被投資單位實現(xiàn)的凈利潤中包括了法規(guī)規(guī)定的不屬于投資企業(yè)的凈利潤，應(yīng)按扣除不能由投資企業(yè)享有的凈利潤的部分

27、之后的金額計算。例62001年1月1日甲公司投資于乙公司（系外商投資企業(yè)），占乙公司10%的股份；2001年4月1日甲公司又投資于乙公司，持股比例上升為40%；2001年8月1日又進行了投資，持股比例上升為50%；2001年10月1日再次進行了投資，持股比例上升到70%。2001年12月31日乙公司計算出的凈利潤為120萬元，假設(shè)每月凈利潤均勻發(fā)生為10萬元，同時根據(jù)章程規(guī)定，將凈利潤的20%轉(zhuǎn)作職工福利與獎勵基金，則甲公司應(yīng)確認(rèn)投資收益計算如下：4月7月 400000*40%*80%=1280008月9月 200000*50%*80%=8000010月12月 300000*70%*80%=1

28、68000合計 376000借：長期股權(quán)投資 乙公司（損益調(diào)整） 376000 貸：投資收益 376000（2）對被投資單位凈損益以外的其他所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)資本公積因被投資單位接受捐贈資產(chǎn)所引起的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)按享有的份額，計入長期股權(quán)投資（股權(quán)投資準(zhǔn)備）和資本公積（股權(quán)投資準(zhǔn)備）例72003年1月1日甲公司投資于乙公司，占乙公司40%的股份；2003年12月乙公司接到現(xiàn)金捐贈10萬元，則：乙公司的會計處理 借：銀行存款 100000 貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值 100000年末時：借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值 100000 貸：資本公積其他資本公積67000 應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅（10

29、萬*33%）33000甲公司確認(rèn)權(quán)益 借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）（6.7萬*40%）26800 貸：資本公積乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 26800因被投資單位增資擴股所引起的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)按享有的份額，計入長期股權(quán)投資（股權(quán)投資準(zhǔn)備）和資本公積（股權(quán)投資準(zhǔn)備）例82003年7月1日丙公司投資于乙公司，投入貨幣資金100萬元，按投資協(xié)議規(guī)定，其所占股權(quán)為變更注冊資本400萬元后的20%；甲公司作為原投資者，占變更后注冊資本的40%。則：乙公司接受投資時 借：銀行存款 1000000 貸：實收資本（400萬*20%）800000資本公積資本溢價 200000 甲公司確認(rèn)權(quán)益

30、借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）（20萬*40%）80000 貸：資本公積乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 80000因被投資單位接受其他單位外幣投資而形成的外幣資本折算差額所引起的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)按享有的份額，計入長期股權(quán)投資（股權(quán)投資準(zhǔn)備）和資本公積（股權(quán)投資準(zhǔn)備）例92003年7月1日某外商投資于乙公司，投入10萬美元，按投資協(xié)議約定的匯率為1美元=8元人民幣，實際收到外匯當(dāng)日的匯率為1美元=8.5元人民幣。甲公司占乙公司40%的股份。則：乙公司接受外商投資時 借：銀行存款 （10萬美元*8.5） 850000 貸：實收資本（10萬美元*8） 800000資本公積外幣資本折算差額

31、 50000甲公司確認(rèn)權(quán)益借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）（5萬*40%）20000 貸：資本公積乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 20000因被投資單位專項撥款轉(zhuǎn)入資本公積所引起的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)按享有的份額，計入長期股權(quán)投資（股權(quán)投資準(zhǔn)備）和資本公積（股權(quán)投資準(zhǔn)備）例102003年7月1日國家有關(guān)部門撥款100萬元給乙公司，作為報刊亭建設(shè)專項資金。甲公司占乙公司40%的股份。則： 乙公司收到專項撥款時 借：銀行存款 1000000貸：專項應(yīng)付款報刊亭建設(shè)資金 1000000投入建設(shè)時借：在建工程 1000000 貸：銀行存款 100000010月1日完工，轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)

32、1000000 貸：在建工程 1000000同時，將專項應(yīng)付款轉(zhuǎn)入資本公積借：專項應(yīng)付款報刊亭建設(shè)資金 1000000 貸：資本公積撥款轉(zhuǎn)入 1000000 甲公司確認(rèn)權(quán)益借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）（100萬*40%）400000 貸：資本公積乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 400000因被投資單位關(guān)聯(lián)交易差價形成資本公積所引起的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)按享有的份額，計入長期股權(quán)投資（股權(quán)投資準(zhǔn)備）和資本公積（股權(quán)投資準(zhǔn)備）例112003年1月1日乙公司（上市公司）將資金100萬元借給關(guān)聯(lián)企業(yè)使用，使用期1年，按8%收取資金使用費，年末收到資金使用費8萬元。按照規(guī)定，上市公司取得的資金

33、使用費超過1年期銀行存款利率（本年為2%）的部分，計入資本公積。甲公司占乙公司40%的股份。則：乙公司收到資金使用費時 借：銀行存款 80000 貸：財務(wù)費用（100萬*2%） 20000資本公積關(guān)聯(lián)交易差價 60000甲公司確認(rèn)權(quán)益借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）（6萬*40%）24000 貸：資本公積乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 24000（3）投資企業(yè)投資后，被投資企業(yè)因會計政策變更、重大會計差錯更正變動所有者權(quán)益，投資企業(yè)應(yīng)進行相應(yīng)的會計處理被投資企業(yè)因會計政策變更而調(diào)整前期留存收益（包括盈余公積和未分配利潤），投資企業(yè)應(yīng)按相關(guān)期間的持股比例計算調(diào)整留存收益，反映在長期股權(quán)投資的“損益

34、調(diào)整”中；如果被投資企業(yè)調(diào)整前期資本公積的，投資企業(yè)也應(yīng)調(diào)整相關(guān)期間的資產(chǎn)和權(quán)益，反映在長期股權(quán)投資的“股權(quán)投資準(zhǔn)備”中。例122002年1月1日甲公司支付1000萬元購入乙公司股票，占乙公司30%股權(quán)，投資時乙公司的所有者權(quán)益總額為3000萬元。1）2002年1月1日，甲公司投資時借：長期股權(quán)投資乙公司（投資成本） 10000000貸：銀行存款 10000000借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額）1000000 貸：長期股權(quán)投資乙公司（投資成本） 1000000（注：股權(quán)投資差額=10003000*30%=100）2）2002年12月31日乙公司實現(xiàn)凈利潤200萬元，甲公司確認(rèn)投資收益借：

35、長期股權(quán)投資乙公司（損益調(diào)整） 600000貸：投資收益 （200萬*30%） 600000年末按10年期限攤銷股權(quán)投資差額借：投資收益（100萬/10） 100000貸：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額）1000003）2003年1月1日，乙公司因執(zhí)行新準(zhǔn)則，對2002年末前未使用的固定資產(chǎn)未計提的折舊按會計政策變更的要求進行追溯調(diào)整，補提折舊。乙公司有關(guān)資料如下：固定資產(chǎn)購入日期轉(zhuǎn)入不需用日期原價預(yù)計使用年限預(yù)計凈殘值管理設(shè)備2001年1月30日2002年6月 23日380萬元5年20萬元乙公司對固定資產(chǎn)按年限平均法計提折舊；假定按稅法規(guī)定，不需用固定資產(chǎn)計提的折舊不得從應(yīng)納稅所得額中扣除

36、，待出售該固定資產(chǎn)時，再從應(yīng)納稅所得額中扣除，在所得稅會計處理時屬于時間性差異，所得稅采用遞延法核算。乙公司適用的所得稅稅率為33%，按凈利潤15%提取盈余公積。 乙公司會計處理如下：計算乙公司折舊政策變更累計影響數(shù)（單位：萬元）年度原政策計提的折舊政策變更后應(yīng)提折舊所得稅前差異所得稅影響累計影響數(shù)200236723611.8824.12（注：管理設(shè)備每月應(yīng)計提折舊額=（380-20）/60=6萬元）2003年1月1日會計政策變更時，進行賬務(wù)處理：借：利潤分配未分配利潤 241200遞延稅款 118800貸：累計折舊 360000借：盈余公積（24.12萬*15%） 36200貸：利潤分配未分

37、配利潤36200乙公司在編制2003年年報時，在利潤表中要調(diào)增（管理）費用36萬元，調(diào)減所得稅11.88萬元，調(diào)減2002年凈利潤24.12萬元；在資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整2003年年初數(shù)，其中調(diào)增累計折舊36萬元，調(diào)增遞延稅款借項11.88萬元，調(diào)減盈余公積3.62萬元，調(diào)減未分配利潤20.50萬元。甲公司因被投資企業(yè)會計政策變更調(diào)整前期留存收益（包括盈余公積和未分配利潤），也應(yīng)按相關(guān)期間的持股比例計算調(diào)整留存收益。2003年甲公司確認(rèn)權(quán)益的變動：借：利潤分配未分配利潤（72360*85%）61506盈余公積 （72360*15%）10854貸：長期股權(quán)投資乙公司（損益調(diào)整）（24.12萬*30%）

38、72360甲公司在編制2003年年報時，在利潤表中要調(diào)減2002年投資收益72360元；在資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整2003年年初數(shù)，其中調(diào)減長期股權(quán)投資72360元，調(diào)減盈余公積10854元，調(diào)減未分配利潤61506元。被投資企業(yè)因重大會計差錯而調(diào)整前期留存收益（包括盈余公積和未分配利潤），投資企業(yè)應(yīng)按相關(guān)期間的持股比例計算調(diào)整留存收益，反映在長期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”中；如果被投資企業(yè)調(diào)整前期資本公積的，投資企業(yè)也應(yīng)調(diào)整相關(guān)期間的資產(chǎn)和權(quán)益，反映在長期股權(quán)投資的“股權(quán)投資準(zhǔn)備”中。例13同例12，2003年12月乙公司發(fā)現(xiàn)，2002年7月一臺管理用設(shè)備漏提折舊50萬元，屬于重大會計差錯。假定稅法規(guī)定

39、補提的折舊不得在稅前抵扣，屬永久性差異。 2003年12月，乙公司差錯更正如下：借：以前年度損益調(diào)整（管理費用）500000貸：累計折舊 500000借：利潤分配未分配利潤 500000貸：以前年度損益調(diào)整 500000借：盈余公積（500000*15%）75000貸：利潤分配未分配利潤 75000乙公司在編制2003年年報時，在利潤表中要調(diào)增2002年管理費用50萬元，調(diào)減2002年凈利潤50萬元；在資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整2003年年初數(shù)，其中調(diào)增累計折舊50萬元，調(diào)減盈余公積7.5萬元，調(diào)減未分配利潤42.5萬元。甲公司因被投資企業(yè)重大會計差錯調(diào)整前期留存收益（包括盈余公積和未分配利潤），也應(yīng)按

40、相關(guān)期間的持股比例計算調(diào)整留存收益。2003年甲公司確認(rèn)權(quán)益的變動：借：以前年度損益調(diào)整 150000貸：長期股權(quán)投資乙公司（損益調(diào)整）（50萬*30%）150000借：利潤分配未分配利潤 150000 貸：以前年度損益調(diào)整 150000借：盈余公積 （15萬*15%） 22500貸：利潤分配未分配利潤 22500甲公司在編制2003年年報時，在利潤表中要調(diào)減2002年投資收益15萬元；在資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整2003年年初數(shù)，其中調(diào)減長期股權(quán)投資15萬元，調(diào)減盈余公積2.25萬元，調(diào)減未分配利潤12.75萬元。 如果被投資企業(yè)的會計政策變更產(chǎn)生于投資前，并將累積影響數(shù)調(diào)整投資前的留存收益的，投資企

41、業(yè)應(yīng)相應(yīng)調(diào)整股權(quán)投資差額。例14 2003年1月1日，乙公司因執(zhí)行新準(zhǔn)則，對2002年末前未使用的固定資產(chǎn)未計提的折舊按會計政策變更的要求進行追溯調(diào)整，補提折舊。乙公司有關(guān)資料如下：固定資產(chǎn)購入日期未使用日期原價預(yù)計使用年限預(yù)計凈殘值管理設(shè)備2001年1月30日2001年6月 12月380萬元5年20萬元乙公司對固定資產(chǎn)按年限平均法計提折舊；假定按稅法規(guī)定，未使用固定資產(chǎn)計提的折舊不得從應(yīng)納稅所得額中扣除，待出售該固定資產(chǎn)時，再從應(yīng)納稅所得額中扣除，在所得稅會計處理時屬于時間性差異，所得稅采用遞延法核算。乙公司適用的所得稅稅率為33%，按凈利潤15%提取盈余公積。 乙公司會計處理如下：計算乙公

42、司折舊政策變更累計影響數(shù)（單位：萬元）年度原政策計提的折舊政策變更后應(yīng)提折舊所得稅前差異所得稅影響累計影響數(shù)200136723611.8824.12（注：管理設(shè)備每月應(yīng)計提折舊額=（380-20）/60=6萬元）2003年1月1日會計政策變更時，進行賬務(wù)處理：借：利潤分配未分配利潤 241200遞延稅款 118800貸：累計折舊 360000借：盈余公積（24.12萬*15%） 36180貸：利潤分配未分配利潤36180乙公司在編制2003年年報時，在利潤分配表中要調(diào)減2002年年初未分配利潤（24.12萬*85%）205020元；在資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整2003年年初數(shù)，其中調(diào)增累計折舊36000

43、0元，調(diào)增遞延稅款借項118800元，調(diào)減盈余公積36180元，調(diào)減未分配利潤205020元。甲公司因被投資企業(yè)會計政策變更調(diào)整投資前留存收益（包括盈余公積和未分配利潤），也應(yīng)相應(yīng)調(diào)整股權(quán)投資差額。2003年甲公司會計處理如下：由于乙企業(yè)凈利潤減少241200元，使甲企業(yè)在投資時擁有的份額減少了（241200*30%）72360元，應(yīng)調(diào)減投資成本72360元，調(diào)增股權(quán)投資差額72360元；同時，股權(quán)投資差額調(diào)增72360元后，按10年攤銷，2002年攤銷金額為7236元；由于股權(quán)投資差額的攤銷，使甲企業(yè)利潤減少了7236元，按15%提取盈余公積，從而使盈余公積減少了（7236*15%）1085

44、.4元，使未分配利潤減少了（7236*85%）6150.6元。甲公司2003年的賬務(wù)處理是：借：利潤分配未分配利潤（7236*85%）6150.6盈余公積 （7236*15%）1085.4長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額）（72360-7236）65124貸：長期股權(quán)投資乙公司（投資成本）（241200*30%）72360甲公司在編制2003年年報時，在利潤分配表中要調(diào)減2003年年初未分配利潤（7236*85%）6150.6元；在資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整2003年年初數(shù)，其中調(diào)減長期股權(quán)投資7236元，調(diào)減盈余公積1085.4元，調(diào)減未分配利潤6150.6元。如果被投資企業(yè)的重大會計差錯產(chǎn)生于投資前

45、，并將累積影響數(shù)調(diào)整投資前的留存收益的，投資企業(yè)應(yīng)相應(yīng)調(diào)整股權(quán)投資差額。 例15同例13，2003年12月乙公司發(fā)現(xiàn)，2001年7月一臺管理用設(shè)備漏提折舊50萬元，屬于重大會計差錯。假定稅法規(guī)定補提的折舊不得在稅前抵扣，屬永久性差異。 2003年12月，乙公司差錯更正如下：借：以前年度損益調(diào)整（管理費用）500000貸：累計折舊 500000借：利潤分配未分配利潤 500000貸：以前年度損益調(diào)整 500000借：盈余公積（500000*15%）75000貸：利潤分配未分配利潤 75000乙公司在編制2003年年報時，在利潤分配表中要調(diào)減2002年年初未分配利潤（50萬*85%）42.5萬元；

46、在資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整2003年年初數(shù)，其中調(diào)增累計折舊50萬元，調(diào)減盈余公積7.5萬元，調(diào)減未分配利潤42.5萬元。甲公司因被投資企業(yè)重大會計差錯調(diào)整投資前留存收益（包括盈余公積和未分配利潤），也應(yīng)相應(yīng)調(diào)整股權(quán)投資差額。2003年甲公司會計處理如下：由于乙企業(yè)補提折舊，凈利潤減少500000元，使甲企業(yè)在投資時擁有的份額減少了（500000*30%）150000元，應(yīng)調(diào)減投資成本150000元，調(diào)增股權(quán)投資差額150000元；同時，股權(quán)投資差額調(diào)增150000元后，按10年攤銷，2002年攤銷金額為15000元；由于股權(quán)投資差額的攤銷，使甲企業(yè)利潤減少了15000元，按15%提取盈余公積，從而使

47、盈余公積減少了（15000*15%）2250元，使未分配利潤減少了（15000*85%）12750元。甲公司2003年的賬務(wù)處理是：借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額） 150000 貸：長期股權(quán)投資乙公司（投資成本）（500000*30%）150000借：以前年度損益調(diào)整 15000貸：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額） 15000 借：利潤分配未分配利潤 15000 貸：以前年度損益調(diào)整 15000借：盈余公積 （15000*15%）2250 貸：利潤分配未分配利潤 2250 甲公司在編制2003年年報時，在利潤分配表中要調(diào)減2003年年初未分配利潤（15000*85%）12750元；在

48、資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整2003年年初數(shù)，其中調(diào)減長期股權(quán)投資15000元，調(diào)減盈余公積2250元，調(diào)減未分配利潤12750元。（4）期末攤銷股權(quán)投資差額股權(quán)投資差額的攤銷規(guī)定：合同規(guī)定投資期限的，按投資期限攤銷；沒有規(guī)定投資期限的，“借差”按不超過10年期限攤銷。股權(quán)投資差額攤銷的會計分錄是：借：投資收益貸：長期股權(quán)投資*公司（股權(quán)投資差額）（5）期末計提長期投資減值準(zhǔn)備： 企業(yè)對長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，在期末檢查各項長期股權(quán)投資時，對長期股權(quán)投資的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。1）在計提減值準(zhǔn)備時，如果長期股權(quán)投資初始投資成本等于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的，應(yīng)按當(dāng)期應(yīng)計

49、提的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備，借記“投資收益計提的長期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“長期投資減值準(zhǔn)備”科目。2）如果長期股權(quán)投資初始投資成本大于或小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的，分別以下情況處理：企業(yè)投資時按照規(guī)定將產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額計入資本公積的，其后計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的會計處理。企業(yè)將投資時長期股權(quán)投資的初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額，已記入“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目貸方的，在計提該項長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備時，應(yīng)首先沖減原投資時已記入“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額（指投資時，初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額而形成的股權(quán)投資貸方差額，不包括投

50、資后因被投資單位接受捐贈等增加的資本公積，投資企業(yè)按持股比例計算應(yīng)享有的部分形成的“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”，下同）。如果長期股權(quán)投資的賬面價值與其可收回金額的差額大于原記入“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額，應(yīng)按投資時記入“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額，借記“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，按當(dāng)期應(yīng)計提的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備與上述自資本公積科目轉(zhuǎn)出的金額的差額，借記“投資收益計提的長期投資減值準(zhǔn)備”科目，按當(dāng)期應(yīng)計提的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備金額，貸記“長期投資減值準(zhǔn)備”科目；如果應(yīng)計提的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備小于或等于原記入“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額，應(yīng)按當(dāng)期應(yīng)計提的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備金

51、額，借記“資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，貸記“長期投資減值準(zhǔn)備”科目。例16 甲公司對乙公司擁有40%的股權(quán)，采用權(quán)益法核算。2004年12月31日，甲公司對乙公司長期投資的賬面余額為1000萬元（其中：投資成本700萬元，損益調(diào)整200萬元，股權(quán)投資準(zhǔn)備100萬元）。假定甲公司對乙公司初始投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資差額為貸方差額80萬元；2004年年末甲公司對乙公司長期股權(quán)投資可收回金額為880萬元。則甲公司需計提長期投資減值準(zhǔn)備120萬元，賬務(wù)處理如下：借：資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備 80 投資收益計提的長期投資減值準(zhǔn)備 40 貸：長期投資減值準(zhǔn)備 120企業(yè)投資時按照規(guī)定將產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額計入“

52、長期股權(quán)投資××單位（股權(quán)投資差額）”科目的，其后計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的會計處理企業(yè)投資時因長期股權(quán)投資的初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額，而產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額，在計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備時，如果長期股權(quán)投資的賬面價值與其可收回金額的差額，小于或等于尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，應(yīng)按長期股權(quán)投資的賬面價值與其或收回金額的差額，借記“投資收益股權(quán)投資差額攤銷”科目，貸記“長期股權(quán)投資××單位（股權(quán)投資差額）”科目；如果長期股權(quán)投資的賬面價值與其可收回金額的差額，大于尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，應(yīng)按尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，借記“投資收益股權(quán)投資差額攤銷”科目，貸記“長期股權(quán)投資××單位（股權(quán)投資差額）”科目，按長期股權(quán)投資的賬面價值與其可收回金額的差額大于尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額的金額，借記“投資收益計提的長期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“長期投資減值準(zhǔn)備”科目。例17 甲公司對乙公司擁有40%的股權(quán)，采用權(quán)益法核算。2004年12月31日