1、建立中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架的設(shè)想兼論企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么合一的可能性一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架的現(xiàn)狀到目前為止，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么委員會(huì)FASB共發(fā)布了7號(hào)?財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告?，其中第2號(hào)?會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征?及第6號(hào)?財(cái)務(wù)報(bào)表要素?既適用于企業(yè)，又適用于非盈利組織，同時(shí)，第4號(hào)?非盈利組織財(cái)務(wù)報(bào)告目的?，從理論上指導(dǎo)著非盈利組織相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的制定。另外，美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么委員會(huì)GASB對(duì)非盈利組織也作出了一定的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。在美國(guó)，非盈利組織被區(qū)分為私立非盈利組織和公立非盈利組織，兩者在對(duì)非盈利組織確實(shí)認(rèn)和一些詳細(xì)操作如折舊提取等方面存在著差異。但是，F(xiàn)ASB認(rèn)為：“基于本委員會(huì)迄今

2、為止所作的研究，本委員會(huì)理解，并無(wú)令人信服的證據(jù)，足以證明本論所舉各工程，對(duì)各州和地方政府的這類(lèi)財(cái)務(wù)報(bào)告并不適用；GASB也并未發(fā)布過(guò)有關(guān)持否認(rèn)意見(jiàn)的公告或者說(shuō)明。盡管美國(guó)對(duì)于非盈利組織由兩個(gè)機(jī)構(gòu)作出了兩套會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，但都承受?非盈利組織財(cái)務(wù)報(bào)告目的?概念公告的理論指導(dǎo)。由此可以看出，在評(píng)價(jià)和指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么制定的理論中，非盈利組織和盈利組織企業(yè)是合一的，都納入了?財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告?這一完好的理論框架之中。我國(guó)?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么根本準(zhǔn)那么?和?事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么?以下簡(jiǎn)稱(chēng)“二那么部分地充當(dāng)著會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架的角色，指導(dǎo)、標(biāo)準(zhǔn)詳細(xì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)?？梢?jiàn)，我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和事

3、業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的指導(dǎo)和標(biāo)準(zhǔn)是分開(kāi)的?？疾爝@兩套根本準(zhǔn)那么，我們認(rèn)為有三大特點(diǎn)：一是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架對(duì)于企業(yè)單位和事業(yè)單位類(lèi)似于美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中的非盈利組織的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是分開(kāi)的，但有些內(nèi)容相似，穿插重復(fù)較多；二是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架性質(zhì)模糊，既是會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論，又被賦予了一定的操作性，作為根本準(zhǔn)那么被納入會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系之中；三是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目的、層次構(gòu)造、理論指導(dǎo)功能等方面有待改良。結(jié)合我國(guó)經(jīng)濟(jì)開(kāi)展的現(xiàn)狀，對(duì)建立我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架提出如下設(shè)想：建立一個(gè)獨(dú)立于會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系之外的，以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目的為邏輯出發(fā)點(diǎn)，統(tǒng)一指導(dǎo)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那

4、么理論框架，并在此根底上重新構(gòu)架中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系。二、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么合一的可能性分析一從會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架性質(zhì)看會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架是理論，而非準(zhǔn)那么。它是直接用來(lái)評(píng)估、制定、開(kāi)展準(zhǔn)那么的根據(jù)?；谶@種性質(zhì)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架只對(duì)涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理以及財(cái)務(wù)報(bào)表編制的有關(guān)概念進(jìn)展描繪，并不對(duì)任何特定確實(shí)認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告問(wèn)題作出規(guī)定，且應(yīng)獨(dú)立于會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系之外。事業(yè)單位性質(zhì)上屬于非盈利組織，有其自身的特征，但是事業(yè)單位在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理和財(cái)務(wù)報(bào)表編制的所有重要方面，包括會(huì)計(jì)原那么、會(huì)計(jì)要素確認(rèn)計(jì)量等根本概念與企業(yè)會(huì)計(jì)并無(wú)二致。因此，作為指導(dǎo)準(zhǔn)那么的理論，框架中應(yīng)對(duì)企業(yè)和非盈利組織相關(guān)

5、原那么、概念的共性部分進(jìn)展總體描繪，對(duì)涉及凈資產(chǎn)及分配等方面的內(nèi)容再針對(duì)其特殊性單獨(dú)描繪。二從會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架構(gòu)造層次看會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架應(yīng)當(dāng)是“嚴(yán)密凝固內(nèi)在一致的理論，它所描繪的概念從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目的到會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征進(jìn)而到財(cái)務(wù)報(bào)表要素確實(shí)認(rèn)和計(jì)量呈現(xiàn)出嚴(yán)密的邏輯性，層次清楚，構(gòu)造清楚。1.從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目的看兩那么合一的可能性我國(guó)?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么根本準(zhǔn)那么?和?事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么?沒(méi)有明確列出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目的，但在一般原那么中分別提到了“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿足國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿足有關(guān)各方理解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要，滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要和“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿足國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，適應(yīng)

6、預(yù)算管理和有關(guān)方面理解事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況及收支情況的需要，并有利于事業(yè)單位加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理。假如可以將此視為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目的的話，那么兩套準(zhǔn)那么對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目的的規(guī)定是根本一致的，即為國(guó)家和其他信息使用者提供有用信息，同時(shí)滿足內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要。2.從會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征看會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征作出了描繪，F(xiàn)ASB提出相關(guān)性和可靠性，IASB那么在此根底上增加了易懂性和可比性。我國(guó)的事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么中雖然對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征沒(méi)有作出明文規(guī)定，但在一般原那么中同樣可以看到有用性原那么、客觀性原那么、可比性原那么、一貫性原那么、及時(shí)性原那么、明晰性原那么及全面性和重要性原那么等。由此可以看出

7、，在對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征描繪這一層次，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論和事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論是完全可以等同的。3.從要素及其確認(rèn)計(jì)量看?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么根本準(zhǔn)那么?與?事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么?中涉及的會(huì)計(jì)要素差異僅在于所有者權(quán)益、凈資產(chǎn)與利潤(rùn)、結(jié)余。仔細(xì)分析凈資產(chǎn)和結(jié)余這兩個(gè)會(huì)計(jì)要素，它們分別是資產(chǎn)、負(fù)債和收入、支出費(fèi)用確認(rèn)結(jié)果的表達(dá)，況且事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么中并沒(méi)有將結(jié)余作為單獨(dú)的會(huì)計(jì)要素。而從資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用支出確實(shí)認(rèn)和計(jì)量原那么看，在企業(yè)和非盈利組織中不應(yīng)有本質(zhì)性差異。三從事業(yè)單位改革狀況看在我國(guó)，事業(yè)單位會(huì)計(jì)與行政單位會(huì)計(jì)與行政單位會(huì)計(jì)、財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)一起構(gòu)成我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系。但是，自1997年開(kāi)場(chǎng)

8、，我國(guó)事業(yè)單位與財(cái)政的關(guān)系進(jìn)入了核定收支、定額或者定向補(bǔ)助、超支不補(bǔ)、結(jié)余留用階段。隨著經(jīng)濟(jì)的開(kāi)展，企業(yè)辦研究院，科研單位辦企業(yè)的現(xiàn)象屢見(jiàn)不鮮，因此，從業(yè)務(wù)上很難嚴(yán)格區(qū)分企業(yè)單位和事業(yè)單位。作為指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么制定的理論，就應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的本質(zhì)，從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目的出發(fā)進(jìn)展統(tǒng)一的概念框架構(gòu)建。三、建立我國(guó)企業(yè)及非盈利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架的設(shè)想一關(guān)于準(zhǔn)那么理論框架的制定機(jī)構(gòu)隨著經(jīng)濟(jì)的開(kāi)展，國(guó)有經(jīng)濟(jì)成分在不斷下降，國(guó)家這一特定的會(huì)計(jì)信息使用者身份在眾多信息使用者中的特殊地位逐漸淡化，無(wú)論是會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的制定人員還是理論框架的制定人員都應(yīng)有廣泛的代表性，因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架由具有廣泛代表的民間機(jī)構(gòu)制

9、定較為適宜，廣泛吸收學(xué)校、科研機(jī)構(gòu)、企業(yè)、證券行業(yè)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)、政府相關(guān)管理部門(mén)人員組建會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架制定機(jī)構(gòu)，洞察中國(guó)經(jīng)濟(jì)開(kāi)展的趨勢(shì)，把握微觀經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特質(zhì)，集思廣義，博采眾長(zhǎng)。我們已經(jīng)可喜地看到，民間非盈利組織會(huì)計(jì)制度征求意見(jiàn)稿是由財(cái)政部會(huì)計(jì)司來(lái)制定的，這為將來(lái)統(tǒng)一理論框架的制定打下了基矗二關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架的內(nèi)容參考美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架體系，我們認(rèn)為：應(yīng)結(jié)合我國(guó)已經(jīng)施行的?企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例?的內(nèi)容，將合適于企業(yè)單位和事業(yè)單位的共性框架內(nèi)容以假設(shè)干概念公告的形式發(fā)布，同時(shí)針對(duì)我國(guó)事業(yè)單位的特點(diǎn)，將專(zhuān)門(mén)指導(dǎo)事業(yè)單位會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的理論單列公告。在理論框架中，主要應(yīng)說(shuō)明四個(gè)部分的內(nèi)容：

10、會(huì)計(jì)目的、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、財(cái)務(wù)報(bào)告各要素、財(cái)務(wù)報(bào)告的列報(bào)。會(huì)計(jì)目的部分除集中闡述一般目的外，應(yīng)細(xì)分為企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告目的及非盈利組織會(huì)計(jì)目的。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征部分主要應(yīng)說(shuō)明有用性、客觀性、可比性、一貫性、及時(shí)性、明晰性、重要性、本質(zhì)重于形式以及穩(wěn)健性等原那么。財(cái)務(wù)報(bào)告各要素部分應(yīng)集中說(shuō)明各要素定義、內(nèi)容及確認(rèn)和計(jì)量中的收付實(shí)現(xiàn)制、權(quán)責(zé)發(fā)生制、歷史本錢(qián)、配比等原那么，并可說(shuō)明有關(guān)現(xiàn)值運(yùn)用等問(wèn)題。財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)綜合部分應(yīng)說(shuō)明財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容、財(cái)務(wù)報(bào)表及目的、財(cái)務(wù)報(bào)表各工程確認(rèn)等。四、建立我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理論框架的效果分析將對(duì)企業(yè)和非盈利組織均起指導(dǎo)作用的理論構(gòu)造合并為企業(yè)及非盈利組織理論框架有三方面的作用：一是彌補(bǔ)了現(xiàn)有事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么適用面過(guò)窄，無(wú)法標(biāo)準(zhǔn)民間非盈利組織等非國(guó)有事業(yè)單位會(huì)計(jì)行為的缺乏；二是統(tǒng)一指導(dǎo)各項(xiàng)詳細(xì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么或會(huì)計(jì)制度，便于會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的制定、修訂和完善，嚴(yán)密會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么內(nèi)容