消費(fèi)稅會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題及改進(jìn)【內(nèi)容摘要】我國(guó)現(xiàn)行的消費(fèi)稅制度是在1994年進(jìn)行的稅制改革中建立起來(lái)的。經(jīng)過(guò)改革和調(diào)整，消費(fèi)稅制度越發(fā)完善?；谙M(fèi)稅本身所具有的特點(diǎn)和性質(zhì)，其發(fā)揮作用的領(lǐng)域越來(lái)越廣，功能越來(lái)越強(qiáng)，但是由于消費(fèi)稅的自身特點(diǎn)，導(dǎo)致在實(shí)務(wù)中存在如銷(xiāo)售折扣、包裝物押金、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品等的消費(fèi)稅會(huì)計(jì)處理上的問(wèn)題，給會(huì)計(jì)工作者的工作增加了難度，本文主要探討了以上問(wèn)題，并提出了一些改進(jìn)意見(jiàn)，以供參考?！娟P(guān)鍵詞】消費(fèi)稅會(huì)計(jì)問(wèn)題改進(jìn)消費(fèi)稅是對(duì)消費(fèi)品及其相關(guān)消費(fèi)行為所征收的一種稅，具有十分悠久的歷史，早在古希臘，就有對(duì)于貨物商品征稅的記錄，而古羅馬時(shí)期更是把鹽納入了課稅范圍，到了今天，納入消費(fèi)稅征收范圍的對(duì)象愈來(lái)愈多，課稅項(xiàng)目也日益增加，且在國(guó)際上普遍征收，且有重要的作用，屬于當(dāng)代稅務(wù)的核心稅種，對(duì)消費(fèi)品或消費(fèi)行為有選擇性的征收消費(fèi)稅，可根據(jù)國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策和消費(fèi)政策的要求，正確引導(dǎo)消費(fèi)和投資流向，合理調(diào)節(jié)消費(fèi)行為，增加財(cái)政收入，增強(qiáng)國(guó)家的宏觀調(diào)控能力，緩解社會(huì)分配不公，并有利于流轉(zhuǎn)稅制度的自我完善。從理論角度來(lái)看，消費(fèi)稅是流轉(zhuǎn)稅的一種，它的課稅對(duì)象一般是特定的消費(fèi)品、消費(fèi)行為的流轉(zhuǎn)額?！豆步?jīng)濟(jì)學(xué)大辭典》中指出消費(fèi)稅既可以間接征收也可以直接征收，“間接消費(fèi)稅可以隨商品類(lèi)型而有所不同，銷(xiāo)售稅和增值稅經(jīng)常有幾個(gè)稅率級(jí)距，以次來(lái)反應(yīng)按商品奢侈性等級(jí)或購(gòu)買(mǎi)這些商品的人的收入等級(jí)征稅?！雹俣苯酉M(fèi)稅是根據(jù)消費(fèi)者的消費(fèi)總量來(lái)征稅，可能以累進(jìn)稅的方式對(duì)總支出征稅。一、簡(jiǎn)析我國(guó)目前的消費(fèi)稅制消費(fèi)稅屬于中央稅，作為我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的重要組成部分，消費(fèi)稅稅收收入在中央財(cái)政收入的份額相當(dāng)可觀。我國(guó)現(xiàn)行的消費(fèi)稅是1994年稅制改革新設(shè)置的一個(gè)稅種，是在對(duì)貨物普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上，選擇少數(shù)消費(fèi)品再征一道消費(fèi)稅，目的是調(diào)節(jié)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)消費(fèi)方向，保證國(guó)家收入。其基本法律依據(jù)為1993年12月13日國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》。（一）消費(fèi)稅的征收具有重要意義1994年我國(guó)新稅制改革的目的在于:一是有利于組織財(cái)政收入；二是有利于流轉(zhuǎn)稅制結(jié)構(gòu)的有效調(diào)整，充分發(fā)揮每一種稅收各自的調(diào)節(jié)作用；三是有利于引導(dǎo)消費(fèi)方向:四是有利于通過(guò)消費(fèi)稅達(dá)到調(diào)節(jié)收入，解決社會(huì)中存在的分配不公現(xiàn)象；五是有利于保護(hù)民族工業(yè)，維護(hù)國(guó)家權(quán)益，經(jīng)過(guò)十多年的發(fā)展，可以看到，它取得了巨大貢獻(xiàn)；2006年，我國(guó)消費(fèi)稅制基本穩(wěn)定，僅對(duì)個(gè)別稅目的稅目注釋、稅率進(jìn)行了微調(diào)，實(shí)踐證明我國(guó)歷次消費(fèi)稅稅制的改革尤其是06年的稅制改革雖然都是階段性調(diào)整，但是對(duì)于完善消費(fèi)稅制，進(jìn)一步增強(qiáng)其調(diào)控功能，是具有重要意義的.首先，有效緩解了社會(huì)不平等現(xiàn)象，且調(diào)節(jié)了居民消費(fèi)主要體現(xiàn)在對(duì)奢侈品的調(diào)節(jié)方面。例如，新增了高檔手表、游艇、高爾夫及球具、實(shí)木地板等稅目；調(diào)整不同類(lèi)型轎車(chē)的消費(fèi)稅稅率，增加大排放轎車(chē)的稅率等。對(duì)于一部分普通的生活日用品，這次稅改則采取了降低或是取消的做法。如果說(shuō)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的效率原則容易在生產(chǎn)領(lǐng)域造成社會(huì)各階層的不公平的話(huà)，那么消費(fèi)稅則應(yīng)該在消費(fèi)領(lǐng)域通過(guò)對(duì)不同商品的區(qū)別對(duì)待來(lái)調(diào)節(jié)各階層之間的不平等。這樣改革的功能便是一定程度上影響富裕階層的消費(fèi)習(xí)慣，提高了普通民眾的消費(fèi)能力，充分體現(xiàn)消費(fèi)稅的再分配功能。其次，通過(guò)調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)環(huán)保事業(yè)的發(fā)展我國(guó)以往經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，但很多的以高耗能、高污染為代價(jià)的粗放型的產(chǎn)業(yè)成為我國(guó)①郭慶旺、趙志耘.公共濟(jì)學(xué)大辭典.北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2000年版經(jīng)濟(jì)發(fā)展的動(dòng)力，近年來(lái)這種發(fā)展方式的弊端己開(kāi)始凸顯，建設(shè)資源友好型和環(huán)境節(jié)約型社會(huì)己經(jīng)成為社會(huì)的共識(shí)。這次消費(fèi)稅的改革提高了大量轎車(chē)排出的廢氣、木質(zhì)地板和一次性筷子所消耗的木材行為的消費(fèi)稅率，這是出于對(duì)環(huán)境保護(hù)考慮。此外，消費(fèi)稅改革擴(kuò)大擴(kuò)大石油制品的征稅范圍，有利于抑制資源的過(guò)度消耗，實(shí)現(xiàn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。①我們欣喜地發(fā)現(xiàn)，根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局公布的相關(guān)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，1994年，在消費(fèi)稅政策正式實(shí)施的第一年，我國(guó)實(shí)現(xiàn)國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅502.4億元，占當(dāng)年中央財(cái)政收入的17%；2006年，經(jīng)過(guò)12年的發(fā)展，國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅收入總額為1885.7億元，占財(cái)政收入的9%；②其后更是有高速增長(zhǎng)，2008年國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅完成2567.80億元，2009年國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅完成4759.12億元；2010年國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅預(yù)算數(shù)為5241億元，占稅收總收入的比重為8.3%。自1994年稅制改革以來(lái)，消費(fèi)稅稅收總額基本都占當(dāng)年中央財(cái)政收入的10%，這都是長(zhǎng)足的進(jìn)步。（二）目前我國(guó)消費(fèi)稅征收中仍存在的一些問(wèn)題首先，征稅范圍不合理消費(fèi)稅的立法精神與征稅目的，就是要調(diào)節(jié)消費(fèi)結(jié)構(gòu)，體現(xiàn)產(chǎn)業(yè)政策，引導(dǎo)消費(fèi)方向，增加財(cái)政收入。但從我國(guó)消費(fèi)稅看，應(yīng)稅產(chǎn)品僅包括11類(lèi)，在有限型消費(fèi)稅模式中屬征稅范圍偏窄者（通常有10到15個(gè)品目），比“中間型”（約有15到20個(gè)品目）和“延伸型”（一般超過(guò)30個(gè)品目）更小。因此，現(xiàn)行消費(fèi)稅將在許多實(shí)行有限型消費(fèi)稅國(guó)家中納入課稅范圍的一些高檔娛樂(lè)消費(fèi)排除在外，也未把一些高檔特殊服務(wù)以及目前世界上最廣泛課征消費(fèi)稅的食用產(chǎn)品如糖、軟飲料及其替代品等納入征稅范圍。同時(shí)還存在征稅范圍的“越位”，將某些生活必需品和少數(shù)生產(chǎn)資料納入了征稅范圍。一些消費(fèi)品，如黃酒、啤酒、化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品等，隨著人們消費(fèi)水平的提高，已超越了限制性消費(fèi)品或奢侈品的范疇，成為人們的生活必需品或常用品，對(duì)其課稅，將限制人們對(duì)必需品的消費(fèi)，不符合我國(guó)的稅收原則；還有一些產(chǎn)品，例如汽車(chē)輪胎、酒精均屬于生產(chǎn)資料，對(duì)其課稅，將影響生產(chǎn)發(fā)展，減少財(cái)政收入，起到逆向調(diào)節(jié)的作用。其次，稅率設(shè)計(jì)不科學(xué)從各國(guó)的消費(fèi)稅負(fù)擔(dān)政策看，社會(huì)公德要求節(jié)制消費(fèi)的貨物、求大于供的應(yīng)稅貨物、實(shí)行國(guó)家壟斷的應(yīng)稅貨物等稅負(fù)較重，反之，稅負(fù)較輕，體現(xiàn)鮮明的消費(fèi)政策和產(chǎn)業(yè)政策。但從我國(guó)消費(fèi)稅看，一些符合國(guó)家消費(fèi)政策和產(chǎn)業(yè)政策要求的稅目稅率不低，如薯類(lèi)白酒、黃酒、啤酒、摩托車(chē)等，而有些屬于國(guó)家限制消費(fèi)或消費(fèi)對(duì)環(huán)境污染較大的稀缺資源品的稅目稅率不高，如卷煙、糧食白酒、汽油、柴油等。同時(shí)消費(fèi)稅為價(jià)內(nèi)稅，增值稅為價(jià)外稅的情況下，應(yīng)稅消費(fèi)品含稅價(jià)格中既包括消費(fèi)稅額也包括增值稅額。在計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額時(shí)使用的不含稅價(jià)格中，只是剔除了增值稅額，而消費(fèi)稅額卻仍然包括在內(nèi)，這樣在計(jì)算征收增值稅時(shí)就出現(xiàn)了重復(fù)征稅的問(wèn)題。此外，現(xiàn)行消費(fèi)稅實(shí)行價(jià)內(nèi)稅，對(duì)消費(fèi)者來(lái)說(shuō)，其隱蔽性容易掩蓋間接稅的性質(zhì)，起不到抑制消費(fèi)的作用?？梢钥吹剑捎谝陨戏N種設(shè)置上的不合理往往導(dǎo)致會(huì)計(jì)工作者在實(shí)際工作中會(huì)遇到各類(lèi)消費(fèi)稅會(huì)計(jì)處理的問(wèn)題，以下將主要從這個(gè)角度進(jìn)行分析。二、消費(fèi)稅會(huì)計(jì)處理我國(guó)消費(fèi)稅征收的范圍是：（一）企業(yè)銷(xiāo)售自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品；（二）企業(yè)自產(chǎn)自用的消費(fèi)品；（三）企業(yè)自產(chǎn)自用的消費(fèi)品；（四）企業(yè)進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品。在我國(guó)，對(duì)消費(fèi)稅的會(huì)計(jì)處理根據(jù)不同的應(yīng)稅消費(fèi)品分別采用從價(jià)定率和從量定額兩種方式計(jì)算征收，企業(yè)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，在銷(xiāo)售環(huán)節(jié)按應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售收入或銷(xiāo)售數(shù)量計(jì)算納稅，對(duì)用外購(gòu)已購(gòu)消費(fèi)品生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，凡采用從價(jià)定率計(jì)征的，在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，可以抵扣當(dāng)期投入生產(chǎn)的張笑博，增強(qiáng)我國(guó)消費(fèi)稅制度功能效應(yīng)的策略研究，《管理觀察》落》，2009年第19期中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒（2002一2006年版）.北京.【M】中國(guó)統(tǒng)計(jì)出版社外購(gòu)已稅消費(fèi)品已經(jīng)繳納的消費(fèi)稅，以避免重復(fù)征稅；企業(yè)委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，在產(chǎn)品加工收回時(shí)由受托方按同類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格或加工數(shù)量代收代繳消費(fèi)稅；企業(yè)進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品，在進(jìn)口環(huán)節(jié)按應(yīng)稅消費(fèi)品的進(jìn)口數(shù)量或組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。企業(yè)自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品，以及用于本企業(yè)基本建設(shè)、福利方面和對(duì)外投資、捐贈(zèng)等，應(yīng)視同銷(xiāo)售按規(guī)定計(jì)算納稅。凡是在中國(guó)境內(nèi)生產(chǎn)、加工或者進(jìn)口煙、酒及酒精、化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品、金銀首飾珠寶、煙花鞭炮、汽油、柴油、小轎車(chē)等的企業(yè)，應(yīng)該在銷(xiāo)售或進(jìn)口環(huán)節(jié)計(jì)算繳納消費(fèi)稅。這些企業(yè)一般是工業(yè)企業(yè)，在銷(xiāo)售行為構(gòu)成后，計(jì)算應(yīng)交納消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)借記“產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加”賬戶(hù)，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶(hù)。實(shí)際向國(guó)家交納時(shí)，應(yīng)借記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶(hù)，貸記“銀行存款”等賬戶(hù)。如是進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，在報(bào)關(guān)進(jìn)口時(shí)應(yīng)該納稅，實(shí)際直接交納時(shí)，應(yīng)借記“物資采購(gòu)”賬戶(hù)，貸記“銀行存款或現(xiàn)金”賬戶(hù)。如欠交時(shí)，應(yīng)借記“物資采購(gòu)”賬戶(hù)，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶(hù)。應(yīng)稅消費(fèi)品有投資的，應(yīng)借記“長(zhǎng)期投資或短期投資”賬戶(hù)，貸記“產(chǎn)成品”、“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶(hù)；如用于基建的，應(yīng)借記“在建工程”、“產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加”等賬戶(hù)，貸記“產(chǎn)品銷(xiāo)售收入”、“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶(hù)。如用于捐贈(zèng)，應(yīng)借記“營(yíng)業(yè)外支出”，貸記“產(chǎn)成品V“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”。如用于管理部門(mén)，應(yīng)借記“管理費(fèi)用”貸記“產(chǎn)成品”、“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”。如用于職工福利，應(yīng)借記“應(yīng)付福利費(fèi)”貸記“產(chǎn)成品”、“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”；如用于廣告宣傳，應(yīng)借記“產(chǎn)品銷(xiāo)售費(fèi)用”貸記“產(chǎn)成品”、“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”。如果屬于隨同應(yīng)稅消費(fèi)品單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物出售的，其包裝物銷(xiāo)售行為也要交納消費(fèi)稅，其賬務(wù)處理是借記“其他業(yè)務(wù)支出”，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”。委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，委托方撥付材料及支付加工費(fèi)時(shí)，應(yīng)借記“委托加工材料”、“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅、應(yīng)交增值稅”等，貸記“原材料”“銀行存款”等。受托方收到加工費(fèi)及稅款時(shí)，應(yīng)借記“銀行存款”等，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”、“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅、應(yīng)交增值稅”等。對(duì)納稅人出口應(yīng)稅消費(fèi)品，免征消費(fèi)稅；國(guó)務(wù)院另有規(guī)定的除外。關(guān)于出口產(chǎn)品的消費(fèi)稅及出口退稅，情況比較復(fù)雜，計(jì)算和賬務(wù)處理也比較麻煩，現(xiàn)介紹如下:（一）生產(chǎn)企業(yè)直接出口應(yīng)稅消費(fèi)品或通過(guò)外貿(mào)企業(yè)出口應(yīng)稅消費(fèi)品，按規(guī)定直接予以免稅的，可不計(jì)算應(yīng)交消費(fèi)稅，發(fā)生退關(guān)退貨時(shí)，也就不存在補(bǔ)稅、退稅問(wèn)題了。（二）生產(chǎn)企業(yè)通過(guò)外貿(mào)企業(yè)出口應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，如按規(guī)定實(shí)行“先稅后退”方法的，有兩種會(huì)計(jì)處理方法:1、委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的，生產(chǎn)企業(yè)按應(yīng)交消費(fèi)稅額，借記“應(yīng)收賬款”（應(yīng)向外貿(mào)企業(yè)收取退稅款）賬戶(hù)，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶(hù)。實(shí)際交納時(shí)，借記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶(hù)，貸記“銀行存款”賬戶(hù)。應(yīng)稅消費(fèi)品出口收到外貿(mào)企業(yè)退回的稅金，借記“銀行存款”賬戶(hù)，貸記“應(yīng)收賬款”賬戶(hù)，這樣作一交一退（先交后退），實(shí)際是相互抵消了，既不交也不退，所以在發(fā)生退關(guān)退貨時(shí)，也就不存在退稅、補(bǔ)稅問(wèn)題了。如果退關(guān)、退貨要補(bǔ)稅，那么在今后轉(zhuǎn)為內(nèi)銷(xiāo)時(shí)，就不必再交消費(fèi)稅了。代理出口的外貿(mào)企業(yè)出口后，收到退稅時(shí)，借記“銀行存款”賬戶(hù)，貸記“應(yīng)付賬款”賬戶(hù)應(yīng)將此款退給生產(chǎn)企業(yè)）。此款退還給生產(chǎn)企業(yè)時(shí)，借記“應(yīng)付賬款”賬戶(hù)，貸記“銀行存款”賬戶(hù)，由于這種先稅后退的出口在退關(guān)、退貨時(shí)不存在補(bǔ)稅問(wèn)題，所以也就不需要再作有關(guān)的分錄了。2、生產(chǎn)企業(yè)將應(yīng)稅消費(fèi)品賣(mài)給外貿(mào)企業(yè)，由外貿(mào)企業(yè)自營(yíng)出口的，生產(chǎn)企業(yè)計(jì)提消費(fèi)稅時(shí)，借記“產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加”賬戶(hù)，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶(hù)，發(fā)生退關(guān)、退貨或出口退稅時(shí)，作相反的分錄。自營(yíng)出口的外貿(mào)企業(yè)，申請(qǐng)出口退稅時(shí)，借記“應(yīng)收出口退稅”賬戶(hù)，貸記“商品銷(xiāo)售成本”賬戶(hù)。發(fā)生退關(guān)、退貨而補(bǔ)交已退的消費(fèi)稅，作相反的分錄。三、消費(fèi)稅會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題其相關(guān)改進(jìn)方法在實(shí)際操作中我們可以發(fā)現(xiàn)消費(fèi)稅會(huì)計(jì)處理上存在以下問(wèn)題。第一、銷(xiāo)售折扣的會(huì)計(jì)處理稅法規(guī)定，銷(xiāo)售折扣額在一張發(fā)票上注明的，可以不征稅，否則應(yīng)并入產(chǎn)品銷(xiāo)售額征銳。則根據(jù)總額法核算的要求，企業(yè)采用信用方式銷(xiāo)售應(yīng)稅消費(fèi)品，在銷(xiāo)售發(fā)票上只需注明銷(xiāo)售折扣的條件與標(biāo)準(zhǔn)，一般不需注明具體金額，因而事后即使確實(shí)付出了現(xiàn)金折扣，也得不到稅法的承讓。因此，在實(shí)際的操作中，可以考慮對(duì)銷(xiāo)售折扣的條件、標(biāo)準(zhǔn)和金額進(jìn)行注明，先在應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售收入中扣除計(jì)稅，以減輕企業(yè)的稅收負(fù)責(zé)，對(duì)最終確實(shí)不能實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售折扣再計(jì)入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售收入，并按規(guī)定來(lái)計(jì)算納稅額。第二、消費(fèi)稅抵扣的會(huì)計(jì)處理消費(fèi)稅的抵扣是指納稅人用已稅消費(fèi)品作為中間投入物生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)扣除所用已稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅額。但消費(fèi)稅額并不是都可以抵扣，如對(duì)2001年5月1以前購(gòu)進(jìn)的已稅酒和酒精，已納消費(fèi)稅稅額沒(méi)有抵扣完的一律停止抵扣①納稅人用外購(gòu)或是委托加工收回的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的金銀首飾，改在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅時(shí)，一律不得扣除珠寶玉石已納的消費(fèi)稅稅額；外購(gòu)或委托加工收回的已稅消費(fèi)品用于直接銷(xiāo)售的，不再征收消費(fèi)稅。因此，也不存在消費(fèi)稅的抵扣事項(xiàng)。同時(shí)納稅人外購(gòu)和委托加工收回的應(yīng)該稅消費(fèi)品的已納消費(fèi)額也并不是立即可以抵扣，一般說(shuō)某一納稅產(chǎn)品既要交增值稅也要交消費(fèi)稅，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣時(shí)間應(yīng)在已納消費(fèi)稅稅額的抵扣之前。第三、關(guān)于包裝物核算中對(duì)消費(fèi)稅的賬務(wù)處理在會(huì)計(jì)核算中，包裝物核算時(shí)一個(gè)不可忽視的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理。首先對(duì)包裝物概念的正確理解，包裝物是為包裝特定單位會(huì)計(jì)主體產(chǎn)品、商品而準(zhǔn)備的器具、器皿，如壇、袋、瓶、桶、罐、箱等，包裝物在企業(yè)中主要是為促進(jìn)產(chǎn)品銷(xiāo)售而必須或附帶的，所以可以單獨(dú)和附屬處理，如隨產(chǎn)品銷(xiāo)售、出借、出租等，在這些過(guò)程會(huì)或多或少涉及到增值稅和消費(fèi)稅的賬務(wù)處理。按現(xiàn)行稅法規(guī)定，酒類(lèi)產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售產(chǎn)品而收取的包裝物押金，不論是否返還與會(huì)計(jì)上如何核算，凡從價(jià)計(jì)稅的，均應(yīng)并入產(chǎn)品的銷(xiāo)售額中，依酒類(lèi)產(chǎn)品的適用稅率計(jì)算納稅；企業(yè)銷(xiāo)售其他應(yīng)稅產(chǎn)品收取的包裝物押金，凡逾期不退還或收取一年以上的，均應(yīng)按應(yīng)稅消費(fèi)品的稅率計(jì)算繳納消費(fèi)稅。這部分按規(guī)定繳納的消費(fèi)稅，在核算時(shí)一般記入“其它業(yè)務(wù)支出”帳戶(hù)。從稅負(fù)平衡來(lái)看，這項(xiàng)規(guī)定在從價(jià)計(jì)征應(yīng)稅消費(fèi)品和從量計(jì)征應(yīng)稅消費(fèi)品之間、酒類(lèi)產(chǎn)品與非酒類(lèi)產(chǎn)品之間，以及包裝物押金收取一年后確需退還和不需退還的應(yīng)稅消費(fèi)品之間存在著稅負(fù)不平的問(wèn)題，值得研究改進(jìn)。從會(huì)計(jì)核算方面看，對(duì)于酒類(lèi)和其他征稅后包裝物押金仍需要退還的產(chǎn)品，其按包裝物押金計(jì)片的消費(fèi)稅不應(yīng)計(jì)入“其它應(yīng)付款”科目，以便使這部分包裝物押金如烽退還時(shí)的核算同收取時(shí)的核算保持?jǐn)?shù)額上一致。對(duì)于包裝物的消費(fèi)稅核算中，企業(yè)常常需要繳納消費(fèi)稅和增值稅兩筆稅款，一些教材將包裝特涉及的這兩筆稅款都入了“營(yíng)業(yè)稅金及附加”我認(rèn)為不妥，根據(jù)新會(huì)計(jì)制度規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅金及附加科目主要核算的是城建稅、資源稅、營(yíng)業(yè)稅和教育費(fèi)附加，并不包括增值稅，所以在實(shí)際的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，會(huì)計(jì)工作者要注意避免重復(fù)計(jì)稅。第四、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的會(huì)計(jì)處理在消費(fèi)稅應(yīng)納稅額的計(jì)算中，存在沒(méi)有銷(xiāo)售額的情況，這時(shí)組成計(jì)稅價(jià)格就成為計(jì)算消費(fèi)稅應(yīng)納稅額的基礎(chǔ)。但是，委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品和自行生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的組成計(jì)稅價(jià)格卻存在著差異。具體來(lái)說(shuō)，委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的組成計(jì)稅價(jià)格中并沒(méi)有考慮成本利潤(rùn)率。委托加工環(huán)節(jié)的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式僅包括材料成本、加工費(fèi)以及消費(fèi)稅稅率三個(gè)要素，與實(shí)際的銷(xiāo)售額還存在一定差距。這無(wú)形中縮小了稅基，造成了國(guó)家稅收的流失，也為納稅人利用這一漏洞進(jìn)行納稅籌劃提供了條件。而自行加工后銷(xiāo)售所納的稅額高于委托加工后①財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整酒類(lèi)產(chǎn)品消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅[2001]84號(hào)）第五條規(guī)定直接銷(xiāo)售所納的稅額，這造成了稅負(fù)不公，不利于營(yíng)造公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境。為了簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理，我認(rèn)為在可考慮作如下改進(jìn)：可設(shè)置“待扣稅金一一待扣消費(fèi)稅”帳戶(hù)，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回時(shí)，暫不區(qū)分具體用途，可記入此帳戶(hù)借方，待期末再按用途轉(zhuǎn)入相應(yīng)帳戶(hù)，并與當(dāng)期其它帳戶(hù)的貸方發(fā)生額比較，計(jì)算期的應(yīng)該納消費(fèi)稅。第五、先征后退消費(fèi)稅的會(huì)計(jì)處理先征后退消費(fèi)稅有兩種主要情形：一是對(duì)某此納稅人，如校辦企業(yè)、福利企業(yè)給予稅收優(yōu)惠，先收這些企業(yè)按規(guī)定計(jì)算繳納消費(fèi)稅，然后再報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后將已納的稅款退還給企業(yè)，由于企業(yè)按規(guī)定計(jì)算納稅時(shí)，這部分稅款記入了“產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加”帳戶(hù)，因而收到退還的消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)貸記該科目，因而收到退還的消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)貸記此科目；二是企業(yè)委托外貿(mào)企業(yè)出口產(chǎn)品，先按規(guī)定計(jì)算納稅，待外貿(mào)企業(yè)將產(chǎn)品出口并向國(guó)家申請(qǐng)出口退稅后，再將這部分稅款退還給委托企業(yè)。由于繳納這部分稅款具有暫付款性質(zhì)，所以按現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)納稅時(shí)記入“應(yīng)收帳款”科目，而不記入“產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加”科目，一般而言，這種處理比較合理，但是如果外貿(mào)企業(yè)因故產(chǎn)品無(wú)法出口，這樣就存在爭(zhēng)議了，為了統(tǒng)一先征后退的會(huì)計(jì)核算并簡(jiǎn)化核算手續(xù)，可考慮不論是何種情形的先征后退，都通過(guò)“產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加”帳戶(hù)來(lái)核算。最后，自制自用應(yīng)稅消費(fèi)品會(huì)計(jì)處理按稅法規(guī)定，企業(yè)自制應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，其中間產(chǎn)品不納稅企業(yè)自制應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品，以及用于在建工程、職工福利、對(duì)外投資、對(duì)外捐贈(zèng)等，都應(yīng)視同對(duì)外銷(xiāo)售按同類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格或使用數(shù)量計(jì)算繳納消費(fèi)稅。在會(huì)計(jì)核算上考慮到企業(yè)自制自用應(yīng)稅消費(fèi)品只是一種產(chǎn)品內(nèi)部使用行為，與對(duì)外銷(xiāo)售產(chǎn)品不同，沒(méi)有實(shí)際的資金流人，不符合收人的實(shí)現(xiàn)條件，因而