增值稅的三流合一和虛開到底是什么

增值稅的三流合一和虛開究竟是什么，在會(huì)計(jì)行業(yè)常常會(huì)遇到此類問(wèn)題，下面由數(shù)豆子為大家整理相關(guān)內(nèi)容，一起來(lái)看看吧。

增值稅的三流合一和虛開究竟是什么？

答：（一）關(guān)于“三流全都”

所謂的“三流”，是指貨物流、資金流和票流（“流”就是流向）。為了便于精準(zhǔn)指代，我把不同的“流”所對(duì)應(yīng)的當(dāng)事主體分別取了不同的名稱，詳細(xì)如下圖所示。

“三流全都”就是圖中所示的指向，此時(shí)銷售方、開票方和收款方為同一主體；購(gòu)買方、受票方和付款方為同一主體。

關(guān)于“三流全都”的最早文件出處，大致是《關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)192號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱192號(hào)文），該文件對(duì)“關(guān)于增值稅一般納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣問(wèn)題”明確規(guī)定：“納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的單位，必需與開具抵扣憑證的銷貨單位、供應(yīng)勞務(wù)的單位全都，才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣?！敝?，稅總對(duì)192號(hào)文還打了很多補(bǔ)丁，后面再具體介紹。

（二）關(guān)于“虛開”

“虛開”，是虛開發(fā)票的簡(jiǎn)稱，包括虛開增值稅專用發(fā)票、增值稅一般發(fā)票和營(yíng)業(yè)稅發(fā)票等，但通常特指虛開增值稅專用發(fā)票（下文均指虛開專票）?！疤撻_”除了虛增企業(yè)所得稅稅前扣除金額外，還能虛抵增值稅銷項(xiàng)稅額，這對(duì)不法分子而言誘惑甚大，對(duì)國(guó)家稅收而言損失甚大。

《轉(zhuǎn)發(fā)的通知》（國(guó)稅發(fā)210號(hào)規(guī)定：“‘虛開增值稅專用發(fā)票’：（1）沒(méi)有貨物購(gòu)銷或者沒(méi)有供應(yīng)或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票；（2）有貨物購(gòu)銷或者供應(yīng)或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實(shí)的增值稅專用發(fā)票；（3）進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票?！币罁?jù)這一規(guī)定，我認(rèn)為虛開根據(jù)實(shí)施主體（類似主謀、主犯）可以分為四類，根據(jù)交易和發(fā)票的關(guān)系可以分為三類，詳細(xì)如下圖所示。（這兩個(gè)分類角度不同，可以分別組合，如此便衍生出多種虛開的狀況）

從圖中可以看出，“虛開”的范疇遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出“三流”的比對(duì)內(nèi)容?！疤撻_”的本質(zhì)是發(fā)票披露的信息和交易真實(shí)狀況不相符，即使“三流全都”，金額不符、品名不符等照樣會(huì)構(gòu)成“虛開”。相反，在“三流全都”的狀況下，交易各方也可能通過(guò)構(gòu)造虛假交易而達(dá)到“虛開”目的（張偉老師所謂的“資金回流，提前實(shí)現(xiàn)型”）。需要說(shuō)明的是，虛開發(fā)票并不肯定都是少繳稅款，給國(guó)家造成稅收損失，而是破壞正常的稅收秩序。比如，甲銷售貨物給乙并向乙收款，但讓丙開具增值稅專用發(fā)票給乙。在這筆交易中，即使丙繳納了相應(yīng)的稅款，仍屬于虛開，由于甲才是真正的納稅義務(wù)人，他通過(guò)虛開躲避納稅義務(wù)；丙構(gòu)成同謀；至于乙，則可能是共犯也可能不是（沒(méi)有證據(jù)表明乙知情，構(gòu)成善意取得虛開發(fā)票）。

（三）“三流全都”和“虛開”的關(guān)系

“三流全都”和“虛開”，兩者相互既不充分也不必要，相關(guān)性不強(qiáng)，甚至還不如資產(chǎn)負(fù)債表精確?????性和試算平衡之間的規(guī)律關(guān)系。（試算平衡不代表資產(chǎn)負(fù)債表編制無(wú)誤，但試算不平衡說(shuō)明資產(chǎn)負(fù)債表肯定有問(wèn)題，試算平衡是資產(chǎn)負(fù)債表無(wú)誤的必要不充分條件。）

那為什么“三流全都”會(huì)這么多年成為稅務(wù)機(jī)關(guān)特殊是稽查人員的一項(xiàng)檢查利器和很多企業(yè)視為不行逾越的“雷區(qū)”呢？其中的一個(gè)主要緣由是慣性思維導(dǎo)致的。正如無(wú)微小刀老師所言，“三流全都”是肯定抱負(fù)化的模式，只有在簡(jiǎn)潔經(jīng)濟(jì)的貿(mào)易方式下才會(huì)存在。上世紀(jì)90年月，我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還不發(fā)達(dá)，專業(yè)分工還不細(xì)致，物流產(chǎn)業(yè)尚處于萌芽狀態(tài)、資金結(jié)算方式比較單一，絕大多數(shù)的交易都是“直接交錢、直接交貨”，192號(hào)文符合當(dāng)時(shí)的貿(mào)易狀況。就似乎老子的“老死不相往來(lái)”和“男耕女織”的田園生活相匹配一樣。但二十多年過(guò)去了，我國(guó)市場(chǎng)化水平迅猛提高，社會(huì)分工細(xì)化程度今非昔比，而要求“三流全都”的法規(guī)條款還沒(méi)有修改，相應(yīng)的稅務(wù)管理思想也沒(méi)有大的轉(zhuǎn)變。于是，慣性思維和日新月異的交易模式發(fā)生了嚴(yán)峻沖突。

二、“三流全都”已與當(dāng)前交易模式相背離

現(xiàn)在看來(lái)，“三流”不全都卻不屬于虛開的狀況比比皆是，這主要?dú)w結(jié)于經(jīng)濟(jì)進(jìn)展和交易模式創(chuàng)新。

例1：北京的貿(mào)易公司接到來(lái)自廣州客戶的訂單，收款并開票；貨物托付上海廠家生產(chǎn)并直接發(fā)貨給廣州客戶。雖然貨物流和資金流、發(fā)票流不全都，但明顯不屬于虛開。

例2：《關(guān)于銀行承兌匯票背書行為有關(guān)問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函525號(hào)）給廣西壯族自治區(qū)國(guó)家稅務(wù)局答復(fù)時(shí)明確：鑒于銀行承兌匯票結(jié)算方式的特別性，納稅人可憑背書銀行承兌匯票復(fù)印件作為已付款的憑證申請(qǐng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。如下圖所示：

這里先不爭(zhēng)論批復(fù)的效力范圍。設(shè)想，假如將銀行承兌匯票換成同樣受法律愛(ài)護(hù)的商業(yè)承兌匯票，納稅人（圖中的購(gòu)買方）是否可憑背書商業(yè)承兌匯票復(fù)印件作為已付款的憑證申請(qǐng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額呢？進(jìn)一步，假如購(gòu)買方提前數(shù)天將貨款存入一個(gè)第三方的短期理財(cái)平臺(tái)，到了付款期限由該平臺(tái)直接付款給銷售方，這是否構(gòu)成了虛開？這畢竟是新的交易模式擾亂了正常的稅收秩序，還是既有的政策文件跟不上時(shí)代進(jìn)展腳步？我想多數(shù)人會(huì)認(rèn)同為后者，上述資金流和貨物流、發(fā)票流的不全都，也不屬于虛開。

這里先做一個(gè)小結(jié)：“三流全都”應(yīng)當(dāng)從實(shí)質(zhì)上去把握，而非僅拘泥于形式。在例1中，在不考慮運(yùn)輸成本的狀況下，貨物流應(yīng)當(dāng)先從上海到北京，再由北京發(fā)往廣州；實(shí)務(wù)中，出于節(jié)省運(yùn)輸成本和提高便捷性，上海直接發(fā)貨給廣州，綜合并簡(jiǎn)化了兩筆業(yè)務(wù)的物流，本質(zhì)上貨物仍是由北京貿(mào)易公司銷售并發(fā)出的，實(shí)質(zhì)上“三流全都”，因而不屬于虛開。在例2中，雖然形式上是開票人付款給銷售方，但這筆款項(xiàng)在之前開票人和購(gòu)貨方（受票人）之間的交易中已經(jīng)歸屬于購(gòu)貨方（受票人）了，所以實(shí)質(zhì)上仍舊是購(gòu)貨方擔(dān)當(dāng)貨款，“三流全都”，不屬于虛開。

虛開發(fā)票的管理方法是什么？

答：虛開發(fā)票可罰50萬(wàn)

我國(guó)提高對(duì)發(fā)票違法行為的罰款數(shù)額，對(duì)虛開、偽造、變?cè)臁⑥D(zhuǎn)讓發(fā)票違法行為的罰款上限由5萬(wàn)元提高為50萬(wàn)元。國(guó)務(wù)院第136次常務(wù)會(huì)議修改通過(guò)的《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理方法》日前正式公布，將于2024年2月1日起施行。發(fā)票管理方法對(duì)發(fā)票的印制、領(lǐng)購(gòu)、開具和保管、檢查和罰則作出具體規(guī)定。

>>發(fā)票違法懲處

罰款數(shù)額上限升至10倍

為進(jìn)一步加大對(duì)發(fā)票違法行為的懲處力度，《發(fā)票管理方法》提高了對(duì)發(fā)票違法行為的罰款數(shù)額。

《發(fā)票管理方法》還對(duì)發(fā)票違法行為及相應(yīng)的法律責(zé)任作了補(bǔ)充規(guī)定。其中包括，對(duì)非法代開發(fā)票的，與虛開發(fā)票行為負(fù)同樣的法律責(zé)任；對(duì)知道或應(yīng)當(dāng)知道是私自印制、偽造、變?cè)?、非法取得或者廢止的發(fā)票而受讓、開具、存放、攜帶、郵寄或者運(yùn)輸?shù)?，以及介紹假發(fā)票轉(zhuǎn)讓信息的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)不憐憫節(jié)，分別處1萬(wàn)元以上5萬(wàn)元以下、5萬(wàn)元以上50萬(wàn)元以下的罰款，對(duì)違法所得一律沒(méi)收。

對(duì)違反發(fā)票管理規(guī)定2次以上或者情節(jié)嚴(yán)峻的單位和個(gè)人，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以向社會(huì)公告，以發(fā)揮社會(huì)監(jiān)督作用。

>>防范虛開發(fā)票

推廣發(fā)票網(wǎng)絡(luò)管理系統(tǒng)

據(jù)了解，比較常見(jiàn)的虛開行為是在發(fā)票聯(lián)多開金額(多報(bào)銷)而在記賬聯(lián)和存根聯(lián)上少開金額(少繳稅)，形成"大頭小尾"，很難一一查證。

為有效防范虛開發(fā)票的違法行為，新修改的發(fā)票管理方法對(duì)虛開發(fā)票的違法行為作了進(jìn)一步細(xì)化，增加可操作性，并增加規(guī)定運(yùn)用信息技術(shù)手段有效防范虛開發(fā)票行為。

方法規(guī)定，任何單位和個(gè)人不得為他人、為自己、讓他人為自己或者介紹他人開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)狀況不符的發(fā)票。

近幾年，稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)稅收征收管理法的規(guī)定推廣使用稅控裝置，并試點(diǎn)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)發(fā)票管理系統(tǒng)開具發(fā)票，稅務(wù)機(jī)關(guān)也可借此直接監(jiān)控納稅人開具的發(fā)票聯(lián)信息，不必再依靠記賬聯(lián)和存根聯(lián)信息，效果較好。

因此，方法增加規(guī)定：安裝稅控裝置的單位和個(gè)人，應(yīng)當(dāng)根據(jù)規(guī)定使用稅控裝置開具發(fā)票，并按期向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送開具發(fā)票的數(shù)據(jù)；國(guó)家推廣使用網(wǎng)絡(luò)發(fā)票管理系統(tǒng)開具發(fā)票；同時(shí)，對(duì)使用非稅控電子器具開具發(fā)票也作了進(jìn)一步規(guī)范。

>>防假發(fā)票集中

禁止非法代開發(fā)票

制作、兜售、使用假發(fā)票的現(xiàn)象比較嚴(yán)峻。《發(fā)票管理方法》依據(jù)新狀況，增加規(guī)定，禁止非法代開發(fā)票；不得介紹他人轉(zhuǎn)讓發(fā)票；對(duì)知道或者應(yīng)當(dāng)知道是假發(fā)票的，不得受讓、開具、存放、攜帶、郵寄和運(yùn)輸；不得以其他憑證代替發(fā)票使用；并規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)供應(yīng)查詢發(fā)票真?zhèn)蔚谋憬萸馈?/p>

同時(shí)，《發(fā)票管理方法》簡(jiǎn)化了發(fā)票領(lǐng)購(gòu)程序，從正面引導(dǎo)納稅人合法使用發(fā)票，拒用假發(fā)票。比如取消了發(fā)票領(lǐng)購(gòu)環(huán)節(jié)的資格審核程序，規(guī)定