第十章租賃

（本章新編準則變動大，備課的變動也很明顯）

一、租賃概述

（一）租賃的定義與特征

租賃的定義P223

——協(xié)議說，行為說：

一中國、美國，國際財務(wù)報告準則；都是協(xié)議說。但是，這個詞在很大程度上己經(jīng)''動

名詞”化了。應(yīng)該怎樣解釋呢？

（二）租賃的識別

一一識別是我起始點；P224

---合同的含義及其在這里的表述；

一一對包含租賃業(yè)務(wù)的認定條件

--一雙方組成，出租方，承租方及其在租賃業(yè)務(wù)中的表現(xiàn)。

（三）租賃的分拆與合并

租賃的分拆P225

一一必須分拆嗎？

—分拆怎樣？不分拆又如何？

---會計準則還說了些什么？何為嵌入衍生工具？為什么？

嵌入衍生工具，是指嵌入到非衍生工具（即主合同）中，使混合工具的全部或部分現(xiàn)金

流量隨特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數(shù)、費率指數(shù)'信用等級、信

用指數(shù)或其他類似變量的變動而變動的衍生工具。嵌入式衍生工具使主合同的部分或全部

因一定的條件發(fā)生調(diào)整。

租賃的合并P225

何為租賃合并？租賃合并應(yīng)當滿足的條件包括哪些？

有關(guān)租賃的其他解釋

一一租賃期，一定的期限間；

一一資產(chǎn)的使用權(quán)，而非使用權(quán)，否則就為銷售；

一一雙方聯(lián)系的紐帶一一租金，與銷售取得收入之間的區(qū)別；

——租金的數(shù)額確定。

（四）租賃會計的內(nèi)容及其處理要求

對租賃詞意的理解

……借：①經(jīng)同意暫時使用別人的物品或金錢:借錢|借書|租借。②把自己的財物暫時

給別人使用:借錢給人|我的隨身聽借給小華了。③依靠;利用:借助|憑借|借題發(fā)揮。④假托：

借故|借口。⑤一種會計方法-復式記帳法。根據(jù)不同的賬戶類別，借方表示數(shù)額的增加或減

少.

--租借：指生活應(yīng)用中的各種器物等，以有償?shù)姆绞綍簳r讓借于對方，在合同期滿后

歸還與物主的一種形式。

租借，是指一國根據(jù)條約將其部分領(lǐng)土出租給另一國，在租借期內(nèi)，承租國將租借地用

于條約規(guī)定的目的并行使全部或部分管轄權(quán)。出租國仍保持對租借地的主權(quán)，租借期滿后予

以收回。在近代歷史上，租借大多是根據(jù)不平等條約產(chǎn)生的，是帝國主義國家對弱小國家領(lǐng)

土主權(quán)的非法限制，違反國家主權(quán)平等原則。

一一租：漢字"租"為形聲字，《說文-禾部》的解釋是:租，田賦也。從禾，且聲。本義

為田賦，古代征收的土地稅。后有稅收（如縣官急收租，租稅從何出）、租用（如租戶、租借）、

出租（如出租、轉(zhuǎn)租、招租）租金等引申義。

---租賃：租賃是指按照達成的契約協(xié)定，出租人把擁有的特定財產(chǎn)（包括動產(chǎn)和不動

產(chǎn)）在特定時期內(nèi)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人，承租人按照協(xié)定支付租金的交易行為。

租賃會計的內(nèi)容

與租賃業(yè)務(wù)有關(guān)詞匯的解釋。

1、租賃的分類。

按照租賃的目的分類——?融資租賃：實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與所有權(quán)相關(guān)的全部風險和報

酬\

（對目的的理解）\條件《二，所有權(quán)轉(zhuǎn)移的標準

（確認的時點）\購買資產(chǎn)選擇權(quán)的標準

\N使用壽命標準

\v價值比較的標準

,資產(chǎn)專用性質(zhì)標準

經(jīng)營租賃：不滿足上述條件的其他租賃（排除法的定義）

條件屐二所有權(quán)轉(zhuǎn)移的標準

弋:購買資產(chǎn)選擇權(quán)的標準

風險和報酬

、使用壽命標準

2、還要注意的租賃分類的問題。

按出租人取得資產(chǎn)-------?銷售型租賃：一種出租方特殊的銷售方式

的來源和方式分類\出租人收益的構(gòu)成內(nèi)容

\\與分期收款銷售的關(guān)系

\直接融資租賃：一種出租方取得租賃資產(chǎn)的方式

\與銷售型租賃之間的關(guān)系

\價值判斷的標準

售后回租：一種承租方特殊的銷售融資方式

雙方的特殊身份

分類中的再分類

一種特殊方式的提問：如中聯(lián)重科租賃公司的租賃屬于哪一種租賃？

3、與租賃業(yè)務(wù)相關(guān)的其他概念

與租賃時間相關(guān)的概念―?租賃開始日：與租賃類別劃分相關(guān)的時間概念

與租賃球開始日的區(qū)別

\租賃期：租賃合同規(guī)定的租賃期間

\不可撤銷

’租賃期開始日：與相關(guān)金額確定相關(guān)的時間概念

一般在租賃開始日之后

與資產(chǎn)計價相關(guān)的概念＞資產(chǎn)纏ja賃屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值

對承租人而言的擔保余值

對出租人而言的擔保余值

、、未擔保余值及其承擔者

最低租賃付款額：租金總額和擔保余值

4相對于承租人而言的概念

確定的時點

\Y與或有租金與履約成本的關(guān)系

\\購買資產(chǎn)選擇權(quán)

最低租蹩朝：最低租賃付款額與第三方擔保額

相對于出租人而言的概念

確定的時點

,與租賃最低付款額之間的關(guān)系

與收益確認相關(guān)的概念*-----?或有租缸以時間長短外的因素為依據(jù)計算的租金

\構(gòu)成內(nèi)容

\\不確定性

\\、與租賃最低付款額之間的關(guān)系

\'履約成本：租賃期與租賃資產(chǎn)正常工作有關(guān)的費用

\4構(gòu)成內(nèi)容

\、與租賃最低付款額之間的關(guān)系

'租賃內(nèi)蟹號:聯(lián)系出租方收入與資產(chǎn)原價的折現(xiàn)率

'二:最低租賃付款額的現(xiàn)值

Nt未擔保余值的現(xiàn)值

N租賃資產(chǎn)賬面原價

V出租人利用此指標的作用

“承租人利用此指標的作用

租賃會計處理的基本要求。P2263點實際上是對上述問題的歸納。

二、承租人的會計處理

(-)承租人對租賃業(yè)務(wù)的確認與初始計量

確認什么？--承租人應(yīng)當對租賃確認使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債

的幾個概念進行回憶：

--租賃期與兩個附帶條件。P227

--租賃期開始日。進行確認的日期。確認什么？

一使用權(quán)資產(chǎn)。就是承租人按照一定的對價租入了使用權(quán)，但未獲得所有權(quán)的資產(chǎn)。

最后一個需了解的概念即為：租賃負債。

那么，為什么在這里不提租賃負債呢？

使用權(quán)資產(chǎn)的初始計量

該成本包括：

1）租賃負債的初始計量金額；

2）在租賃期開始日或之前支付的租賃付款額，存在租堂激勵的,扣除租賃激勵相關(guān)金

額；（租賃激勵一出租人就租賃業(yè)務(wù)向承租人做出的讓價妥協(xié)或折扣）_______________

3）承租人發(fā)生的初始直接費用；（承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，

可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等都可歸為租賃業(yè)務(wù)的初始直接費用，

這類費用應(yīng)當計入租入資產(chǎn)價值。）

4）承租人為拆卸及移除租賃資產(chǎn)、復原租賃資產(chǎn)所在場地或?qū)⒆赓U資產(chǎn)恢復至租賃條

款約定狀態(tài)預計將發(fā)生的成本。

下面是對四個需確認項目的額解釋：

1、租賃負債。

租賃負債應(yīng)當按照租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進行初始計量。

會涉及到租賃付款額、租賃付款額的現(xiàn)值、租賃內(nèi)含利率、承租人增量借款利率、取決于指

數(shù)或比率的可變租賃付款額等；

（1）租賃付款額

是指承租人向出租人支付的與在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利相關(guān)的款項。

祖靈付款額包括的內(nèi)容包括：

1）固定付款額及實質(zhì)固定付款額，存在租賃激勵的，要扣除租賃激勵相關(guān)金額；

2）取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額；

3）購買選擇權(quán)的行權(quán)價格，前提是承租人合理確定將行使該選擇權(quán)；

4）行使終止租賃選擇權(quán)需支付的款項，前提是租賃期反映出承租人將行使終止租賃選

擇權(quán)；

5）根據(jù)承租人提供的余值擔保預計應(yīng)支付的款項。

舉例：本公司對外出租某項資產(chǎn)?？偣参迥曜馄冢磕晔杖∽饨鹨蝗f元，若是天以內(nèi)簽

訂合同，可降至每年九千元。五年后，如果承租人想繼續(xù)持有該資產(chǎn)，可再付出兩萬元購買

其資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)（這個價錢可真是很便宜啊?。５?，如果承租人不見得續(xù)租，就要保證五

年到期時該項資產(chǎn)的市場價值不得低于三萬元；這也就是說，承租人需要提供的與之擔保金

額為三萬元。

大家看一下，怎樣對號入座地將上面的幾個問題解釋清楚呢？

（2）租賃付款額的現(xiàn)值

是指將上述租賃付款額的支付期限采用折現(xiàn)的方法計算而求得的數(shù)據(jù)。其計算公式應(yīng)為

“最低租賃付款額現(xiàn)值=（承租人支付的租金+承租人擔保余值+租賃到期時購買款）X折現(xiàn)

率”。

在實際計算時，要看時候，按照復利終值計算，按照復利現(xiàn)值計算等拐彎抹角的事情。

再就是：在計算租賃付款額的現(xiàn)值時，承租人應(yīng)當采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；無法

確定租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當采用承租人增量借款利率作為折現(xiàn)率。

（3）租賃內(nèi)含利率

是指使租賃收款額與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直

接費用之和的利率。

內(nèi)含利率：獨立的雙方在商議利率后可能達成的利率。（又稱“假計利率”）

租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和

等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。

——這是對誰而言呢？回答：出租人。

一一承租人了解這個干什么？

（4）承租人增量借款利率

是指承租人在類似經(jīng)濟環(huán)境下為獲得與使用權(quán)資產(chǎn)價值接近的資產(chǎn)，在類似期間以類似

抵押條件借入資金須支付的利率。

——這是對誰而言呢？回答：承租人。

一一承租人了解這個干什么？

再就是：最低租賃付款額和或有租金。

（5）舉例說明P229例10-1

請回答“（6）租賃合同規(guī)定的年利率為6%”與“（9）A公司采用實際利率法確認租賃期應(yīng)

分攤的未確認融資費用”，是怎么回事？

進行例題講解。

1,對租賃業(yè)務(wù)的識別。P229三點

--是否為租賃業(yè)務(wù)？

--是否包括非租賃業(yè)務(wù)？

--是否需要合并或分拆？

2,進行使用權(quán)資產(chǎn)、負債的確認和計量。P230

-一第一步：開始日或之前的付款額

--第二步：租賃負債的初始金額

----第三步：初始直接費用

--第四步：拆卸成本等

--第五步：匯總、計算出使用權(quán)資產(chǎn)的成本

得出一個結(jié)果來：

現(xiàn)在花的錢+未來還要花的錢=（計算出來的正常價格）+（擠出來的）未確認融資費用

還有：

在哪里使用現(xiàn)值？怎樣使用？為什么？

（二）承租人對租賃業(yè)務(wù)的后續(xù)計量

1、會計準則的基本會計處理要求

應(yīng)處理的五個問題。P231

2、會計準則對需要重新確定租賃付款額的會計處理要求（一般了解）

3、會計準則對租賃發(fā)生變更時的會計處理要求（一般了解）

4、后續(xù)會計處理舉例見P233

關(guān)鍵內(nèi)容在于：兩個分錄一張表格。

---■個分錄：按照合同定下來的數(shù)據(jù)定期支付應(yīng)付租金。

--另一個分錄：按照計算出來的數(shù)據(jù)定期攤銷“未確認融資費用”；即將未確認分期進行確認。

--一張表格：按照實際利率法的要求，計算英珠器結(jié)轉(zhuǎn)的未確認融資費用。

主要看P233的表格。_________________________________________________

--這個表格期末沒有承租人擔保的費用。

-一表中的計算規(guī)律，可用我的四句打油詩來說明。

第一句：“幾個數(shù)據(jù)直接填”。是說，第二欄的每年的租金，直接按照合同約定的數(shù)據(jù)填進來。

就是三個“54000”，一個合計行的三年的數(shù)據(jù)“162000”。還是說：在最后一欄的期末數(shù)，若有承

租人的擔保額，用擔保額（可參看學習指導書中的作業(yè)題）；若沒有擔保額，直接填“0”（如本例

題）。

第二句：“一個數(shù)據(jù)需要算”。還說，最后一欄第一行的應(yīng)付本金余額，例中的數(shù)據(jù)是按照折算

的現(xiàn)值進行的計算；本例題與學習指導書中的計算題之間的區(qū)別在與，一個是不含期末擔保額（見本

例），另一是含期末擔保額（見學習指導書）。這樣求同學們在后面的自學中一定要特別注意！

第三句：“算查利率分層減”。是說，按照實際利率法的要求，實際利率要通過先計算出實際的

數(shù)據(jù)，然后根據(jù)計算出的數(shù)據(jù)反差現(xiàn)值和種植等的表格而得到；然后，再用最后一欄的期末余額數(shù)按

照不同的年份分層次建春夢年的實際的期末余額。從本質(zhì)上看，這種計算方法就是“攤余成本法”在

租賃業(yè)務(wù)中的運用。

第四句：“合計欄行原型現(xiàn)“。這是說，合計行的各欄有意義，第二欄是幾年來需要交付的租金,

第三欄是總共要攤銷的未攤銷融資費用，第四欄是進行抵減后的累計現(xiàn)值，第四欄即為有期末擔保額

時的擔保額（如學習指導書中的題目）和沒有擔保是的“0”（如本例）。

按照這樣的要求，以較快的速度計算出表中的數(shù)據(jù)，即可按照數(shù)據(jù)按年進行會計分錄的編制；包

括本例體重的提取折舊、支付維修費用等。

整個習題過程有較強的規(guī)律性，希望同學們能夠通過習題的計算，對這樣的規(guī)律性有所了解和掌

握。

（三）承租人對租賃業(yè)務(wù)屆滿的計量

見P234例10-3略

（四）短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃

見P235例10-3略

三、經(jīng)營租賃

（-）經(jīng)營租賃最明顯的特征

一一承租方對取得的租賃資產(chǎn)不在資產(chǎn)負債表內(nèi)反映；出租方則仍負有對租賃資產(chǎn)全面

反映的任務(wù)。

一一承租方將租金的支付確認為各期的費用；出租方將租金計為營業(yè)收入（主營業(yè)務(wù)收

入或者是其他業(yè)務(wù)收入）；對或有租金也是按照這樣的要求處理。

——經(jīng)營租賃發(fā)生的直接費用有雙方計入各自的當期損益;租賃資產(chǎn)的折舊費用一般由

出租方計提，修理費用按照合同約定處理。

一承租人應(yīng)當披露的相關(guān)信息主要是最低租賃付款額；出租方要點披露的信息主要是

資產(chǎn)資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日的賬面價值。

（二）經(jīng)營租賃的會計處理

對教材【例10-11的解釋。用表格的形式比較承租人和承租人的會計處理。

業(yè)務(wù)經(jīng)營租賃的承租方經(jīng)營租賃的出租方二者比較

支付初始借：管理費用6000出租方?jīng)]有

直接費用貸：銀行存款6000直接費用

租賃開始借：長期待攤費用36000借：銀行存款36000雙方都沒有

日費用貸：銀行存款36000貸：其他應(yīng)收款36000確認損益

第一年年借：管理費用36000借：銀行存款30000雙方都按直

末時貸：銀行存款30000其他應(yīng)收款6000線法確認收

長期待攤費用6000貸：其他業(yè)務(wù)收入36000入或費用

第二年年借：管理費用36000借：銀行存款30000雙方都按直

末時貸：銀行存款30000其他應(yīng)收款6000線法確認收

長期待攤費用6000貸：其他業(yè)務(wù)收入36000入或費用

第三年年借：管理費用36000借：銀行存款12000雙方都按直

末時貸：銀行存款12000其他應(yīng)收款24000線法確認收

長期待攤費用24000貸：其他業(yè)務(wù)收入36000入或費用

具體說明：

——由于租金的總額為108000元（36000+30000+30000+12000）,租期為3年，按

照直線法的要求，每年計入損益36000元。

一一無論是什么時候取得租金，也無論每次支付多少租金，承租方和承租方都要按照實

收實付記錄貨幣資金，按照直線法記錄收入和費用。

一一或者是說，無論實收實付情況怎樣，對于收入和費用都要遵循直線法，按照權(quán)責發(fā)

生制的要求確認和計量。

再問：

一一如果在租賃開始時，出租方也發(fā)生初始直接費用怎樣處理？

一一出租方若不使用“其他應(yīng)收款”賬戶（如使用預收賬款、應(yīng)收賬款）又會怎么樣？

實際的賬務(wù)處理結(jié)果受影響嗎？

大家會提出我錯用科目的問題嗎？

三、融資租賃

（一）融資租賃的相關(guān)規(guī)定

首先，我們來說明在整個租賃過程中承租方和承租方需要進行的各種工作。

1、在租賃開始日應(yīng)做的工作及其會計準則的規(guī)定

業(yè)務(wù)融資租賃的承租方融資租賃的出租方二者比較

租賃類型于租賃開始日確定租賃類型。于租賃開始日確定租賃類型。二者一樣

租賃資產(chǎn)承租人增加資產(chǎn)，按照資產(chǎn)出租人資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，一般要求按照賬面雙方按照不

轉(zhuǎn)移公允價值和最低租賃付款額價值分類記錄對外租出的資產(chǎn)。同要求記錄

二者中較低者入賬。資產(chǎn)

債權(quán)債務(wù)將最低租賃付款額作為長期將租賃開始日最低租賃收款額與初雙方都按實

的發(fā)生應(yīng)付款的入賬價值，其與租入始直接費用之和計為應(yīng)收租賃款，同際利率法確

資產(chǎn)入賬價值的差額作為未時記錄未擔保余額,差額作為未實現(xiàn)認收入或費

確認融資費用。融資收益。用

初始直接計入融資租入資產(chǎn)價值。計入應(yīng)收融資租賃款，確認為債權(quán)。雙方都要記

費用聚

從上述規(guī)定可以看出，這樣的規(guī)定與經(jīng)營租賃之間的差異是明顯的：

一一經(jīng)營租賃在計算費用和收入時，都采用直線法，而融資租賃都采用實際利率法。

——經(jīng)營租賃的初始直接費用都由雙方計入本期損益，而融資租賃的初始直接費用則計

入資產(chǎn)價值和應(yīng)收債權(quán)。

再就是，承租方和出租方在資產(chǎn)計價、債權(quán)債務(wù)的確認計量方面還存在一定的區(qū)別。

2、在租賃期間應(yīng)做的工作及其會計準則的規(guī)定

業(yè)務(wù)融資租賃的承租方融資租賃的出租方二者比較

租金支付相當于債務(wù)的分期支付，分為本相當于債權(quán)的分期收回，分為本雙方方向相

金和利息兩部分。金和利息兩部分。反

融資費用隨著租金的逐期支付，承租人采隨著租金的逐期收回，出租人采雙方方向相

和收益的用實際利率法在租賃期內(nèi)的各用實際利率法在租賃期內(nèi)的各反

分攤期分期確認融資費用。期分期確認融資收益。

租賃資產(chǎn)采用與自由固定資產(chǎn)一致的折不再對租賃資產(chǎn)計提折舊。對雙方要求

的折舊舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。再就不一致，是承

是特殊情況下的較短法。租方的事

或有租金在實際發(fā)生時計入當期損益。當在實際發(fā)生時計入當期損益。雙方都記錄

從上述規(guī)定也可以看出，這樣的規(guī)定與經(jīng)營租賃之間也有異同：

——經(jīng)營租賃的或有租金由雙方計入本期損益，而融資租賃也由雙方計入本期損益。

一一經(jīng)營租賃的租金都由雙方分期收付，而融資租賃的租金也由雙方分期收付。

一一經(jīng)營租賃的租金由雙方都按照直線法分期計入收入或費用，而融資租賃的租金則由

雙方都按照實際利率法分期計入收入或費用。

再就是，融資租賃的承租方和出租方在資產(chǎn)計提折舊方面區(qū)別是明顯的。

3、在租賃期滿應(yīng)做的工作及其會計準則的規(guī)定

業(yè)務(wù)融資租賃的承租方融資租賃的出租方二者比較

租賃資產(chǎn)有返還、續(xù)租和留購三種情況。有返還、續(xù)租和留購三種情況。雙方相同

具體業(yè)務(wù)根據(jù)具體情況記錄資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和根據(jù)具體情況記錄資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和雙方方向相

債權(quán)債務(wù)的清潔。債權(quán)債務(wù)的清潔。反

不再解釋。

（二）融資租賃中承租方和承租方的會計處理比較

其先，我們再來說明在整個租賃過程中承租方和承租方需要進行的實際會計處理。

1、實際舉例，見教材P2581例10-2】對一些問題的提示

——A公司為承租方，租賃公司為出租方；

一一請注意A公司的擔保余值和未擔保余值；

一一維護費有A公司自行承擔，年5000元；

一一公允價值與賬面價值一致（但要注意二者不一致時的選擇等）；

——該生產(chǎn)線使用年限為4年，租給A公司3年，占正常使用年限的75%；

——使用到期時，租賃設(shè)備返回出租方。

2、在租賃開始日應(yīng)進行的會計處理

業(yè)務(wù)融資租賃的承租方融資租賃的出租方二者比較

租賃類型按照條件，確認為融資租賃。按照條件，確認為融資租賃。二者一樣

租賃資產(chǎn)最低租賃付款額的計算。最低租賃收款額的計算。雙方按照不

相關(guān)數(shù)據(jù)最低租賃付款額現(xiàn)值的計算。最低租賃收款額現(xiàn)值的計算。同方向而相

的計算最低租賃付款額與公允價值的比最低租賃付款額與公允價值的比互對稱

較，確定入賬價值。較，確定入賬價值。

租賃資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)167000借：應(yīng)收租賃款182000雙方有較多

轉(zhuǎn)移的會未確認融資費用15000未擔保余值3400的不一致之

計分錄貸：長期應(yīng)付款182000貸：融資租賃資產(chǎn)167000處

未實現(xiàn)融資收益18400

我們可對上述的不同之處進行分析：

——雙方的固定資產(chǎn)數(shù)額為什么相等呢？怎樣回答？若條件變化呢？

一一雙方的債權(quán)債務(wù)額為什么相等呢？怎樣回答？條件會變化嗎？

——雙方的未確認融資費用和未實現(xiàn)融資收益為什么不相等呢？

再就是，我們還要通過這部分內(nèi)容的解釋對下述問題有深刻的認識：

一一租賃最低付款額和租賃最低收款額是怎樣計算出來的？

一一租賃最低付款額和租賃最低收款額的現(xiàn)值是怎樣計算出來的？

一一租賃資產(chǎn)的入賬價值是怎樣確定的？

一一未確認融資費用和未實現(xiàn)融資收益的數(shù)額（此處是總額）是怎樣計算出來的？

大家會提出我錯用科目的問題嗎？

3、在租賃期間應(yīng)進行的會計處理

業(yè)務(wù)融資租賃的承租方融資租賃的出租方二者比較

融資費用/使用實際利率法，扣除擔保余值，使用實際利率法，扣除擔保余值和未擔保余值

收益分攤按照計算出的分攤率計算未擔保余值，按計算的分攤率計算和分攤率

第一年末借：長期應(yīng)付款54000借：銀行存款54000二者一樣

租金收付貸：銀行存款54000貸：應(yīng)收租賃款54000

第一年的借：財務(wù)費用8508.9借：未實現(xiàn)融資收益10203.9雙方都依據(jù)

費用/收益貸：未確認融資費用8508.9貸：營業(yè)收入10203.9計算表格

第二年末借：長期應(yīng)付款54000借：銀行存款54000二者一樣，與

租金收付貸：銀行存款54000貸：應(yīng)收租賃款54000第一年一樣

第二年的借：財務(wù)費用5083.4借：未實現(xiàn)融資收益6249.1雙方都依據(jù)

費用/收益貸：未確認融資費用5083.4貸：營業(yè)收入6249.1計算表格

第三年租借：長期應(yīng)付款54000借：銀行存款54000二者一樣，與

金收付貸：銀行存款54000貸：應(yīng)收租賃款54000第一年一樣

第二年的借：財務(wù)費用1047.79借：未實現(xiàn)融資收益1947雙方都依據(jù)

費用/收益貸：未確認融資費用1047.7貸：營業(yè)收入1947計算表格

承租人對固定資產(chǎn)計提折舊的會計處理；承租人的相關(guān)費用和支出的會計處理。

見教材P260（例10-2］承租人會計處理：

1.判斷租賃的類型--幾個標準，例中用的是哪個？

2.確定以何為資產(chǎn)的計價依據(jù)--租賃最低付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)的公允價值。

--另據(jù)一例說明（如出租車）。

3.計算未確認融資費用--怎樣計算？

4.還有一個一-確認融資費用的分攤率（這里是實際利率法，若用直線法呢？）

5.編制出相關(guān)的計算表額。

編制會計分錄，進行會計處理的過程如下:

銀行存款長期應(yīng)付款

54000第2年540Po182000（租賃開始）

未確認融資費用固定資產(chǎn)

54000第3年5400015000167000167000

A

?

54000穿；4年54009------?

2000財務(wù)費用

--------?8509第2年8509

5083第3年5083

1408第4_1408

（返還生產(chǎn)線）

累計折舊制造費用

----------?49000第3年49000

24500第4年24500

5000支付維護費5000

大家可以看：進行處理后的結(jié)果是什么？

如果出租人未擔保余值的股價變動：

——要重新計算內(nèi)含利率，并重新確定融資收益；

一一進行融資收益確認的調(diào)整并按照調(diào)整后的金額記賬。

出租人在租賃期間發(fā)生的初始直接費用和或有租金的會計處理，前有說明，略。

我變換了哪個科目？為什么？可以嗎？

4、在租賃期滿應(yīng)進行的會計處理

業(yè)務(wù)融資租賃的承租方融資租賃的出租方二者比較

租賃資產(chǎn)借：長期應(yīng)付款20000存在擔保余值，不存在未擔保余值雙方在擔保

返還累計折舊147000借：融資租賃資產(chǎn)20000余值方面存

貸：固定資產(chǎn)167000貸：應(yīng)收租賃款20000有差別

存在擔保余值，也存在未擔保余值

借：融資租賃資產(chǎn)23400

在不同情況下出現(xiàn)了特殊余額時該貸：應(yīng)收租賃款20000

怎樣處理呢？答案是：最后都要沖未擔保余值3400

減損益。存在未擔保余值，不存在擔保余值

借：融資租賃資產(chǎn)3400

貸：未擔保余值3400

擔保余值和未擔保余值都不存在

不進行會計處理，只做備查登記

優(yōu)惠續(xù)租若續(xù)租，會計處理如前；若不續(xù)租，視同此租賃仍然存在；若不續(xù)租，

支付的違約金計入當期損益。收到的違約金計入當期損益。

留購資產(chǎn)行權(quán)支付價款，結(jié)清債務(wù)；劃轉(zhuǎn)資借：銀行存款20000設(shè)按擔保余

產(chǎn)。貸：應(yīng)收租賃款20000值留購資產(chǎn)

見教材P2631例10-2］出租人會計處理：

我們再來看出租人的會計處理過程：

1.需要計算應(yīng)收最低租賃收款額現(xiàn)值,關(guān)鍵還是內(nèi)含利率;但不用計算資產(chǎn)的公允價值。

2.采用實際利率法計算每期應(yīng)計算的未實現(xiàn)融資收益。

除了相關(guān)的數(shù)據(jù)計算之后，即為會計分錄的編制。

租賃資產(chǎn)未擔.余值

16700034003400_______

（租賃，始時）》

營業(yè)收入未實現(xiàn)融資收益長期應(yīng)收款銀行存款

10204第2年1Q2041840018200g54000第2年54000

6249第3年6249（租賃開始時）54000第3年54000

1947第4年54000第4年54000

20000

（租賃期滿）

租賃資產(chǎn)

20000

后面的會計處理直接見教材。（此處不考慮減值）3400

（三）融資租賃中承租方和承租方的信息披露比較

最后，我們來說明在租賃過程中承租方和承租方需要進行會計信息披露。

雙方的信息披露主要表現(xiàn)在財務(wù)報表附注中：

一一承租方的信息披露：租入資產(chǎn)的內(nèi)容及其賬面價值；

——承租方的信息披露：連續(xù)年度的有關(guān)租賃最低付款額的披露：

一一承租方的信息披露：計算各種數(shù)據(jù)時采用的方法。

---出租方需披露的內(nèi)容：最低租賃收款額的情況；

一一出租方需披露的內(nèi)容：計算的相關(guān)數(shù)據(jù)的計算方法。

將例中實際披露的內(nèi)容與方法要求與企業(yè)會計準則的相關(guān)部分進行比較。

四、準則的基本解釋

企業(yè)會計準則第21號一一租賃

第一章總則

第一條為了規(guī)范租賃的會計處理和相關(guān)信息的列報，根據(jù)《企業(yè)會計準則一一基本準

則》，制定本準則。

這是準則的制定宗旨及其依據(jù)。

第二條租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的

協(xié)議。

第三條下列各項適用其他相關(guān)會計準則：

㈠電影、錄像、劇本、文稿、專利和版權(quán)等項目的許可使用協(xié)議，適用《企業(yè)會計準則

第6號一一無形資產(chǎn)》。這是無形資產(chǎn)，不是租賃

㈡出租人以經(jīng)營租賃方式租出的土地使用權(quán)和建筑物，適用《企業(yè)會計準則第3號一

投資性房地產(chǎn)》。這是關(guān)于房地產(chǎn)的經(jīng)營租賃，是專門劃出的內(nèi)容，但本質(zhì)上屬于租賃

㈢出租人因融資租賃形成的長期債權(quán)的減值，適用《企業(yè)會計準則第22號一一金融工

具確認和計量》。

第二章租賃的分類

第四條承租人和出租人應(yīng)當在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。

租賃開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要租賃條款作出承諾日中的較早者。

第五條融資租賃，是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風險和報酬的租賃。其

所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。

第六條符合下列一項或數(shù)項標準的，應(yīng)當認定為融資租賃：

㈠在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。

㈡承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃

資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。

㈢即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)讓，但是，租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。（75%）

㈣承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值,幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價

值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。

（為租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。

融資租賃，內(nèi)容與原來的會計準則基本一致

第七條租賃期，是指租賃合同規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。租賃合同簽訂后一般不可

撤銷，下列情況除外：

㈠經(jīng)出租人同意。

㈡承租人與原出租人就同一資產(chǎn)或同類資產(chǎn)簽訂了新的租賃合同。

㈢承租人支付一筆足夠大的額外款項。

㈣發(fā)生某些很少會出現(xiàn)的或有事項。

承租人有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，并且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選

擇權(quán)，不論是否再支付租金，續(xù)租期也包括在租賃期之內(nèi)。

與原來的會計準則一樣

第八條最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項（不

包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值。

承租人有購買租賃資產(chǎn)選擇權(quán),所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)

的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)的，購買價款應(yīng)

當計入最低租賃付款額。

或有租金，是指金額不固定、以時間長短以外的其它因素（如銷售量、使用量、物價指

數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。

履約成本，是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員

培訓費、維修費、保險費等。

舉例，某出租車司機，租得一部汽車，買價為12萬元；約定分四年付款，每年支付4

萬元，四年后共需支付16萬元（設(shè)折現(xiàn)額為14萬元）。而在四年后，該汽車的價值應(yīng)為3

萬元，三萬元由另一人擔保。另：

一一四年后，如果司機購買該車，可再支付2萬元

一一四年后，若該司機仍要繼續(xù)租車，租費即變?yōu)槊磕?萬元，若是他人則要兩萬元;

一一如果該車晝夜使用，則要每年交付4萬元；

一一該車的保險費由出租方交納，修理費。

由此可知：

一一12萬元是最低租賃付款額，或者是14萬元為最低租賃付款額。

其他項目可據(jù)此而了解，略。

第九條最低租賃收款額，是指最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人的第三方對

出租人擔保的資產(chǎn)余值。

最低租賃收款額為14萬元，和15萬元。

第十條經(jīng)營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。

第三章融資租賃中承租人的會計處理

第十一條在租賃期開始日，承租人應(yīng)當將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付

款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬

價值，其差額作為未確認融資費用。

承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、

差旅費、印花稅等初始直接費用，應(yīng)當計入租入資產(chǎn)價值。

租賃期開始日，是指承租人有權(quán)執(zhí)行其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的開始日。

仍舉上面的例題，承租方,亦即出租車司機（如果需要做賬）：

借：固定資產(chǎn)一一汽車12萬元

未確認融資費用2萬元

貸：長期應(yīng)付款14萬元

其他費用略

第十二條承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，能夠取得出租人租賃內(nèi)含利率的，

應(yīng)當采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。承租

人無法取得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應(yīng)當采用同期銀行貸款利率

作為折現(xiàn)率。例中已假設(shè)

第十三條租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值

的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。

要將最低租賃收款額折現(xiàn)，并加上未擔保余值的現(xiàn)值二者之和，與租賃資產(chǎn)公允價值

與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率相等時，采用的折現(xiàn)率。

關(guān)鍵是，它們之間有著這顯得不同計算方式。一個是年金現(xiàn)值，一個是復利現(xiàn)值。

這樣的內(nèi)容是由出租方和承租方共同來計算的

第十四條擔保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余

值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔保余值加上獨立于承租人和出租人的第三方擔保

的資產(chǎn)余值。

資產(chǎn)余值，是指在租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值。

未擔保余值，是指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔保余值以后的資產(chǎn)余值。

第十五條未確認融資費用應(yīng)當在租賃期內(nèi)各個期間進行分攤。

承租人分攤未確認融資費用時，應(yīng)當采用實際利率法。

與原來的準則一致，也可參考其他準則的辦法。

第十六條承租人應(yīng)當采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。

能夠合理確定租賃期屆滿時取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當在租賃資產(chǎn)使用壽命內(nèi)計提折

舊。

無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當在租賃期與租賃資產(chǎn)使用

壽命兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。

第十七條或有租金應(yīng)當在實際發(fā)生時計入當期損益。

與原來的準則一致

第四章融資租賃中出租人的會計處理

第十八條在租賃期開始日，出租人應(yīng)當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用

之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余值；將最低租賃收款額、初始直接

費用及未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認為未實現(xiàn)融資收益。

第十九條未實現(xiàn)融資收益應(yīng)當在租賃期內(nèi)各個期間進行分配。

出租人應(yīng)當采用實際利率法計算確認當期的融資收入。（其實，差別不大時，也可以

采用直線法）

第二十條出租人應(yīng)當至少于每年年度終了，對未擔保余值進行復核。

未擔保余值增加的，不作調(diào)整。

有證據(jù)表明未擔保余值已經(jīng)減少的，應(yīng)當重新計算租賃內(nèi)含利率，將由此引起租賃投資

凈額的減少，計入當期損益；以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利

率確認融資收入。租賃投資凈額是融資租賃中最低租賃收款額及未擔保余值之和與未實現(xiàn)融

資收益之間的差額。

已確認損失的未擔保余值得以恢復的，應(yīng)當在原已確認的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算

租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認融資收

入。

第二十一條或有租金應(yīng)當在實際發(fā)生時計入當期損益。

這與原來的會計準則的規(guī)定一致，不再說明。

第五章經(jīng)營租賃中承租人的會計處理

第二十二條對于經(jīng)營租賃的租金，承租人應(yīng)當在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法確認為

當期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

第二十三條承租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當計入當期損益。

第二十四條或有租金應(yīng)當在實際發(fā)生時計入當期損益。

與原有會計準則一致

第六章經(jīng)營租賃中出租人的會計處理

第二十五條出租人應(yīng)當按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負債表中的

相關(guān)項目內(nèi)。

第二十六條對于經(jīng)營租賃的租金，出租人應(yīng)當在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法確認為

當期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

第二十七條出租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當計入當期損益。

第二十八條對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，出租人應(yīng)當采用類似資產(chǎn)的折舊政策計

提折舊；對于其它經(jīng)營租賃資產(chǎn)，應(yīng)當采用系統(tǒng)合理的方法進行攤銷。

第二十九條或有租金應(yīng)當在實際發(fā)生時計入當期損益.

內(nèi)容簡單，不再解釋

第七章售后租回交易

第三十條承租人和出租人應(yīng)當根據(jù)本準則第二章的規(guī)定，將售后租回交易認定為融資

租賃或經(jīng)營租賃。

賣出去，馬上再租回來，其實質(zhì)時收到銷售的金額后，再分期償付出去，其實是一個

融資的過程。

第三十一條售后租回交易認定為融資租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)當予

以遞延，并按照該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調(diào)整。

第三十二條售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應(yīng)當予以遞

延，并在租賃期內(nèi)按照與確認租金費用相一致的方法進行分攤，作為租金費用的調(diào)整。但是，

有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應(yīng)當計入

當期損益。

例，某公司將成本為8萬元的資產(chǎn)按照10萬元出售，并即時回租（等于只是個分期借

款手續(xù)），并使用4年（融資租賃），每年付租賃費2.5萬元。按照準則的要求：

一一售價與資產(chǎn)成本的差額2萬元，應(yīng)當按照補加的折舊計算，即每年計提折舊2.5

萬元，而不是2萬元?？蓞⒖嫉臅嫹咒洖椋?/p>

借：營業(yè)成本8萬

貸：產(chǎn)成品8萬

借：固定資產(chǎn)一一融資8萬（公允價值）

未確認融資費用2萬

貸：長期應(yīng)付款10萬