2023年度建筑安裝行業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制31方略與稅務(wù)稽查重點(diǎn)及應(yīng)對(duì)方略

2023年度建筑安裝行業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制31方略

主講人：中央財(cái)經(jīng)大學(xué)稅收教育研究所研究員經(jīng)濟(jì)學(xué)博士肖太壽

一、建筑安裝發(fā)票中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

（一）建筑安裝行業(yè)發(fā)票中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

1.不符合發(fā)票開具規(guī)定的發(fā)票不能稅前扣除；

2.向農(nóng)民購(gòu)置的多種沙石料，獲得的收據(jù)不能稅前扣除：

3.沒有真實(shí)交易歐J行為，向稅務(wù)當(dāng)局代開的發(fā)票不能稅前扣除：

4.工地上農(nóng)民工工資支出日勺工資清單不能稅前扣除.

（二）建筑安裝行業(yè)發(fā)票中H勺涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制方略

1.必須按照發(fā)票管理措施開具和索取正規(guī)發(fā)票。

國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)印發(fā)《不動(dòng)產(chǎn)、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目管理及發(fā)票使用管理暫行措施》

的告知（國(guó)稅發(fā)［2023］128號(hào)）第九條規(guī)定，不動(dòng)產(chǎn)和建筑業(yè)納稅人區(qū)別不一樣狀況分為

自開票納稅人和代開票納稅人。凡同步符合下列條件口勺納稅人為自開票納稅人，可以在不

動(dòng)產(chǎn)所在地和建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地自行開具由當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)售給的發(fā)票，否則需持有關(guān)

資料到建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生.主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票。

（1）依法辦理稅務(wù)登記證：

（2）執(zhí)行不動(dòng)產(chǎn)、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目管理措施；

（3）按照規(guī)定進(jìn)行不動(dòng)產(chǎn)和建筑業(yè)工程項(xiàng)目登記；

（4）使用滿足稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的信息采集、傳播、比對(duì)規(guī)定H勺開票和申報(bào)軟件。

不一樣步符合上述條件的納稅人為代開票納稅人，由其不動(dòng)產(chǎn)所在地和應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生

地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為其代開發(fā)票。代開票納稅人須提供如下資料到稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開發(fā)票：

（1）完稅憑證；

（2）營(yíng)業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證復(fù)印件；

（3）不動(dòng)產(chǎn)銷售、建筑勞務(wù)協(xié)議或其他有效證明；

（4）外出經(jīng)營(yíng)稅收管理證明（提供異地勞務(wù)時(shí)）；

（5）中標(biāo)告知書等工程項(xiàng)目證書，對(duì)無項(xiàng)目證書的工程項(xiàng)目，納稅人應(yīng)提供書面材

料，材料內(nèi)容包括工程施工地點(diǎn)、工程總造價(jià)、參建單位、聯(lián)絡(luò)人、聯(lián)絡(luò)等：

（6）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定提供口勺其他材料。

國(guó)稅發(fā)［2023M0號(hào)文規(guī)定：對(duì)于不符合規(guī)定的發(fā)票和其他憑證，包括虛假發(fā)票和非

法代開發(fā)票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款。

國(guó)稅發(fā)［2023180號(hào)規(guī)定：企業(yè)獲得的發(fā)票沒有開具支付人全稱日勺，不得扣除，也不

得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得申請(qǐng)退稅。

國(guó)稅發(fā)［2023］31第三十四條規(guī)定，企業(yè)在結(jié)算計(jì)稅成本時(shí)其實(shí)際發(fā)生日勺支出應(yīng)當(dāng)獲

得但未獲得合法憑據(jù)的，不得計(jì)入計(jì)稅成本，待實(shí)際獲得合法憑據(jù)時(shí)，再按規(guī)定計(jì)入計(jì)稅

成本。

《有關(guān)印發(fā)深入加強(qiáng)稅收征管若干詳細(xì)措施的告知》（國(guó)稅發(fā)［20231114號(hào)）規(guī)定，

未按規(guī)定獲得H勺合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除。

《國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)認(rèn)真做好2023年打擊發(fā)票違法犯罪活動(dòng)工作的告知》（國(guó)稅發(fā)

【2023】25號(hào)）規(guī)定：“對(duì)檢查發(fā)現(xiàn)的虛假發(fā)票，一律不得用以稅前扣除、抵扣稅款、

辦理出口退一稅（包括免、抵、退稅）和財(cái)務(wù)報(bào)銷、財(cái)務(wù)核算。”

同步，國(guó)稅發(fā)【2023】25號(hào)）還規(guī)定：“對(duì)未按規(guī)定開具發(fā)票、開具假發(fā)票或虛開

發(fā)票時(shí)、運(yùn)用虛開發(fā)票等憑證虛增成本的、使用不符合稅法規(guī)定的憑證列支成本費(fèi)用的，

要予以重點(diǎn)檢查。”

《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)行細(xì)則》規(guī)定：條例第六條所稱符合國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)

定的憑證（如下統(tǒng)稱合法有效憑證），是指：

（-）支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，且該單位或者個(gè)人發(fā)生的行為屬于營(yíng)業(yè)稅或

者增值稅征收范圍的，以該單位或者個(gè)人開具的發(fā)票為合法有效憑證；

（-）支付口勺行政事業(yè)性收費(fèi)或者政府性基金，以開具的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證；

（三）支付給境外單位或者個(gè)人口勺款項(xiàng)，以該單位或者個(gè)人的簽收單據(jù)為合法有效憑

證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)簽收單據(jù)有疑義H勺，可以規(guī)定其提供境外公證機(jī)構(gòu)確實(shí)認(rèn)證明：

（四）國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證。

合法有效憑證分為四大類，一是稅務(wù)發(fā)票；二是財(cái)政收據(jù)；三是境外收據(jù)；四是自制

憑證。各類憑證均有各自的使用范圍，不可互相混用。

稅務(wù)發(fā)票重要用在企業(yè)向境內(nèi)單位或個(gè)人支付款項(xiàng)，且該單位或個(gè)人發(fā)生的行為屬于

營(yíng)業(yè)稅或者增值稅征收范圍的狀況。發(fā)票一般包括增值稅發(fā)票和一般發(fā)票，此外在部分特

殊行業(yè)還使用專業(yè)發(fā)票。

財(cái)政收據(jù)重要用在企業(yè)向境內(nèi)單位或個(gè)人支付的款項(xiàng)中，該單位或個(gè)人H勺行為不屬于

營(yíng)業(yè)稅或增值稅征稅范圍的狀況。

財(cái)政收據(jù)重要是指財(cái)玫監(jiān)制的各類票據(jù)，例如行政事業(yè)性收費(fèi)收據(jù)、政府性基金收

據(jù)、罰沒票據(jù)、非稅收入一般繳款書、捐贈(zèng)收據(jù)、社會(huì)團(tuán)體會(huì)菸專用收據(jù)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)撥繳

款專用收據(jù)、行政事業(yè)單位資金往來結(jié)算票據(jù)、軍隊(duì)票據(jù)，也包括非財(cái)政監(jiān)制日勺稅收完稅

憑證等。

九"兌前扣除的成本應(yīng)符合的二大關(guān)鍵條件

與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)：重要通過協(xié)議、協(xié)議和企業(yè)內(nèi)部的各項(xiàng)制度來界定。

要有合法H勺憑證：何為合法口勺憑證呢？

3.稅前扣除的成本發(fā)票應(yīng)符合的條件

資金流和物流的統(tǒng)一：銀行收付憑證、交易協(xié)議和發(fā)票上的收款人和付款人和金額必

須一致；

必須有真實(shí)交易的行為；

符合國(guó)家如下有關(guān)政策規(guī)定；

4.稅前扣除的白條和收據(jù)口勺情形及應(yīng)符合的條件

不需要開發(fā)票R勺情形：

予以農(nóng)民II勺青苗賠償費(fèi)；

工傷事故賠償金；

職工辭退經(jīng)濟(jì)賠償金；

予以個(gè)人的拆遷賠償金；

自主經(jīng)營(yíng)食堂從菜市場(chǎng)購(gòu)置H勺多種支出；

股權(quán)收購(gòu)和資產(chǎn)收購(gòu)支出；

經(jīng)濟(jì)協(xié)議違約支出；

白條和手據(jù)稅前扣除應(yīng)同步滿足口勺條件：

一是符合不需要開發(fā)票的條件；

二是要有交易或提供勞務(wù)的協(xié)議；

三是收款人收取款項(xiàng)時(shí)立的收據(jù)；

四是收款人個(gè)人的身份證復(fù)印件：

5.稅務(wù)局代開發(fā)票不可以稅前扣除的情形

沒有真實(shí)交易口勺行為；

沒有交易或勞務(wù)協(xié)議的行為；

不在納稅地點(diǎn)所在稅務(wù)局代開的發(fā)票；

6.稅務(wù)局代開發(fā)票的控制點(diǎn)

由于到地稅局去代開發(fā)票是要繳納一定的綜合稅H勺，許多企業(yè)感到頭疼口勺是，代繳的I

稅不可以在企業(yè)日勺所得稅前扣除，假如要在稅前扣除代河口勺稅金，則必須去地稅局代開發(fā)

票前，與收款人答定協(xié)議或協(xié)議，并且協(xié)議或協(xié)議中H勺價(jià)格必須是稅前價(jià)款，這樣的話，

以協(xié)議或協(xié)議中的價(jià)款進(jìn)成本則在稅前扣除了代扣的稅款。

7.新發(fā)票管理措施的新規(guī)定狀況

一是只有加蓋發(fā)票專用章B勺發(fā)票才可以進(jìn)成本

國(guó)務(wù)院有關(guān)修改《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理措施》的決定（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令

第587號(hào)）第九規(guī)定：“開具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時(shí)限、次序、欄日，所有聯(lián)次次性如

實(shí)開具，并加蓋發(fā)票專用章?！边@應(yīng)注意：本來的規(guī)定是加蓋發(fā)票專用章或者財(cái)務(wù)專用

章，措施修改后按照規(guī)定只能使用發(fā)票專用章了。

二是加大了對(duì)發(fā)票違法行為日勺懲處力度。

（1）提高了對(duì)發(fā)票違法行為歐J罰款數(shù)額。對(duì)虛開、偽造、變?cè)?、轉(zhuǎn)讓發(fā)票違法行為

H勺罰款上限由5萬元提高為50萬元，對(duì)違法所得一律沒收；構(gòu)成犯罪MJ,依法追究刑事

責(zé)任。

（2）對(duì)發(fā)票違法行為及對(duì)應(yīng)的法律責(zé)任作了補(bǔ)充規(guī)定，包括：對(duì)非法代開發(fā)票U勺，

與虛開發(fā)票行為負(fù)同樣的法律責(zé)任：對(duì)懂得或應(yīng)當(dāng)懂得是私自印制、偽造、變?cè)?、非法獲

得或者廢止口勺發(fā)票而受讓、開具、寄存、攜帶、郵寄或者運(yùn)送的，以及簡(jiǎn)介假發(fā)票轉(zhuǎn)讓信

息的J,由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)不一樣情節(jié)，分別處1萬元以上5萬元如下、5萬元以上50萬元

如下的罰款，對(duì)違法所得一律沒收。

三是增長(zhǎng)了虛開發(fā)票的界定

新發(fā)票管理措施第22條規(guī)定：任何單位和個(gè)人不得有下列虛開發(fā)票行為：

（1）為他人、為自己開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)狀況不符的發(fā)票；

（2）讓他人為自己尸具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)狀況不符的發(fā)票；

（3）簡(jiǎn)介他人開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)狀況不符的J發(fā)票。

8.刑法修正案（A）對(duì)發(fā)票犯罪U勺修改和補(bǔ)充

第十一屆全國(guó)人大常委會(huì)第十九次會(huì)議于2023年2月25日通過的《中華人民共和國(guó)

刑法修正案（八）》，對(duì)刑法做出了重要修改和補(bǔ)充。

（1）取消了虛開增值稅專用發(fā)票罪，用「騙取出匚退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，偽造、

發(fā)售偽造的增值稅專用發(fā)票罪的死刑

（2）增長(zhǎng)了虛開一般發(fā)票罪

刑法修正案（A）第三十三條規(guī)定，在刑法第二百零五條后增長(zhǎng)一條，作為二百零五

條之一：”虛開本法第二百零五條規(guī)定以外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴(yán)重的，處二年如下有期徒

刑、拘役或者管制，并懲罰金。單位犯前款罪的，對(duì)單位判懲罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主

管人員和其他直接負(fù)責(zé)人員，根據(jù)前款的規(guī)定懲罰?！边@一規(guī)定增長(zhǎng)的罪名為“虛開一般

發(fā)票罪”c

八（3）增長(zhǎng)了非法持有偽造的發(fā)票罪

刑法修正案（A）第35條規(guī)定，在刑法第二百一十條后增長(zhǎng)一條，作為第二百一十

條之一：”明知是偽造的發(fā)票而持有，數(shù)量較大的，處二年如下有期徒刑、拘役或者管

制，并懲罰金；數(shù)量巨大的，處二年以上七年如下有期徒刑，并懲罰金。

單位犯前款罪的，對(duì)單位判懲罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接負(fù)責(zé)人

員，根據(jù)前款日勺規(guī)定懲罰，”這一規(guī)定增長(zhǎng)的罪名為“非法持有偽造的發(fā)票罪”。

非法持有偽造的發(fā)票罪，是指明知是偽造的發(fā)票，而非法持有且數(shù)量較大的行為。

二、工程總分包抵扣營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)控制

總包人要實(shí)現(xiàn)對(duì)分包差額抵扣營(yíng)業(yè)稅必須同步具有如下條件：

1.總承包人必須是查賬征稅的企業(yè)

2.分包人必須向總包人開具建安發(fā)票；并向建筑勞務(wù)所在地地稅局提供分包人開具的I

建筑業(yè)發(fā)票和稅收繳款書復(fù)印件；

3.分包人必須是有建筑資質(zhì)的建筑企業(yè)，而不是個(gè)人；

4.必須把總分包協(xié)議到工程所在地的地稅局進(jìn)行立案登記，向勞務(wù)發(fā)生地主管地稅機(jī)

關(guān)進(jìn)行建筑工程項(xiàng)目登記，申報(bào)納稅：

5.分包額除以總包額不大于50%a

附加條件：差額抵扣營(yíng)業(yè)稅只限于建筑工程。

（-）建筑工程總分包抵扣營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)

1.建筑工程轉(zhuǎn)包行為不能抵扣營(yíng)業(yè)稅，需全額繳納營(yíng)業(yè)稅；

2.安裝工程、裝修工程、修繕工程和其他工程H勺總分包行為不能抵扣營(yíng)業(yè)稅；

3.總包把建筑工程分包給個(gè)人或者是沒有建筑資質(zhì)II勺建筑企業(yè)，不能抵扣營(yíng)業(yè)稅；

4.實(shí)行核定定率的總包人發(fā)生日勺分包業(yè)務(wù)不能差額抵扣營(yíng)業(yè)稅；

5,級(jí)分包和二級(jí)分包間不能差額抵扣營(yíng)業(yè)稅。

（-）建筑工程總分包抵扣營(yíng)業(yè)稅的政策規(guī)定

根據(jù)《房屋建筑和市玫基礎(chǔ)設(shè)施工程施工分包管理措施》（中華人民共和國(guó)建設(shè)部

124號(hào)令）第十三條規(guī)定，嚴(yán)禁將承包H勺工程進(jìn)行轉(zhuǎn)包。不履行協(xié)議約定，將其承包日勺所

有工程發(fā)包給他人，或者將其承包H勺所有工程肢解后以分包的名義分別發(fā)包給他人的J,屬

于轉(zhuǎn)包行為。由此可見，轉(zhuǎn)包行為是我國(guó)法律嚴(yán)禁的，因此對(duì)于轉(zhuǎn)包價(jià)款在營(yíng)業(yè)稅計(jì)算營(yíng)

業(yè)額時(shí)不得扣除。

《中華人民共和國(guó)建筑法》U勺規(guī)定，只有建筑工程總承包人才可以將工程承包給其他

具有對(duì)應(yīng)資質(zhì)條件的分包單位，而不能分包給個(gè)人，同步嚴(yán)禁分包單位將其承包的工程再

分包。因此，只有總承包人才有也許差額納稅，而分包單位不能再分包，因此也不能差額

納稅，由于再分包不僅違法，并且要全額納稅。

《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第540號(hào)）第五條第

（三）項(xiàng)規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其獲得的所有價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣

除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額；

根據(jù)《房屋建筑和市攻基礎(chǔ)設(shè)施工程施工分包管理措施》（中華人民共和國(guó)建設(shè)部

124號(hào)令）第八條規(guī)定，嚴(yán)禁個(gè)人承攬分包工程業(yè)務(wù)。因此，假如分包對(duì)象為個(gè)人，那么

分包給個(gè)人所支付日勺分包款不得扣除。

（三）建筑工程總分包抵扣營(yíng)業(yè)稅I包稅收風(fēng)險(xiǎn)控制方略

1.遵照“見票付款”的原則：

2.“山西”模式；

3.提供建筑勞務(wù)同步銷售自產(chǎn)貨品，到當(dāng)?shù)貒?guó)稅局開具銷售自產(chǎn)貨品的證明，然后憑

證明到勞務(wù)發(fā)生地稅務(wù)局立案，則銷售貨品所得繳納增值稅而不必并入營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)

稅。

三、掛靠經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的法律、財(cái)務(wù)和稅收風(fēng)險(xiǎn)控制

1.掛靠經(jīng)營(yíng)之法律風(fēng)險(xiǎn)

由于掛靠合作對(duì)外一切經(jīng)活動(dòng)都是以被掛靠企業(yè)H勺名義進(jìn)行，對(duì)內(nèi)他們都是獨(dú)立的民

事主體，均有各自的利益，掛靠企業(yè)運(yùn)用被掛靠企業(yè)U勺資質(zhì)、品牌、信譽(yù)等優(yōu)勢(shì)，對(duì)外承

攬工程，并最大程度地為自己謀取利益。掛靠企業(yè)除了上交?定的管理費(fèi)用給被掛靠企業(yè)

外，一切施工活動(dòng)都由其自主進(jìn)行，被掛靠企業(yè)難以對(duì)其實(shí)行有效監(jiān)管，一旦對(duì)外擔(dān)責(zé)

時(shí)，依法應(yīng)由被掛靠企業(yè)承擔(dān)法律責(zé)任。如施工過程中的工程質(zhì)量、交付期限、工程款使

用、工資發(fā)放、材料款、工傷工亡以及保修保養(yǎng)等，任何一種環(huán)節(jié)發(fā)生糾紛，被掛靠企業(yè)

都將難辭其咎。

2.掛靠經(jīng)營(yíng)之稅收風(fēng)險(xiǎn)

在會(huì)計(jì)核算上，掛靠企業(yè)和被掛靠企業(yè)各有自己H勺帳目，按各自經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核

算，掛靠企業(yè)向被掛靠企業(yè)報(bào)送內(nèi)部會(huì)計(jì)報(bào)表，由被掛靠企業(yè)合并后統(tǒng)歷來稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)

納稅。由于建筑業(yè)口勺營(yíng)業(yè)稅交納時(shí)間和工程款的實(shí)際決算時(shí)間往往會(huì)出現(xiàn)一定的I時(shí)間差，

必然給被掛靠企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作和納稅申報(bào)等帶來困難。而掛靠企業(yè)為了到達(dá)少繳稅金

甚至不繳稅的目的，它會(huì)盡量地增大支出、隱瞞收入，甚至不惜偽造、消滅會(huì)計(jì)憑證和資

料。一旦被稅務(wù)部門發(fā)現(xiàn)偷稅、漏稅問題，將由被掛靠企業(yè)承擔(dān)這種稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，遭致經(jīng)濟(jì)

上和信譽(yù)上口勺雙重?fù)p失。

新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)行細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局令第52號(hào)）第十一條規(guī)定，

單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營(yíng)的，承包人、承租人、掛靠人（如下統(tǒng)稱承包人）發(fā)生

應(yīng)稅行為，①承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（如下統(tǒng)稱發(fā)包人）名義對(duì)外經(jīng)營(yíng)并②

由發(fā)包人承擔(dān)有關(guān)法律責(zé)任的，③以發(fā)包人為納稅人：否則以承包人為納稅人?；诖艘?guī)

定，被掛靠人是掛靠業(yè)務(wù)的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)人。

3.掛靠經(jīng)營(yíng)之財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

在掛靠經(jīng)營(yíng)中，由于掛靠人在采購(gòu)工程物質(zhì)等建筑材料時(shí)，往往會(huì)發(fā)牛.賒帳行為，以

及有也許會(huì)拖欠民工工資等現(xiàn)象，萬?掛靠人拒絕給付建筑材料供應(yīng)商日勺貨款或民工工資

時(shí)，被掛靠人負(fù)有直接的給付義務(wù)。

4.掛靠經(jīng)營(yíng)行為的風(fēng)險(xiǎn)防備

第，要完善拄靠經(jīng)苫的方式、明確法律責(zé)任。合作前：各方必須將對(duì)方口勺經(jīng)營(yíng)環(huán)

境、負(fù)債狀況、經(jīng)濟(jì)糾紛進(jìn)行全面理解、分析評(píng)價(jià)。被掛靠企業(yè)對(duì)掛靠企業(yè)的技術(shù)力量、

資金實(shí)力、管理水平要進(jìn)行考察評(píng)估。掛靠企業(yè)要對(duì)被掛靠企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，資質(zhì)水平、

經(jīng)濟(jì)實(shí)力進(jìn)行調(diào)查分析，在互相理解，充足信任，責(zé)任明確的基礎(chǔ)上方可進(jìn)行合作。

第二，要加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，規(guī)范內(nèi)部監(jiān)管、控制措施。

被掛靠企業(yè)對(duì)掛靠企業(yè)在施工過程中的管理，應(yīng)視同自己的分企業(yè)同樣，對(duì)施工過程

的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行全程監(jiān)控，從施工組織、材料購(gòu)進(jìn)、款項(xiàng)使用、安全措施、工資發(fā)放、事

故處理等詳細(xì)環(huán)節(jié)入手，讓監(jiān)管不留死角，不讓掛靠人有任何可乘之機(jī)，以消除掛靠也許

帶來的風(fēng)險(xiǎn)隱患。尤其掛靠企業(yè)對(duì)外簽訂協(xié)議、向外舉債等重大事項(xiàng)，都必須經(jīng)被掛靠企

業(yè)審核同意后方可進(jìn)行，并將有關(guān)資料存檔備查。尤其對(duì)資金的進(jìn)出和流向，更要嚴(yán)格把

關(guān)、控制，尤其是舉債資金必須要按照規(guī)定的用途和進(jìn)度監(jiān)督使用，防止資金口勺挪用和抽

逃，把財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降到最低，

第三，要統(tǒng)一會(huì)計(jì)記賬原則，規(guī)范會(huì)計(jì)核算，防備稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)掛靠工程的收支狀

況，應(yīng)納入企業(yè)財(cái)務(wù)統(tǒng)一核算。由被掛靠企業(yè)設(shè)置總賬，掛靠企業(yè)設(shè)置二級(jí)明細(xì)賬，按總

賬編制會(huì)計(jì)報(bào)表，統(tǒng)歷來稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，不能以合并會(huì)計(jì)報(bào)表的形式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)

納稅0對(duì)掛靠企業(yè)組織施工的工程，應(yīng)定期進(jìn)行財(cái)務(wù)清查。

第四，被掛靠企業(yè)最佳還應(yīng)委派懂施工技術(shù)、懂材料采購(gòu)、懂財(cái)務(wù)流程H勺專業(yè)人員進(jìn)

駐施工現(xiàn)場(chǎng)，對(duì)項(xiàng)目施工狀況等適時(shí)進(jìn)行貼身監(jiān)管。這當(dāng)然應(yīng)以不影響正常H勺施工作業(yè)和

平常經(jīng)營(yíng)管理為限。

5.在工程施工中，由于一切活動(dòng)都是以被掛靠單位名義進(jìn)行，因此被掛靠單位在收取

一定比例的管理費(fèi)狀況下，應(yīng)派員駐場(chǎng)監(jiān)督工程實(shí)行，形成有效的不損害雙方利益的J工程

進(jìn)度局面。

掛靠方在所有的該工程項(xiàng)目的采購(gòu)活動(dòng)中，應(yīng)以被掛靠方名義獲得合法有效票據(jù)。將

成本票據(jù)（含該項(xiàng)目工程管理費(fèi)）日勺結(jié)算單交付被掛靠單位時(shí)，憑簽字承認(rèn)日勺票據(jù)結(jié)算單

處理。

掛靠方以被掛靠方的完稅發(fā)票復(fù)印件作為本單位的帳務(wù)處理附件.提取的管理費(fèi)是以

工程總額作為H勺提取基數(shù).不是以項(xiàng)目利潤(rùn)為基礎(chǔ)。

四、“甲供材”的營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)控制

（一）“甲供材”的營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)分析

“甲供材”的營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)體目前施工方?jīng)]有就甲方提供應(yīng)其進(jìn)行施工的材料所含的價(jià)

格沒有并入營(yíng)業(yè)額申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。由于“甲供材”中口勺建筑材料是建設(shè)方或甲方購(gòu)置

的，建筑材料供應(yīng)商肯定把材料發(fā)票開給了甲方，甲方然后把購(gòu)置的建筑材料提供應(yīng)施工

企業(yè)用于工程施工，在實(shí)蓮中，大部分施工企業(yè)就“甲供材”部分沒有向甲方開具建安發(fā)

票而漏了營(yíng)業(yè)稅。

例如，甲方與施工企業(yè)鑒定了一份100萬元的“甲供材”建筑協(xié)議，假使甲方提供材

料的價(jià)款為30萬元，施工方提供的建筑勞務(wù)款為70萬元，在這種狀況下，諸多施工企業(yè)

向甲方開具口勺建安發(fā)票是70萬元而不是100萬元，假如開具70萬元建安發(fā)票，則施工企

業(yè)就是漏了30萬元的營(yíng)業(yè)額計(jì)算建筑業(yè)的營(yíng)業(yè)稅，應(yīng)當(dāng)向甲方開具100萬元的建安發(fā)

票。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)行細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第52號(hào)

令）第十六條的規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工

程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款?；?/p>

于此規(guī)定，除了裝飾勞務(wù)以外的建筑業(yè)的“甲供材”，但不包括建設(shè)方或甲方提供的設(shè)備

的價(jià)款，需要并入施工方的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，否則存在漏報(bào)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)

險(xiǎn)。

（二）“甲供材”的企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)分析

“甲供材”中的企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)重要體FI前施工企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，由于沒有

“甲供材”部分日勺材料發(fā)票而不可以在稅前扣除，從而要多繳納企業(yè)所得稅。由于“甲供

材”中的材料是甲方購(gòu)置的，材料供應(yīng)商把材料銷售發(fā)票開給了甲方，在實(shí)踐當(dāng)中，施工

企業(yè)基于營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)的控制考慮，往往會(huì)把“甲供材”中口勺材料價(jià)款和建筑勞務(wù)價(jià)款一起

開建安發(fā)票給甲方進(jìn)行工程結(jié)算。

例如，一項(xiàng)100萬元的甲供材協(xié)議，其中甲方購(gòu)置的材料為30萬元，建筑勞務(wù)款為

70萬元，施工企業(yè)必須向甲方開具100萬元的I建安發(fā)票進(jìn)行工程結(jié)算，才不會(huì)有30萬元

材料款漏繳營(yíng)業(yè)稅日勺風(fēng)險(xiǎn)，可是，施工企業(yè)開出100萬元日勺建安發(fā)票，必須按照100萬元

記收入，基于此，施工企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，沒有30萬元H勺材料發(fā)票成本，盡管實(shí)

踐當(dāng)中，不少施工企業(yè)會(huì)憑從甲方領(lǐng)取材料的材料領(lǐng)料單和甲方購(gòu)置材料發(fā)票MJ復(fù)印件進(jìn)

成本，不過，根據(jù)發(fā)票管理措施H勺規(guī)定，稅務(wù)當(dāng)局是不承認(rèn)材料令料單和甲方提供的材料

發(fā)票復(fù)印件進(jìn)成本的，因此，甲方需要多繳納30萬元乘以25%的企業(yè)所得稅?；谝陨?/p>

分析，“甲供材”對(duì)施工企?業(yè)來講，企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)較大。

（三）“甲供材”稅收風(fēng)險(xiǎn)日勺應(yīng)對(duì)方略

針對(duì)“甲供材”中的稅收風(fēng)險(xiǎn)問題，施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)怎樣應(yīng)對(duì)，筆者認(rèn)為應(yīng)從如下二方

面來規(guī)避。

第一，施工企業(yè)必須與甲方簽訂純建筑勞務(wù)I內(nèi)協(xié)議，不可以簽訂“甲供材”協(xié)議。例

如，一份建筑協(xié)議，材料款為30萬元，建筑勞務(wù)款為70萬元，施工企業(yè)必須與甲方簽訂

70萬元H勺純建筑勞務(wù)協(xié)議，這樣日勺話，施工企業(yè)只收取了甲方70萬元?jiǎng)趧?wù)款，開70萬

元的J建安發(fā)票給甲方。

按照營(yíng)業(yè)稅法日勺規(guī)定，材料價(jià)款3（）萬元應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅，在稅法上的納稅義務(wù)人是

施工企業(yè)，而不是甲方，但在實(shí)踐征管中，稅務(wù)局往往由甲方繳納的，假如施工企業(yè)與甲

方簽訂100萬元的“甲供材”協(xié)議，則30萬元應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅則必須由施工方繳納，即

施工方必須開100萬元而不可以開70萬元建安發(fā)票給甲方。

第二，施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)爭(zhēng)取與甲方簽訂包工包料日勺協(xié)議。只有簽訂包工包料口勺協(xié)議，施

工企業(yè)才不會(huì)存在營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。假如甲方不一樣意與施工企業(yè)簽訂包工包料

的協(xié)議，那施工企業(yè)該怎么辦？我認(rèn)為應(yīng)當(dāng)按照如下措施來操作：

首先，施工企業(yè)與甲方必須簽訂包工包料的建筑協(xié)議；另?方面，建筑協(xié)議中的材料

可以由甲方去選擇材料供應(yīng)商，有關(guān)材料采購(gòu)事宜都由甲方去操辦，不過，簽訂材料采購(gòu)

協(xié)議步，必須在協(xié)議中蓋施工方的公章而不可以蓋甲方附公章；再次，材料供應(yīng)商必須把

材料銷售發(fā)票開給施工方，然后由甲方交給施工方；第科，材料采購(gòu)款必須由甲方支付給

材料供應(yīng)商，不過施工企業(yè)、甲方和材料供應(yīng)商三者間必須共同簽訂三方協(xié)議，即施工方

委托甲方把材料采購(gòu)款支付給材料供應(yīng)商的委托支付令。假如按照以上四個(gè)環(huán)節(jié)操作，施

工方與甲方簽訂日勺協(xié)議形式上是包工包料的協(xié)議，實(shí)質(zhì)上是“甲供材”H勺協(xié)議，這對(duì)千甲

方和施工方雙方來講都沒有風(fēng)險(xiǎn)，由于，材料是甲方購(gòu)置口勺，消除了對(duì)施工方會(huì)購(gòu)置劣質(zhì)

建筑材料的嫌疑，對(duì)于施工方來講，沒有以上分析的營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得桎風(fēng)險(xiǎn)。

（四）應(yīng)注意兩種錯(cuò)誤的做法：

第一種，甲方轉(zhuǎn)售材料

甲方自購(gòu)材料，有關(guān)的增值稅發(fā)票開具給甲方，甲方材料部分在“在建工程”中核

算，列入開發(fā)成本。然后，甲方再將材料銷售給乙方，繳納增值稅，并開具發(fā)票給乙方。

乙方就工程造價(jià)協(xié)議金額開具建筑業(yè)發(fā)票給甲方,并繳納營(yíng)業(yè)稅。甲方若領(lǐng)料以調(diào)撥單形

式給乙方后，因乙方未按規(guī)定獲得材料的合法發(fā)票，不能作為工程成本稅前扣除。

第二種，營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅根據(jù)與開票金額不一致

按照100萬元繳納營(yíng)業(yè)稅而向甲方開具70萬元的建安發(fā)票就沒有營(yíng)業(yè)稅的）稅收風(fēng)

險(xiǎn)，但在實(shí)踐中，施工方按照100萬元作為營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅根據(jù)繳納營(yíng)業(yè)稅而向甲方開具70

萬元的建安發(fā)票，主線行不通，由于在施工所在地的地稅局的開票系統(tǒng)中，交多少稅就開

多少票，再稅，雖然可以按照100萬的計(jì)稅根據(jù)繳納營(yíng)業(yè)稅而開出70萬元的建安發(fā)票，

甲方必須憑30萬的材料發(fā)票和70萬的建安發(fā)票入賬，這在實(shí)踐中得不到稅務(wù)局的承認(rèn)，

即稅務(wù)局不承認(rèn)甲方的材料票進(jìn)成本。

（五）裝修工程、安裝工程與建筑工程是有區(qū)別日勺

1.裝修工程中“甲供材”的材料是不繳納營(yíng)業(yè)稅H勺，只有包工包料H勺狀況，材料價(jià)款

才需要繳納營(yíng)業(yè)稅。

2.安裝工程重要是安裝設(shè)備，假如由甲方提供日勺設(shè)務(wù)，設(shè)備是不用交營(yíng)業(yè)稅的。

五、建設(shè)方代施工方支付水電費(fèi)和扣押的質(zhì)量保證金的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

六、設(shè)備安裝和裝修中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

（-）設(shè)備安裝和裝修中11勺涉稅風(fēng)險(xiǎn)

安裝企業(yè)和裝修企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是包工包料的狀況下，設(shè)備價(jià)款和裝修材料費(fèi)用必須

要繳納營(yíng)業(yè)稅，尤其是安裝企業(yè)和裝修企業(yè)是一般納稅人日勺狀況下，設(shè)備和材料款在繳納

增值稅的狀況下還得繳納營(yíng)業(yè)稅，存在反復(fù)納稅的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）設(shè)備安裝和裝修中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制方略

1.法律根據(jù)

中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)行細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第52號(hào)令）第十

六條規(guī)定：”納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）H勺，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原

材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備口勺價(jià)款?！?/p>

基于以上規(guī)定，裝飾工程是由客戶采購(gòu)重要原材料和設(shè)備的，可不計(jì)入承攬方的營(yíng)業(yè)

額納稅，但假如出現(xiàn)由承攬方采購(gòu)重要原材料和設(shè)備的狀況，還是要依混合銷售的規(guī)定并

入營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。

2.稅收風(fēng)險(xiǎn)控制方略

一是非一般納稅人的安裝企業(yè)必須與建設(shè)方或甲方簽定“甲供設(shè)備”協(xié)議；裝修企業(yè)

必須與建設(shè)方或甲方簽定“甲供材”協(xié)議；

二是一般納稅人的安裝企業(yè)和裝修企業(yè)必須成立一家獨(dú)立的子企業(yè)專門從事設(shè)備和裝

修材料的銷售、批發(fā)和零售業(yè)務(wù)，該子企業(yè)與建設(shè)方或甲方簽定設(shè)備和材料的采購(gòu)協(xié)議，

安裝企業(yè)和裝修企業(yè)與建設(shè)方簽定安裝協(xié)議和裝修協(xié)議。

七、銷售自產(chǎn)貨品并提供建筑勞務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

（-）銷售自產(chǎn)貨品并提供建筑勞務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

提供銷售自產(chǎn)貨品并提供建筑勞務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是：

1.地稅局對(duì)銷售:自產(chǎn)貨品部分要繳納營(yíng)業(yè)稅，國(guó)稅局對(duì)提供勞務(wù)部分要繳納增值稅。

2.假如納稅人分別核算了其貨品日勺銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，但不具有公允性或

者沒有分別核算，則會(huì)有兩個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行核定納稅。核定額高下積極權(quán)

不在于納稅企業(yè)，難免陷入被動(dòng)局面。

3.?般納稅人的建筑施工企業(yè)發(fā)生銷售自產(chǎn)貨品的J同步提供建筑勞務(wù)，向建設(shè)方開具

的增值稅專用發(fā)票不能抵扣營(yíng)業(yè)稅。

（二）銷售自產(chǎn)貨品并提供建筑勞務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制方略

1.*去律不艮據(jù)―

《國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)納稅人銷售自產(chǎn)貨品并同步提供建筑業(yè)勞務(wù)有關(guān)稅收問題的公

告》（國(guó)家稅務(wù)總局2023年公告第23號(hào)）規(guī)定：“自2023年5月1日起，納稅人銷售

自產(chǎn)貨品同步提供建筑業(yè)勞務(wù)，須向建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提供其機(jī)構(gòu)所在

地主管國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的本納稅人屬于從事貨品生產(chǎn)口勺單位或個(gè)人口勺證明。建筑業(yè)勞務(wù)

發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人持有的證明，按本公告有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收營(yíng)業(yè)稅。

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)行細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局笫50號(hào)令）第

六條規(guī)定：”納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨品的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞

務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨品日勺銷售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額不

繳納增值稅；未分別核算的J,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨品口勺銷售額：

①銷售自產(chǎn)貨品開同步提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為；

②財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形?！?/p>

《廣州市地方稅務(wù)局有關(guān)納稅人俏售自產(chǎn)貨品并同步提供建筑業(yè)勞務(wù)有關(guān)稅收征收管

理問題時(shí)告知》（穗地稅函[2023]104號(hào)）規(guī)定，自2023年5月1口起，按照如下規(guī)定

進(jìn)行執(zhí)行：

（1）有關(guān)核算問題

納稅人銷售自產(chǎn)貨品同步提供建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)分別核算其自產(chǎn)貨品的銷售額和建筑業(yè)

勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其自產(chǎn)貨品日勺銷售額計(jì)算繳納增值稅，根據(jù)其建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額

計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。未分別核算B勺，其建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)日勺營(yíng)業(yè)額由主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核定。

（2）有關(guān)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額問題

納稅人銷售口產(chǎn)貨品的同步提供建筑業(yè)勞務(wù)的，其計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為：

一是可以同步提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的有關(guān)納稅人屬于從事貨品生

產(chǎn)的單位或個(gè)人U勺證明（如下簡(jiǎn)稱“從事貨品生產(chǎn)證明”）以及該項(xiàng)自產(chǎn)貨品增值稅發(fā)票

的，其建筑業(yè)勞務(wù)日勺計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為所獲得的工程價(jià)款扣減自產(chǎn)貨品價(jià)款后打勺余額。

二是不能同步提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的“從事貨品生產(chǎn)證明”及該

項(xiàng)自產(chǎn)貨品增值稅發(fā)票依J,其建筑業(yè)勞務(wù)的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額不得扣減自產(chǎn)貨品價(jià)款，即計(jì)稅營(yíng)

業(yè)額為所獲得FI勺工程價(jià)款，

（3）有關(guān)納稅申報(bào)問題

納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)并同步銷售自產(chǎn)貨品，應(yīng)向營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)機(jī)

關(guān)納稅申報(bào)，并同步提供下列資料作為《廣州市（區(qū)）地方稅費(fèi)綜合申報(bào)表》（SB011

（2023年版））的附件：

①銷售自產(chǎn)貨品同步梃供建筑業(yè)勞務(wù)的協(xié)議；

②機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的“從事貨品生產(chǎn)證明”原件；

③自產(chǎn)貨品U勺增值稅發(fā)票（記帳聯(lián)）復(fù)印件。

（4）有關(guān)《建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票》開具問題

根據(jù)《廣東省地方稅務(wù)局有關(guān)提供建筑業(yè)勞務(wù)同步銷售自產(chǎn)貨品開具發(fā)票問題的告

知》（粵地稅函［2023］640號(hào)）規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)口勺同步銷售自產(chǎn)貨品H勺混合

銷售行為，只就其繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額開具《建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票》。

根據(jù)《廣東省地方稅務(wù)局有關(guān)提供建筑業(yè)勞務(wù)同步俏售自產(chǎn)貨品開具發(fā)票問題的告

知》（粵地稅函［2023］6?號(hào)）規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)H勺同步銷售自產(chǎn)貨品口勺混合

銷售行為，只就其繳納營(yíng)業(yè)稅口勺應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額開具《建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票》。

（5）有關(guān)對(duì)總承包［或分包）納稅人扣除分包營(yíng)業(yè)額問題

對(duì)總承包（或分包）納稅人將工程分包給從事自產(chǎn)貨品單位，憑如下資料扣除其支

付給從事自產(chǎn)貨品單位的分包工程款：

（一）銷售自產(chǎn)貨品同步提供建筑業(yè)勞務(wù)的協(xié)議；

（二）承包單位機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的“從事貨品生產(chǎn)證明”復(fù)印件；

（三）承包單位開具的自產(chǎn)貨品增值稅發(fā)票（抵扣聯(lián)或發(fā)票聯(lián)）；

（四）承包單位開具的建筑勞務(wù)價(jià)款《建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票》。

總承包（或分包）納稅人扣除日勺自產(chǎn)貨品和建筑勞務(wù)價(jià)款之和不得超過其支付給從事

自產(chǎn)貨品單位日勺分包工程款。

《湖南省地方稅務(wù)局有關(guān)納稅人銷售自產(chǎn)貨品并同步提供建筑業(yè)勞務(wù)有關(guān)稅收問題的

公告》（湖南省地方稅務(wù)局公告2023年第3號(hào)）規(guī)定：納稅人銷售自產(chǎn)貨品同步提供建

筑業(yè)勞務(wù)，須向建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提供如下資料立案：

1.建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)證書復(fù)印件；

2.其機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的本納稅人屬于從事貨品生產(chǎn)H勺單位或個(gè)人的I

證明；

3.銷售貨品H勺增值稅發(fā)票復(fù)卬件；

4.協(xié)議復(fù)印件；

5.主管稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他資料。

主管地稅機(jī)關(guān)對(duì)上述資料審查合格后，按規(guī)定計(jì)算征收營(yíng)業(yè)稅，凡不能提供規(guī)定資料

日勺，一律按照建筑業(yè)總收入金額征收營(yíng)業(yè)稅。

2.涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制方略

納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)同步銷售自產(chǎn)貨品，應(yīng)向營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)機(jī)關(guān)

納稅申報(bào)，同步提供如下資料作為附件：

提供建筑業(yè)勞務(wù)同步銷售自產(chǎn)貨品的協(xié)議；

構(gòu)所在地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)出具日勺“從事貨品生產(chǎn)證明”（原件）；

自產(chǎn)貨品增值稅發(fā)票（記賬聯(lián)）復(fù)印件。

八、民工工資的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

（一）民工工資的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

民工工資的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是民工工資日勺工資表列出的民工工資不可以作為工資成本在稅前

扣除。

（-）稅收風(fēng)險(xiǎn)控制方略

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，針對(duì)農(nóng)民工發(fā)生的人工費(fèi)也屬于“職工薪酬”，同步

要按照《勞動(dòng)協(xié)議法》的規(guī)定，為他們購(gòu)置社會(huì)保險(xiǎn)等。但記入“應(yīng)付職工薪酬”核算日勺

建筑工人的工資薪金應(yīng)當(dāng)同步具有如下條件才可以在稅前扣除：

（1）該建筑工人與企業(yè)有雇傭或任職關(guān)系，屬于企業(yè)的在冊(cè)員工；

（2）企業(yè)與建筑工人簽訂了《勞動(dòng)協(xié)議》；

（3）企業(yè)按照規(guī)定為該建筑工人購(gòu)置了社會(huì)保險(xiǎn)；

（4）以工資表形式支付建筑工人的工資薪金，按規(guī)定代扣個(gè)人所得稅。

但凡不一樣步具有以上四個(gè)條件日勺，均不得列入“應(yīng)付職工薪酬”核算。一般來說有

兩種狀況：

（1）與勞務(wù)企業(yè)簽訂勞務(wù)派遣協(xié)議，向勞務(wù)企業(yè)支付建筑工人工資薪金，勞務(wù)企業(yè)

向建筑施工企業(yè)開具勞務(wù)費(fèi)發(fā)票；

（2）支付建筑工人勞務(wù)酬勞時(shí)，按照規(guī)定代扣勞務(wù)酬勞的個(gè)人所得稅，并在主管稅

務(wù)機(jī)關(guān)代開勞務(wù)費(fèi)發(fā)票。

補(bǔ)充：五、建設(shè)方代施工方支付水電費(fèi)和扣押的質(zhì)量保證金的J涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

建設(shè)方代施工方支付水電費(fèi)和扣押的質(zhì)量保證金的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是操作不妥，施工企業(yè)的

企業(yè)所得稅前無法扣除建設(shè)方代施工方支付的水電費(fèi)和扣押的質(zhì)量保證金。

建設(shè)方代施工方支付水電費(fèi)日勺涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制方略：施工方與建設(shè)方在簽定建設(shè)協(xié)議

步，必須在協(xié)議中明確規(guī)定建設(shè)方代施工方繳納施工所消耗的水電費(fèi)，另一方面是建設(shè)方

必須把扣繳H勺水電費(fèi)發(fā)票或水甩費(fèi)分割表和扣繳的水電費(fèi)發(fā)票復(fù)印件交給施工方進(jìn)行人

賬。

建設(shè)方扣押施工方的質(zhì)量保證金日勺涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制方略：

建筑施工企業(yè)應(yīng)在項(xiàng)目工程竣工驗(yàn)收合格后的缺陷責(zé)任期內(nèi)，認(rèn)真履行協(xié)議約定的責(zé)

任，缺陷責(zé)任期滿后，及時(shí)向建設(shè)單位（業(yè)主）申請(qǐng)返還工程質(zhì)保金。建設(shè)單位（業(yè)主）

應(yīng)及時(shí)向建造施工企業(yè)退還工程質(zhì)保金（若缺陷責(zé)任期內(nèi)出現(xiàn)缺陷，則扣除對(duì)應(yīng)的缺陷維

修善用）0

“在同業(yè)主結(jié)算并扣除保證金時(shí)：

借：應(yīng)收賬款/其他應(yīng)收款一一工程質(zhì)量保證金

貸：工程結(jié)算

收回時(shí)：

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款/其他應(yīng)收款一一工程質(zhì)量保證金

在工程移交之后發(fā)生時(shí)保修費(fèi)直接計(jì)入企業(yè)的I當(dāng)期損益。

九、BT（建設(shè)-移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

（-）BT（建設(shè)-移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

BT（建設(shè)-移交）模式U勺涉稅風(fēng)險(xiǎn)是稅務(wù)局有也許對(duì)施工企業(yè)從事的BT（建設(shè)-移

交）模式項(xiàng)目按照5%征收營(yíng)業(yè)稅，而不按照建筑業(yè)征收3%的I營(yíng)業(yè)稅。

（二）BT（建設(shè)-移交）模式依J涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制方略

參照全國(guó)各地不少地方的征管實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，努力按照建筑業(yè)3%征收營(yíng)業(yè)稅。如下是各

省的做法：

BT模式（建設(shè)一一移交）是指一種項(xiàng)目的運(yùn)作通過項(xiàng)目企業(yè)總承包，融資、建設(shè)驗(yàn)

收合格后移交給業(yè)主，業(yè)主向投資方支付項(xiàng)目總投資加上合理回報(bào)的過程。對(duì)BT模式的

稅務(wù)處理，各地有各自的規(guī)定，如廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局有關(guān)公布《建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅管

理措施（試行）》的公告（廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局公告2023年第8號(hào)）按如下規(guī)定

辦理：

（■）無論項(xiàng)目企業(yè)與否具有建筑總承包資質(zhì)，對(duì)其應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按

“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。

（二）項(xiàng)目企業(yè)獲得的回購(gòu)價(jià)款，包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回

報(bào)等應(yīng)稅收入，應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。

項(xiàng)目企業(yè)將建筑工程分包給其他單位的，以其獲得的上款所列應(yīng)稅收入，扣除其支付

給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。

《重慶市地方稅務(wù)局有關(guān)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅有關(guān)政策問題日勺告知》（渝地稅發(fā)[2023]195

號(hào)）規(guī)定：

一、BT模式的營(yíng)業(yè)稅問題

BT（即“建設(shè)-移交”）投融資建設(shè)模式（如下簡(jiǎn)稱BT模式）是國(guó)際上比較成熟和通

行的一種投融資建設(shè)方式，近年來在國(guó)內(nèi)諸多都市基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目中得到了廣泛應(yīng)用。實(shí)行

BT模式日勺政府投資項(xiàng)目，一般由各級(jí)地方政府授權(quán)確定項(xiàng)目業(yè)主，由項(xiàng)目業(yè)主通過招標(biāo)

方式選擇投融資人（如下簡(jiǎn)稱融資人），融資人負(fù)責(zé)建設(shè)資金的籌集和項(xiàng)目建設(shè)，并在項(xiàng)

目竣工經(jīng)驗(yàn)收合格后立即移交給項(xiàng)目業(yè)主，由項(xiàng)目業(yè)主按協(xié)議約定分次支付回購(gòu)價(jià)款。

BT是通過融資進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)II勺一種融投資方式。對(duì)BT模式的營(yíng)業(yè)稅征收管理，明確

為：

（一）無論其與否具有建筑總承包資質(zhì)，對(duì)融資人應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按建筑

業(yè)稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

（二）融資方獲得的回購(gòu)價(jià)款，包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)

等收入，應(yīng)全額交納建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅，并全額開具建安發(fā)票。

（三）融資人的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為按BT模式協(xié)議規(guī)定11勺分次付款時(shí)間，協(xié)議未明

確付款口期日勺，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為總承包方收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者獲得索取營(yíng)業(yè)收入

款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)日。分包方納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為分包方收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者獲得索取營(yíng)業(yè)

收入款項(xiàng)憑據(jù)H勺當(dāng)日。

廣東省惠州市地方稅務(wù)局《有關(guān)加強(qiáng)對(duì)BT項(xiàng)目稅收管理H勺告知》惠地稅發(fā)（2023）

131號(hào)規(guī)定:

一、對(duì)BT模式的營(yíng)業(yè)稅征收管理，明確為：

（-）項(xiàng)目H勺建設(shè)方與施工企業(yè)為同一單位的，以項(xiàng)目的建設(shè)方為納稅人，在獲得業(yè)

主支付回購(gòu)款項(xiàng)時(shí)以實(shí)際獲得II勺回購(gòu)款項(xiàng)為計(jì)稅營(yíng)業(yè)額，按建筑業(yè)稅目征收繳納營(yíng)業(yè)稅等

稅費(fèi)附加。

（二）若建設(shè)方將建筑安裝工程承包給其他施工企業(yè)，則該施工企業(yè)應(yīng)為建筑業(yè)營(yíng)業(yè)

稅納稅人，計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為工程承包總額。建設(shè)方在獲得業(yè)主支付回購(gòu)款項(xiàng)時(shí)按扣除支付給

施工企業(yè)工程承包總額后的余額繳納建筑安裝營(yíng)業(yè)稅。

吉林省地方稅務(wù)局《有關(guān)“建設(shè)一移交”投融資建設(shè)模式稅收政策日勺公告》（吉林省

地方稅務(wù)局公告2023年第3號(hào)）就有關(guān)營(yíng)業(yè)稅政策及發(fā)票管理問題公告如卜.：

一、對(duì)“建設(shè)一移交”投融資建設(shè)模式中獲取建設(shè)特許權(quán)的投資建設(shè)方（如下簡(jiǎn)稱投

資方D,應(yīng)認(rèn)定為建筑工程總承包人，按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

二、對(duì)投資方將工程承包給其他施工企業(yè)的，按獲得的回購(gòu)價(jià)款減除支付給施工企業(yè)

的工程款后的余額征收建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅。

所稱回購(gòu)價(jià)款，包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)等收入。

三、投資方按發(fā)票管理有關(guān)規(guī)定領(lǐng)購(gòu)、開具建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票。

《河北省地方稅務(wù)局有關(guān)“建設(shè)-移交”模式有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題的公告》（河北省地方

稅務(wù)局公告2023年第2號(hào)）”建設(shè)一移交”模式有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題公告如下：

納稅人采用“建設(shè)一移交”模式從事基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目獲得的所有收入，應(yīng)按“建筑

業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。若該納稅人將建筑工程承包（分包）給其他施工企業(yè)日勺，則以獲得

日勺所有收入扣除支付給其他施工企業(yè)的承包（分包）款后口勺余額為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。

所謂“建設(shè)一移交”模式是一種投融資建設(shè)方式。實(shí)行“建設(shè)一移交”模式的基礎(chǔ)設(shè)

施建設(shè)項(xiàng)目，一般由項(xiàng)目業(yè)主通過招標(biāo)方式選擇投融資人，由投融資人負(fù)責(zé)建設(shè)資金的籌

集和項(xiàng)目的建設(shè)，并在項(xiàng)目竣工經(jīng)驗(yàn)收合格后移交給項(xiàng)目業(yè)主，由項(xiàng)目業(yè)主按照協(xié)議的約

定支付回購(gòu)價(jià)款。

本公告自2023年8月1日起施行，有效期5年。此前規(guī)定與本公告不一致的，按本

公告規(guī)定執(zhí)行。

總之，基礎(chǔ)設(shè)施BT項(xiàng)目移交階段，項(xiàng)凡企業(yè)（不采用項(xiàng)目企業(yè)的例外）將分期從政

府那兒獲得回購(gòu)款（回購(gòu)一詞有爭(zhēng)議，暫沿用），但這筆款到賬后怎樣記取營(yíng)業(yè)稅有廣泛

的爭(zhēng)議:

一種觀點(diǎn)認(rèn)為，項(xiàng)目企業(yè)沒有任何資質(zhì)，因此屬服務(wù)類企業(yè)（尤其是出資方屬于純投

資企業(yè)性質(zhì)的，其自身就屬于服務(wù)業(yè)），應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”合用稅率5%記??；

而另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為項(xiàng)目企業(yè)盡管沒有資質(zhì)，但其仍屬于《建筑業(yè)企業(yè)資質(zhì)管理規(guī)

定》（建設(shè)部第159號(hào)令）中所述的“建筑企業(yè)”。因此應(yīng)按建筑業(yè)合用稅率“3%”記

取。上述差異雖只是2%,但由于基礎(chǔ)設(shè)施的投資規(guī)模較大，因此稅收差額非常可觀。

十、建筑施工企業(yè)預(yù)收賬款處理的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

對(duì)時(shí)的涉稅處理措施：

收到預(yù)收款時(shí)的營(yíng)業(yè)稅及附加不計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”，而計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)一營(yíng)業(yè)

稅”的借方，等到工程結(jié)算時(shí)，按照竣工比例法確認(rèn)的收入時(shí)，再把“應(yīng)交稅費(fèi)一營(yíng)業(yè)

稅”的借方轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)稅及附加”口勺借方，從而反應(yīng)到利潤(rùn)表中。

案例分析

某路橋工程有限企業(yè)系一家俱有二級(jí)施工資質(zhì)代I施工企業(yè)，于2023年1月與客戶簽

訂了一項(xiàng)總額為5000萬元的公路施工承包協(xié)議，3月份已全面動(dòng)工，計(jì)劃在2023年9月

竣工，估計(jì)該工程的總成本為4500萬元，2月份根據(jù)協(xié)議預(yù)收工程款300萬元已準(zhǔn)期到

賬，2023年協(xié)議約定發(fā)包方日勺付款口期分別是7月30□1500萬元、11月30口1200萬

元。假設(shè)至2023年末工程實(shí)際發(fā)生成本2700萬元，已結(jié)算工程價(jià)款1800萬元，假設(shè)采

用竣工比例法進(jìn)行核算，該企業(yè)2023年預(yù)收賬款的財(cái)稅處理如下：

（1）收到預(yù)收工程款時(shí)的賬務(wù)處理：

借：銀行存款300萬

貸：預(yù)收賬款300萬

（2）繳納預(yù)收賬款的營(yíng)業(yè)稅時(shí)：

借：應(yīng)交稅費(fèi)一一營(yíng)業(yè)稅9萬

貸：銀行存款（或現(xiàn)金）9萬

協(xié)議約定付款日期所繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬。

（3）登記發(fā)生成本時(shí)：

借：工程施工一一協(xié)議成本2700萬

貸：銀行存款、原材料、應(yīng)付職工薪酬、合計(jì)折舊等2700萬

（4）年終確認(rèn)收入時(shí)：

竣工程度2700+4500=60樂收入為5000X60%=3000萬元，毛利為（5000—4500）

X60%=300萬元。

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本2700萬

工程施工一一毛利300萬

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入3000萬

（5）提取收入的營(yíng)業(yè)稅金時(shí)：

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加90萬

貸：應(yīng)交稅費(fèi)一一營(yíng)業(yè)稅90萬

（6）登記已結(jié)算工程款時(shí)：

借：預(yù)收賬款300萬

應(yīng)收賬款1500萬

貸：工程結(jié)算1800萬

從以上會(huì)計(jì)處理來看，“不計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加法”在確認(rèn)收入時(shí)，再將有關(guān)的J稅費(fèi)

一并結(jié)轉(zhuǎn)，符合配比原則與會(huì)計(jì)制度，但使應(yīng)交稅金一一營(yíng)業(yè)稅科目出現(xiàn)借方余額，會(huì)計(jì)

報(bào)表上出現(xiàn)負(fù)數(shù)，亦使人產(chǎn)生誤解，認(rèn)為是企業(yè)多交的稅費(fèi)。

實(shí)踐中日勺有稅收風(fēng)險(xiǎn)的賬務(wù)處理法：

1.當(dāng)收到發(fā)包方的預(yù)收款時(shí)，就把營(yíng)業(yè)稅及附加計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”，反應(yīng)到利

潤(rùn)表中，而不根據(jù)工程的進(jìn)度而按照竣工比例法分次計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”。

【案例分析】

某路橋工程有限企業(yè)系一家俱有二級(jí)施工資質(zhì)的施工企業(yè)，于2023年1月與客戶簽

訂了一項(xiàng)總額為5000萬元的公路施工承包協(xié)議，3月份已全面動(dòng)工，計(jì)劃在2023年9月

竣工,估計(jì)該工程日勺總成本為4500萬元，2月份根據(jù)協(xié)議預(yù)收工程款300萬元已準(zhǔn)期到

賬，2023年協(xié)議約定發(fā)包方日勺付款日期分別是7月30口1500萬元、11月30日1200萬

元。假設(shè)至2023年末工程實(shí)際發(fā)生成本2700萬元，已結(jié)算工程價(jià)款1800萬元，假設(shè)采

用竣工比例法進(jìn)行核算，該企業(yè)2023年預(yù)收賬款的財(cái)稅處理如下：

（1）收到預(yù)收工程款：

借：銀行存款300萬

貸：預(yù)收賬款300萬

（2）計(jì)提預(yù)收賬款稅金：

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加9萬

貸：應(yīng)交稅費(fèi)一一營(yíng)業(yè)稅9萬

計(jì)提協(xié)議約定付款日期繳納口勺營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬元。

（3）繳納預(yù)收賬款營(yíng)業(yè)稅：

借：應(yīng)交稅費(fèi)一一營(yíng)業(yè)稅9萬

貸：銀行存款（或現(xiàn)金）9萬

協(xié)議約定付款日期所繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬元。

（4）登記發(fā)生成本：

借：工程施工2700萬

貸：銀行存款、原材料、應(yīng)付職工薪酬、合計(jì)折舊等2700萬

（5）年終確認(rèn)收入:

竣工程度2700+450C=60%,收入為5000X60%=3000萬元，毛利為（5000—4500）

X60與=300萬元。

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本2700萬

工程施工一一毛利300萬

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入3000萬

案例分析

（6）登記已結(jié)算工程款：

借：預(yù)收賬款300萬

應(yīng)收賬款1500萬

貸：工程結(jié)算1800萬

“計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加法”對(duì)企業(yè)的損益產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響到預(yù)交企業(yè)所得稅，對(duì)

企業(yè)有?定的I益處。假如企業(yè)預(yù)收賬款在年終所有轉(zhuǎn)為收入的狀況下。其對(duì)應(yīng)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)

稅及附加自然在企業(yè)所得稅稅前扣除，但假如企業(yè)年終沒有收入或確認(rèn)日勺收入不大于預(yù)收

賬款，其所對(duì)應(yīng)（繳納）的稅費(fèi)能否在企業(yè)所得稅稅前扣除（包括按協(xié)議規(guī)定口勺付款日期

所產(chǎn)生的稅費(fèi)），普遍的觀點(diǎn)認(rèn)為是可以在企業(yè)所得稅前扣除。

2.“實(shí)際結(jié)算法”。在實(shí)際工作中，尤其是某些中小施工企業(yè)中，竣工比例法基本被

摒棄不用，成為理論上的核算措施，工作量法則有少許施工企業(yè)采用，更多的施工企業(yè)是

以與發(fā)包方H勺結(jié)算金額來確認(rèn)收入。

【案例分析】

某路橋工程有限企業(yè)系一家俱有一級(jí)施工資質(zhì)的施工企業(yè)，于2023年1月與客戶簽

訂了一項(xiàng)總額為5000萬元的公路施工承包協(xié)議，3月份已全面動(dòng)工，計(jì)劃在2023年9月

竣工，估計(jì)該工程的總成本為4500萬元，2月份根據(jù)協(xié)議預(yù)收工程款300萬元已準(zhǔn)期到

賬，2023年協(xié)議約定發(fā)包方日勺付款口期分別是7月30□1500萬元、11月30口1200萬

元。假設(shè)至2023年末工程實(shí)際發(fā)生成本2700萬元，已結(jié)算工程價(jià)款1800萬元，假設(shè)采

用竣工比例法進(jìn)行核算，該企業(yè)2023年預(yù)收賬款的財(cái)稅處理如下：

（1）收到預(yù)收工程款：

借：銀行存款300萬

貸：預(yù)收賬款300萬

（2）繳納預(yù)收賬款營(yíng)業(yè)稅：

借：應(yīng)交稅費(fèi)一一營(yíng)業(yè)稅9萬

貸：銀行存款（或現(xiàn)金）9萬

協(xié)議約定付款日期所繳納H勺營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬元。

（3）登記發(fā)生成本：

借：工程施工一協(xié)議成本2700萬

貸：銀行存款、原材料、應(yīng)付職工薪酬、合計(jì)折舊等2700萬

（4）年終確認(rèn)收入：

借：預(yù)收賬款300萬

應(yīng)收賬款1500萬

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1800萬

（5）提取收入稅金：

借：營(yíng)業(yè)稅稅金及附加54萬

貸：應(yīng)交稅費(fèi)一一營(yíng)業(yè)稅54萬

（6）確認(rèn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本2700萬

貸：工程施工2700萬

“實(shí)際結(jié)算法”不符合會(huì)計(jì)制度與稅法的規(guī)定，但卻得到了社會(huì)的默認(rèn)而被大量采

納，成為會(huì)計(jì)核算中的“潛規(guī)則”，表面原因是施工企業(yè)工程款回收問題所致，實(shí)質(zhì)上是

社會(huì)誠(chéng)信程度下降的體現(xiàn)，協(xié)議所約定的工程款與實(shí)際結(jié)算的工程款往往不符，加之其他

多種原因，如施工企業(yè)墊資施工，工程竣工后發(fā)包方不及時(shí)結(jié)算或結(jié)算后又不付款等，成

果是納稅人在按會(huì)計(jì)制度或稅法H勺規(guī)定在確認(rèn)收入后卻無力支付稅款。比較而言，“實(shí)際

結(jié)算法”結(jié)算H勺工程款為發(fā)包方所承認(rèn)，對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金流有所保證，也可以相對(duì)及時(shí)地解

繳稅款，這也是其流行I向重要原因。

3.墊資施工

施工企業(yè)往往只記成本而不確認(rèn)收入，年終是虧損II勺，這樣就會(huì)存在涉稅風(fēng)險(xiǎn)。營(yíng)業(yè)

稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：（1）預(yù)收款的為收到預(yù)收賬款的日期；（2）有協(xié)議約定日期的按

協(xié)議約定；（3）沒有協(xié)議約定的，為工程竣工竣工結(jié)算日。

假如是墊資施工且跨年度竣工U勺，要按竣工比例確認(rèn)收入，可計(jì)提營(yíng)業(yè)稅，待協(xié)議約

定收款F1期或竣工時(shí)繳納營(yíng)業(yè)稅。

十一、《建造協(xié)議》準(zhǔn)則運(yùn)用中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

《企業(yè)所得稅法》沒有單獨(dú)H勺建造協(xié)議規(guī)定，不過，建造協(xié)議收入，應(yīng)屬于第六條第

（-）項(xiàng)規(guī)定U勺提供勞務(wù)收入。企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從

事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)等而獲得的建造協(xié)議收入，均應(yīng)計(jì)入收入總額。企業(yè)的協(xié)議

收入、協(xié)議成本、協(xié)議收入與協(xié)議費(fèi)用確實(shí)認(rèn)等方面，會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理存在著一定差

異。

（一）協(xié)議收入的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理

在會(huì)計(jì)處理上，協(xié)議收入應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：協(xié)議規(guī)定的初始收入。因協(xié)議變更、索

賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。協(xié)議變更，是指客戶為變化協(xié)議規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整。

協(xié)議變更款同步滿足卜列條件日勺，才能構(gòu)成協(xié)議收入：客戶可以承認(rèn)因變更而增長(zhǎng)的收

入，該收入可以可靠地計(jì)量。

索賠款，是指因客戶或第三方的原因?qū)е蚂禞、向客戶或第三方收取的、用以賠償不包

括在協(xié)議造價(jià)成本中的款項(xiàng)。索賠款同步滿足下列條件的，才能構(gòu)成協(xié)議收入：根據(jù)談判

狀況，估計(jì)對(duì)方可以同意該項(xiàng)索賠，對(duì)方同意接受的金額可以可靠地計(jì)量。

獎(jiǎng)勵(lì)款，是指工程到達(dá)或超過規(guī)定的J原則，客戶同意支付的額外款項(xiàng)。獎(jiǎng)勵(lì)款同步滿

足下列條件日勺，才能構(gòu)成協(xié)議收入：根據(jù)協(xié)議目前完畢狀況，足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)

量可以到達(dá)或超過規(guī)定的原則，獎(jiǎng)勵(lì)金額可以可靠地計(jì)量。

在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從

多種來源獲得日勺建造協(xié)議收入，都應(yīng)計(jì)入收入總額，包括建造協(xié)議價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。建造

協(xié)議收入中因協(xié)議變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入，都屬于應(yīng)稅收入。

（二）協(xié)議成本的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理處理

在會(huì)計(jì)處理上，協(xié)議成本應(yīng)當(dāng)包括從協(xié)議簽訂兀始至協(xié)議完畢止所發(fā)生口勺、與執(zhí)行協(xié)

議有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。協(xié)議的直接費(fèi)用應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：耗用的材料費(fèi)用，耗

用的人工費(fèi)用，耗用的機(jī)械使用費(fèi)。其他直接費(fèi)用，指其他可以直接計(jì)入?yún)f(xié)議成本的費(fèi)

用。

間接費(fèi)用是企業(yè)下屬的施工單位或生產(chǎn)單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)

用。直接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入?yún)f(xié)議成本，間接費(fèi)用在資產(chǎn)負(fù)債表日按照系統(tǒng)、合理的措

施分?jǐn)傆?jì)入?yún)f(xié)議成本（人工費(fèi)用比例法和直接費(fèi)用比例法）。協(xié)議完畢后處置殘存物資獲

得的收益等與協(xié)議有關(guān)的零星收益，應(yīng)當(dāng)沖減協(xié)議成本。協(xié)議成本不包括應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損

益的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。因簽訂協(xié)議而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，不計(jì)入?yún)f(xié)議成本應(yīng)

當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。

間接費(fèi)用日勺分派措施重要有人工費(fèi)用比例法、直接費(fèi)用比例法等。

①人工費(fèi)用比例法。人工費(fèi)用比例法是以各協(xié)議實(shí)際發(fā)生的人工費(fèi)為基數(shù)分派間接費(fèi)

用的一種措施。計(jì)算公式如下：

間接費(fèi)用分派率=當(dāng)期發(fā)生的所有間接費(fèi)用?當(dāng)期與協(xié)議發(fā)生的人工費(fèi)之和

某協(xié)議應(yīng)承擔(dān)的間接冊(cè)用=該協(xié)議實(shí)際發(fā)生的人工費(fèi)X間接費(fèi)用分派率

②直接費(fèi)用比例法。直接費(fèi)用比例法是以各成本對(duì)象發(fā)生的直接費(fèi)用為基數(shù)分派間接

費(fèi)用的一種措施。計(jì)算公式如下：

間接費(fèi)用分派率=當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的所有間接費(fèi)用?當(dāng)期各協(xié)議發(fā)?！簧字苯淤M(fèi)用之和

某協(xié)議當(dāng)期應(yīng)承擔(dān)的訶接費(fèi)用=該協(xié)議當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的直接費(fèi)用X間接費(fèi)用分派率

在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生日勺與獲得建造協(xié)議

收入有關(guān)的、合理口勺支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅

所得額時(shí)扣除，但至少有如下差異：

第一，協(xié)議完畢后處置殘存物資獲得的收益等與協(xié)議有關(guān)的收益，一般不能沖減協(xié)議

成本，應(yīng)計(jì)入收入總額。

第二，已計(jì)入?yún)f(xié)議成本的借款費(fèi)用，不能再反復(fù)扣除財(cái)務(wù)費(fèi)用，應(yīng)作納稅調(diào)整。

第三，已在會(huì)計(jì)處理上計(jì)入?yún)f(xié)議成本，稅法規(guī)定不容許扣除、有限額扣除口勺成本項(xiàng)

目，應(yīng)作納稅調(diào)整。

（三）協(xié)議收入與協(xié)議費(fèi)用確實(shí)認(rèn)

1.成果可以可靠估計(jì)的建造協(xié)議

在會(huì)計(jì)處理上，在資產(chǎn)負(fù)債表口，建造協(xié)議歐I成果可以可靠估計(jì)日勺，應(yīng)當(dāng)根據(jù)竣工比

例法確認(rèn)協(xié)議收入和協(xié)議費(fèi)用。竣工比例法，是指根據(jù)協(xié)議竣工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的措

施。

（1）固定造價(jià)協(xié)議的成果可以可靠估計(jì)，是指同步滿足下列條件：協(xié)議總收入可以

可靠地計(jì)量，與協(xié)議有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很也許流入企業(yè)，實(shí)際發(fā)生的協(xié)議成本可以清晰地辨

別和可.靠地計(jì)量，協(xié)議竣工進(jìn)度和為完畢協(xié)議尚需發(fā)生的成本可以可靠地確定。

（2）成本加成協(xié)議的成果可以可靠估計(jì)，是指同步滿足下列條件：與協(xié)議有關(guān)日勺經(jīng)

濟(jì)利益很也許流入企業(yè)，實(shí)際發(fā)生口勺協(xié)議成本可以清晰地辨別和可靠地計(jì)量。

（3）企業(yè)確定協(xié)議竣工進(jìn)度可以選用下列措施：合計(jì)實(shí)際發(fā)生的協(xié)議成本占協(xié)議估

計(jì)總成本的比例，已經(jīng)完畢的協(xié)議工作量占協(xié)議估計(jì)總工作量的比例，實(shí)際測(cè)定的竣工進(jìn)

度。

（4）采用合計(jì)實(shí)際發(fā)生口勺協(xié)議成本占協(xié)議估計(jì)總成本的比例確定協(xié)議竣工進(jìn)度日勺，

合計(jì)實(shí)際發(fā)生的協(xié)議成本不包括下列內(nèi)容：施工中尚未安裝或使用的材料成本等與協(xié)議未

來活動(dòng)有關(guān)的協(xié)議成本，在分包工程的工作量完畢之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)。

【案例分析】

某建筑企業(yè)承建A工程，工期兩年，A工程的估計(jì)總成本為1000萬元。第一年，該

建筑企業(yè)的”工程施工一一A工程”帳戶依J實(shí)際發(fā)生額為680萬元。其中：人工費(fèi)150萬

元，材料費(fèi)380萬元，機(jī)械使用費(fèi)100萬元，其他直接費(fèi)和工程間接費(fèi)5（）萬元。經(jīng)查

明，A工程領(lǐng)用的材料中有一批雖已運(yùn)到施工現(xiàn)場(chǎng)但尚未使用，尚未使用的材料成本為

80萬元。根據(jù).卜.述資料計(jì)算第一年的竣工進(jìn)度？

［分析］

由于與協(xié)議未來活動(dòng)有關(guān)的協(xié)議成本，例如施工中尚未安裝、使用或耗用的材料成

木。材料從倉(cāng)庫(kù)運(yùn)抵施工現(xiàn)場(chǎng)，假如尚未安裝、使用或耗用，則沒有形成工程實(shí)體，就其

資金的占用形態(tài)而言，仍屬于材料占用的資金，而非''在產(chǎn)品”占用的資金。因此，為了

保證確定竣工進(jìn)度的可靠性，不應(yīng)將這部提成本列入合計(jì)實(shí)際發(fā)生的協(xié)議成本中來確定竣

工進(jìn)度。

根據(jù)上述資料計(jì)算第一年B勺竣工進(jìn)度如下：

協(xié)議竣工進(jìn)度=[(680-80)4-1000]X100%=60%

【案例分析】

甲建筑企業(yè)與客戶一攬子簽訂了一項(xiàng)建造協(xié)議，承建A、B兩項(xiàng)工程。該項(xiàng)協(xié)議的

A、B