３.１金融資產(chǎn)概述３.１.１金融資產(chǎn)的含義金融資產(chǎn)主要包括：庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)、其他應收款、貸款、股權(quán)投資、債權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。３.１.２金融資產(chǎn)的分類金融資產(chǎn)應當在初始確認時劃分為下列四類（圖３－１）：（１）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。下一頁返回３.１金融資產(chǎn)概述（２）持有至到期投資。（３）貸款和應收款項。（４）可供出售金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)的分類應以管理層的意圖如實表達，某項金融資產(chǎn)劃分為哪一類主要取決于企業(yè)管理層的風險管理、投資決策等因素。企業(yè)在初始確認時將某金融資產(chǎn)或某金融負債劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn)或金融負債；其他類金融資產(chǎn)或金融負債也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債。上一頁返回３.２以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)３.２.１以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)分類１.交易性金融資產(chǎn)滿足以下條件之一的，應劃分為交易性金融資產(chǎn)：（１）取得該金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售。（２）屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一種，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。（３）屬于衍生工具，比如國債期貨、遠期合同、股指期貨等，其公允價值變動大于零時，應將其相關(guān)變動金額確認為交易性金融資產(chǎn)，同時計入當期損益。下一頁返回３.２以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)２.直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)滿足下列條件之一的，才可以定義為此類金融資產(chǎn)：（１）該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)或金融負債的計量基礎(chǔ)不同所導致的相關(guān)利得或損失在確認或計量方面不一致的情況。（２）企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合、該金融負債組合、該金融資產(chǎn)和金融負債組合，以公允價值為基礎(chǔ)進行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。以上兩類金融資產(chǎn)都通過“交易性金融資產(chǎn)”賬戶進行會計處理。上一頁下一頁返回３.２以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)３.２.２交易性金融資產(chǎn)的會計處理規(guī)則企業(yè)應設(shè)置“交易性金融資產(chǎn)”科目，核算為交易目的而持有的債券投資、股票投資、基金投資等交易性金融資產(chǎn)的公允價值。分別設(shè)置“成本”“公允價值變動”進行明細核算。１.初始入賬時會計處理交易性金融資產(chǎn)應當按照取得時的公允價值，借記“交易性金融資產(chǎn)———成本”科目；按發(fā)生相關(guān)交易費用，借記“投資收益”科目；按照價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，借記“應收股利”或“應收利息”科目；按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。上一頁下一頁返回３.２以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)２.持有期間股利和利息時會計處理交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資企業(yè)宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或者在資產(chǎn)負債表日按分期付息、到期一次還本的債券以票面利率計算的利息，借記“應收股利”或“應收利息”科目，貸記“投資收益”科目。實際收到初始入賬和持有期間確認的股利和利息時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收股利”或“應收利息”科目。３.期末公允價值變動時會計處理上一頁下一頁返回３.２以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額時，應按兩者之間的差額，調(diào)增交易性金融資產(chǎn)的賬面余額，借記“交易性金融資產(chǎn)———公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目；交易性金融資產(chǎn)的公允價值低于其賬面余額時，應按兩者之間的差額，調(diào)減交易性金融資產(chǎn)的賬面余額，借記“公允價值變動損益”科目，貸記“交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動”科目。４.處置時會計處理上一頁下一頁返回３.２以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)處置交易性金融資產(chǎn)時，應將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額，計入投資收益，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目；按該金融資產(chǎn)的賬面余額，注銷（即以相反的方向記錄）“交易性金融資產(chǎn)———成本、公允價值變動”科目；按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時，將原記載于該金融資產(chǎn)持有期間的公允價值變動轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。上一頁返回３.３持有至到期投資的核算３.３.１持有至到期投資的含義持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。主要針對債券投資而言，無論債券距到期日剩余期限有多短。也就是說，距離到期日短于一年的債券投資，如果投資方有明確意圖和能力持有至到期，也可劃分為持有至到期投資。持有至到期投資具有如下特征：（１）到期日固定、回收金額固定或可確定，是指相關(guān)合同明確了投資者在確定的期間內(nèi)獲得或應收取現(xiàn)金流量（例如，投資利息和本金等）的金額和時間。下一頁返回３.３持有至到期投資的核算（２）有明確意圖持有至到期，是指投資者在取得投資時意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件，否則將持有至到期。（３）有能力持有至到期，是指企業(yè)有足夠的財務資源，并不受外部因素的影響將投資持有至到期。企業(yè)不能將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資：（１）在初始確認時即被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產(chǎn)。（２）在初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)。（３）符合貸款和應收款項的定義的非衍生金融資產(chǎn)。上一頁下一頁返回３.３持有至到期投資的核算３.３.２持有至到期投資會計處理規(guī)則企業(yè)應當設(shè)置“持有至到期投資”科目核算其持有至到期投資的攤余成本。該科目根據(jù)持有至到期投資的類別，分別設(shè)置“成本”“利息調(diào)整”“應計利息”進行明細核算。１.初始入賬時會計處理企業(yè)取得的持有至到期投資，應按該金融資產(chǎn)的面值，借記“持有至到期投資———成本”科目，按支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，借記“應收利息”科目，按投資時實際支付全部代價（交易價格和交易費用之和）的金額，貸記“銀行存款”等科目，上述賬戶借貸方之間如有差額，則該差額借記或貸記“持有至到期投資———利息調(diào)整”科目。上一頁下一頁返回３.３持有至到期投資的核算２.持有期間利息收入會計處理在持有期間應當按照攤余成本和實際利率計算利息收入，計入“投資收益”科目。實際利率，是指將金融資產(chǎn)在其存續(xù)期間，或適用的更短時間內(nèi)未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)當前賬面價值所使用的利率。攤余成本，是指按照實際利率法計算的該金融資產(chǎn)的理論價值。攤余成本＝初始入賬價值±利息調(diào)整累計攤銷額＋應計利息（一次還本付息）－減值準備＝面值±利息調(diào)整攤余金額＋應計利息（一次還本付息）－減值準備上一頁下一頁返回３.３持有至到期投資的核算＝“成本”科目±“利息調(diào)整”科目＋“應計利息”科目－減值準備對于分期付息、到期一次還本的債券投資，應于資產(chǎn)負債表日按照票面利率計算確定的應收未收利息，借記“應收利息”科目，按持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資———利息調(diào)整”科目。上一頁下一頁返回３.３持有至到期投資的核算對于一次還本付息的債券投資，應于資產(chǎn)負債表日按照票面利率計算確定的應收未收利息，借記“持有至到期投資———應計利息”科目，按持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資———利息調(diào)整”科目。利息收入（投資收益）＝攤余成本×實際利率應收利息（應計利息）＝面值（到期日金額）×票面利率利息調(diào)整攤銷額＝利息收入－應收利息３.持有至到期投資的減值會計處理上一頁下一頁返回３.３持有至到期投資的核算持有至到期投資的賬面價值高于預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的，企業(yè)應當將該持有至到期投資的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，將減記的金額作為資產(chǎn)減值損失進行會計處理，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“持有至到期投資減值準備”科目。已計提減值準備的持有至到期投資價值以后又得以恢復的，應當在原已計提的減值準備金額內(nèi)予以轉(zhuǎn)回。轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益。４.處置的會計處理處置持有至到期投資，應處置所取得的款項與該投資的賬面價值之間的差額確認為投資收益。上一頁下一頁返回３.３持有至到期投資的核算應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按其賬面余額，以相反方向登記“持有至到期投資———成本、利息調(diào)整、應計利息”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。已計提減值準備的，還應同時結(jié)轉(zhuǎn)減值準備。５.持有至到期投資重分類的會計處理企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，或者，持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大，且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，應當將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)進行后續(xù)計量。上一頁下一頁返回３.３持有至到期投資的核算應在重分類日，按持有至到期投資的公允價值，借記“可供出售金融資產(chǎn)———成本”科目，按其賬面余額，以相反方向登記“持有至到期投資———成本、利息調(diào)整、應計利息”科目，按其差額，貸記或借記“資本公積———其他資本公積”科目。已計提減值準備的，還應同時結(jié)轉(zhuǎn)減值準備，借記“持有至到期投資減值準備”科目，貸記“資本公積———其他資本公積”科目。上一頁返回３.４應收款項的核算３.４.１應收賬款企業(yè)設(shè)置“應收賬款”科目，核算包括銷售貨物或提供勞務從購貨方或接受勞務方應收的合同或協(xié)議價款（不公允的除外）、增值稅銷項稅額，以及代購貨單位墊付的包裝費、運雜費等。該科目的借方余額，反映企業(yè)尚未收回的應收賬款。１.應收賬款的一般核算企業(yè)記錄應收賬款時，按應收金額，借記“應收賬款”科目；按確認的營業(yè)收入，貸記“主營業(yè)務收入”等科目；收回款項時，借記“銀行存款”等科目，貸記“應收賬款”科目。涉及增值稅銷項稅額的還應進行相應的處理。下一頁返回３.４應收款項的核算企業(yè)代購貨單位墊付包裝費、運雜費，應借記“應收賬款”，貸記“銀行存款”科目。２.商業(yè)折扣的會計處理商業(yè)折扣就是大家所熟悉的“打折銷售”，是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。會計環(huán)節(jié)所處理的實際結(jié)算金額本身已經(jīng)是扣除商業(yè)折扣后的實際成交價款。因而不影響銷售商品收入的計量，也就是說不要專門對商業(yè)折扣進行會計處理。３.現(xiàn)金折扣的會計處理現(xiàn)金折扣，又稱銷售折扣，為敦促顧客盡早付清貨款而提供的一種價格優(yōu)惠。上一頁下一頁返回３.４應收款項的核算銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，不能扣除現(xiàn)金折扣的金額作為應收賬款的入賬價值，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時記入“財務費用”科目。３.４.２應收票據(jù)企業(yè)設(shè)“應收票據(jù)”科目核算企業(yè)因銷售商品、提供勞務等而收到的商業(yè)匯票（包括銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票）。該科目期末借方余額，反映企業(yè)持有的商業(yè)匯票的票面金額。１.接受商業(yè)匯票和收款時的會計處理企業(yè)因銷售商品、提供勞務等而收到開出、承兌的商業(yè)匯票，按商業(yè)匯票的票面金額，借記“應收票據(jù)”科目，按確認的營業(yè)收入，貸記“主營業(yè)務收入”等科目。上一頁下一頁返回３.４應收款項的核算涉及增值稅銷項稅額的，還應進行相應的處理。商業(yè)匯票到期，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應收票據(jù)”科目。２.商業(yè)匯票貼現(xiàn)時的會計處理持未到期的商業(yè)匯票向銀行貼現(xiàn)，應按實際收到的金額（即減去貼現(xiàn)息后的凈額），借記“銀行存款”等科目，按貼現(xiàn)息部分，借記“財務費用”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應收票據(jù)”科目。３.商業(yè)匯票背書的會計處理上一頁下一頁返回３.４應收款項的核算將持有的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓以取得所需物資，按應計入取得物資成本的金額，借記“材料采購”或“原材料”“庫存商品”等科目；按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應收票據(jù)”科目；如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。涉及增值稅進項稅額的，還應進行相應的處理。３.４.３預付賬款企業(yè)設(shè)“預付賬款”科目核算企業(yè)依照合同約定預付的款項。該科目可按供貨單位進行明細核算。該科目期末的借方余額，反映企業(yè)預付的款項。上一頁下一頁返回３.４應收款項的核算收到所購物資，按購入物資的成本，借記相關(guān)科目，貸記“預付賬款”科目。補付款項，借記“預付賬款”科目，貸記“銀行存款”等科目；退回多付款項做相反的會計分錄。涉及增值稅還需要進行相應的處理。３.４.４其他應收款企業(yè)設(shè)置“其他應收款”核算除應收票據(jù)、應收賬款、預付賬款等以外的其他各種應收及暫付款項。上一頁下一頁返回３.４應收款項的核算其主要內(nèi)容包括：應收的各種賠款、罰款，如因企業(yè)財產(chǎn)等遭受意外損失而應向有關(guān)保險公司收取的賠款等；應收的出租包裝物租金；應向職工收取的各種墊付款項，如為職工墊付的水電費、應由職工負擔的醫(yī)藥費、房租費等；存出保證金，如租入包裝物支付的押金；其他各種應收、暫付款項；各部門使用的備用金；預付職工的差旅費等。企業(yè)發(fā)生以上各種應收、暫付款項時，借記“其他應收款”科目，貸記“銀行存款”“庫存現(xiàn)金”等科目；收回或轉(zhuǎn)銷該債權(quán)時，借記“庫存現(xiàn)金”“銀行存款”等科目，貸記“其他應收款”科目。該科目期末借方余額，反映企業(yè)尚未收回的其他應收款。上一頁下一頁返回３.４應收款項的核算３.４.５應收款項減值企業(yè)設(shè)“壞賬準備”科目核算企業(yè)各種應收款項的壞賬準備。該科目可按應收款項的類別進行明細核算。該科目的貸方登記當期計提的壞賬準備金額收回前期已發(fā)生壞賬的金額，借方登記實際發(fā)生的壞賬損失金額和沖減的壞賬準備金額。該科目的期末貸方余額，反映企業(yè)已計提但尚未轉(zhuǎn)銷的壞賬準備。企業(yè)設(shè)“資產(chǎn)減值損失”科目核算其計提各項資產(chǎn)減值準備所形成的損失。該科目可按照資產(chǎn)減值損失的項目進行明細核算。該科目借方登記發(fā)生額（增加數(shù)），貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。期末結(jié)轉(zhuǎn)后，該科目無余額。上一頁下一頁返回３.４應收款項的核算資產(chǎn)負債表日，應收款項發(fā)生減值的，按應減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。以后期間，如果當期應計提壞賬準備大于賬面余額，則應按其差額計提；如果應計提的壞賬準備小于賬面余額，則應按差額沖減已提壞賬準備。對于確實無法收回的應收款項，按管理權(quán)限報經(jīng)批準后作為壞賬，轉(zhuǎn)銷應收款項時，借記“壞賬準備”科目，貸記“應收賬款”“應收票據(jù)”“預付賬款”“其他應收款”等科目。以前期間已轉(zhuǎn)銷的應收款項以后又收回時，應按實際收回的金額，借記“應收賬款”“應收票據(jù)”“預付賬款”“其他應收款”等科目，貸記“壞賬準備”科目；同時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”“應收票據(jù)”“預付賬款”“其他應收款”等科目。上一頁返回３.５可供出售金融資產(chǎn)的核算３.５.１可供出售金融資產(chǎn)含義可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：貸款和應收款項、持有至到期投資、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。３.５.２可供出售金融資產(chǎn)會計處理規(guī)則企業(yè)設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)”科目進行核算。該科目按投資對象的類別和品種設(shè)置“成本”“公允價值變動”等明細科目進行核算。該科目期末余額在借方，反映事業(yè)單位、企業(yè)可供出售金融資產(chǎn)的公允價值。下一頁返回３.５可供出售金融資產(chǎn)的核算１.初始入賬時會計處理企業(yè)購買股票形成可供出售金融資產(chǎn)的，按其公允價值和相關(guān)交易費用，借記“可供出售金融資產(chǎn)———成本”科目，按已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應收股利”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”科目。２.持有期間發(fā)放股利時會計處理可供出售金融資產(chǎn)持有期間被投資企業(yè)宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應收股利”，貸記“投資收益”科目。實際收到初始入賬和持有期間確認的股利，借記“銀行存款”科目，貸記“應收股利”科目。上一頁下一頁返回３.５可供出售金融資產(chǎn)的核算