1、,第九章資產(chǎn)負(fù)債表的審計(jì),Auditing,課程要求,了解資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)的目標(biāo)、程序和內(nèi)容掌握資產(chǎn)負(fù)債表各個(gè)項(xiàng)目的審計(jì)目標(biāo)掌握資產(chǎn)項(xiàng)目的控制測試掌握資產(chǎn)項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性程序,資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)是對被審計(jì)單位的資產(chǎn)負(fù)債表的合法性、公允性和一貫性發(fā)表意見。明確資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)的目標(biāo)是制定資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)程序的前提。資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)的目標(biāo)包括下述幾點(diǎn)。,一、資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)的目標(biāo),(1)確定資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)容的真實(shí)性(2)確定資產(chǎn)負(fù)債表編制方法的合規(guī)性(3)確定資產(chǎn)負(fù)債表編制方法的一貫性和與其他財(cái)務(wù)報(bào)表的一致性(4)驗(yàn)明資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目披露是否恰當(dāng),二、資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)的程序,資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)程序主要包括如圖91所示的六個(gè)

2、環(huán)節(jié)。,三、資產(chǎn)項(xiàng)目審計(jì),(一)貨幣資金項(xiàng)目審計(jì)貨幣資金審計(jì)涉及的憑證和會計(jì)記錄現(xiàn)金盤點(diǎn)表；銀行對賬單；銀行存款余額調(diào)節(jié)表；有關(guān)科目的記賬憑證；有關(guān)會計(jì)賬簿。,1、貨幣資金特點(diǎn),是企業(yè)資產(chǎn)中流動性最強(qiáng)的資產(chǎn)收付頻繁、業(yè)務(wù)量大，與貨幣資金循環(huán)相聯(lián)系的項(xiàng)目多。具有被盜竊、貪污和挪用的高風(fēng)險(xiǎn)性。,2.常見重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),違反現(xiàn)金管理規(guī)定，超限額保管現(xiàn)金，坐支現(xiàn)金，擴(kuò)大現(xiàn)金支出范圍；現(xiàn)金收入不入賬，形成“小金庫”；現(xiàn)金管理.MPG貪污、挪用庫存現(xiàn)金；從銀行提取的現(xiàn)金用途不合法、不合理；出租、出借銀行賬戶以收取好處費(fèi)；開立“黑戶”，截留收入。,3、貨幣資金內(nèi)部控制,由于貨幣資金是企業(yè)流動性最強(qiáng)的資產(chǎn)，企業(yè)

3、必須加強(qiáng)對貨幣資金的管理，建立良好的貨幣資金內(nèi)部控制。一個(gè)良好的貨幣資金內(nèi)部控制應(yīng)該達(dá)到以下幾點(diǎn)：,貨幣資金收支與記賬的崗位分離；貨幣資金收入、支出要有合理、合法的憑據(jù)；全部收支及時(shí)準(zhǔn)確入賬，并且支出要有核準(zhǔn)手續(xù)；控制現(xiàn)金坐支，當(dāng)日收入現(xiàn)金應(yīng)及時(shí)送存銀行；按月盤點(diǎn)現(xiàn)金，編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，以做到賬實(shí)相符；加強(qiáng)對貨幣資金收支業(yè)務(wù)的內(nèi)部審計(jì)。,4、貨幣資金內(nèi)部控制測試,了解-測試-評價(jià)了解貨幣資金內(nèi)部控制貨幣資金內(nèi)部控制流程圖注意內(nèi)部控制是否建立并嚴(yán)格執(zhí)行測試1）抽取并檢查收款、付款憑證,2）抽取一定期間的現(xiàn)金、銀行存款日記賬與總賬核對3）抽取一定期間的銀行存款余額調(diào)節(jié)表，查驗(yàn)其是否按月正確編

4、制并經(jīng)復(fù)核。同銀行對賬單、日記賬、總賬進(jìn)行核對4）檢查外幣資金的折算方法合規(guī)性，一貫性。評價(jià)貨幣資金內(nèi)部控制,5.庫存現(xiàn)金審計(jì),1）審計(jì)目標(biāo)確定被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表的現(xiàn)金在會計(jì)報(bào)表日是否確實(shí)存在，是否為被審計(jì)單位所擁有；確定被審計(jì)單位在特定期間內(nèi)發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)是否均已記錄完畢，有無遺漏；確定現(xiàn)金的余額是否正確；確定現(xiàn)金在會計(jì)報(bào)表上的列報(bào)是否恰當(dāng)。,2）庫存現(xiàn)金的實(shí)質(zhì)性程序,程序：核對監(jiān)盤抽查截止外幣披露（1）核對現(xiàn)金日記賬與總賬的余額是否相符（2）監(jiān)盤庫存現(xiàn)金,盤點(diǎn)目的：證實(shí)資產(chǎn)負(fù)債表中所列現(xiàn)金是否存在盤點(diǎn)人員：出納員、會計(jì)主管、注冊會計(jì)師盤點(diǎn)時(shí)間：最好選擇上午上班前或下午下班時(shí)盤點(diǎn)范圍：

5、一般包括企業(yè)各部門經(jīng)管的現(xiàn)金盤點(diǎn)方式：突擊進(jìn)行盤點(diǎn)過程：,盤點(diǎn)庫存現(xiàn)金程序,制定庫存現(xiàn)金監(jiān)盤點(diǎn)計(jì)劃；(制定計(jì)劃)審閱現(xiàn)金日記賬并同時(shí)與現(xiàn)金收付憑證相核對；(審查賬簿)出納員根據(jù)現(xiàn)金日記賬加計(jì)累計(jì)數(shù)額，結(jié)出現(xiàn)金結(jié)余額；(結(jié)出余額)盤點(diǎn)保險(xiǎn)柜的現(xiàn)金實(shí)存數(shù)，編制“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”；（(盤點(diǎn)現(xiàn)金)與現(xiàn)金日記賬余額核對，如有差異，應(yīng)查明原因，并作適當(dāng)調(diào)整。(賬實(shí)核對)若有沖抵庫存現(xiàn)金的借條、未提現(xiàn)支票、未作報(bào)銷的原始憑證，應(yīng)在“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”中注明或做出必要的調(diào)整(賬實(shí)核對)資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)行盤點(diǎn)時(shí)，應(yīng)調(diào)整至資產(chǎn)負(fù)債表日的金額；（追溯調(diào)整）,2013年2月18日，注冊會計(jì)師對被審單位財(cái)務(wù)部經(jīng)管的現(xiàn)金實(shí)

6、施盤點(diǎn)。盤點(diǎn)結(jié)果如下：保險(xiǎn)柜現(xiàn)金的實(shí)存數(shù)為1460元；保險(xiǎn)柜中有下列單據(jù)已付款，但未入賬：某職工報(bào)銷差旅費(fèi)，金額為1830元。手續(xù)齊全，時(shí)間為2013年2月18日；某職工借條一張，未說明用途，無主管領(lǐng)導(dǎo)審批，金額為1300元，日期為2012年12月25日。盤點(diǎn)前現(xiàn)金日記賬的余額為4590元；經(jīng)核對2013年1月1日2月18日的收、付款憑證和現(xiàn)金日記賬，收入現(xiàn)金金額為13465元，支出為14530元，正確無誤。銀行核定的庫存現(xiàn)金限額為5000元。,庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表,4590,0,1830,2760,1460,1300,2760,0,審計(jì)說明與調(diào)整分錄：經(jīng)對現(xiàn)金進(jìn)行突擊盤點(diǎn)，賬實(shí)相符。可以認(rèn)定報(bào)表中

7、現(xiàn)金的數(shù)額。但該公司現(xiàn)金管理中存在白條抵庫問題，應(yīng)對上年借支的1300元予以收回，或補(bǔ)辦正規(guī)的借款手續(xù)，及時(shí)入賬。,14530,13465,3825,3825,0,3）抽查大額現(xiàn)金收支。4）檢查現(xiàn)金收支的正確截止日期。對結(jié)賬日前后一段時(shí)期內(nèi)現(xiàn)金收支憑證進(jìn)行審計(jì)5）檢查外幣現(xiàn)金的折算方法是否合規(guī)、一致。6）檢查庫存現(xiàn)金是否在資產(chǎn)負(fù)債表上恰當(dāng)列報(bào)。,6.銀行存款審計(jì),1）審計(jì)目標(biāo)確定資產(chǎn)負(fù)債表中的銀行存款在會計(jì)報(bào)表日是否確實(shí)存在，是否為被審計(jì)單位所擁有。確定在特定期間內(nèi)發(fā)生的銀行存款收支業(yè)務(wù)是否均已記錄完畢，有無遺漏。確定銀行存款的余額是否正確。確定銀行存款在會計(jì)報(bào)表上的列報(bào)是否恰當(dāng)。,2）銀行存

8、款的實(shí)質(zhì)性程序,（1）銀行存款日記賬與總賬的余額是否相符（2）實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序計(jì)算銀行存款應(yīng)收利息收入與實(shí)收利息收入的差異是否恰當(dāng)評估利息收入的合理性檢查有無高息資金拆借,（3）取得并檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表、對賬單證實(shí)資產(chǎn)負(fù)債表上的銀行存款是否存在。,銀行存款余額調(diào)節(jié)表,某公司2012年12月30日銀行存款日記賬余額為64000元，銀行對賬單余額為58600元。該公司自行編制的銀行存款余額調(diào)節(jié)表如下：,注冊會計(jì)師經(jīng)過核對，發(fā)現(xiàn)調(diào)節(jié)表中所反映的未達(dá)賬項(xiàng)有問題，主要是銀行已代付，公司未入賬的款項(xiàng)，共有兩筆：一筆是銀行代付水電費(fèi)4020元，單據(jù)已收到無誤；另一筆是該公司開出的3045#空白轉(zhuǎn)賬支票

9、，系本公司采購員于本月16日領(lǐng)去，不慎丟失，已登記申明作廢。這張支票于本月22日被他人冒用在某商場購物，價(jià)款8560元，銀行付訖。注冊會計(jì)師經(jīng)進(jìn)一步將銀行對賬單與銀行日記賬逐筆核對，發(fā)現(xiàn)銀行對賬單上記載12月6日收到外地匯款4800元，12月18日開出轉(zhuǎn)賬支票42000元，6月22日開出現(xiàn)金支票6000元，而企業(yè)銀行日記賬上均無記錄。,分析：該公司支票管理有嚴(yán)重漏洞，違反支票管理制度開具未寫明日期和用途的空白轉(zhuǎn)賬支票。公司采購員工作責(zé)任心不強(qiáng)，遺失了空白支票，雖登報(bào)申明作廢，但已被人冒用，給公司造成損失。公司應(yīng)根據(jù)責(zé)任大小分別對出納員和采購員給予適當(dāng)處罰，對今后支票加強(qiáng)管理。銀行對賬上的3筆收

10、付記錄在企業(yè)銀行日記賬上均無記載，可能存在租借銀行賬戶的問題，要進(jìn)一步審查原始憑證。若是借銀行賬戶收取好處費(fèi)，應(yīng)追回贓款，對有關(guān)人員進(jìn)行嚴(yán)肅處理。,（4）函證銀行存款余額,函證目的：證實(shí)資產(chǎn)負(fù)債表所列銀行存款是否存在；了解欠銀行的債務(wù)；發(fā)現(xiàn)企業(yè)未入賬的銀行借款和未披露的或有負(fù)債銀行詢證函函證對象：在本年存過款的所有銀行發(fā)函，包括零賬戶、賬戶已結(jié)清的銀行函證方式：積極式函證確認(rèn)賬面余額與函證結(jié)果的差異，對不符事項(xiàng)作適當(dāng)處理,（5）檢查銀行存單是否與賬面一致，是否為單位所有、有無質(zhì)押、限定使用等（6）抽查大額銀行存款的收支的原始憑證。（7）檢查銀行存款收支的正確截止。在清點(diǎn)支票及支票存根時(shí)，確定各

11、銀行賬戶最后一張支票的號碼，同時(shí)查實(shí)該號碼之前的所有支票均已開出。在結(jié)賬日未開出的支票及其后開出的支票，均不得作為結(jié)賬日的存款收付入賬。（8）審查外幣銀行存款折算是否合規(guī)。（9）確定銀行存款列報(bào)是否恰當(dāng)。,（二）應(yīng)收賬款審計(jì),審計(jì)目標(biāo)確定應(yīng)收賬款是否存在；確定應(yīng)收賬款是否歸被審計(jì)單位所有；確定應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備的記錄是否完整；確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法和比例是否恰當(dāng)；計(jì)提是否充分；確定應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確；確定應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備的列報(bào)是否恰當(dāng)。,應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序1、取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表（1）復(fù)核加計(jì)正確，與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符；結(jié)合壞賬準(zhǔn)備與報(bào)表數(shù)

12、核對。（2）檢查非記賬本位幣應(yīng)收賬款折算匯率及折算是否正確（3）分析有貸方余額的項(xiàng)目，查明原因，必要時(shí)，建議做重分類調(diào)整（4）調(diào)查有無同一客戶多處掛賬、異常余額或與銷售無關(guān)的其他款項(xiàng)（5）標(biāo)識重要的欠款單位,注冊會計(jì)師在審計(jì)應(yīng)收賬款項(xiàng)目時(shí)，審驗(yàn)發(fā)現(xiàn)審計(jì)年度內(nèi)應(yīng)收賬款科目有應(yīng)收甲公司貨款400萬元，在預(yù)收賬款科目中有預(yù)收甲公司貨款400萬元。審計(jì)人員向相關(guān)會計(jì)部門經(jīng)辦人查詢，確定應(yīng)收甲公司貨款應(yīng)沖銷預(yù)收賬款。調(diào)整分錄：,2、檢查涉及應(yīng)收賬款的相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)（借方累計(jì)發(fā)生額與主營業(yè)務(wù)收入是否配比；應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率等）3、檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否正確編制或索取應(yīng)收賬款賬齡分析表分析賬齡，了解可收回性賬齡

13、：應(yīng)收賬款從銷售實(shí)現(xiàn)、產(chǎn)生應(yīng)收賬款之日起，至資產(chǎn)負(fù)債表日止所經(jīng)歷的時(shí)間,A和B注冊會計(jì)師對XYZ公司2012年度報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，公司2012年度未發(fā)生購并、分立和債務(wù)重組等行為，供產(chǎn)銷形勢與上年相當(dāng)。該公司提供的未經(jīng)審計(jì)的2012年度報(bào)表附注部分內(nèi)容如下,壞賬核算的會計(jì)政策：壞賬核算采用備抵法。壞賬準(zhǔn)備按期末應(yīng)收賬款余額的5計(jì)提。2012年度壞賬準(zhǔn)備期末余額52.77萬元。,應(yīng)收賬款賬齡分析表,作為審計(jì)人員，運(yùn)用分析性程序，指出上述內(nèi)容中存在或可能存在的不合理之處。,單位：萬元,應(yīng)收賬款函證：直接發(fā)函給被審計(jì)單位的債務(wù)人，要求核實(shí)被審計(jì)單位應(yīng)收賬款的記錄是否正確的一種審計(jì)方法。目的：證實(shí)應(yīng)收賬款

14、賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷售交易中發(fā)生的錯(cuò)誤或舞弊行為。證明力較強(qiáng),1）函證范圍注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實(shí)施函證，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財(cái)務(wù)報(bào)表不重要，或函證很可能無效。函證數(shù)量大小、范圍的決定因素：a應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性；b被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱；c以前期間的函證結(jié)果；d函證方式的選擇。,2）一般的函證對象：a金額較大的項(xiàng)目；b賬齡較長的項(xiàng)目；C與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目；d關(guān)聯(lián)方項(xiàng)目、主要客戶項(xiàng)目；E交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項(xiàng)目；f可能產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或舞弊的非正常項(xiàng)目。,（3）函證的方式積極式函證消極式函證提供審計(jì)證據(jù)的可靠性不同積極式

15、函證（肯定式）要求被詢證者在所有的情況下必須回函格式一：在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認(rèn)是否正確格式二：在詢證函中不列明賬戶余額，要求被詢證者填寫有關(guān)信息,消極式函證要求被詢證者只有在不同意詢證函列示信息時(shí)才予以回函當(dāng)同時(shí)存在下列情況時(shí)，可以采用消極式函證a重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估為低水平；b預(yù)期不存在大量的錯(cuò)報(bào)；c涉及大量余額較小的賬戶；d沒有理由相信被函證者不認(rèn)真對待函證。,（4）函證時(shí)間以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證。盡可能做到在審計(jì)工作結(jié)束前取得函證的全部資料。如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估為低水平，可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對

16、所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。,（5）函證的控制將被詢證者的名稱、地址與被審計(jì)單位有關(guān)記錄核對；將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計(jì)單位有關(guān)資料核對；在詢證函中指明直接向會計(jì)師事務(wù)所回函；詢證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章后，由注冊會計(jì)師直接發(fā)出；將發(fā)出詢證函的情況形成審計(jì)工作記錄；將收到的回函形成審計(jì)工作記錄，并匯總統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果。,如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求寄回詢證函原件。對于采用積極式函證而沒有得到答復(fù)的，應(yīng)考慮再次函證，發(fā)第二、三封詢證函。若仍得不到答復(fù)，應(yīng)實(shí)施替代審計(jì)程序。（檢查銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)

17、運(yùn)憑證等與銷售有關(guān)的文件，驗(yàn)證應(yīng)收賬款的真實(shí)性）,（6）對不符事項(xiàng)的處理產(chǎn)生的差異的主要原因：購銷雙方登記入賬的時(shí)間不同一方或雙方記賬錯(cuò)誤被審計(jì)單位的舞弊行為,債務(wù)人已付款，被審單位尚未收到；被審單位貨已發(fā)出并已作銷售記錄，債務(wù)人尚未收到；債務(wù)人退貨，被審單位尚未收到；債務(wù)人有異議而全部或部分拒付貨款。,（7）對函證結(jié)果的總結(jié)和評價(jià)注冊會計(jì)師應(yīng)重新考慮：（A）對內(nèi)部控制的原有評價(jià)是否適當(dāng)；（B）控制測試的結(jié)果是否適當(dāng)；（C）分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)；（D）相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)是否適當(dāng)?shù)?。無審計(jì)差異，可合理推論全部應(yīng)收賬款總體是正確的。如存在差異，應(yīng)估算應(yīng)收賬款總額中可能的累計(jì)差錯(cuò)數(shù)額。必要時(shí)，擴(kuò)大函證

18、范圍。注意：函證不可能發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款中存在的所有問題。函證得到債務(wù)人的確認(rèn)，也并不意味著債務(wù)人一定會付款。,審計(jì)人員李義對甲公司2008年資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)收賬款”進(jìn)行審計(jì)。甲公司應(yīng)收賬款總計(jì)1500萬元，有35個(gè)明細(xì)賬。李一決定首先進(jìn)行抽樣函證。他將應(yīng)收賬款明細(xì)賬按余額由大到小順序排列，抽取前18戶作為函證對象，樣本的總金額為1100萬元。詢證函發(fā)出后不久，陸續(xù)收到回函。在檢查回函情況的時(shí)候，李義發(fā)現(xiàn)以下現(xiàn)象：,（1）A公司欠款300萬元，對方回函聲明已于2012年12月30日由銀行匯出300萬元；（2）D公司欠款65萬元，未收到回函；（3）F公司欠款45萬元，對方回函稱2012年11月已預(yù)付

19、貨款45萬元；（4）H公司欠款100萬元，對方回函稱所購貨物并未收到。,對于上述問題，李義實(shí)施了以下程序：（1）審閱甲公司2013年的有關(guān)憑證，證實(shí)A公司的付款確已于2013年1月4日入賬。（2）采用替代審計(jì)程序，證實(shí)D公司確實(shí)欠款65萬元。（3）檢查甲公司2012年11月的有關(guān)憑證，查明F公司的預(yù)付賬款45萬元確實(shí)已經(jīng)收到，貨物已發(fā)出。提請甲公司作調(diào)整分錄：借：預(yù)收賬款450000貸：應(yīng)收賬款450000（4）檢查甲公司2012年的貨運(yùn)憑證，發(fā)現(xiàn)貨物確已運(yùn)出，于是將貨物憑證復(fù)印件寄送H公司重新查證。H公司再次回函，稱貨物已于上次回函后收到。,工作底稿記錄,應(yīng)收賬款函證情況分析表,單位：萬元,

20、審計(jì)說明：抽取樣本占總戶數(shù)的51%，樣本總額占期末總額的比例為73%，可確認(rèn)金額占樣本金額的比例為96%。調(diào)整分錄：借：預(yù)收賬款450000貸：應(yīng)收賬款450000,5、確定已收回的應(yīng)收賬款金額請被審計(jì)單位協(xié)助，在應(yīng)收賬數(shù)明細(xì)表上標(biāo)出至審計(jì)時(shí)已收回的應(yīng)收賬款金額；對已收回的較大金額的款項(xiàng)進(jìn)行常規(guī)檢查，并注意憑證發(fā)生日期的合理性。6、對未函證應(yīng)收賬款實(shí)施替代審計(jì)程序；抽查有關(guān)原始憑證（銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等）7、檢查壞賬的確認(rèn)和處理；8、抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)；,9、檢查貼現(xiàn)、質(zhì)押或出售10、實(shí)施關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)程序11、檢查應(yīng)收賬款的列報(bào)是否恰當(dāng)。上市公司：披露期

21、初、期末余額的賬齡分析，期末欠款金額較大的公司賬款，持有5%及以上股東賬款等。,（三）壞賬準(zhǔn)備的實(shí)質(zhì)性程序,1、取得或編制壞賬準(zhǔn)備明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，與壞賬準(zhǔn)備總賬數(shù)、明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符；2、將應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備本期計(jì)提數(shù)與資產(chǎn)減值損失相應(yīng)明細(xì)項(xiàng)目的發(fā)生額核對相符；3、檢查應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提和核銷的批準(zhǔn)程序，評價(jià)壞賬準(zhǔn)備所依據(jù)的資料、假設(shè)及計(jì)提方法。注意：賬齡的確定、計(jì)提比例的確定不能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的情況,4、審查壞賬損失；檢查原因是否清楚，符合規(guī)定，有無授權(quán)批準(zhǔn)，有無已做壞賬處理又重新收回。5、檢查長期掛賬應(yīng)收賬款；6、檢查函證結(jié)果；7、實(shí)施分析程序；計(jì)算壞賬準(zhǔn)備余額占應(yīng)收賬款余額的比

22、例并和以前期間比較，評價(jià)計(jì)提的合理性。8、檢查應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的披露是否恰當(dāng)。附注中披露壞賬的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)提方法和計(jì)提比例。上市公司的特殊披露要求,（四）存貨項(xiàng)目審計(jì),存貨審計(jì)比較復(fù)雜原因：是構(gòu)成營運(yùn)資本的最大項(xiàng)目存放于不同的地點(diǎn)，實(shí)物控制困難存貨的多樣性存貨本身的陳舊及成本的分配使得存貨估價(jià)出現(xiàn)困難允許采用的計(jì)價(jià)方法的多樣性,存貨監(jiān)盤,CPA現(xiàn)場觀察被審計(jì)單位存貨的盤點(diǎn)，并對已盤點(diǎn)存貨進(jìn)行適當(dāng)檢查。適當(dāng)抽查已盤點(diǎn)存貨目的：獲取有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計(jì)證據(jù)；確證所有存貨確實(shí)存在；全部存貨屬于被審計(jì)單位。,1.存貨監(jiān)盤計(jì)劃,CPA根據(jù)存貨特點(diǎn)、盤存制度、內(nèi)控有效性等情況，在評價(jià)被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)

23、計(jì)劃的基礎(chǔ)上，編制監(jiān)盤計(jì)劃。存貨監(jiān)盤程序包括：實(shí)質(zhì)性程序控制測試,少數(shù)項(xiàng)目構(gòu)成存貨的主要部分時(shí)適用,大多數(shù)情況下，本程序更有效，此時(shí)，實(shí)施的主要程序限于詢問、觀察、抽查,與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制,購貨訂單：所有交易都已獲得了適當(dāng)?shù)氖跈?quán)與批準(zhǔn)；驗(yàn)收報(bào)告單：所有收到的貨物都已得到記錄；存儲：確保存貨的接觸必須得到管理當(dāng)局批準(zhǔn)；領(lǐng)料單：所有存貨的領(lǐng)用均應(yīng)得到批準(zhǔn)；生產(chǎn)報(bào)告單：所有的生產(chǎn)過程做出適當(dāng)?shù)挠涗?；裝運(yùn)文件：所有的裝運(yùn)都得到了記錄。,監(jiān)盤計(jì)劃的內(nèi)容,存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍、時(shí)間安排存貨監(jiān)盤的要點(diǎn)及注意事項(xiàng)參加監(jiān)盤的人員檢查存貨的范圍,方法,步驟,存貨移動,存貨狀況,存放地點(diǎn),截止確認(rèn),應(yīng)注意、要解決

24、的問題,2.存貨監(jiān)盤程序,觀察程序檢查程序特別注意,盤點(diǎn)前觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn),對已盤點(diǎn)存貨適當(dāng)檢查，確證盤點(diǎn)計(jì)劃得到適當(dāng)執(zhí)行證實(shí)存貨實(shí)物總額,存貨移動情況、存貨的狀況存貨的截止,（1）觀察程序,在被審計(jì)單位盤點(diǎn)存貨前，觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否已適當(dāng)整理和排列，并附有盤點(diǎn)標(biāo)識。對未納入盤點(diǎn)范圍的存貨，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明未納入的原因。在被審計(jì)單位盤點(diǎn)存貨過程中，觀察盤點(diǎn)人員是否遵守盤點(diǎn)計(jì)劃并準(zhǔn)確地記錄存貨的數(shù)量和狀況。,（2）檢查程序,檢查要求：將檢查結(jié)果與被審計(jì)單位盤點(diǎn)記錄相核對，形成相應(yīng)記錄。雙向檢查：從存貨盤點(diǎn)記錄中選擇項(xiàng)目追查至存貨實(shí)物，測試盤點(diǎn)記錄的準(zhǔn)確性；

25、從存貨實(shí)物中選擇項(xiàng)目追查至存貨盤點(diǎn)記錄，測試存貨盤點(diǎn)記錄的完整性。對抽查差異的處理,對抽查差異的處理可能表明盤點(diǎn)記錄存在高估或低估的錯(cuò)誤?？赡鼙砻鞔尕洷P點(diǎn)中還存在其他錯(cuò)誤。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明原因，及時(shí)提請被審計(jì)單位更正。差異較大，應(yīng)當(dāng)擴(kuò)大檢查范圍或提請被審計(jì)單位重新盤點(diǎn)。,（3）需特別關(guān)注的問題,特別關(guān)注存貨移動情況，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)；特別關(guān)注存貨的狀況，已恰當(dāng)區(qū)分了所有毀損、陳舊、過時(shí)及殘次的存貨；關(guān)注期末截止日期。,（4）存貨監(jiān)盤結(jié)束時(shí)的工作,再次觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，確定所有應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否均已盤點(diǎn)；檢查盤點(diǎn)表單是否連續(xù)編號并全部收回；如盤點(diǎn)日不是資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)確定盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表

26、日之間存貨的變動是否已作出正確的記錄；如果被審計(jì)單位永續(xù)盤存記錄與盤點(diǎn)結(jié)果存在重大差異，應(yīng)查明原因，檢查永續(xù)盤存記錄是否已作出適當(dāng)調(diào)整。如果認(rèn)為盤點(diǎn)方式及其結(jié)果無效，提請重新盤點(diǎn)。,特殊情況的處理,性質(zhì)特殊、位置特殊委托代管或保管首次審計(jì),（1）由于存貨的性質(zhì)和位置等原因?qū)е聼o法實(shí)施存貨監(jiān)盤,考慮能否實(shí)施替代審計(jì)程序：檢查進(jìn)貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關(guān)資料；檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的銷貨交易憑證；向顧客或供應(yīng)商函證。,（2）因不可預(yù)見的因素導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實(shí)施存貨監(jiān)盤或接受委托時(shí)被審計(jì)單位的期末存貨盤點(diǎn)已經(jīng)完成,評估與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性對存貨進(jìn)行適當(dāng)檢查提請被審計(jì)單位另擇日期重新盤

27、點(diǎn)測試在該期間發(fā)生的存貨交易,（3）委托其他單位保管或已作質(zhì)押的存貨,向保管人或債權(quán)人函證；如果此類存貨金額占流動資產(chǎn)或總資產(chǎn)的比例較大，應(yīng)考慮實(shí)施存貨監(jiān)盤；利用其他注冊會計(jì)師的工作。,（4）首次接受委托的情況,查閱前任注冊會計(jì)師工作底稿；復(fù)核上期存貨盤點(diǎn)記錄及文件；檢查上期存貨交易記錄；運(yùn)用毛利百分比法等進(jìn)行分析。,存貨監(jiān)盤結(jié)果對審計(jì)報(bào)告的影響,無法實(shí)施存貨監(jiān)盤，也無法實(shí)施替代審計(jì)程序,保留意見或無法表示意見審計(jì)報(bào)告,實(shí)施存貨監(jiān)盤發(fā)現(xiàn)存在重大錯(cuò)報(bào)，且被審計(jì)單位拒絕調(diào)整,保留意見或否定意見審計(jì)報(bào)告,3.存貨計(jì)價(jià)測試,存貨計(jì)價(jià)審計(jì),1）樣本選擇：結(jié)存余額較大且價(jià)格變化比較頻繁的項(xiàng)目。2）計(jì)價(jià)方法

28、確認(rèn)：了解掌握被審計(jì)單位計(jì)價(jià)方法，關(guān)注其合理性與一貫性。3）計(jì)價(jià)審計(jì)：對存貨價(jià)格的組成內(nèi)容予以審核，按照計(jì)價(jià)方法對樣本進(jìn)行審計(jì)。4）關(guān)注對存貨可變現(xiàn)凈值的確定及存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提。,例：M公司的會計(jì)政策規(guī)定，入庫產(chǎn)成品按實(shí)際生產(chǎn)成本入賬，發(fā)出產(chǎn)成品采用先進(jìn)先出法核算。2012年12月31日，M公司甲產(chǎn)品期末結(jié)存數(shù)量為1200件，期末余額為5210萬元。M公司2012年度甲產(chǎn)品的相關(guān)明細(xì)資料如下（數(shù)量單位為件，金額單位為人民幣萬元，假定期初余額和所有的數(shù)量、入庫單價(jià)均無誤）：,在進(jìn)行相關(guān)測試后，A注冊會計(jì)師應(yīng)提出的審計(jì)調(diào)整建議是()。A.調(diào)增主營業(yè)務(wù)成本190萬元B.調(diào)減主營業(yè)務(wù)成本190萬元C

29、.調(diào)增主營業(yè)務(wù)成本240萬元D.調(diào)減主營業(yè)務(wù)成本240萬元,4.存貨截止測試,1）存貨截止測試含義檢查截止到12月31日，購入并已包括在12月31日存貨盤點(diǎn)范圍內(nèi)的存貨。在會計(jì)上，就是檢查存貨及其對應(yīng)的會計(jì)科目是否一并記入當(dāng)年會計(jì)報(bào)表內(nèi)。,2）存貨正確截止的關(guān)鍵存貨實(shí)物納入盤點(diǎn)范圍的時(shí)間與存貨引起的借貸雙方會計(jì)科目入賬時(shí)間都處于同一會計(jì)期間。情況一：當(dāng)年12月31日購入貨物，并已包括在當(dāng)年12月31日的實(shí)物盤點(diǎn)范圍內(nèi)，購貨發(fā)票是次年1月2日才收到，并已記入次年1月份賬內(nèi)。當(dāng)年12月份賬上并無進(jìn)貨和對應(yīng)的負(fù)債記錄，少記了存貨和應(yīng)付賬款。,情況二：當(dāng)年12月31日收到購貨發(fā)票，并記入當(dāng)年12月份賬

30、內(nèi)，而這張發(fā)票所對應(yīng)的存貨實(shí)物卻在次年1月2日才收到，未包括在當(dāng)年年底的盤點(diǎn)范圍內(nèi)?？赡芴摐p本年的利潤。,3）存貨截止審計(jì)的主要方法方法一：抽查存貨盤點(diǎn)日前后的購貨發(fā)票與入庫單，每張發(fā)票均附有入庫單，12月底入賬的發(fā)票如果附有12月31日或之前日期的入庫單，則貨物已經(jīng)入庫，并包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)；如果驗(yàn)收報(bào)告日期為1月份的日期，則貨物不會列入盤點(diǎn)范圍內(nèi)；如果僅有入庫單而并無購貨發(fā)票，則應(yīng)認(rèn)真審核每一驗(yàn)收報(bào)告單上面是否加蓋暫估入庫印章。方法二：審閱驗(yàn)收部門的業(yè)務(wù)記錄，凡是接近年底購入的貨物，必須查明其對應(yīng)的購貨發(fā)票是否在同期入賬，如果年底未收到購貨發(fā)票的入庫存貨，應(yīng)暫估入賬。,5.存貨成本的計(jì)價(jià)測試

31、,存貨成本審計(jì)主要包括：直接材料成本的審計(jì)直接人工成本的審計(jì)制造費(fèi)用的審計(jì),直接材料成本的審計(jì),1）抽查產(chǎn)品成本計(jì)算單，檢查成本計(jì)算，費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)與計(jì)算方法，與材料費(fèi)用分配匯總表相核對。2）審查耗用數(shù)量的真實(shí)性，有無將非生產(chǎn)用材料計(jì)入直接材料費(fèi)用。3）分析比較同一產(chǎn)品前后各年度的直接材料成本，如有重大波動應(yīng)查明原因。,4）抽查材料發(fā)出及領(lǐng)用的原始憑證，檢查是否經(jīng)過授權(quán)、適當(dāng)?shù)膹?fù)核，成本計(jì)價(jià)方法是否適當(dāng)，是否正確及時(shí)入賬。5）對采用定額成本或標(biāo)準(zhǔn)成本的企業(yè)，檢查直接材料成本差異的計(jì)算、分配與會計(jì)處理是否正確，并查明定額成本、標(biāo)準(zhǔn)成本在本年度內(nèi)有無重大變更。,直接人工成本的審計(jì),抽查產(chǎn)品成本計(jì)算

32、單，檢查成本計(jì)算、費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)與計(jì)算方法本年度人工成本與前期比較分析比較本年度各個(gè)月份的人工費(fèi)用發(fā)生額，如有異常波動，應(yīng)查明原因結(jié)合應(yīng)付職工薪酬的審查，抽查人工費(fèi)用會計(jì)記錄及會計(jì)處理是否正確采用標(biāo)準(zhǔn)成本法企業(yè)，抽查直接人工成本差異的計(jì)算、分配與會計(jì)處理,制造費(fèi)用的審計(jì),1）獲取或編制制造費(fèi)用匯總表，并與明細(xì)賬、總賬核對相符。（賬表核對）2）抽查制造費(fèi)用中的重大數(shù)額項(xiàng)目及例外項(xiàng)目是否合理。3）審閱制造費(fèi)用明細(xì)賬，檢查其核算內(nèi)容及范圍是否正確，注意是否存在異常會計(jì)事項(xiàng)。,4）必要時(shí)，對制造費(fèi)用實(shí)施截止測試。5）審查制造費(fèi)用的分配是否合理。分配方法合理；一貫；計(jì)算正確6）采用標(biāo)準(zhǔn)成本法的企業(yè)，抽查標(biāo)

33、準(zhǔn)制造費(fèi)用的確定是否合理，數(shù)額是否正確，制造費(fèi)用的計(jì)算、分配與會計(jì)處理是否正確，標(biāo)準(zhǔn)制造費(fèi)用在本年度內(nèi)有無重大變動。,（五）固定資產(chǎn)審計(jì),審計(jì)目標(biāo)確定固定資產(chǎn)是否存在；確定固定資產(chǎn)是否歸被審計(jì)單位所有或控制；確定固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法是否恰當(dāng)；確定固定資產(chǎn)的折舊政策是否恰當(dāng)、折舊費(fèi)用的分?jǐn)偸欠窈侠?、一貫確定固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提是否充分、完整、方法是否恰當(dāng)確定固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備記錄是否完整；確定固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的期末余額是否正確；確定固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的披露是否恰當(dāng)。,1、賬面余額的實(shí)質(zhì)性程序,1）獲取或編制固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊分類匯總表。檢查

34、分類是否正確，與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符，并結(jié)合累計(jì)折舊、減值準(zhǔn)備科目與報(bào)表數(shù)核對相符,固定資產(chǎn)及累計(jì)折舊分類匯總表,注意：對固定資產(chǎn)及累計(jì)折舊期初余額的審計(jì)在連續(xù)審計(jì)情況下，注意本期期初余額與上期審計(jì)工作底稿中的固定資產(chǎn)和累計(jì)折舊的期末余額審定數(shù)核對相符。在被審計(jì)單位變更委托的會計(jì)師事務(wù)所時(shí)，后任注冊會計(jì)師應(yīng)借調(diào)、參閱前任注冊會計(jì)師有關(guān)工作底稿在初次審計(jì)情況下，應(yīng)對期初余額進(jìn)行較全面的審計(jì)，尤其當(dāng)被審計(jì)單位的固定資產(chǎn)數(shù)量多、價(jià)值大、占資產(chǎn)總額比重較高時(shí)。,2）執(zhí)行實(shí)質(zhì)性分析程序計(jì)算固定資產(chǎn)原值與全年產(chǎn)量的比率，與以前年度比較；分析波動原因本期本期計(jì)提折舊額與固定資產(chǎn)總成本的比率，同上期比

35、較；發(fā)現(xiàn)計(jì)算的錯(cuò)誤計(jì)算累計(jì)折舊與固定資產(chǎn)總成本的比率，同上期比較；發(fā)現(xiàn)累計(jì)折舊核算的錯(cuò)誤比較本期各月之間、本期與以前各期之間的修理及維護(hù)費(fèi)用；比較本期與以前各期的固定資產(chǎn)增加和減少；分析固定資產(chǎn)的構(gòu)成及其增減變動情況，與在建工程、現(xiàn)金流量表、生產(chǎn)能力等相關(guān)信息交叉復(fù)核。,3）實(shí)地檢查重要固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)明細(xì)分類賬實(shí)物證明會計(jì)記錄中所列固定資產(chǎn)確實(shí)存在，并了解其目前的使用狀況實(shí)物固定資產(chǎn)明細(xì)分類賬證實(shí)實(shí)際存在的固定資產(chǎn)均已入賬實(shí)地檢查的重點(diǎn)是本期新增加的重要固定資產(chǎn)首次接受審計(jì)，應(yīng)適當(dāng)擴(kuò)大檢查范圍,例3：某注冊會計(jì)師審計(jì)B公司固定資產(chǎn)和累計(jì)折舊項(xiàng)目，對2007年12月底的固定資產(chǎn)進(jìn)行清點(diǎn)，發(fā)現(xiàn)下

36、列情況：,試分析賬、卡、物不符的可能原因。,甲種設(shè)備賬卡相符，實(shí)物短缺1臺可能原因：該設(shè)備已報(bào)廢處理，但賬卡未注銷，查明后應(yīng)予以注銷賬卡；保管不善，設(shè)備被盜，查明后要追究保管者的責(zé)任；設(shè)備出租，但沒有計(jì)入出租固定資產(chǎn)賬戶，應(yīng)補(bǔ)記。乙設(shè)備賬卡相符，實(shí)物多出1臺可能原因：該設(shè)備已報(bào)廢處理，卡片已注銷，實(shí)物仍在使用；購進(jìn)時(shí)未作固定資產(chǎn)入賬，而作低值易耗品入賬，但盤點(diǎn)時(shí)作為固定資產(chǎn)，查明后，確認(rèn)其若符合標(biāo)準(zhǔn)，則補(bǔ)記固定資產(chǎn)明細(xì)賬和卡片。將租入固定資產(chǎn)誤記作盤盈，查明后應(yīng)將設(shè)備在備查簿上登記。,丙設(shè)備明細(xì)賬與實(shí)物相符，但卡片少1臺可能原因：購進(jìn)時(shí)，沒有在卡片上登記，查明后補(bǔ)記卡片。丁設(shè)備卡片與實(shí)物相符，

37、但固定資產(chǎn)明細(xì)賬多出3臺可能原因：設(shè)備已出售，但明細(xì)賬沒有注銷，查明后應(yīng)予以注銷。,4）檢查固定資產(chǎn)的所有權(quán)或控制權(quán)。相關(guān)憑證：,5）檢查本期固定資產(chǎn)的增加增加原因：外購；在建工程轉(zhuǎn)入；投資者投入；更新改造增加；融資租賃增加；企業(yè)合并、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換增加等。審查方法：詢問增加情況，與固定資產(chǎn)明細(xì)表核對；檢查計(jì)價(jià)是否正確、手續(xù)是否齊備、會計(jì)處理是否正確,6）檢查本期固定資產(chǎn)的減少。減少原因：出售、投資轉(zhuǎn)出、抵債轉(zhuǎn)出、報(bào)廢、毀損、盤虧等。審計(jì)目的：查明業(yè)已減少的固定資產(chǎn)是否已作適當(dāng)?shù)臅?jì)處理。審計(jì)要點(diǎn)：A結(jié)合固定資產(chǎn)清理科目，抽查賬面轉(zhuǎn)銷額是否正確；B檢查是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)；C檢查會計(jì)處理

38、是否正確。,7）檢查固定資產(chǎn)后續(xù)支出的核算是否符合規(guī)定。8）檢查固定資產(chǎn)的租賃。9）獲取暫時(shí)閑置固定資產(chǎn)的相關(guān)證明文件，檢查是否已按規(guī)定計(jì)提折舊。10）獲取已提足折舊仍繼續(xù)使用固定資產(chǎn)的相關(guān)證明文件，作相應(yīng)記錄。11）獲取持有待售固定資產(chǎn)相關(guān)證明文件，檢查對其預(yù)計(jì)凈殘值調(diào)整是否正確、會計(jì)處理是否正確。,12）檢查固定資產(chǎn)保險(xiǎn)情況。13）檢查有無與關(guān)聯(lián)方的固定資產(chǎn)購售活動。14）對應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)的借款費(fèi)用，檢查資本化的計(jì)算方法和資本化金額，以及會計(jì)處理是否正確。,例4,某公司2012年7月1日向銀行借入專門借款2000萬元，年利率9%，擬出包建設(shè)廠房，工程于當(dāng)年11月1日開工并支付承建單位工程預(yù)

39、付款1500萬元。公司記錄2012年度借款利息會計(jì)分錄：借：在建工程900000貸：應(yīng)付利息900000要求：判斷該會計(jì)處理是否恰當(dāng)？,15）檢查購置固定資產(chǎn)是否存在與資本性支出有關(guān)的財(cái)務(wù)承諾。16）檢查固定資產(chǎn)的抵押、擔(dān)保情況。17）確定固定資產(chǎn)的列報(bào)是否恰當(dāng)。,2.累計(jì)折舊實(shí)質(zhì)性程序,1）獲取或編制累計(jì)折舊分類匯總表復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符。2）檢查折舊政策和方法是否合法，確定其所采用的折舊方法能否在固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命內(nèi)合理分?jǐn)偲涑杀?，前后期是否一致，預(yù)計(jì)使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值是否合理。,3）復(fù)核本期折舊費(fèi)用的計(jì)提和分配（1）了解被審計(jì)單位的折舊政策是否符合規(guī)定，計(jì)提

40、折舊范圍是否正確，確定的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法是否合理；如采用加速折舊法，是否取得批準(zhǔn)文件；（2）檢查被審計(jì)單位折舊政策前后期是否一致；（3）復(fù)核本期折舊費(fèi)用的計(jì)提是否正確。,已計(jì)提部分減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)。已全額計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)。因更新改造而停止使用的固定資產(chǎn)，因大修理而停止使用的固定資產(chǎn)。按規(guī)定予以資本化的固定資產(chǎn)裝修費(fèi)用。融資租入固定資產(chǎn)發(fā)生的、按規(guī)定可予以資本化的固定資產(chǎn)裝修費(fèi)用。采用經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出。未使用、不需用和暫時(shí)閑置的固定資產(chǎn)。持有待售的固定資產(chǎn)，閑置的固定資產(chǎn)。,例5：注冊會計(jì)師在審計(jì)甲公司2012年度財(cái)務(wù)報(bào)表的“固定資產(chǎn)”和“累計(jì)折舊”

41、項(xiàng)目時(shí)，發(fā)現(xiàn)下列情況：（1）“生產(chǎn)用固定資產(chǎn)”中有固定資產(chǎn)A設(shè)備已于2012年1月份停用，并轉(zhuǎn)入“未使用固定資產(chǎn)”（2）公司所使用的單冷空調(diào)，當(dāng)年計(jì)提折舊僅按實(shí)際使用的月份（59月）提取。（3）5月份購入設(shè)備一臺，價(jià)值65萬元，當(dāng)月達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，8月份交付使用，甲公司從9月份起開始計(jì)提折舊。（4）公司對設(shè)備B采用平均年限法計(jì)提折舊。該設(shè)備預(yù)計(jì)可使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值率為5，公司確定的該設(shè)備的年折舊率為10。要求：針對上述情況，分別指出注冊會計(jì)師應(yīng)關(guān)注的可能存在或存在的問題。,（4）檢查折舊費(fèi)用的分配是否合理，是否與上期一致。分配計(jì)入各項(xiàng)目的金額占本期全部折舊計(jì)提額的比例與上期比較是

42、否有重大差異；（5）注意固定資產(chǎn)增減變動時(shí)，有關(guān)折舊的會計(jì)處理是否符合規(guī)定，查明通過更新改造、接受捐贈或融資租入而增加的固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用計(jì)算是否正確。,4）查明所計(jì)提折舊是否已全部攤?cè)氡酒诋a(chǎn)品成本或費(fèi)用。將“累計(jì)折舊”貸方發(fā)生額與相應(yīng)成本費(fèi)用中折舊費(fèi)用明細(xì)賬的借方比較5）檢查累計(jì)折舊的減少是否合理、會計(jì)處理是否正確。6）檢查累計(jì)折舊的披露是否恰當(dāng)。,3.固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的實(shí)質(zhì)性程序,1）獲取或編制固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符2）檢查固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提和核銷的批準(zhǔn)程序3）檢查計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的依據(jù)是否充分、會計(jì)處理是否正確4）檢查資產(chǎn)組的認(rèn)定是否

43、恰當(dāng)，計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的依據(jù)是否充分、會計(jì)處理是否正確,5）實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序，計(jì)算本期末固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備占期末固定資產(chǎn)原值的比率，并與期初比較6）檢查處置固定資產(chǎn)時(shí)原計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是否同時(shí)接轉(zhuǎn)、會計(jì)處理是否正確7）檢查是否存在轉(zhuǎn)回固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的情況8）確定固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的披露是否恰當(dāng),（六）投資項(xiàng)目審計(jì),審計(jì)目標(biāo)確定投資是否存在；確定投資是否歸被審計(jì)單位所有；確定投資的增減變動及其收益（或損失）的記錄是否完整；確定投資的計(jì)價(jià)方法是否正確；確定投資的年末余額是否正確；確定投資在會計(jì)報(bào)表上的披露是否恰當(dāng)。,可供出售金融資產(chǎn)審計(jì)-股票、債券持有至到期投資審計(jì)-債券類似于交易性金融

44、資產(chǎn)的審計(jì)區(qū)別在于持有的目的不同,1.交易性金融資產(chǎn)審計(jì),1）獲取或編制交易性金融資產(chǎn)明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)是否正確，并與報(bào)表數(shù)、總賬數(shù)、明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符2）向被審計(jì)單位核實(shí)期末結(jié)存的交易性金融資產(chǎn)的持有目的，檢查本科目核算范圍是否恰當(dāng)3）獲取股票、債券、基金的交易流水單，即被審計(jì)單位證券投資部門的交易記錄，與明細(xì)賬核對，檢查會計(jì)記錄是否完整、處理是否正確4）監(jiān)盤庫存交易性金融資產(chǎn)5）向金融機(jī)構(gòu)函證交易性金融資產(chǎn)期末數(shù)量,6）抽查相關(guān)憑證，檢查原始憑證是否完整合法，會計(jì)處理是否正確7）復(fù)核與交易性金融資產(chǎn)相關(guān)的損益計(jì)算是否準(zhǔn)確，并與公允價(jià)值變動損益及投資收益等相關(guān)數(shù)據(jù)核對8）復(fù)核期末公允價(jià)值是否

45、合理，會計(jì)處理是否正確9）關(guān)注交易性金融資產(chǎn)是否存在重大的變現(xiàn)限制10）檢查交易性金融資產(chǎn)的列報(bào)是否恰當(dāng),2.長期股權(quán)投資審計(jì),1）獲取或編制長期股權(quán)投資明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)是否正確，并與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符2）確認(rèn)股權(quán)投資的股權(quán)比例和持有時(shí)間，檢查投資核算方法是否正確3）函證投資額、持股比例和發(fā)放股利的情況4）采用權(quán)益法核算的，獲取被投資單位經(jīng)CPA審計(jì)的年度財(cái)務(wù)報(bào)表,5）采用成本法核算的檢查股利分配的原始憑證及分配決議等資料確定會計(jì)處理是否正確6）成本法和權(quán)益法轉(zhuǎn)換的，檢查投資成本的確定是否正確7）確定長期股權(quán)投資的增減變動的記錄是否完整8）期末價(jià)值測試，了解有無質(zhì)押、擔(dān)保等9）檢查長

46、期股權(quán)投資在資產(chǎn)負(fù)債表上已恰當(dāng)列報(bào)。,案例,長期股權(quán)投資中對丙公司投資賬面價(jià)值30萬元（期初150萬元，占丙公司股權(quán)的30%，丙公司當(dāng)年虧損600萬元，確認(rèn)投資損失180萬元）持有至到期投資中M債券期限10年，年利率10%，到期一次支付本息，公司賬務(wù)處理為債券面值500萬元，溢折價(jià)50萬元，共支付價(jià)款550萬元。（面值500萬元，支付稅金、手續(xù)費(fèi)20萬元，溢價(jià)支出30萬元）,3.投資性房地產(chǎn)審計(jì),1）獲取或編制投資性房地產(chǎn)明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)是否正確，并與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符，結(jié)合累計(jì)攤銷、投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備與報(bào)表數(shù)核對相符2）檢查納入投資性房地產(chǎn)范圍的建筑物和土地使用權(quán)是否符合準(zhǔn)則規(guī)定

47、3）檢查后續(xù)計(jì)量模式選用的依據(jù)是否充分，方法與上年是否一致，計(jì)算復(fù)核期末計(jì)價(jià)、累計(jì)攤銷計(jì)提是否正確4）期末減值測試,5）獲取租賃合同，重新計(jì)算租金收入，與其他業(yè)務(wù)收入核對6）檢查本期對投資性房地產(chǎn)改良、裝修的會計(jì)處理是否正確7）檢查有無抵押、擔(dān)保，保險(xiǎn)情況8）檢查投資性房地產(chǎn)是否已恰當(dāng)列報(bào),四、負(fù)債項(xiàng)目的審計(jì),借款的審計(jì)目標(biāo)1、確定期末借款是否存在。2、確定期末借款是否為被審計(jì)單位應(yīng)履行的償還義務(wù)。3、確定借款的借入、償還及計(jì)息的記錄是否完整。4、確定借款的期末余額是否正確。5、確定借款的披露是否恰當(dāng)。,（一）短期借款審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序,1、獲取或編制短期借款明細(xì)表。,5、檢查有無到期未償還的短

48、期借款。查明原因，是否辦理延期手續(xù)6、復(fù)核短期借款利息。7、檢查外幣借款的折算。8、檢查短期借款在資產(chǎn)負(fù)債表上的列報(bào)是否恰當(dāng)。,（二）長期借款審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序,1、獲取或編制長期借款明細(xì)表。2、了解金融機(jī)構(gòu)對被審計(jì)單位的授信情況以及被審計(jì)單位的信用等級評估情況，了解被審計(jì)單位獲得借款的抵押和擔(dān)保情況，評估被審計(jì)單位的信譽(yù)和融資能力。3、檢查年度內(nèi)增加的長期借款。4、檢查長期借款的使用是否符合借款合同的規(guī)定。,5、向銀行或其他債權(quán)人函證重大的長期借款。6、檢查年度內(nèi)減少的長期借款。7、檢查年末有無到期末償還的借款，判斷被審計(jì)單位的資信程度和償債能力。8、檢查一年內(nèi)到期的長期借款是否已轉(zhuǎn)列為流動負(fù)

49、債。9、匡算利息支出總額，與財(cái)務(wù)費(fèi)用的相關(guān)記錄核對，判斷被審計(jì)單位是否高估或低估利息支出。,10、檢查外幣借款的折算。11、檢查借款費(fèi)用的會計(jì)處理是否正確。12、檢查抵押資產(chǎn)的所有權(quán)是否屬于企業(yè)，其價(jià)值和實(shí)現(xiàn)狀況是否與抵押契約中的規(guī)定相一致。13、檢查重大的資產(chǎn)租賃合同，判斷被審計(jì)單位是否存在資產(chǎn)負(fù)債表外融資的現(xiàn)象。14、確定長期借款是否已在資產(chǎn)負(fù)債表上充分披露。,注冊會計(jì)師李海審計(jì)乙公司2005年度的會計(jì)報(bào)表時(shí)，注意到長期借款項(xiàng)目的附注披露如下：長期借款2005年末余額為14780萬元,李海應(yīng)實(shí)施哪些審計(jì)程序?qū)彶樯鲜鲩L期借款？,解答：索取所有借款合同的復(fù)印件，并對合同所載明的事項(xiàng)進(jìn)行審閱，記

50、入工作底稿；按合同規(guī)定的利率和實(shí)際借入的日期、天數(shù)計(jì)算利息，驗(yàn)證其計(jì)算和處理是否正確；確認(rèn)向B銀行的借款是否已轉(zhuǎn)列到流動負(fù)債項(xiàng)目；審查抵押資產(chǎn)所有權(quán)是否屬于乙公司，其價(jià)值和現(xiàn)實(shí)狀況是否與抵押契約中的規(guī)定一致。,（三）應(yīng)付債券審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序,1、取得或編制應(yīng)付債券明細(xì)表。,2、檢查債券交易的有關(guān)原始憑證。3、檢查應(yīng)計(jì)利息、債券折（溢）價(jià)攤銷及其會計(jì)處理是否正確。4、函證“應(yīng)付債券”賬戶期末余額。必要時(shí)向債權(quán)人及債券承銷人或包銷人函證5、檢查到期債券的償還。6、檢查借款費(fèi)用的會計(jì)處理是否正確。7、檢查應(yīng)付債券是否已在資產(chǎn)負(fù)債表上充分披露。,（四）應(yīng)付賬款審計(jì),審計(jì)目標(biāo)確定期末應(yīng)付賬款是否存在；確

51、定期末應(yīng)付賬款是否為被審計(jì)單位應(yīng)履行的償還義務(wù)；確定應(yīng)付賬款的發(fā)生和償還記錄是否完整；確定應(yīng)付賬款期末余額是否正確；確定應(yīng)付賬款在會計(jì)報(bào)表上的披露是否恰當(dāng)。,應(yīng)付賬款審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序,1、獲取或編制應(yīng)付賬款明細(xì)表復(fù)核加計(jì)正確，與報(bào)表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對是否相符。（賬表核對）檢查非記賬本位幣應(yīng)付賬款的折算匯率及折算是否正確。分析出現(xiàn)借方余額的項(xiàng)目，查明原因，必要時(shí)，建議作重分類調(diào)整。結(jié)合預(yù)付賬款、其他應(yīng)付款等項(xiàng)目，調(diào)查有無同時(shí)掛賬的項(xiàng)目、異常余額或與購貨無關(guān)的其他款項(xiàng)。,例1,注冊會計(jì)師張雷審計(jì)G公司預(yù)付賬款項(xiàng)目時(shí)，審驗(yàn)發(fā)現(xiàn)審計(jì)年度內(nèi)預(yù)付賬款科目有預(yù)付H公司貨款500萬元，在應(yīng)付賬款科目

52、中有應(yīng)付H公司貨款480萬元。張雷向相關(guān)會計(jì)部門經(jīng)辦人查詢，確定應(yīng)付H公司貨款應(yīng)沖銷預(yù)付賬款。調(diào)整分錄：,2、執(zhí)行實(shí)質(zhì)性分析性程序,期末余額與期初余額比較；分析長期掛賬的應(yīng)付賬款；計(jì)算應(yīng)付賬款與存貨的比率、與流動負(fù)債的比率；分析存貨、營業(yè)成本等的增減變動。,3、函證應(yīng)付賬款,（1）應(yīng)付賬款是否必須函證？一般情況下，并不必須函證應(yīng)付賬款函證不能保證查出未記錄的應(yīng)付賬款；能夠取得采購發(fā)票等外部憑證證實(shí)應(yīng)付賬款余額。（2）什么情況下函證應(yīng)付賬款？控制風(fēng)險(xiǎn)較高；某應(yīng)付賬款明細(xì)賬戶金額較大；被審計(jì)單位處于財(cái)務(wù)困難階段（3）如何選擇函證對象？較大金額的債權(quán)人；在資產(chǎn)負(fù)債表日金額不大，甚至為零，但為企業(yè)重要

53、供貨人的債權(quán)人。,例2：某注冊會計(jì)師正在對H公司的應(yīng)付賬款項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)。根據(jù)需要，該注冊會計(jì)師決定對H公司下列四個(gè)明細(xì)賬戶中的兩個(gè)進(jìn)行函證：,該注冊會計(jì)師應(yīng)選擇的函證對象是？,（4）函證方式最好采用積極的函證方式，并具體說明應(yīng)付金額（5）函證的控制同應(yīng)收賬款函證替代審計(jì)程序：檢查決算日后應(yīng)付賬款明細(xì)賬及庫存現(xiàn)金和銀行存款日記賬，核實(shí)其是否已支付，同時(shí)檢查該筆債務(wù)的相關(guān)憑證資料，核實(shí)交易事項(xiàng)的真實(shí)性。,4、檢查應(yīng)付賬款是否計(jì)入了正確的會計(jì)期間，是否存在未入賬的應(yīng)付賬款。（1）檢查債務(wù)形成的相關(guān)原始憑證；（2）檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后應(yīng)付賬款明細(xì)賬貸方發(fā)生額的相應(yīng)憑證，確認(rèn)其入賬時(shí)間是否正確；（3）獲取

54、與供應(yīng)商之間的對賬單；（4）檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后付款項(xiàng)目；（5）結(jié)合存貨監(jiān)盤，檢查在資產(chǎn)負(fù)債表日前后的存貨入庫資料，是否有大額料到單未到的情況。,5、對已償付的應(yīng)付賬款，追查相關(guān)付款單據(jù)，檢查是否在資產(chǎn)負(fù)債表日前真實(shí)償付。6、對異常或大額交易及重大調(diào)整事項(xiàng)，檢查相關(guān)原始憑證和會計(jì)記錄，分析交易的真實(shí)性、合理性。7、檢查帶有現(xiàn)金折扣的應(yīng)付賬款是否按發(fā)票上記載的全部應(yīng)付金額入賬，在實(shí)際獲得現(xiàn)金折扣時(shí)再沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。,8、被審計(jì)單位與債權(quán)人進(jìn)行債務(wù)重組的，檢查不同方式下的會計(jì)處理是否正確。9、標(biāo)明應(yīng)付關(guān)聯(lián)方的款項(xiàng)，執(zhí)行關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)程序，并注明合并報(bào)表時(shí)應(yīng)予抵銷的金額。11、檢查應(yīng)付賬款的列報(bào)是否恰當(dāng)。上市公司：有無欠持有5%以上表權(quán)決權(quán)股東賬款；賬齡超過3年的大額應(yīng)付賬款未償還的原因,（五）應(yīng)付職工薪酬審計(jì),審計(jì)目標(biāo)確定應(yīng)付職工薪酬1、期末是否存在2、期末是否為應(yīng)履行的支付義務(wù)3、計(jì)