1、1,內(nèi)部審計規(guī)范的解析與背景分析,張曉瑜 廈門大學會計系 博士 中國內(nèi)部審計協(xié)會 準則與學術(shù)部,2,第一章：內(nèi)部審計的法律法規(guī),為了推進內(nèi)部審計： 法制化 制度化 規(guī)范化,3,一、審計法 伴隨企業(yè)改革和證券市場發(fā)展，我國內(nèi)審工作的法律規(guī) 范也日益健全。 1994 年，我國頒布中華人民共和國審計法，對 內(nèi)審工作給予了一定的法律地位。1995 年國家審計署發(fā) 布了關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定，對內(nèi)部審計機構(gòu)、人 員、職責權(quán)限等作了進一步具體規(guī)定。 第十屆全國人大常務委員會第二十次會議2006年2月 28日修訂通過了中華人民共和國審計法，自2006年6 月1日施行。其中第二十九條規(guī)定： “依法屬于審計機關(guān)

2、審計監(jiān)督對象的單位，應當按照國家 有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計制度；其內(nèi)部審計工作應當接 受審計機關(guān)的業(yè)務指導和監(jiān)督?！?4,這就為完善內(nèi)部審計立法奠定了法律基礎(chǔ)。修訂后的審計法再次明確要建立健全內(nèi)部審計制度，審計機關(guān)要對內(nèi)部審計的業(yè)務進行指導和監(jiān)督。這個規(guī)定不僅僅是從內(nèi)部審計作為國家審計的基礎(chǔ)必須建立健全這個角度提出了要求，而且也明確了部門單位和企、事業(yè)組織應當實行內(nèi)部審計監(jiān)督制度。有這樣的立法精神，就為貫徹落實審計法建立健全內(nèi)部審計的配套制度奠定了法律基礎(chǔ)。,5,對于修訂后的審計法第二十九條規(guī)定，很多從事內(nèi)部審計協(xié)會工作甚至審計機關(guān)的同志和內(nèi)部審計人員認為這一表述不解渴，沒有把應當建立健全內(nèi)部

3、審計制度的單位全部包含進去，甚至有的同志認為比原審計法第二十九條退步了等等。這些理解和認識，我認為是不夠準確和全面的。審計法的立法主體是審計機關(guān)，立法原則是規(guī)范審計機關(guān)的職責、權(quán)限和責任等。第二十九條只能從審計機關(guān)監(jiān)督對象的角度對內(nèi)部審計做出規(guī)定，不屬于審計機關(guān)監(jiān)督對象的單位的內(nèi)部審計工作，審計法不能做出規(guī)定。,6,實際上，新修訂審計法第二十九條，比原審計法第二十九條的“國務院各部門、國有的金融機構(gòu)和企事業(yè)組織，應當按照國家的有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計制度?！钡囊?guī)定，擴大了應當建立健全內(nèi)部審計制度的單位范圍。 另外，從2000年起審計機關(guān)為有效履行對內(nèi)部審計業(yè)務指導和監(jiān)督這項職責，積極探索了通過

4、內(nèi)部審計協(xié)會為廣大會員提供職業(yè)服務的方式來推進內(nèi)部審計工作發(fā)展這樣一個路子。這個方式既堅持了對內(nèi)部審計業(yè)務的指導和監(jiān)督是審計機關(guān)法定職責這樣一個原則，同時也借助內(nèi)部審計職業(yè)組織的力量，放大了審計機關(guān)指導和監(jiān)督內(nèi)部審計業(yè)務的能力。實踐結(jié)果表明，這種方式不僅緩解了審計機關(guān)指導和監(jiān)督內(nèi)部審計的力量不足與內(nèi)部審計快速發(fā)展這樣一個矛盾，也為擴大內(nèi)部審計制度的社會覆蓋面開辟了有效途徑。,7,那么，在這次審計法修訂過程中，審計署最初提出的審計法修訂稿里，是有明確內(nèi)部審計行業(yè)組織的法律地位的規(guī)定的，而全國人大常委會通過的修訂后的審計法卻沒有這一內(nèi)容。在此，我介紹一點情況。全國人大法工委對增加明確內(nèi)部審計行業(yè)組

5、織的法律地位的規(guī)定，是有不同意見的。協(xié)會領(lǐng)導與全國人大法工委的有關(guān)負責同志進行了溝通，向他們介紹和解釋了在審計法中規(guī)定內(nèi)部審計行業(yè)組織的法律地位的必要性和重要性。但他們認為，內(nèi)部審計不是一個行業(yè)；在立法要求上，一般也不對行業(yè)類組織做出規(guī)定；規(guī)定審計機關(guān)對內(nèi)部審計的業(yè)務指導和監(jiān)督，也能夠涵蓋通過內(nèi)部審計的自律組織對內(nèi)部審計進行指導和監(jiān)督。,8,協(xié)會正積極爭取在審計法實施條例中明確內(nèi)部審計職業(yè)組織的法律地位。但這也要受審計法總體框架的約束，不能突破審計法的總原則。為此，我們提出的具體表述是“審計機關(guān)對內(nèi)部審計的業(yè)務指導和監(jiān)督可委托內(nèi)部審計職業(yè)組織實施。”審計署已基本同意這一表述，我們也正在和審計署

6、法制司一道與國務院法制辦進行溝通和協(xié)調(diào)，爭取他們同意我們的意見。,9,二、審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定 審計署也出臺有審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定，對協(xié)會工作也有明確的表述，這些都是屬于內(nèi)部審計工作的法規(guī)體系。 現(xiàn)行的審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定（2003年）中規(guī)定： “內(nèi)部審計協(xié)會是內(nèi)部審計行業(yè)的自律性組織，是社會團體法人。全國設立中國內(nèi)部審計協(xié)會，地方根據(jù)需要和法定程序設立具有獨立法人資格的地方內(nèi)部審計協(xié)會?！薄皟?nèi)部審計協(xié)會依照法律和章程履行職責，并接受審計機關(guān)的指導、監(jiān)督和管理。”,10,三、內(nèi)部審計準則 為了推進內(nèi)部審計規(guī)范化建設，提高內(nèi)部審計工作質(zhì)量，中國內(nèi)部審計協(xié)會于2000年20

7、08年，先后制定了內(nèi)部審計基本準則、內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范、27個具體準則和2個實務指南，近期將發(fā)布2個具體準則和1個指南。 目前，已初步形成了以基本準則為指導，以具體準則為主線，兼顧特定業(yè)務操作指南，適應我國內(nèi)部審計發(fā)展進程，科學性、現(xiàn)實性和前瞻性相統(tǒng)一，能夠獨立實施和執(zhí)行的，與國際內(nèi)部審計準則趨同的中國內(nèi)部審計準則體系。我國內(nèi)部審計規(guī)范化建設取得了階段性成果。,11,今后，內(nèi)部審計準則制訂工作，將按照協(xié)會2006至2010年工作規(guī)劃提出的“發(fā)展完善”與“引導實施”并重的原則，加大推進“實務指南”的起草和制訂工作力度。今年將著手制定內(nèi)部控制審計、經(jīng)濟責任審計等四個實務操作指南。內(nèi)部審計準則

8、體系的建立是內(nèi)部審計法制化、制度化、規(guī)范化建設的重要舉措，對規(guī)范內(nèi)部審計行為、提高內(nèi)部審計質(zhì)量、維護內(nèi)部審計人員的權(quán)益具有極其重要的意義。內(nèi)部審計機構(gòu)與人員應當提高對貫徹執(zhí)行內(nèi)部審計準則的認識，在工作中認真貫徹執(zhí)行內(nèi)部審計準則，這是貫徹審計法的具體體現(xiàn)。,12,四、其他相關(guān)法規(guī) 綜上所述，我國內(nèi)部審計工作是由國家審計機關(guān)進行業(yè)務指導和監(jiān)督，中國內(nèi)部審計協(xié)會具體實施。 與此同時，會計法、中國人民銀行法、商業(yè)銀行法、上市公司章程指引、上市公司治理準則、信托投資公司管理辦法、國有重點金融機構(gòu)監(jiān)事會暫行條例、國有大中型企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度和加強管理的基本規(guī)范、企業(yè)國有資產(chǎn)監(jiān)督管理暫行條例等相關(guān)法律法規(guī)

9、也都根據(jù)市場經(jīng)濟發(fā)展的需要陸續(xù)出臺，都對內(nèi)部審計工作做出了相應的規(guī)定，有力推動了內(nèi)部審計工作的發(fā)展。,13,2001年國內(nèi)銀廣夏、東方電子等公司會計舞弊案件爆 發(fā)，國內(nèi)投資者損失慘重，國內(nèi)上市公司的治理和會計誠信 成為社會關(guān)注的焦點。 中國政府和有關(guān)監(jiān)管機構(gòu)也加大了公司治理的力度。 2003年國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會成立更把推進國有企 業(yè)的公司治理作為重要任務。2004年國資委召開中央企業(yè)負 責人會議，特別強調(diào)要加強內(nèi)部審計，并建立風險管控體 系。國資委頒布了中央企業(yè)內(nèi)部審計管理暫行辦法（國 資委令第8號），在管理辦法中明確了國有控股公司和國有獨 資公司，應當根據(jù)完善公司治理結(jié)構(gòu)和完備內(nèi)部

10、控制機制的 要求，在董事會下設獨立的審計委員會。,14,2005年11月，國資委召開的中央企業(yè)內(nèi)部審計工作會議 上，國資委主任李榮融作了重要講話，深刻闡述了加強審計 監(jiān)督工作的重要意義。2006年2月，國資委發(fā)布中央企業(yè)經(jīng) 濟責任審計實施細則。國資委發(fā)出通知，要求切實采取有 效措施，加強中央企業(yè)內(nèi)部審計工作。,15,2006年6月國資委出臺了中央企業(yè)全面風險管理指引。 第十條 企業(yè)開展全面風險管理工作應與其他管理工作緊密結(jié)合，把風險管理的各項要求融入企業(yè)管理和業(yè)務流程中。具備條件的企業(yè)可建立風險管理三道防線： 即各有關(guān)職能部門和業(yè)務單位為第一道防線； 風險管理職能部門和董事會下設的風險管理委員

11、會為第二道防線； 內(nèi)部審計部門和董事會下設的審計委員會為第三道防線。,16,2008年6月28日，財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布了企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范（以下簡稱基本規(guī)范）?；疽?guī)范自2009年7月1日起先在上市公司范圍內(nèi)施行 。 第五條 企業(yè)建立與實施有效的內(nèi)部控制，應當包括下列要素： （一）內(nèi)部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，一般包括治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設置及權(quán)責分配、內(nèi)部審計、人力資源政策、企業(yè)文化等。,17,第十五條 企業(yè)應當加強內(nèi)部審計工作，保證內(nèi)部審計機構(gòu)設置、人員配備和工作的獨立性。 內(nèi)部審計機構(gòu)應當結(jié)合內(nèi)部審計監(jiān)督，對內(nèi)部控制的有效性進行監(jiān)督檢查。內(nèi)部審計機構(gòu)對

12、監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，應當按照企業(yè)內(nèi)部審計工作程序進行報告；對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，有權(quán)直接向董事會及其審計委員會、監(jiān)事會報告。,18,第四十四條 企業(yè)應當根據(jù)本規(guī)范及其配套辦法，制定內(nèi)部控制監(jiān)督制度，明確內(nèi)部審計機構(gòu)（或經(jīng)授權(quán)的其他監(jiān)督機構(gòu)）和其他內(nèi)部機構(gòu)在內(nèi)部監(jiān)督中的職責權(quán)限，規(guī)范內(nèi)部監(jiān)督的程序、方法和要求。,19,2007年12月29日，北京市國資委發(fā)布 北京市國有及國有控股企業(yè)內(nèi)部審計管理暫行辦法,20,第二章 國內(nèi)外內(nèi)部審計準則的發(fā)展歷程,21,一、 國際內(nèi)部審計準則,（一）1978年發(fā)布世界上第一個內(nèi)部審計準則內(nèi)部審計專業(yè)實務標準（IIA基本準則）。 1、 準則

13、的目的 幫助向其他人傳達內(nèi)部審計的職能、范圍、功能和目標 統(tǒng)一全球范圍的內(nèi)部審計 促進內(nèi)部審計的持續(xù)改善 建立對內(nèi)部審計業(yè)務統(tǒng)一衡量的基礎(chǔ) 提供一種媒介，使得內(nèi)部審計可以被完全認可為一種職業(yè),22,2、 準則的精神,內(nèi)部審計是一門藝術(shù)，五大類二十五個小類構(gòu)成的基本準則是內(nèi)部審計這門藝術(shù)的基本規(guī)則。 基本準則的貫徹受內(nèi)部審計部門履行職責的環(huán)境制約，所以，準則的焦點不是聚焦在個人身上，而是聚集于一系列團體，包括設置內(nèi)審部門的組織、內(nèi)審部門本身、內(nèi)審部門主管以及個人執(zhí)業(yè)者。 基本準則是一個完整的體系，其中最重要的是“工作范圍準則”。 內(nèi)部審計為整個組織提供服務，而不僅僅是為管理層提供服務。,23,3

14、 、內(nèi)部審計準則說明書 控制的概念與責任 結(jié)果溝通 舞弊的預防、檢查、調(diào)查和報告 質(zhì)量保證 內(nèi)外部審計師的關(guān)系 審計工作底稿 與董事會的溝通 分析性復核程序 風險評估 對營運及專項規(guī)劃實現(xiàn)既定目的和目標的評估,24,混合意見 審計計劃 對已報告的審計發(fā)現(xiàn)的追蹤 內(nèi)部審計詞匯表 督導 遵循政策、計劃、程序、法規(guī)及合同的審計 對外部審計質(zhì)量的評估 利用外部專家的服務,25,（二）2001年以后：建立國際內(nèi)部審計職業(yè)實務準則框架 1、 新準則的目的及其重大修改 為支持和推動增值型內(nèi)部審計活動提供一個靈活的架構(gòu) 勾畫出通行全世界的內(nèi)部審計實務原則 促進優(yōu)化的組織流程和運營 建立一個質(zhì)量保證機制以確保準

15、則的遵循 以高質(zhì)量內(nèi)部審計服務的全球性聲望為基礎(chǔ)，在市場上贏得“首選的提供者”的認可,26,本次是對1978年準則的本質(zhì)性修改，明確引入咨詢職能，本次修改涵蓋了以下幾方面： 信息技術(shù)風險 計算機輔助審計工具 對治理程序的審計 擴大的、與職業(yè)道德規(guī)范相關(guān)的職責 與內(nèi)外部客戶更為緊密的溝通 確保審計工作符合準則的要求 評估審計結(jié)果發(fā)布的意義 識別在確認審計服務中產(chǎn)生的咨詢服務的機會,27,2、 實務準則框架的構(gòu)成 基本準則和職業(yè)道德規(guī)范（強制 性規(guī)范） 實務公告（ IIA強力推薦） 發(fā)展與實務幫助（ IIA制定或認可的有用參考資料）,28,內(nèi) 部 審 計 定 義,內(nèi) 部 審 計 定 義,29,（三

16、）從PPF IPPF （專業(yè)實務框架） （國際專業(yè)實務框架） IPPF 于2009年1月發(fā)布,30,（四）屬性準則的構(gòu)成 內(nèi)部審計的宗旨、權(quán)力和職責 獨立性和客觀性 專業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)謹慎 質(zhì)量評價與改進程序,31,（五）工作準則的構(gòu)成 內(nèi)部審計活動的管理 內(nèi)部審計工作的性質(zhì) 內(nèi)部審計的業(yè)務計劃 內(nèi)部審計的執(zhí)行計劃 報告內(nèi)部審計結(jié)果 監(jiān)督進展 管理層對風險的接受,32,（六）實施準則的構(gòu)成 從確認和咨詢兩方面為特定項目提供明細的應用指南，以滿足不同客戶的不同需要； 同時參照其他適用的專業(yè)準則，如政府審計準則、獨立審計準則、IT審計準則等； 未來有可能單列舞弊調(diào)查。,33,（七）確認服務與咨詢服務

17、1 、確認服務的六條標準和三個類型 確認項目包括客觀獲取和評價證據(jù)的系統(tǒng)過程。 這些項目需要事先確定的標準。 項目涉及到將結(jié)果傳遞給相關(guān)使用者、除服務提供者或者被審查過程與領(lǐng)域中人員以外的第三者。這個第三方就是確認服務的客戶，它決定著這項服務的價值。 準則要求審計人員自主決定工作的范圍，而不是由所查領(lǐng)域的業(yè)務管理者來確定。 準則需要規(guī)定審計報告的形式和內(nèi)容的要求。 準則要提出對審計人員獨立性和客觀性的約束。,34,三個類型 財務審計，包括像分部業(yè)績報告審計和盈利產(chǎn)品線審計那樣的傳統(tǒng)鑒證審計，包括對外部財務報表審計的合作，還包括業(yè)績指標審計（特別是政府部門，推行平衡計分卡的公司） 業(yè)績審計或業(yè)務

18、審計，包括評估風險和對內(nèi)部控制的適當性提供確認。 快速反應審計（quick response auditing)，它通常來自于高級管理層的特殊要求，這包括舞弊調(diào)查，也包括評價和審慎性調(diào)查（Due diligence).,35,2、 咨詢服務的三條標準和三個類型,三條標準 準則無需規(guī)定審計人員應當自主決定其工作范圍； 準則也無需規(guī)定具體的報告要求，如要求出具書面報告或要求對項目結(jié)果進行后續(xù)審計； 咨詢服務過程中，如果委托人（業(yè)務管理者）認為某個領(lǐng)域做更多的工作已無多大價值，就可以讓審計人員停止工作,36,三個類型： 評估服務（assessment services)，指對各種業(yè)務的過去、現(xiàn)在或未來的某些方面進行檢查和評價，并以此信息幫助管理層做出決策。如系統(tǒng)設計對控制的評估、對特定的組織再造的評估、對外包流程節(jié)約程度的評估等。 協(xié)調(diào)服務（facilitation services)，引導管理人員發(fā)現(xiàn)組織的優(yōu)勢和改進的機會。如控制自我評估、標桿管理（Benchmarking)、企業(yè)流程再造 、協(xié)助制定業(yè)績指標、戰(zhàn)略規(guī)劃支持等。 補救服務（remediation services)，用于防止或阻止可疑的組織問題。這是與確認服務最不兼容的一類服務，它實際上是在履行一 項管理性職能。,37,3 、確認服務的相關(guān)問題 確認服務的等級 證據(jù)與確認類型和確認等級的關(guān)系 向組織外部提供確認