1、.,第六章所得稅會(huì)計(jì),第一節(jié)所得稅會(huì)計(jì)概述 第二節(jié)資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異 第三節(jié) 遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的 確認(rèn)和計(jì)量 第四節(jié) 所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量,.,第一節(jié)所得稅會(huì)計(jì)概述 一、所得稅會(huì)計(jì)的特點(diǎn) 所得稅會(huì)計(jì)采用了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差異分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。 所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的是資產(chǎn)負(fù)債表中遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅

2、負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量。,.,資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的兩層含義：資產(chǎn)負(fù)債表法；債務(wù)法。 資產(chǎn)負(fù)債表法 資產(chǎn)負(fù)債表法是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差額分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)。 注意：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施之前，我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)采用的是利潤(rùn)表法，是從收入與費(fèi)用的角度來(lái)考慮所得稅的。改變過(guò)去的利潤(rùn)表是第一報(bào)表的思想，把資產(chǎn)負(fù)債表作為第一報(bào)表。是國(guó)際會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢(shì)。 債務(wù)法當(dāng)所得稅稅率發(fā)生變動(dòng)時(shí)，應(yīng)該對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行調(diào)整。,.,有的事項(xiàng)的存在使企業(yè)以后少

3、交稅就是遞延所得稅資產(chǎn) 有的事項(xiàng)的存在使企業(yè)以后多交稅就是遞延所得稅負(fù)債,.,注意：資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法計(jì)算的基本程序： 第一步：計(jì)算應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅； （=會(huì)計(jì)利潤(rùn)+永久性差異+暫時(shí)性差異） 第二步：確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值及計(jì)稅基礎(chǔ)，比較賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)，判斷可抵扣暫時(shí)性差異或應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，進(jìn)而確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債（關(guān)鍵） 第三步：做分錄，倒擠所得稅費(fèi)用。 借：所得稅費(fèi)用 遞延所得稅資產(chǎn) 貸：應(yīng)交稅費(fèi)-所得稅 遞延所得稅負(fù)債 永久性差異：違法罰款、工資超發(fā)、國(guó)債利息收入等 暫時(shí)性差異：折舊、公允價(jià)值變動(dòng)損益、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等,.,【例1判斷題】在我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，所得稅會(huì)

4、計(jì)的核算方法是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。,.,答案：,.,二、所得稅會(huì)計(jì)核算的一般程序所得稅核算程序如下圖所示：右面是遵守企業(yè)所得稅法，左面是遵守企業(yè)所得稅準(zhǔn)則,.,右面是遵守企業(yè)所得稅法的： 應(yīng)交所得稅=（會(huì)計(jì)利潤(rùn)+調(diào)整項(xiàng)目）稅率 左面是遵守企業(yè)所得稅準(zhǔn)則：站在稅法角度看資產(chǎn)、看負(fù)債，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。 第一步：計(jì)算應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅； （=會(huì)計(jì)利潤(rùn)+永久性差異+暫時(shí)性差異）第二步：確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值及計(jì)稅基礎(chǔ)，比較賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)，判斷可抵扣暫時(shí)性差異或應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，進(jìn)而確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債（關(guān)鍵步驟）；第三步：做分錄，倒擠所得稅費(fèi)用。,.,第二節(jié) 資產(chǎn)

5、和負(fù)責(zé)的計(jì)稅基礎(chǔ)及暫時(shí)性差異 一、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ) 是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過(guò)程中,計(jì)算應(yīng)納稅所 得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金 額。 資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)未來(lái)期間稅法允許稅前扣除的金額 或取得成本以前期間已累計(jì)稅前扣除的金額 站在稅法的角度看資產(chǎn)就是這項(xiàng)資產(chǎn)以后能夠計(jì)入 費(fèi)用多少，計(jì)入費(fèi)用就可以抵稅多少。,.,假定企業(yè)2009年年末取得一項(xiàng)固定資產(chǎn)，原價(jià)120 萬(wàn)元，稅法上規(guī)定折舊年限為3年，采用直線法計(jì)提折 舊。不考慮其他因素。2010年末: 該固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)120120/3802011年末: 該固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)120120/3240 假定會(huì)計(jì)上規(guī)定折舊年限4年， 2010

6、年末 該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=120-30=90 2011年末 該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=120-30-30=60,.,四類資產(chǎn)的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)之間的關(guān)系 （一）固定資產(chǎn) 賬面價(jià)值=實(shí)際成本會(huì)計(jì)累計(jì)折舊減值準(zhǔn)備 計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本稅法累計(jì)折舊 （計(jì)稅基礎(chǔ)就是稅法上認(rèn)為以后還能計(jì)入費(fèi)用多少） 折舊方法不同，折舊年限不同、計(jì)提減值準(zhǔn)備都會(huì)引起賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同 注意：會(huì)計(jì)上的壞賬準(zhǔn)備、減值準(zhǔn)備稅法不承認(rèn)，所以會(huì)計(jì)只要計(jì)提減值準(zhǔn)備和壞賬準(zhǔn)備，就會(huì)產(chǎn)生賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)。例題6-1、2,.,例6-1該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值550萬(wàn)元大于計(jì)稅基礎(chǔ)480萬(wàn)元產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，符合條件時(shí)應(yīng)確認(rèn)為遞延所得

7、稅負(fù)債。 例6-2資產(chǎn)的賬面價(jià)值600萬(wàn)元小于其計(jì)稅基礎(chǔ)675萬(wàn)元，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，符合條件時(shí)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。,.,【例2單選題】大海公司2008年12月31日取得的某項(xiàng)機(jī)器設(shè)備，原價(jià)為2 000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按照年限平均法計(jì)提折舊；稅法處理允許加速折舊，大海公司在計(jì)稅時(shí)對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值均為零。計(jì)提了兩年的折舊后，2010年12月31日，大海公司對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了160萬(wàn)元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。2010年12月31日，該固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為（）萬(wàn)元。 A.1 280 B.1 440 C.160 D.0,.,答案：A 解析：該項(xiàng)固

8、定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ) =2 000-2 0002/10-(2 000-2 0002/10)2/10 =1 280（萬(wàn)元）。,.,（二）無(wú)形資產(chǎn) 1.無(wú)形資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)會(huì)因?yàn)檠邪l(fā)費(fèi)用的處理而導(dǎo)致無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。 會(huì)計(jì)上：對(duì)于內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有關(guān)研究開(kāi)發(fā)支出區(qū)分兩個(gè)階段，研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益，而開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件的支出應(yīng)當(dāng)計(jì)入所形成無(wú)形資產(chǎn)的成本； 稅法規(guī)定，企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的1

9、50%攤銷。 例6-3,.,例6-3 該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值120萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)180萬(wàn)元之間的差額60萬(wàn)元，將于未來(lái)期間稅前扣除，產(chǎn)生差異，但不能確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。 雖然兩者有差異，這種差異以后無(wú)法轉(zhuǎn)回的。所以不確認(rèn) 此差異本身不是暫時(shí)性的，是永久性，不屬于確認(rèn)遞延所得稅的范圍，（因?yàn)闊o(wú)對(duì)應(yīng)科目） 。,.,【例3單選題】大海公司當(dāng)期發(fā)生研究開(kāi)發(fā)支出共計(jì)1 000萬(wàn)元，其中研究階段支出200萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)階段不符合資本化條件的支出240萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件的支出560萬(wàn)元，本期達(dá)到預(yù)定用途轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)，假定大海公司當(dāng)期攤銷無(wú)形資產(chǎn)20萬(wàn)元。大海公司當(dāng)期期末無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為（ ）萬(wàn)

10、元。 A.0 B.540 C.270 D.810,.,答案：D 解析：大海公司當(dāng)期期末無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值=560-20=540（萬(wàn)元），稅法本年讓攤40。 計(jì)稅基礎(chǔ)=540150%=810（萬(wàn)元） 下一年攤了80，稅法讓攤120，賬面價(jià)值是540-80=480 計(jì)稅基礎(chǔ)是48050%=720,.,2.無(wú)形資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)與稅收的差異主要產(chǎn)生于對(duì)無(wú)形資產(chǎn)是否需要攤銷及無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取。 賬面價(jià)值=實(shí)際成本-會(huì)計(jì)累計(jì)攤銷-減值準(zhǔn)備 但對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，賬面價(jià)值實(shí)際成本-無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-稅法累計(jì)攤銷 稅法規(guī)定，企業(yè)取得的無(wú)形資產(chǎn)成本，應(yīng)在一定期限內(nèi)攤銷，

11、即稅法中沒(méi)有界定使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。 無(wú)形資產(chǎn)的攤銷和計(jì)提減值準(zhǔn)備可以比照固定資產(chǎn)的折舊和計(jì)提減值準(zhǔn)備來(lái)理解。例6-4,.,總結(jié)： 固定資產(chǎn)一開(kāi)始計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值是一樣的，到折舊、計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)二者出現(xiàn)差異。 無(wú)形資產(chǎn)一開(kāi)始計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值就不一樣，到攤銷、計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)又產(chǎn)生差異。 一是使用壽命有限的，其折舊方法和年限可能不同。 二是使用壽命不確定的，稅法不承認(rèn)，又會(huì)產(chǎn)生差異。,.,（三）以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn) 1.交易性金融資產(chǎn)（以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)） 會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入 當(dāng)期損益（公公允價(jià)值變動(dòng)損益） 稅法：成本（不確認(rèn)公允價(jià)值

12、變動(dòng)） 例6-5 例 2009年12月31日的資產(chǎn)賬面價(jià)值為22萬(wàn)元大于計(jì)稅基礎(chǔ)20萬(wàn)元，兩者之間產(chǎn)生2萬(wàn)元的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異（符合條件確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債）。,.,2.可供出售金融資產(chǎn) 會(huì)計(jì): 以公允價(jià)值計(jì)量,其公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積 公允價(jià)值變動(dòng)沒(méi)有影響利潤(rùn)而是影響資本公積，所以，以后確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債時(shí)，對(duì)應(yīng)的科目是資本公積其他，而不是對(duì)應(yīng)所得稅費(fèi)用。 稅法：成本 （不確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)） 例6-6 2009年12月31日的資產(chǎn)賬面價(jià)值為1575萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為原取得成本不變，即1500萬(wàn)元，兩者之間產(chǎn)生75萬(wàn)元的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異（符合條件確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債）。,.,

13、【例4多選題】不考慮其他因素，下列各事項(xiàng)中，不會(huì)導(dǎo)致計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值產(chǎn)生差異的有（）。A.存貨期末的可變現(xiàn)凈值高于成本B.交易性金融資產(chǎn)期末公允價(jià)值低于成本C.固定資產(chǎn)發(fā)生的維修支出D.使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備,.,答案:AC 解析:可變現(xiàn)凈值高于成本且以前未計(jì)提過(guò)跌價(jià)準(zhǔn)備，故存貨不需要計(jì)提減值準(zhǔn)備，賬面價(jià)值等于計(jì)稅基礎(chǔ)； B，賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)； C，維修支出應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，不影響賬面價(jià)值，不會(huì)導(dǎo)致計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值產(chǎn)生差異； D，如果發(fā)生減值，則會(huì)導(dǎo)致賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差異，不符合題意。,.,（四）其他資產(chǎn) 1.投資性房地產(chǎn) 成本模式下：類似固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)。 公允價(jià)

14、值模式下：類似交易性金融資產(chǎn) 2.其他計(jì)提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各項(xiàng)資產(chǎn)，主要包括： 存貨、應(yīng)收賬款、以成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)等 這些資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備以后，其賬面價(jià)值會(huì)隨之 下降，計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)因減值準(zhǔn)備的提取而發(fā)生變化， 從而造成資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。 所有資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備和壞賬準(zhǔn)備都會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì) 上賬面價(jià)值小于稅法上的計(jì)稅基礎(chǔ)例題6-8、9、10,.,【例5單選題】某公司2008年12月1日購(gòu)入的一項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，原價(jià)為1 000萬(wàn)元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按照直線法計(jì)提折舊，稅收規(guī)定允許按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，設(shè)備凈殘值為0。2010年末企業(yè)對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了80萬(wàn)元的

15、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。2010年末該項(xiàng)設(shè)備的計(jì)稅基礎(chǔ)是（）萬(wàn)元。 A.800B.720C.640D.560,.,答案：C 解析：2010年末該項(xiàng)設(shè)備的計(jì)稅基礎(chǔ) 1 000200160640（萬(wàn)元）。,.,二、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來(lái)期間稅法允許 稅前扣除的金額 或期末取得成本以前期間已累計(jì)稅前扣除的金額 注意1：與資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)的區(qū)別： 資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指未來(lái)稅法允許扣除的金額 注意2：資產(chǎn)與負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異在判斷時(shí)正好 是相反的。,.,舉例1,2010年12月31日，預(yù)提產(chǎn)品質(zhì)量保證100萬(wàn)（借：銷售費(fèi)用貸：預(yù)計(jì)負(fù)債），稅法不承認(rèn)，等實(shí)際發(fā)生時(shí)才記。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=100-1

16、00=0 即沒(méi)有負(fù)債 舉例2.2010年12月31日，企業(yè)為其他企業(yè)提供債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債100萬(wàn)（借：營(yíng)業(yè)外支出貸：預(yù)計(jì)負(fù)債），稅法不承認(rèn)，以后實(shí)際發(fā)生擔(dān)保支出也不承認(rèn)，永遠(yuǎn)也不讓往費(fèi)用里記。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=100-0=100，即會(huì)計(jì)上的負(fù)債的賬面價(jià)值與稅法上負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是一樣的，不存在暫時(shí)性差異。,.,四類負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異 一、預(yù)計(jì)負(fù)債 （兩種情況） 一是稅法規(guī)定，現(xiàn)在預(yù)計(jì)時(shí)不允許稅前扣除，將來(lái)實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除（例如產(chǎn)品保修費(fèi)用）。 產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”。 二是稅法規(guī)定，現(xiàn)在不允許稅前扣除，將來(lái)實(shí)際發(fā)生時(shí)仍不允許稅前扣除。如企業(yè)的罰款支出

17、，有可能滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件確認(rèn)了一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，借：營(yíng)業(yè)外支出 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來(lái)期間稅法允許稅前扣除的金額1000100萬(wàn)元，賬面價(jià)值100萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)100萬(wàn)元，賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相等，不形成暫時(shí)性差異。例611,.,【例6計(jì)算題】某企業(yè)預(yù)計(jì)了產(chǎn)品保修費(fèi)用100萬(wàn)元，符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件。如何確定預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)？ 借：銷售費(fèi)用1 000 000貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 1 000 000 因稅法在實(shí)際發(fā)生時(shí)允許企業(yè)扣除所有的預(yù)計(jì)產(chǎn)品保修費(fèi)用的，因此未來(lái)期間稅法允許扣除的金額就是100萬(wàn)元。 負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來(lái)期間稅法允許稅前扣除的金額 100100 0 賬面價(jià)

18、值100萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)0，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異100萬(wàn)元，確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”25萬(wàn)元（100*25%=25）。,.,【例7計(jì)算題】某企業(yè)違反環(huán)保法的規(guī)定被起訴，確認(rèn)了預(yù)計(jì)負(fù)債10萬(wàn)元，如何確定預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)？ 借：營(yíng)業(yè)外支出100 000貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 100 000 預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值10（萬(wàn)元）但是稅法規(guī)定，違反環(huán)保法的罰款支出不論是否實(shí)際支付，均不得稅前扣除。因此，負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來(lái)期間稅法允許稅前扣除的金額 10010萬(wàn)元， 賬面價(jià)值10萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)10萬(wàn)元，賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相等，不形成暫時(shí)性差異。,.,【例8單選題】A公司于2010年12月31日“預(yù)計(jì)負(fù)債產(chǎn)品質(zhì)

19、量保證費(fèi)用”科目貸方余額為200萬(wàn)元，2011年實(shí)際發(fā)生產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用210萬(wàn)元，2011年12月31日預(yù)提產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用120萬(wàn)元，假定稅法規(guī)定，產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)稅前扣除，2011年12月31日該項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)為（ ）萬(wàn)元。 A.0 B.120 C.200 D.210,.,答案：A 解析：2011年12月31日該項(xiàng)負(fù)債的余額在未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣，因此計(jì)稅基礎(chǔ)為0。,.,（二）預(yù)收賬款 （兩種情況） 會(huì)計(jì)確認(rèn)收入與稅法確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)不同會(huì)計(jì)上不符合收入確認(rèn)條件，會(huì)計(jì)上將其確認(rèn)為 負(fù)債（預(yù)收賬款）。而稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額。 例題6-12 例9 2

20、. 會(huì)計(jì)確認(rèn)收入與稅法確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)相同 例10 假定會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入，稅法上也不認(rèn)可此項(xiàng)收入，在本期不需要納稅。即會(huì)計(jì)與稅法的規(guī)定是一致的，當(dāng)期沒(méi)有納稅，將來(lái)確認(rèn)收入時(shí)與稅法是一致的，在將來(lái)要納稅，因此未來(lái)期間稅法允許稅前扣除的金額是零。（如非房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)收賬款）,.,【例9計(jì)算題】某企業(yè)發(fā)出商品一批并開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。商品成本80萬(wàn)元，不含稅價(jià)款100萬(wàn)元，款項(xiàng)已經(jīng)收存銀行。假定由于不符合會(huì)計(jì)上收入確認(rèn)的條件而沒(méi)有確認(rèn)收入，但是按稅法規(guī)定，納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。如何確定預(yù)收賬款的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)？ 借：發(fā)出商品800 000貸：庫(kù)存商品800 000借：銀行存款 1 170 000貸：預(yù)收

21、賬款 1 000 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅 170 000會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入，計(jì)入預(yù)收賬款，而稅法上本期計(jì)入應(yīng)納稅所得額。未來(lái)會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入時(shí)，稅法上不需要再交稅，可以全部稅前扣除。負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來(lái)期間稅法允許稅前扣除的金額1001000（因?yàn)槎惙ìF(xiàn)在收稅了，將來(lái)不用交稅了，所以減去100萬(wàn)元）負(fù)債的賬面價(jià)值100計(jì)稅基礎(chǔ)0，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異100萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn) 25萬(wàn)元。,.,【例10計(jì)算題】某企業(yè)采取訂單生產(chǎn)方式，2010年12月預(yù)收客戶賬款10萬(wàn)元，產(chǎn)品尚未生產(chǎn)。如何確定預(yù)收賬款的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)？ 借：銀行存款100 000貸：預(yù)收賬款100 000稅法當(dāng)期也不

22、計(jì)入應(yīng)納稅所得額。未來(lái)銷售商品 會(huì)計(jì)確認(rèn)收入時(shí)，稅法上也要計(jì)入應(yīng)納稅所得額，沒(méi)有 允許稅前抵扣的金額。 負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來(lái)期間稅法允許稅前扣除的金額 10 0 10萬(wàn)元 預(yù)收賬款賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相等，不形成暫時(shí)性差異,.,第一種情況處理不一致有差異 第二種情況處理一致沒(méi)有差異 若預(yù)收了交稅了就不欠稅局的了，計(jì)稅基礎(chǔ)=0 若預(yù)收了沒(méi)交稅就欠稅局的，計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值,.,（三）應(yīng)付職工薪酬 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)給予的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出均應(yīng)作為企業(yè)的成本費(fèi)用，在未支付之前確認(rèn)為負(fù)債。稅法規(guī)定，企業(yè)支付給職工的合理的工資薪金性質(zhì)的支出可稅前列支。超出部分當(dāng)年

23、不允許稅前扣除，以后也不允許稅前扣除。 負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來(lái)期間稅法允許稅前扣除的金額1000100萬(wàn)元 應(yīng)付職工薪酬賬面價(jià)值100萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)100萬(wàn)元，不形成暫時(shí)性差異 ，（是永久性差異）。 例題6-13,.,【例11計(jì)算題】假定某企業(yè)當(dāng)期計(jì)提應(yīng)付職工薪酬情況如下：借：生產(chǎn)成本 50 000制造費(fèi)用 30 000管理費(fèi)用等 20 000貸：應(yīng)付職工薪酬 100 000假定稅法規(guī)定了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)，且稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)為7萬(wàn)。如何確定該項(xiàng)負(fù)債（應(yīng)付職工薪酬）的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)？,.,答案：應(yīng)付職工薪酬賬面價(jià)值10（萬(wàn)元）按照假定的稅法規(guī)定，稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)為7萬(wàn)，相差的3萬(wàn)元只影響當(dāng)期應(yīng)納稅所得額

24、的計(jì)算，未來(lái)期間稅法上不會(huì)再允許企業(yè)稅前扣除這3萬(wàn)元，就是說(shuō)，這項(xiàng)職工薪酬未來(lái)期間可從稅前扣除的金額是零。 負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來(lái)期間稅法允許稅前扣除的金額10010萬(wàn)元 應(yīng)付職工薪酬賬面價(jià)值10萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)10萬(wàn)元， 不形成暫時(shí)性差異。 （這是永久性差異，以后不可轉(zhuǎn)回）,.,（四）其他負(fù)債 企業(yè)的其他負(fù)債項(xiàng)目，如企業(yè)應(yīng)交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為費(fèi)用，同時(shí)作為負(fù)債反映。稅法規(guī)定，罰款和滯納金不得稅前扣除 計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值 0 = 賬面價(jià)值。 負(fù)債賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)，不形成暫時(shí)性差異。 一般情況下，合同違約罰金可以稅前列支，行政罰款不可以。 例6-14,.,四、暫

25、時(shí)性差異 是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額 暫時(shí)性差異的分類：,.,應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：今天少納稅，將來(lái)就要多納稅，形成企業(yè)的一種負(fù)債（費(fèi)用） 可抵扣暫時(shí)性差異：今天多納稅，將來(lái)就不用交了，形成企業(yè)的一種資產(chǎn)（收益）,.,【例12單選題】A公司2008年12月31日購(gòu)入價(jià)值200萬(wàn)元的設(shè)備，預(yù)計(jì)使用期限為5年，無(wú)殘值。采用年限平均法計(jì)提折舊，稅法允許采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。適用的所得稅稅率為25%。2010年12月31日應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額為（ ）萬(wàn)元。 A.120 B.48 C.72 D.12,.,答案：B 解析：2010年12月31日設(shè)備的 賬面價(jià)值=200-20052=1

26、20（萬(wàn)元） 計(jì)稅基礎(chǔ)=200-20040%-（200-20040%）40% =72（萬(wàn)元）， 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額 = 120 72 = 48（萬(wàn)元）。因?yàn)橘~面價(jià)值120計(jì)稅基礎(chǔ)72，所以是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。,.,【例13多選題】下列各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債中，因賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不一致形成暫時(shí)性差異的有（）。A.使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)B.已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)C.已確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益的交易性金融資產(chǎn)D.因違反稅法規(guī)定應(yīng)繳納但尚未繳納的滯納金,.,答案：ABC解析： A，使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)上不計(jì)提攤銷，但稅法規(guī)定會(huì)按一定方法進(jìn)行攤銷，會(huì)形成暫時(shí)性差異； B，企業(yè)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在發(fā)生

27、實(shí)質(zhì)性損失之前稅法不承認(rèn)，因此不允許稅前扣除，會(huì)形成暫時(shí)性差異； C，交易性金融資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)稅法上也不承認(rèn)，會(huì)形成暫時(shí)性差異； D，因違反稅法規(guī)定應(yīng)繳納但尚未繳納的滯納金是企業(yè)的負(fù)債，稅法不允許扣除，是永久性差異，不產(chǎn)生暫時(shí)性差異。,.,（三）特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異 1.未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。某些交易或事項(xiàng)發(fā)生以后，未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的。其賬面價(jià)值0與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時(shí)性差異。 如企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，不超過(guò)當(dāng)年銷售收入15%的部分準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分準(zhǔn)予向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

28、該類費(fèi)用在發(fā)生時(shí)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定即計(jì)入當(dāng)期損益，不形成資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差額也形成暫時(shí)性差異。 資產(chǎn)沒(méi)有賬面價(jià)值但有計(jì)稅基礎(chǔ)，以后可以抵稅，所以產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，符合條件時(shí)，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。 例6-15,.,2.可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。 對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能減少未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，視同可抵扣暫時(shí)性差異，在符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

29、舉例:甲公司于2007年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營(yíng)虧損2 000萬(wàn)元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個(gè)年度的應(yīng)納稅所得額。 分析：資產(chǎn)沒(méi)有賬面價(jià)值但有計(jì)稅基礎(chǔ)，以后可以抵稅，所以產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，符合條件時(shí)，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。,.,第三節(jié)遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn) 的確認(rèn)和計(jì)量 一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量企業(yè)因產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，包括資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，負(fù)債的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時(shí)，應(yīng)遵循以下原則：,.,一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn) 1.除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外（P136頁(yè)的1.2.3），企業(yè)對(duì)于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異（包

30、括資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，負(fù)債的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)）均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，并將其影響作為利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用；如單獨(dú)做分錄為：借：所得稅費(fèi)用貸：遞延所得稅負(fù)債例6-17、18,.,（二）遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量 遞延所得稅負(fù)債應(yīng)以相關(guān)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率計(jì)量。 轉(zhuǎn)回期的所得稅稅率不一定是當(dāng)年稅率。2007年企業(yè)所得稅稅率33%，2008年企業(yè)所得稅稅率25%。 遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)不要求折現(xiàn)。（不考慮資金的時(shí)間價(jià)值）,.,【例14判斷題】企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行折現(xiàn)加以核算。（）,.,答案： 遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)不要求折現(xiàn)。（不考慮資金的時(shí)間價(jià)

31、值）,.,二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量（一）確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn) 1.確認(rèn)的一般原則遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來(lái)期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。企業(yè)有明確的證據(jù)表明其于可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而利用可抵扣暫時(shí)性差異的，則應(yīng)以可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 例2009年虧損100萬(wàn)元，如果現(xiàn)在已有證據(jù)表明該企業(yè)未來(lái)5年的盈利最多只有50萬(wàn)元，即有證據(jù)表明未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額只有50萬(wàn)元，那么現(xiàn)在不能確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)10025%，只能確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)5025%。,.,這個(gè)要求的含義就是：在借記遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，將來(lái)應(yīng)有機(jī)會(huì)可以

32、在貸方體現(xiàn)，遞延所得稅資產(chǎn)不能永久地掛在賬上，放在報(bào)表中將來(lái)無(wú)法轉(zhuǎn)回。,.,虧損年度發(fā)生的虧損應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異來(lái)處理，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。在預(yù)計(jì)可利用可彌補(bǔ)虧損或稅款抵減的未來(lái)期間內(nèi)能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。 與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）。,.,2. 不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，企業(yè)會(huì)

33、計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。 例6-20,.,【例15單選題】甲公司自2009年2月1日起自行研究開(kāi)發(fā)一項(xiàng)新產(chǎn)品專利技術(shù)，2009年度在研究開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生研究費(fèi)用300萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬(wàn)元，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為600萬(wàn)元，2010年4月2日該項(xiàng)專利技術(shù)獲得成功并取得專利權(quán)。甲公司預(yù)計(jì)該項(xiàng)專利權(quán)的使用年限為10年，采用直線法進(jìn)行攤銷。甲公司發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)支出及預(yù)計(jì)年限均符合稅法規(guī)定的條件，所得稅稅率為25%。甲公司2010年末因上述業(yè)務(wù)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)為（）萬(wàn)元。 A.0 B.75 C.69.38 D.150,.,答案：A解