企業(yè)研究論文-論成本信息對企業(yè)績效評價的影響【摘要】筆者認為，企業(yè)績效評價的核心內(nèi)容應是企業(yè)價值。本文從企業(yè)績效評價出發(fā)，分析了成本信息在績效評價中所處的地位，并提出了改革現(xiàn)行成本系統(tǒng)的具體措施。企業(yè)價值是公司現(xiàn)有基礎上的獲利能力價值與潛在的獲利機會價值之和。以價值為核心的績效評價突破了傳統(tǒng)的以財務指標為主的企業(yè)績效評價體系的局限，強調(diào)績效評價應能更好地體現(xiàn)企業(yè)未來業(yè)績的預測與評價。一、成本信息成為制約企業(yè)績效評價的瓶頸在以價值為基礎的企業(yè)績效評價體系中，無論是高層次的戰(zhàn)略定位，還是低層次的企業(yè)經(jīng)營，成本信息的運用一直貫穿其中。但是，目前國內(nèi)許多企業(yè)的成本管理處于一種成本概念歪曲、成本信息滯后、成本系統(tǒng)無效的狀態(tài)，在一定程度上成為制約企業(yè)價值的瓶頸因素。（一）對成本概念的理解過于片面當前，企業(yè)對成本的理解仍過多地強調(diào)成本的財務信息屬性，而忽略了它的非財務信息屬性。實質(zhì)上，成本是一個內(nèi)容十分寬泛的概念。它既包括管理者有效管理企業(yè)時所需的成本收益方面的財務信息，也包括生產(chǎn)率、質(zhì)量等非財務信息。如果企業(yè)一味地注重財務信息，則有可能產(chǎn)生誤導作用。因為財務信息傾向于關(guān)注短期因素。然而，隨著經(jīng)濟的全球化發(fā)展和競爭的日益加劇，獲得可持續(xù)性的競爭優(yōu)勢成為企業(yè)成功的關(guān)鍵因素。為了取得競爭勝利，企業(yè)必須首先關(guān)注一些長期的非財務性因素，如，產(chǎn)品與生產(chǎn)領(lǐng)先、產(chǎn)品質(zhì)量和顧客忠誠度等。有時，過分強調(diào)財務信息去削減成本（一項財務指標）而忽略甚至降低質(zhì)量標準（一項非財務指標），這樣的決策可能會給企業(yè)帶來重大災難，導致長期內(nèi)顧客和市場份額的喪失。反之，企業(yè)為了獲得競爭優(yōu)勢可能會有意地抬高成本，只要所取得的溢價收入大于成本的增加額。因此，在研究成本概念時，有必要將戰(zhàn)略思想引入其中，從戰(zhàn)略角度考慮它的非財務性和長期性。（二）會計收益的計算只考慮了債務資本的成本，忽略了對權(quán)益資本成本的補償眾所周知，現(xiàn)行財務會計只確認債務資本成本（利息費用），股東的權(quán)益資本成本被當作是“免費的午餐”不予核算。在金融市場不發(fā)達和企業(yè)組織形式為獨資和合伙時，債權(quán)人被認為是唯一的外來者，重要的是確認和計量債務資本成本，相反，單獨確認和計量權(quán)益資本成本是沒有多大意義的。然而，在企業(yè)組織形式為公司制時，無論是債權(quán)人還是股東，相對于公司這個獨立的人格化主體而言，都是“外來者”。公司通過兩個渠道籌集其所需要的資本，無論是哪種資本，公司使用它們都是有代價的，都應作為成本處理。而且，在公司制企業(yè)中，股東并不直接參與企業(yè)的經(jīng)營，不了解企業(yè)信息的股東可以隨時用“腳”投票，出售其原來持有的股票而不再成為公司的股東。因此，從這個角度來講，他們已經(jīng)成為企業(yè)的“外部人”，股東權(quán)益資本成本必須單獨計量。（三）強調(diào)物質(zhì)資本成本，忽略了對人力資本成本的計量1960年，美國經(jīng)濟學家西奧多舒爾茨（TheodoreW.Schultz）在其“向人力資本投資”的演說中正式提出了“人力資本”的概念。他指出，人力資本是相對于物質(zhì)資本而言的，是指體現(xiàn)于勞動者身上，通過投資形成并能使價值迅速增值的包括健康、體力、經(jīng)驗、知識和能力的存量。西方人力資本理論認為，在經(jīng)濟增長的要素中人力資本的作用大于物質(zhì)資本的作用。我國著名經(jīng)濟學家肖灼基也認為，人力資本比物質(zhì)資本具有更大的增值空間，特別是在后工業(yè)時期和知識經(jīng)濟初期，人力資本將具有更大的增值潛力。周其仁（1996）在“企業(yè)契約性質(zhì)”的基礎上進一步分析，認為“企業(yè)是一個人力資本與非人力資本的特別合約”。這里的非人力資本，通常是指除人力資本之外的所有物質(zhì)資本的總和。人力資本與非人力資本的合作契約關(guān)系，是雙方長期博弈的結(jié)果，體現(xiàn)了一種博弈均衡。（四）固守陳舊、落后的成本系統(tǒng)一個有效的成本系統(tǒng)提供的信息應具有以下一些特點：首先，成本信息應具有可靠性，成本信息應能夠盡量客觀地反映現(xiàn)實，接近實際，管理人員使用該成本信息應能夠做出恰當?shù)臎Q策，不會導致錯誤判斷。其次，成本信息應具有相關(guān)性，成本信息的提供應與管理者將要做出的決策相關(guān)。當決策需使用歷史成本時，成本系統(tǒng)應提供歷史成本信息；當決策需利用未來現(xiàn)金流量時，成本系統(tǒng)應提供未來的相關(guān)成本信息。再次，成本信息必須支持各種類型的管理決策。如，為管理層指出正確的經(jīng)營方向、產(chǎn)品投資組合與定價、材料（零件）自制/外購、新產(chǎn)品開發(fā)、長期投資決策等。此外，有效的成本系統(tǒng)還應有助于企業(yè)的激勵與控制、學習與反饋等。企業(yè)管理人員可以直接或間接地對成本系統(tǒng)進行深入的分析和研究，如果發(fā)現(xiàn)成本系統(tǒng)對于一些現(xiàn)象無法解釋時，表明企業(yè)的成本系統(tǒng)可能無效了。二、改革現(xiàn)行成本信息系統(tǒng)勢在必行（一）建立以管理職能為基礎的成本概念框架企業(yè)的日常管理工作是由一系列相互關(guān)聯(lián)、連續(xù)進行的活動構(gòu)成的，這些活動可被歸類為一些基本的管理職能，包括計劃與決策、組織與領(lǐng)導、績效與控制。1.基于戰(zhàn)略職能的成本概念。近年來，隨著經(jīng)濟的全球化發(fā)展，企業(yè)間的競爭日益劇烈，企業(yè)要獲得競爭優(yōu)勢，就必須重視戰(zhàn)略。因此，管理的戰(zhàn)略職能已經(jīng)一躍成為管理的首要職能。把戰(zhàn)略管理思想同成本管理結(jié)合起來便形成了戰(zhàn)略成本管理，戰(zhàn)略成本的實質(zhì)要以企業(yè)的戰(zhàn)略為核心，與一系列具有源流性質(zhì)的成本動因相對應。戰(zhàn)略成本的內(nèi)容一般包括時間成本、信息化成本、創(chuàng)新成本、學習成本和市場成本。2.基于計劃與決策職能的成本概念。企業(yè)管理人員為了做出各種計劃和決策，必須獲得足夠的信息，其中，成本是一項非常重要的指標。但是，企業(yè)管理人員所運用的成本信息并不是簡單的成本數(shù)據(jù)，而是一些經(jīng)過處理的具有及時性、相關(guān)性和精確性的成本信息。于是產(chǎn)生了常見的用于計劃和決策職能的成本概念。這些概念主要包括相關(guān)成本、差別成本、機會成本和沉沒成本。3.基于績效與控制職能的成本概念。成本管理的一個重要作用就是為控制企業(yè)的日常管理活動和生產(chǎn)經(jīng)營活動、考核和激勵雇員及經(jīng)理提供信息。用于此項管理職能的重要成本概念是可控成本與不可控成本、標準成本、定額成本和責任成本。4.基于報告職能的成本概念。企業(yè)管理當局需要定期編制各種財務報表，以滿足廣大外部信息使用者和內(nèi)部成本管理的信息需求。在這一管理職能中所使用的重要成本概念為生產(chǎn)成本和期間成本。這些成本通常是根據(jù)國家統(tǒng)一的財務和會計法規(guī)、制度核算出來的，又稱為財務成本或制度成本。5.基于組織與領(lǐng)導職能的成本概念。企業(yè)在進行組織設計之后，為確保各項任務的順利完成并使系統(tǒng)能夠正常運行，組織還必須按照設計的要求為系統(tǒng)配置合適的人力資源，并對之進行有效的管理，稱為人力資源管理。與人力資源管理職能相對應的成本概念為人力資源成本。廣義的人力資源成本包括勞動者被企業(yè)雇傭之前為了培養(yǎng)自身的勞動能力所花費的代價和企業(yè)在員工的招聘與培訓、人力資源開發(fā)等方面所花費的代價；狹義的人力資源成本僅指勞動者受雇后的成本，是企業(yè)組織為了取得或重置人力資源而發(fā)生的成本?？梢姡杀拘畔⒄缪葜喾N角色，為管理的各項職能服務。因此，我們必須改變傳統(tǒng)的成本觀念，沖破單純的產(chǎn)品成本概念的束縛，多層次、多方位地理解成本的概念。而且，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，新的管理手段、方法和目標的出現(xiàn)，成本的涵義也必然隨之拓展和延伸，成本概念的內(nèi)容將更加豐富多彩。（二）將權(quán)益資本、人力資本納入會計核算系統(tǒng)會計學家安東尼（1973）認為，利息費用不僅包括債務資本成本，而且包括權(quán)益資本成本，它應和債務資本一樣計量成本并和直接材料、直接人工、制造費用一起計入存貨成本和商品銷售成本?，F(xiàn)行資產(chǎn)負債表的股東權(quán)益部分并不代表股東在企業(yè)中的權(quán)益數(shù)額。盡管實收資本項目反映了股東原始資本的投入，但是，留存收益卻不代表股東的貢獻，盈余是會計主體本身賺取的，而不是股東賺取的。因此，有必要改變以股東為導向的資產(chǎn)負債表右邊結(jié)構(gòu)，將原來的股東權(quán)益分成股東權(quán)益和主體權(quán)益兩個部分