企業(yè)會計準(zhǔn)則論文關(guān)于新企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號金融工具確認(rèn)和計量的主要變化其應(yīng)用論文范文參考資料 胡* （天津瑞普生物技術(shù)股份有限公司） 【摘要】本文對財政部新發(fā)布修訂的金融資產(chǎn)會計準(zhǔn)則的主要內(nèi)容變化及其優(yōu)點進(jìn)行分析說明，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步分析探討了實施新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則應(yīng)注意的幾個問題。以便對于深入學(xué)習(xí)貫徹執(zhí)行新的金融資產(chǎn)會計準(zhǔn)則提供一定的幫助。 【關(guān)鍵詞】金融資產(chǎn)；新會計準(zhǔn)則；準(zhǔn)則變化； 金融工具 【】F830. 24 財政部于xx年3月31日發(fā)布了新修訂的企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號金融工具確認(rèn)和計量（以下簡稱“新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則”），對金融資產(chǎn)確認(rèn)、計量和報告進(jìn)行了較大幅度的修訂，這引起會計實務(wù)界對如何理解與應(yīng)用該準(zhǔn)則的極大關(guān)注。本文僅就修訂后的新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則主要變化及其應(yīng)用談一些個人的理解及看法。 新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則對金融資產(chǎn)由原來的“四類”*為“三類”，即由原準(zhǔn)則將金融資產(chǎn)分為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（交易性金融資產(chǎn)）”、“可供出售金融資產(chǎn)”、“持有至到期投資”和“貸款和應(yīng)收款項”等四類*為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”、 “以攤余成本計量的金融資產(chǎn)”和“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”三類。新舊分類簡要對應(yīng)關(guān)系大致是：第一， “以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”在原準(zhǔn)則基礎(chǔ)上增加了“在初始確認(rèn)時指定”含義，即企業(yè)在非同一控制下的企業(yè)合并中確認(rèn)的或有對價構(gòu)成金融資產(chǎn)的應(yīng)當(dāng)分類為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”。第二，將“持有至到期投資”及“貸款和應(yīng)收款項” （其中主要是持有至到期投資）新分類為“以攤余成本計量的金融資產(chǎn)”。第三，將“可供出售金融資產(chǎn)”新分類為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”，并增加了在初始確認(rèn)時可以將非交易性權(quán)益工具投資指定為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”。 新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則第十六條指出企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和金融資產(chǎn)的合同*流量特征劃分金融資產(chǎn)。其中：業(yè)務(wù)模式是指企業(yè)如何管理其金融資產(chǎn)以產(chǎn)生*流量，具體是指收取合同*流量（如利息等）、出售金融資產(chǎn)（如收回本金等）或者兩者兼有（如既獲取利息收入又收回本金等），該標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)以企業(yè)關(guān)鍵管理人員（如董事會、管理層等）決定的對金融資產(chǎn)進(jìn)行管理的特定業(yè)務(wù)目標(biāo)為基礎(chǔ)確定，該“基礎(chǔ)”應(yīng)當(dāng)以客觀事實為依據(jù)，不得以按照合理預(yù)期不會發(fā)生的情形為基礎(chǔ)確定。金融資產(chǎn)的合同*流量特征是指金融工具合同約定的、反映相關(guān)金融資產(chǎn)經(jīng)濟特征的*流量屬性，即相關(guān)金融資產(chǎn)在特定日期產(chǎn)生的合同*流量僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。如以收取合同*流量為目標(biāo)、在特定日期收取僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為“以攤余成本計量的金融資產(chǎn)”。又如，以收取合同*流量為目標(biāo)又以出售該金融資產(chǎn)為目標(biāo)且在特定日期收取僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息*流量的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”。除確認(rèn)為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”和“以攤余成本計量的金融資產(chǎn)”外的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”。 按照上述新金融資產(chǎn)分類確認(rèn)的依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)，實務(wù)中可以遵循如下兩個判定流程進(jìn)行分類確認(rèn)： 其一，首先確定某項金融資產(chǎn)主體業(yè)務(wù)模式的目的是否是持有金融資產(chǎn)以收取合同*流量；如果是，就要進(jìn)一步判斷合同*流量是否代表“僅僅是對本金和利息的支付”；如果是，就要再進(jìn)一步判斷公司是否運用公允價值選擇權(quán)消除會計錯配；如果是，就應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)確認(rèn)為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期收益的金融資產(chǎn)”，如果不是，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為“以攤余成本計量的金融資產(chǎn)”。 其二，首先確定某項金融資產(chǎn)主體業(yè)務(wù)模式的目的是否是持有金融資產(chǎn)以收取合同*流量；如果不是，就要進(jìn)一步判斷持有金融資產(chǎn)是否為實現(xiàn)收取合同*流量和出售金融資產(chǎn)的雙重目的，如果是，就要進(jìn)一步判斷合同*流量是否代表“僅僅是對本金和利息的支付”：如果是，就要再進(jìn)一步判斷公司是否運用公允價值選擇權(quán)消除會計錯配；如果是，就應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)確認(rèn)為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，如果不是，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”。上述兩個判定流程可用圖1進(jìn)一步說明。 新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)以預(yù)期信用損失為基礎(chǔ)，對金融資產(chǎn)進(jìn)行減值會計處理并確認(rèn)損失準(zhǔn)備，計入當(dāng)期損益。金融資產(chǎn)預(yù)期信用風(fēng)險顯著增加時確認(rèn)減值損失；反之，預(yù)期信用風(fēng)險顯著降低時在已確認(rèn)減值損失范圍內(nèi)確認(rèn)減值利得轉(zhuǎn)回減值損失。其中預(yù)期信用損失是指以發(fā)生違約的風(fēng)險為權(quán)重的金融工具信用損失的加權(quán)平均值。信用損失是指企業(yè)按照原實際利率折現(xiàn)的、根據(jù)合同應(yīng)收的所有合同*流量與預(yù)期收取的所有*流量之間的差額。主要應(yīng)確認(rèn)減值損失準(zhǔn)備的金融資產(chǎn)有“以攤余成本計量的金融資產(chǎn)”和“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”以及租賃應(yīng)收款、合同資產(chǎn)等。顯然，關(guān)于金融資產(chǎn)減值會計的主要變化在于由原準(zhǔn)則中“已發(fā)生損失法”改為新準(zhǔn)則的“預(yù)期損失法”。 具體表現(xiàn)在以下兩個方面：一是金融資產(chǎn)分類更加簡潔明了，原準(zhǔn)則將金融資產(chǎn)分類為四類*為三類，而新準(zhǔn)則的三類又可以進(jìn)一步分為以公允價值計量和攤余成本計量兩大類?？梢姡聹?zhǔn)則對金融資產(chǎn)的分類標(biāo)準(zhǔn)主要集中在金融資產(chǎn)的計量屬性上的性質(zhì)差異，而公允價值的客觀性特征更加明確、更加易于分辨，避免了原準(zhǔn)則主要基于持有金融資產(chǎn)的主觀目的意圖和主觀確定的持有期限對金融資產(chǎn)進(jìn)行分類的“主觀”判斷，即提高了金融資產(chǎn)確認(rèn)計量的客觀事實依據(jù)性。二是避免了各類金融資產(chǎn)之間的交叉重合，原準(zhǔn)則中“可供出售金融資產(chǎn)”和“持有至到期投資”的初始確認(rèn)含糊不清的情況，即對于同類性質(zhì)的金融資產(chǎn)既可以分類為“持有至到期投資”確認(rèn)計量又可以分類為“可供出售金融資產(chǎn)”確認(rèn)計量，因為企業(yè)購買持有某種有到期日的金融資產(chǎn)既可持有至到期收回變現(xiàn)，又可以在其有利公允價值的情況下隨時出售變現(xiàn)，重分類的性質(zhì)標(biāo)志存在含糊不清隨意判斷的情況。 具體表現(xiàn)在以下兩個方面：一是新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則關(guān)于金融資產(chǎn)的分類列報更加清晰明了，以公允價值計量的金融資產(chǎn)隨時可以產(chǎn)生*流量，對于投資者、債權(quán)人及管理當(dāng)局評判企業(yè)短期*流及短期償債能力十分清晰有利，進(jìn)而提高了會計的決策有用性。二是新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)以預(yù)期信用損失為基礎(chǔ)計提確認(rèn)減值損失準(zhǔn)備，而不再使用已發(fā)生損失為基礎(chǔ)計提確認(rèn)金融資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)備，這在財務(wù)會計報告中所提供的金融資產(chǎn)信息更具有決策信息含量，從而提高了金融資產(chǎn)會計信息的決策有用性。 修訂發(fā)布并實施新的金融資產(chǎn)準(zhǔn)則在一定程度上提高了金融資產(chǎn)會計準(zhǔn)則質(zhì)量，減少了企業(yè)會計在進(jìn)行金融資產(chǎn)會計處理時主觀自由裁量空間，降低了企業(yè)管理當(dāng)局操縱金融資產(chǎn)會計處理范圍和權(quán)利，但是在實施新的金融資產(chǎn)準(zhǔn)則時可能有以下幾個問題值得注意：一是三類金融資產(chǎn)分類嚴(yán)謹(jǐn)性問題，影響分類準(zhǔn)確嚴(yán)謹(jǐn)?shù)闹饕獑栴}有企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式判斷和金融資產(chǎn)合同*流量特征的識別，以及由其帶來的金融資產(chǎn)重分類問題；二是會計可靠性方面還應(yīng)注意金融資產(chǎn)公允價值計量上可能威