財務(wù)會計課件_第3章存貨崗位核算第三章存貨崗位核算【學習目標】知識目標通過本章的學習，能準確解釋存貨概念，列舉出存貨的特點和內(nèi)容；能指出原材料按實際成本核算與按計劃成本核算的區(qū)別；能概括委托加工物資成本的組成。能力目標通過本章的學習，應(yīng)能夠正確進行存貨的初始計量和發(fā)出的計量；能正確進行存貨增加和存貨發(fā)出的核算；能掌握包裝物與低值易耗品攤銷方法；能正確進行存貨的期末計價和存貨清查會計處理。第一節(jié)存貨崗位的核算概述一、存貨崗位的核算任務(wù)（1）熟悉企業(yè)會計準則和企業(yè)內(nèi)部會計制度關(guān)于存貨核算的有關(guān)規(guī)定。（2）制定存貨崗位核算職責和具體核算辦法。（3）確認存貨。（4）計量存貨初始價值。（5）核算外購存貨。（6）核算自制存貨。（7）核算其他來源存貨。（8）對發(fā)出存貨進行核算。（9）對存貨進行期末計價核算。（10）進行存貨清查核算。（11）編制存貨收、發(fā)、存明細表，與倉儲部門核對當期存貨收、發(fā)、存狀況。（12）將有關(guān)存貨明細賬與總賬核對相符。二、存貨崗位的核算業(yè)務(wù)流程（一）商品交接方式存貨購進和銷售發(fā)出的商品交接方式一般包括送貸制、提貨制、發(fā)貨制三種。送貨制是指銷貨單位將商品送到購貨單位指定的地點或倉庫，由購貨單位驗收入庫的一種商品交接方式。提貨制是指購貨單位（指派的專人）到銷貨單位指定的地點或倉庫提取商品并驗收入庫的一種商品交接方式。發(fā)貨制是指銷貨單位根據(jù)購銷合同規(guī)定的商品品種、規(guī)格、質(zhì)量、數(shù)量及商品交貨的時間、地點等條件，將商品委托運輸單位通過一定的運輸方式（鐵路、公路、水路、航空等渠道）運送到購貨單位所在地的車站、碼頭，由購貨單位領(lǐng)取并驗收入庫的一種商品交接方式。（二）材料（商品）購進和驗收入庫業(yè)務(wù)流程1發(fā)貨制業(yè)務(wù)流程2送貨制業(yè)務(wù)流程3提貨制業(yè)務(wù)流程（三）材料領(lǐng)用發(fā)出業(yè)務(wù)流程企業(yè)采用的領(lǐng)發(fā)料憑證主要有以下幾種。1領(lǐng)料單2限額領(lǐng)料單3領(lǐng)料登記簿4退料單（四）產(chǎn)成品入庫業(yè)務(wù)流程產(chǎn)成品是由企業(yè)生產(chǎn)車間生產(chǎn)完工交庫的。車間生產(chǎn)的產(chǎn)品完工經(jīng)檢驗合格后，填寫“產(chǎn)成品入庫單”一式多聯(lián)，交倉庫驗收。（五）庫存商品銷售發(fā)出業(yè)務(wù)流程（六）存貨核算業(yè)務(wù)流程第二節(jié)存貨的確認與初始計量一、存貨的概念和確認存貨是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品，或者為了出售仍然處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品，或?qū)⒃谏a(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料、物料等。包括商品、產(chǎn)成品、半成品、在產(chǎn)品以及各種材料、燃料、包裝物、低值易耗品、委托加工物資等。存貨同時滿足以下兩個條件的，才能予以確認與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。該存貨的成本能夠可靠地計量。確認一項資產(chǎn)是否屬于企業(yè)存貨有兩個標準一是看資產(chǎn)的法定財產(chǎn)權(quán)是否屬于企業(yè)。二是看該資產(chǎn)的目的和用途。二、存貨的初始計量存貨的計量是指對收入存貨、發(fā)出存貨及結(jié)存存貨的價值計量，它是存貨核算的關(guān)鍵。存貨的初始計量是指對達到目前狀態(tài)和場所的存貨價值進行計量，是為了確定存貨的入賬價值而在取得時對存貨進行的計價。企業(yè)會計準則要求，存貨應(yīng)當按照成本進行初始計量。存貨成本是指其達到目前狀態(tài)和場所而發(fā)生的各種成本，包括采購成本、加工成本和其他成本。由于存貨的來源渠道多種多樣，存貨成本的具體構(gòu)成內(nèi)容也有所差別，因此，必須根據(jù)存貨的取得方式分別確定其實際成本。1外購存貨的成本外購存貨包括通過購買從企業(yè)外部取得的各種材料、商品及低值易耗品等，其初始成本就是采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。外購存貨成本的計算式為外購存貨成本購買價款相關(guān)稅費運輸費裝卸費保險費（倉儲費包裝費運輸途中的合理損耗入庫前的挑選整理費）2自制存貨的成本自制存貨是企業(yè)自行生產(chǎn)加工制造的存貨，如產(chǎn)成品、自制半成品、自制材料等。自制存貨的成本由采購成本、加工成本構(gòu)成，主要包括直接材料、直接人工和制造費用等各項實際支出。存貨的加工成本，包括直接人工和制造費用。自制存貨成本的計算式為自制存貨成本直接材料或半成品成本（直接人工制造費用）3委托加工存貨的成本委托加工存貨是指委托外單位加工完成的存貨。委托外單位加工完成的存貨成本包括實際耗用的原材料或者半成品、加工費、裝卸費、保險費、委托加工的往返運輸費等費用以及按規(guī)定應(yīng)計入成本的稅費。4通過提供勞務(wù)取得的存貨的成本通過提供勞務(wù)取得的存貨，其成本按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費用及可歸屬于該存貨的間接費用確定。5其他方式取得的存貨的成本第三節(jié)存貨增加的核算一、外購材料按實際成本計價的核算企業(yè)存貨根據(jù)核算和管理的需要，其計價方法有所不同，可以按實際成本計價核算，也可以按計劃成本計價核算。外購材料按實際成本計價就是每一種材料的采購、入庫、發(fā)出和結(jié)存，在總賬和明細賬中都按材料的實際成本登記入賬。外購材料包括外購原材料、低值易耗品和包裝物。原材料是指經(jīng)過加工能構(gòu)成產(chǎn)品主要實體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品、修理用備件、包裝材料、燃料等。（一）科目設(shè)置為了核算外購材料的增、減變動和結(jié)存情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置以下會計科目。1“原材料”科目2“在途物資”科目3“周轉(zhuǎn)材料”科目“周轉(zhuǎn)材料”科目屬于資產(chǎn)類科目，用來核算低值易耗品和包裝物驗收入庫、領(lǐng)用、攤銷和結(jié)存情況。該科目的借方登記驗收入庫低值易耗品和包裝物的實際成本，貸方登記領(lǐng)用、發(fā)出低值易耗品和包裝物的實際成本，期末余額在借方，表示庫存未用低值易耗品和包裝物的實際成本。該科目應(yīng)按照“低值易耗品”和“包裝物”設(shè)置兩個二級明細賬，其下分別按照低值易耗品和包裝物的類別、品種、規(guī)格設(shè)置明細賬進行明細分類核算。（二）業(yè)務(wù)核算1單貨同到2單到貨未到3貨到單未到4采用預(yù)付貨款方式購入材料5外購材料短缺、毀損的處理6小規(guī)模納稅人購入材料的賬務(wù)處理二、外購材料按計劃成本計價的核算原材料按計劃成本進行收發(fā)核算時，所有收發(fā)憑證按材料的計劃成本計價；總賬及明細分類賬，按計劃成本登記；材料的實際成本與計劃成本的差異，通過“材料成本差異”科目進行核算。對于因生產(chǎn)耗用和其他耗用而發(fā)出的材料平時應(yīng)按其計劃成本結(jié)轉(zhuǎn)，并于期末按照一定的方法將歸集的材料成本差異在本期發(fā)出材料與期末庫存材料之間進行分配，以便將發(fā)出材料的計劃成本調(diào)整為實際成本的一種核算方法。（一）科目設(shè)置在計劃成本計價法下，需設(shè)置以下科目。1“原材料”科目2“材料采購”科目“材料采購”科目核算企業(yè)采用計劃成本進行材料日常核算而購入材料的采購成本，屬于資產(chǎn)類科目。該科目的借方登記采購材料的實際成本，貸方登記驗收入庫各種材料物資的計劃成本。借方金額大于貸方金額時，表示采購成本超支，應(yīng)從本科目的貸方轉(zhuǎn)入“材料成本差異”科目的借方；貸方金額大于借方金額時，表示采購成本節(jié)約，應(yīng)從本科目的借方轉(zhuǎn)入“材料成本差異”科目的貸方；該科目期末余額在借方，表示企業(yè)已經(jīng)收到發(fā)票賬單付款或已開出、承兌商業(yè)匯票，但尚未運抵企業(yè)或尚未驗收入庫各種材料物資的實際成本。該科目一般按材料物資的供應(yīng)單位和品種設(shè)置明細賬進行明細分類核算，也可按照材料物資的類別和品種設(shè)置明細賬進行明細分類核算，由企業(yè)根據(jù)具體情況確定。3“材料成本差異”科目“材料成本差異”科目屬于資產(chǎn)類科目，又是“原材料”科目的調(diào)整科目，用來核算企業(yè)采用計劃成本進行日常核算時，各種材料實際成本與計劃成本之間的差異。該科目的借方登記驗收入庫材料的實際成本大于計劃成本的差異（稱超支差異）；貸方登記驗收入庫材料的實際成本小于計劃成本的差異（稱為節(jié)約差異）和結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異（結(jié)轉(zhuǎn)超支差異用藍字，結(jié)轉(zhuǎn)節(jié)約差異用紅字）；該科目的期末借方余額，是庫存材料實際成本大于計劃成本的差異，若為貸方余額，則是實際成本小于計劃成本的差異。該科目應(yīng)區(qū)分“原材料”、“包裝物”、“低值易耗品”等，按照類別或品種進行明細核算。明細賬可以采用三欄式，也可以采用多欄式。格式一般如表310所示。（二）業(yè)務(wù)核算采用計劃成本計價，外購材料的賬務(wù)處理同按實際成本計價一樣，應(yīng)根據(jù)外購材料的采購地點和結(jié)算方式不同，分以下幾種情況進行處理。1單貨同到【例37】甲公司從乙公司購入A材料一批，價款10000元，增值稅款1700元，款項已用銀行存款支付。另用銀行存款支付運費400元（本例暫不考慮運費的增值稅）。A材料尚未運達企業(yè)，A材料的計劃成本10000元。其賬務(wù)處理如下。（1）根據(jù)發(fā)票賬單、轉(zhuǎn)賬支票存根等結(jié)算憑證做會計分錄如下借材料采購10400應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）1700貸銀行存款12100（2）材料驗收入庫后，根據(jù)收料單做會計分錄如下借原材料10000材料成本差異原材料400貸材料采購104002單到貨未到【例38】甲公司從乙公司購入A材料一批，價款10000元，增值稅款1700元，款項已用銀行存款支付。另用銀行存款支付運費400元（本例暫不考慮運費的增值稅）。A材料尚未運達企業(yè)，這批A材料的計劃成本10600元。其賬務(wù)處理如下。（1）根據(jù)發(fā)票賬單、商業(yè)匯票等結(jié)算憑證做會計分錄如下借材料采購乙公司10400應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）1700貸銀行存款12100（2）待A材料入庫后，再根據(jù)收料單結(jié)轉(zhuǎn)采購成本，做會計分錄如下借原材料A材料10600貸材料采購乙公司10400材料成本差異原材料2003貨到款未付【例39】甲公司從丁公司購入B材料1000噸，單價20元，計劃單價22元，價款20000元，應(yīng)支付增值稅款3400元。B材料已驗收入庫，款項未付。（1）根據(jù)發(fā)票賬單做會計分錄如下借材料采購20000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）3400貸應(yīng)付賬款丁公司23400（2）材料驗收入庫后做會計分錄如下借原材料C材料22000貸材料采購20000材料成本差異原材料20004貨到單未到【例310】甲公司從丙公司購入B材料一批，材料已驗收入庫，月末賬單未到，B材料的計劃成本5000元。月末暫估入賬做會計分錄如下借原材料B材料5000貸應(yīng)付賬款暫估應(yīng)付賬款5000下月初用紅字憑證沖回做會計分錄如下借原材料B材料5000貸應(yīng)付賬款暫估應(yīng)付賬款5000待收到發(fā)票賬單后，再根據(jù)發(fā)票賬單等結(jié)算憑證作材料購進和入庫的處理。5外購材料短缺、毀損的處理外購材料短缺或毀損的處理，與按實際成本計價方法相同，只是驗收入庫時按計劃成本記入“原材料”科目借方，貸記“材料采購”科目。在材料入庫時或定期將入庫材料的實際成本與計劃成本之間的差異記入“材料成本差異”科目。三、外購低值易耗品和包裝物的核算低值易耗品同固定資產(chǎn)一樣，屬于勞動資料。在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，它可以被多次周轉(zhuǎn)使用而不改變其原有的實物形態(tài)，其價值在使用過程中因磨損而逐漸轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本或期間費用中去。由于低值易耗品的品種較多，數(shù)量較大，單位價值較低，使用期限較短，需要不斷地進行更換和補充，具有較強的流動性，因此，將其劃歸為存貨，作為流動資產(chǎn)進行管理。如生產(chǎn)工具、模具、工作服和防護用品等勞保用品，桌柜等辦公用品。低值易耗品購進的核算與原材料基本相同。1按實際成本計價的核算（1）根據(jù)有關(guān)發(fā)票賬單、收料單一步處理借周轉(zhuǎn)材料低值易耗品低值易耗品應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）貸銀行存款（或其他貨幣資金或應(yīng)付票據(jù)等）（2）分兩步處理。先根據(jù)有關(guān)發(fā)票賬單等借在途物資應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）貸銀行存款（或其他貨幣資金或應(yīng)付票據(jù)等）再根據(jù)收料單借周轉(zhuǎn)材料低值易耗品低值易耗品貸在途物資2按計劃成本計價的核算按計劃成本計價時，無論單、貨是否同到，都要分兩步處理。根據(jù)有關(guān)發(fā)票賬單和收料單等，先作采購處理，再作驗收入庫的處理。借材料采購應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）貸銀行存款或其他貨幣資金或應(yīng)付票據(jù)等借周轉(zhuǎn)材料低值易耗品低值易耗品貸材料采購借或貸材料成本差異包裝物購入的核算方法與原材料、低值易耗品基本相同，比照原材料、低值易耗品購入的核算方法處理。四、自制存貨的核算自制存貨包括自制材料、自制半成品和產(chǎn)成品等，是企業(yè)通過輔助生產(chǎn)和基本生產(chǎn)活動自行加工制造完成驗收入庫的存貨。（一）科目設(shè)置為了核算企業(yè)自制的各種存貨，除“原材料”科目外，還應(yīng)設(shè)置以下科目。1“自制半成品”科目“自制半成品”科目屬于資產(chǎn)類科目，用來核算企業(yè)各種自制半成品的增、減變動和結(jié)存情況。該科目的借方登記驗收入庫自制半成品的實際成本，貸方登記發(fā)出自制半成品的實際成本，期末余額在借方，表示庫存自制半成品的實際成本。該科目應(yīng)按照自制半成品的品種、規(guī)格設(shè)置“自制半成品明細賬”進行明細分類核算。2“庫存商品”科目（二）業(yè)務(wù)核算企業(yè)自制存貨完工以后，應(yīng)由成本核算人員計算其實際成本，填制“成本計算單”、“產(chǎn)品成本匯總表”，由生產(chǎn)部門填制產(chǎn)品入庫單，據(jù)以驗收入庫?！纠?11】甲公司自制加工A材料一批已入庫，其計劃成本1000元，實際成本1030元。根據(jù)成本計算單和收料單應(yīng)編制會計分錄如下借原材料A材料1000材料成本差異30貸生產(chǎn)成本【例312】某企業(yè)第一生產(chǎn)車間完工交庫A半成品500件，單位成本為200元；第二生產(chǎn)車間領(lǐng)用A半成品500件，單位成本為200元。第二生產(chǎn)車間完工交庫甲產(chǎn)品300件，單位成本為280元，乙產(chǎn)品100件，單位成本為260元。某企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄。（1）根據(jù)自制半成品成本計算單、入庫單借自制半成品A半成品100000貸生產(chǎn)成本基本生產(chǎn)成本第一車間100000（2）根據(jù)第二生產(chǎn)車間自制半成品領(lǐng)用單借生產(chǎn)成本基本生產(chǎn)成本第二車間100000貸自制半成品A半成品100000（3）根據(jù)第二生產(chǎn)車間“成本計算單”、“產(chǎn)品成本匯總表”、“產(chǎn)品入庫單”借庫存商品甲產(chǎn)品84000乙產(chǎn)品26000貸生產(chǎn)成本基本生產(chǎn)成本第二車間110000五、委托加工物資的核算委托加工物資是指企業(yè)將物資委托外單位加工成本企業(yè)可使用的原材料、包裝物、低值易耗品等。（一）委托加工物資的核算內(nèi)容委托加工物資核算的關(guān)鍵在于確定其實際成本。委托加工物資一般要經(jīng)過發(fā)出、加工和回收入庫三個過程，其實際成本應(yīng)包括撥付加工物資的實際成本、支付的往返運費、支付的加工費、應(yīng)負擔的有關(guān)稅費等。委托加工物資的實際成本計算公式為實際成本撥付加工物資實際成本加工費往返運雜費相關(guān)稅金保險費其中相關(guān)稅金是指委托加工物資應(yīng)負擔的增值稅、消費稅。一般納稅人委托外單位加工物資，凡屬加工物資用于應(yīng)交增值稅項目并取得了增值稅專用發(fā)票的，委托加工物資應(yīng)負擔的增值稅可作為進項稅額，不計入加工物資成本；凡屬加工物資用于非應(yīng)交增值稅項目或免征增值稅項目，以及小規(guī)模納稅人和未取得增值稅專用發(fā)票的一般納稅人，委托加工物資應(yīng)負擔的增值稅，應(yīng)計入加工物資成本。如果收回的加工物資直接用于銷售，應(yīng)將委托加工物資應(yīng)負擔的消費稅計入加工物資成本（由受托方代扣代繳）；如果收回的加工物資用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品，應(yīng)將委托加工物資應(yīng)負擔的消費稅先計入“應(yīng)交稅費應(yīng)交消費稅”科目的借方，用以抵扣加工的消費品銷售后所負擔的消費稅。（二）科目設(shè)置為了監(jiān)督委托加工合同的執(zhí)行情況，反映委托加工物資的撥付、回收和加工費用的結(jié)算情況，計算委托加工物資的實際成本，應(yīng)設(shè)置“委托加工物資”科目。該科目屬于資產(chǎn)類科目，借方登記撥付加工物資的實際成本、支付的加工費用、往返運雜費、保險費和相關(guān)稅金，貸方登記完工驗收入庫物資的成本和退回剩余物資的成本，期末余額在借方，表示企業(yè)委托外單位加工但尚未加工完成物資的實際成本和發(fā)出加工物資的運雜費。該科目按受托加工單位設(shè)置明細賬進行明細分類核算。明細賬格式如表312所示。（三）業(yè)務(wù)核算【例313】甲公司撥付B材料委托乙公司代為加工成包裝箱，B材料的計劃成本10000元，成本差異為節(jié)約差異200元，另向運輸公司支付運費300元。則委托加工發(fā)出物資實際成本1000020030010100（元）應(yīng)做會計分錄如下借委托加工物資乙公司10100貸原材料B材料10000材料成本差異200銀行存款300包裝箱加工完畢，乙公司通知甲公司提貨并支付加工費2000元，增值稅340元，款項用銀行存款支付，應(yīng)做會計分錄如下借委托加工物資乙公司2000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）340貸銀行存款2340借周轉(zhuǎn)材料包裝物包裝箱12100貸委托加工物資乙公司12100【例314】甲企業(yè)發(fā)出A材料一批，委托乙企業(yè)加工成B材料（屬于應(yīng)稅消費品）。A材料的實際成本為100000元，支付的加工費15000元，來回運雜費2000元，加工增值稅稅額2550元，消費稅13000元，款項已用銀行存款支付。B材料已加工完畢驗收入庫，用于繼續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品。甲企業(yè)應(yīng)做有關(guān)的會計分錄如下。（1）發(fā)出委托加工材料借委托加工物資乙企業(yè)100000貸原材料A材料100000（2）支付加工費、運雜費和稅金借委托加工物資乙企業(yè)17000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）2550應(yīng)交消費稅13000貸銀行存款32550（3）B材料加工完畢驗收入庫借原材料B材料117000貸委托加工物資乙企業(yè)117000第四節(jié)存貨發(fā)出的核算存貨發(fā)出的核算，主要是對生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)用和銷售存貨的核算，包括發(fā)出存貨的計價和賬務(wù)處理。一、原材料發(fā)出的計價方法在按實際成本計價的前提下發(fā)出存貨采用的計價方法一般有個別計價法、先進先出法、加權(quán)平均法；此外，在制造業(yè)一些企業(yè)材料發(fā)出的計價還有計劃成本計價法。（一）實際成本法下的計價方法1個別計價法個別計價法是按照各種材料，逐一辨認各批發(fā)出材料和期末結(jié)存材料所屬的購進批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)完工時所確定的單位成本作為計算各批發(fā)出材料和期末結(jié)存材料成本的方法。個別計價法的評價和適用范圍。2先進先出法先進先出法是以先入庫的材料先發(fā)出為假設(shè)條件，按照材料入庫的先后順序?qū)Πl(fā)出材料進行計價的一種方法。在這種方法下，每次收入材料時，應(yīng)在材料明細分類賬中按時間的先后順序逐筆登記每一批材料的數(shù)量、單價和金額；每次發(fā)出存貨時，按照先購入材料的單價計算發(fā)出材料的實際成本，逐筆登記發(fā)出和結(jié)存材料的數(shù)量、單價和金額?！纠?16】接例315資料，按先進先出法計算發(fā)出和結(jié)存材料的成本如表314所示。采用先進先出法，便于日常計算發(fā)出存貨及結(jié)存存貨的成本，將核算工作分散在日常進行，使期末存貨成本較接近現(xiàn)行的市場價值，能及時準確反映存貨的資金占用情況，企業(yè)不能隨意挑選存貨價格以調(diào)整當期利潤。但當物價上漲時，用早期較低的成本與現(xiàn)行收入相配比，不能恰當配比，會高估企業(yè)當期利潤，反之則低估當期利潤，影響利潤計算的準確性；如果收發(fā)存貨的業(yè)務(wù)頻繁，其計算工作量很大。這種方法適用于物價基本穩(wěn)定、存貨收發(fā)業(yè)務(wù)頻率不高的存貨。3加權(quán)平均法加權(quán)平均法也稱全月一次加權(quán)平均法，是指以月初結(jié)存材料數(shù)量和本月收入材料數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除本月全部收料成本加上月初結(jié)存材料成本，計算出材料的加權(quán)平均單位成本，據(jù)以確定本期發(fā)出材料的成本和期末結(jié)存材料成本的一種方法。其計算公式為加權(quán)平均單位成本（期初結(jié)存材料的實際成本本期收入材料的實際成本）（期初結(jié)存材料的數(shù)量本期收入材料的數(shù)量）期末結(jié)存材料成本期末結(jié)存材料數(shù)量加權(quán)平均單位成本本期發(fā)出材料成本本期發(fā)出材料數(shù)量加權(quán)平均單位成本如果計算出的加權(quán)平均單位成本不是整數(shù)，需四舍五入的，為了保持賬面數(shù)字之間的平衡關(guān)系，一般采用倒擠成本法計算發(fā)出存貨的成本。其計算公式如下期末結(jié)存材料成本期末結(jié)存材料數(shù)量加權(quán)平均單位成本本期發(fā)出材料成本期初結(jié)存材料成本本期收入材料成本期末結(jié)存材料貨成本【例317】接例315資料，按加權(quán)平均法計算發(fā)出和結(jié)存材料的成本如下，其材料明細賬如表315所示。根據(jù)表315中數(shù)字計算結(jié)果如下。加權(quán)平均單位成本（900013200）（600800）1586（元）月末結(jié)存材料成本20015863172（元）本月發(fā)出材料成本（900013200）317219028（元）加權(quán)平均法簡單，平時核算工作量小。但是這種方法將發(fā)出材料的全部計算工作集中在月末進行，平時只知道庫存數(shù)量，不能從賬上反映發(fā)出和結(jié)存材料的單價及金額，發(fā)出存貨成本只能在月末計算出來，平時無法隨時了解材料資金的占用情況，不利于加強對材料的管理。4移動平均法移動平均法亦稱移動加權(quán)平均法，是指每次收到材料后，立即根據(jù)庫存材料的數(shù)量和總成本，計算出新的平均單位成本，并對發(fā)出材料進行計價的一種方法。其計算公式為移動加權(quán)平均單位成本（原有材料成本本批收入材料成本）（原有材料數(shù)量本批收入材料數(shù)量）本批發(fā)出材料成本本批發(fā)出材料數(shù)量移動加權(quán)平均單位成本【例318】接例315資料，按移動平均法材料發(fā)出的計價如表316所示。根據(jù)表316中數(shù)字計算結(jié)果如下。月末結(jié)存材料成本20016463292（元）本月發(fā)出材料成本12320658818908（元）移動平均法及時并比較客觀地反映發(fā)出材料及結(jié)存材料的成本，但由于每次收貨后都要計算一次平均單位成本，因而計算工作量較大。（二）計劃成本計價法計劃成本計價法是指企業(yè)對材料的收入、發(fā)出和結(jié)存在日常核算中都采用計劃成本計價，同時設(shè)置“材料成本差異”科目，反映實際成本與計劃成本之間的差額。發(fā)出材料時，將成本差異在發(fā)出材料和結(jié)存材料之間進行分配，從而將發(fā)出材料的計劃成本調(diào)整為實際成本。有關(guān)差異率及分攤成本差異的計算公式為本月材料成本差異率（月初結(jié)存材料的成本差異本月收入材料的成本差異）（月初結(jié)存材料的計劃成本本月收入材料的計劃成本）100其中，超支額用正號（）表示，節(jié)約額用負號（）表示，并且本月收入材料的計劃成本中不包括暫估入賬的存貨的計劃成本。本月發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異可計算如下。本月發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異本月發(fā)出材料的計劃成本材料成本差異率本月發(fā)出材料的實際成本發(fā)出材料的計劃成本發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異結(jié)存材料的實際成本結(jié)存材料的計劃成本結(jié)存材料應(yīng)負擔的成本差異或（月初結(jié)存材料的計劃成本本月收入材料計劃成本）（月初結(jié)存材料成本差異本月收入材料成本差異）發(fā)出材料的實際成本月末結(jié)存材料應(yīng)負擔的成本差異月末結(jié)存材料的計劃成本材料成本差異率或月初結(jié)存材料的成本差異本月收入材料的成本差異本月發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異如果企業(yè)是采用上月成本差異率計算本月發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異額的，則有關(guān)計算如下。上月材料成本差異率月初結(jié)存材料的成本差異月初結(jié)存材料的計劃成本100本月發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異發(fā)出材料的計劃成本上月材料成本差異率【例319】某企業(yè)對材料采用計劃成本計價，2010年7月甲材料月初結(jié)存為600000元，“材料成本差異”月初借方余額18000元，本月驗收入庫材料計劃成本為1400000元，本月驗收入庫材料成本差異分別為節(jié)約40000元、超支25000元、節(jié)約8000元、超支41000元，本月發(fā)出材料計劃成本1600000元。則本月材料成本差異率（180004000025000800041000）（6000001400000）10036000200000018發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異16000001828800（元）發(fā)出材料的實際成本1600000288001628800（元）結(jié)存材料的實際成本（60000001400000）（180004000025000800041000）16288002000000360001628800407200（元）原材料按計劃成本計價，能比較有效地避免按實際成本計價的不足。但由于材料成本差異一般只能按材料大類計算，所以會影響材料成本計算的準確性。這種計價方法適用于材料收發(fā)業(yè)務(wù)頻繁、且具備材料計劃成本資料的大型企業(yè)。二、原材料發(fā)出的總分類核算1按實際成本計價原材料發(fā)出的總分類核算2按計劃成本計價原材料發(fā)出的總分類核算為簡化日常核算工作，企業(yè)平時可不進行結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料計劃成本和發(fā)出材料應(yīng)負擔成本差異的總分類核算，待到月終時，通過編制“發(fā)料憑證匯總表”，匯總進行發(fā)出材料的總分類核算?！鞍l(fā)料憑證匯總表”應(yīng)以倉庫轉(zhuǎn)來的發(fā)料憑證為依據(jù)，區(qū)分不同用途和材料類別等情況進行匯總，并據(jù)以進行賬務(wù)處理。根據(jù)“材料成本差異”明細賬計算出本期的材料成本差異率，將本期發(fā)出材料的計劃成本調(diào)整為實際成本。【例321】甲公司本月初“原材料”科目余額1000000元，“材料成本差異”科目貸方余額40000元，本月入庫材料的計劃成本1000000元，本月入庫“材料成本差異”為貸方20000元，則原材料成本差異率（4000020000）（10000001000000）3根據(jù)本月發(fā)出材料憑證匯總表，本月生產(chǎn)車間用于產(chǎn)品生產(chǎn)領(lǐng)用材料計劃成本1000000元，在建工程領(lǐng)用計劃成本100000元，車間一般耗用材料計劃成本50000元，廠部領(lǐng)用計劃成本8000元。根據(jù)發(fā)出材料憑證匯總表，應(yīng)編制如下會計分錄。（1）結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料的計劃成本借生產(chǎn)成本1000000在建工程100000制造費用50000管理費用8000貸原材料1158000（2）結(jié)轉(zhuǎn)本月發(fā)出材料應(yīng)負擔成本差異借生產(chǎn)成本30000在建工程3000制造費用1500管理費用240貸材料成本差異34740結(jié)轉(zhuǎn)后產(chǎn)品生產(chǎn)用料實際成本為970000元，在建工程用料實際成本為97000元，其余類推。結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異時，無論是節(jié)約差異還是超支差異，均從“材料成本差異”科目的貸方轉(zhuǎn)出，結(jié)轉(zhuǎn)超支差異用藍字，結(jié)轉(zhuǎn)節(jié)約差異用紅字。三、原材料的明細分類核算（一）按實際成本計價原材料的明細分類核算（二）按計劃成本計價原材料的明細分類核算在材料日常按計劃成本核算時，原材料明細核算應(yīng)設(shè)置以下三種明細賬。1材料明細賬2材料采購明細賬3材料成本差異明細賬四、庫存商品發(fā)出的核算制造業(yè)的庫存商品包括用于對外銷售的庫存自制半成品和庫存產(chǎn)成品；商業(yè)企業(yè)的庫存商品是指購入用來銷售的各種物品。庫存商品的發(fā)出主要是對外銷售發(fā)出，另外還有一些被在建工程或福利部門領(lǐng)用及對外投資、捐贈等。工業(yè)企業(yè)的產(chǎn)成品一般應(yīng)按實際成本進行核算。在這種情況下，產(chǎn)成品的收入、發(fā)出和銷售，平時只記數(shù)量不記金額；月度終了，計算入庫產(chǎn)成品的實際成本；對發(fā)出和銷售的產(chǎn)成品，可以采用先進先出法、加權(quán)平均法、移動平均法或個別計價法等方法確定其成本。倉庫依據(jù)商品出庫憑證填寫實發(fā)數(shù)量，發(fā)出商品并登記庫存商品明細賬。會計部門據(jù)以結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出商品成本，貸記“庫存商品”、“自制半成品”科目，借方科目根據(jù)其銷售方式不同分別確定對于已實現(xiàn)銷售的商品，借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨跌價準備”科目；委托其他單位銷售的商品，借記“發(fā)出商品（或委托代銷商品）”科目；在建工程和職工福利部門領(lǐng)用的商品視同銷售也直接借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨跌價準備”科目。待委托代銷商品實現(xiàn)銷售時，根據(jù)銷售發(fā)票再借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“發(fā)出商品”科目。“發(fā)出商品”科目屬于資產(chǎn)類科目，用來核算企業(yè)未實現(xiàn)銷售但已經(jīng)發(fā)出商品的實際成本。該科目的借方登記發(fā)出商品的實際成本，貸方登記已實現(xiàn)銷售的發(fā)出商品成本，期末余額在借方，表示尚未實現(xiàn)銷售的發(fā)出商品成本。為了簡化核算，企業(yè)一般在月末確定發(fā)出商品的單位成本，根據(jù)倉庫轉(zhuǎn)來的商品出庫憑證編制產(chǎn)品或商品發(fā)出和銷售匯總表，集中結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本?！纠?22】某企業(yè)本月銷售甲產(chǎn)品一批，價款100000元，增值稅款17000元，款項已存入銀行，根據(jù)先進先出法確定該批產(chǎn)品的實際成本70000元。確定實現(xiàn)銷售時，做會計分錄如下借銀行存款117000貸主營業(yè)務(wù)收入100000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17000結(jié)轉(zhuǎn)已銷甲產(chǎn)品的成本，做會計分錄如下借主營業(yè)務(wù)成本70000貸庫存商品甲產(chǎn)品70000五、低值易耗品攤銷的核算低值易耗品屬于勞動資料，可以在生產(chǎn)經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用，不改變其物質(zhì)形態(tài)，其價值在使用過程中因損耗而逐漸轉(zhuǎn)移，因此，在會計核算上采取攤銷的方式，將其價值逐步計入生產(chǎn)經(jīng)營成本中。低值易耗品一般分為在庫和在用兩個階段進行核算。在庫低值易耗品的核算是指對驗收入庫低值易耗品的核算。在用低值易耗品的核算是指從倉庫領(lǐng)出直到報廢的核算。報廢前其價值要按磨損情況逐步攤銷計入生產(chǎn)經(jīng)營成本，所以，在用低值易耗品的核算實質(zhì)上是領(lǐng)用、攤銷和報廢的核算。根據(jù)低值易耗品的價值、使用期限及每月領(lǐng)用數(shù)額的均衡性，企業(yè)可從以下攤銷方法中選用其中一種。1一次攤銷法一次攤銷法是指低值易耗品在領(lǐng)用時就按領(lǐng)用部門和用途將其賬面價值全部計入有關(guān)成本、費用的方法。報廢時，收回殘值沖減有關(guān)成本、費用。一次領(lǐng)用的低值易耗品數(shù)量不多，金額不大，可采用一次攤銷法。【例323】某企業(yè)生產(chǎn)車間領(lǐng)用專用工具一批，計劃成本2800元；廠部管理部門領(lǐng)用辦公用品一批，計劃成本1200元。當月材料成本差異率為3。編制會計分錄如下。（1）結(jié)轉(zhuǎn)領(lǐng)用低值易耗品的計劃成本借制造費用2800管理費用1200貸低值易耗品4000（2）分攤領(lǐng)用低值易耗品負擔的材料成本差異借制造費用84管理費用36貸材料成本差異低值易耗品1202五五攤銷法五五攤銷法是指低值易耗品在領(lǐng)用時先攤銷其價值的50，報廢時再攤銷其價值的50。即將低值易耗品的價值分兩次攤銷，各攤銷其價值的一半。這里領(lǐng)用時的低值易耗品是指庫存未曾使用過的。采用這種方法，需要在“低值易耗品”科目下設(shè)置“在庫低值易耗品”、“在用低值易耗品”和“低值易耗品攤銷”三個明細科目。對在用低值易耗品按使用車間、部門進行數(shù)量和金額明細核算的企業(yè)，可以采用五五攤銷法核算。該種方法適用于各月領(lǐng)用和報廢比較均衡、各月攤銷額相差不多的低值易耗品。【例324】甲公司發(fā)出低值易耗品一批，價值60000元，其中生產(chǎn)車間領(lǐng)用低值易耗品40000元，行政管理部門領(lǐng)用低值易耗品20000元。該企業(yè)采用“五五”攤銷法對該批低值易耗品進行攤銷，報廢時收回殘值作價6000元入庫。甲公司應(yīng)做如下會計分錄。（1）發(fā)出低值易耗品時借低值易耗品在用低值易耗品60000貸低值易耗品在庫低值易耗品60000借制造費用20000管理費用10000貸低值易耗品低值易耗品攤銷30000（2）低值易耗品報廢時借制造費用20000管理費用10000貸低值易耗品低值易耗品攤銷30000（3）回收殘料價值借原材料6000貸制造費用4000管理費用2000（4）轉(zhuǎn)銷報廢低值易耗品借低值易耗品低值易耗品攤銷60000貸低值易耗品在用低值易耗品600003分期攤銷法分期攤銷法，是指低值易耗品領(lǐng)用后，根據(jù)低值易耗品原值和預(yù)計使用期限求得每期平均攤銷額，將低值易耗品的價值分期攤?cè)敫髌诔杀?、費用的方法。領(lǐng)用分期攤銷的低值易耗品，若攤銷期在一年以內(nèi)的，通過“待攤費用”科目核算；攤銷期超過1年的，通過“長期待攤費用”科目核算。領(lǐng)用時，先將其全部價值轉(zhuǎn)入“待攤費用”或“長期待攤費用”科目，以后再分期攤?cè)敫黜棾杀?、費用。低值易耗品報廢時，將其殘料價值作為當月低值易耗品攤銷額的減少，沖減有關(guān)的成本、費用。如果低值易耗品已經(jīng)發(fā)生毀損、遺失等，不能再繼續(xù)使用的，應(yīng)將其賬面價值全部轉(zhuǎn)入當期成本、費用?！纠?25】某企業(yè)生產(chǎn)車間領(lǐng)用刀具、量具一批，實際成本36000元，分6個月攤銷。編制如下會計分錄。（1）生產(chǎn)車間領(lǐng)用刀具、量具時借待攤費用36000貸低值易耗品36000（2）當月及以后各月攤銷時借制造費用6000貸待攤費用6000【例326】某企業(yè)設(shè)計室領(lǐng)用低值易耗品一批，實際成本為96000元，分2年攤銷。編制如下會計分錄。（1）領(lǐng)用低值易耗品時借長期待攤費用96000貸低值易耗品96000（2）當月及以后各月攤銷時借管理費用（96000212）4000貸長期待攤費用4000（3）2年后該批低值易耗品報廢時，收回殘料作價1000元入庫，編制會計分錄如下借原材料1000貸管理費用1000六、包裝物發(fā)出的核算包裝物發(fā)出的核算與其他存貨相同。一次性領(lǐng)用、一次性消耗的包裝物，其價值一次全部計入有關(guān)成本、費用中；周轉(zhuǎn)使用包裝物的核算方法與低值易耗品相同，采用一定方法按用途將其價值分次攤銷計入有關(guān)成本、費用中。按計劃成本計價時要在月末結(jié)轉(zhuǎn)成本差異。包裝物發(fā)出的核算按其用途分以下幾種情況。1生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物生產(chǎn)過程中領(lǐng)用的包裝物，在包裝產(chǎn)品后，構(gòu)成產(chǎn)品組成部分，因此，應(yīng)將包裝物成本計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本?！纠?27】車間生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物一批，實際成本2000元，領(lǐng)用時做會計分錄如下借生產(chǎn)成本2000貸包裝物在庫包裝物20002隨同商品出售包裝物隨同商品出售包裝物應(yīng)按其是否單獨計價來做不同處理。包裝物隨同商品出售并單獨計價，實際上就是出售包裝物，其賬務(wù)處理與出售原材料相同。出售包裝物取得的收入記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，對出售包裝物的成本應(yīng)借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“包裝物”科目；隨同商品出售但不單獨計價的包裝物，其發(fā)出主要是為了確保銷售商品的質(zhì)量或提供較為良好的銷售服務(wù)，因此，應(yīng)將這部分包裝物的成本作為企業(yè)發(fā)生的銷售費用處理。對隨同商品出售不單獨計價包裝物，在發(fā)出時，應(yīng)按其成本借記“銷售費用”科目，貸記“包裝物”科目?！纠?28】某企業(yè)在商品銷售過程中領(lǐng)用包裝物一批，實際成本5000元，該批包裝物隨同商品出售，單獨計算售價為6000元，應(yīng)收取的增值稅稅額為1020元，款項已收到。編制如下會計分錄。（1）取得出售包裝物收入時借銀行存款7020貸其他業(yè)務(wù)收入材料銷售6000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1020（2）結(jié)轉(zhuǎn)出售包裝物成本時借其他業(yè)務(wù)成本材料銷售5000貸包裝物某包裝物5000若上述領(lǐng)用包裝物不單獨計價，則領(lǐng)用時應(yīng)做會計分錄如下借銷售費用5000貸包裝物某包裝物50003出租、出借包裝物企業(yè)對于一些可周轉(zhuǎn)使用的包裝物，一般采用出租或出借的方式提供給客戶使用，并要求客戶用完后歸還。出租包裝物是企業(yè)在銷售商品時，將包裝物出租給購買方暫時使用的一項業(yè)務(wù)。出租包裝物可以取得租金收入，作為企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入，與之對應(yīng)的出租包裝物成本及修理費用，應(yīng)作為租金收入的減項，列做企業(yè)的其他業(yè)務(wù)成本。因此，出租包裝物核算主要包括發(fā)出包裝物、收取租金和押金、攤銷使用成本、發(fā)生修理費用、收回包裝物等內(nèi)容。出借包裝物是企業(yè)在銷售商品時，將包裝物出借給購買方使用，用后歸還的一項業(yè)務(wù)。出借包裝物核算與出租包裝物核算基本相同，不同的是在攤銷使用成本時，記入“銷售費用”等科目。企業(yè)出借包裝物，因不向客戶收取費用，沒有業(yè)務(wù)收入，所以，出借包裝物的成本及修理費用應(yīng)作為企業(yè)的銷售費用處理。企業(yè)為了督促客戶能按時歸還包裝物，不論采用出租還是出借方式，一般都收取包裝物押金，包裝物押金應(yīng)通過“其他應(yīng)付款”科目核算。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，包裝物在周轉(zhuǎn)使用過程中需要采用一定的方法將其價值攤?cè)氲接嘘P(guān)成本費用中去。包裝物攤銷方法有兩種，即五五攤銷法和一次轉(zhuǎn)銷法?！纠?29】2010年10月，某公司出租庫存未用包裝物500件，每件單位實際成本100元，共計50000元，租期6個月，每月每件租金20元，收取押金60000元。采用五五攤銷法，應(yīng)做會計分錄如下。（1）領(lǐng)用時借包裝物在用包裝物50000貸包裝物在庫包裝物50000（2）領(lǐng)用時攤銷50價值借其他業(yè)務(wù)成本25000貸包裝物包裝物攤銷25000（3）收到押金時借銀行存款60000貸其他應(yīng)付款包裝物押金60000（4）每月收取租金時，由于價外沒有收取增值稅，應(yīng)將租金收入作為含稅收入，折算為不含稅收入，即10000（117）8547（元）；銷項稅額為8547171453（元）。借銀行存款10000貸其他業(yè)務(wù)收入8547應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1453（5）6個月后，收回包裝物500件，退還押金60000元。借其他應(yīng)付款包裝物押金60000貸銀行存款60000【例330】假設(shè)上述包裝物于2010年9月報廢，報廢時殘料收入2000元存入銀行，攤銷另外50價值。應(yīng)做會計分錄如下。（1）報廢時攤銷50價值借其他業(yè)務(wù)成本25000貸包裝物包裝物攤銷25000（2）將報廢包裝物從賬上轉(zhuǎn)銷借包裝物包裝物攤銷50000貸包裝物在用包裝物50000（3）報廢包裝物的殘值收入借銀行存款2000貸其他業(yè)務(wù)成本2000【例331】2010年10月，企業(yè)倉庫發(fā)出一批新的包裝物，實際成本10000元，用于出租和出借的各占50。出租包裝物的期限為1個月，應(yīng)收租金400元；出借包裝物的期限為3個月。包裝物采用一次攤銷法。出租、出借的押金各為6000元已收存銀行。（1）結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出包裝物的成本，編制會計分錄如下借其他業(yè)務(wù)成本包裝物出租5000銷售費用5000貸包裝物10000（2）收到押金，編制會計分錄如下借銀行存款12000貸其他應(yīng)付款存入保證金某單位12000（3）1個月后按期如數(shù)收回出租的包裝物，在6000元的押金中扣除應(yīng)收取的租金400元和按規(guī)定應(yīng)交的增值稅68元后，余額5532元已通過銀行轉(zhuǎn)賬退回。編制會計分錄如下借其他應(yīng)付款存入保證金某單位6000貸其他業(yè)務(wù)收入包裝物出租400應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）68銀行存款5532（4）3個月后按期如數(shù)收回出借的包裝物，押金6000元已通過銀行轉(zhuǎn)賬退回。編制會計分錄如下借其他應(yīng)付款存入保證金某單位6000貸銀行存款6000對于逾期未退包裝物沒收的押金，應(yīng)按扣除應(yīng)交增值稅后的差額，記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目。如上例，假設(shè)3個月后出借的包裝物只收回50，沒收押金3000元，其中應(yīng)交的增值稅為43590元3000（117）17，同時，通過銀行轉(zhuǎn)賬退回押金3000元。（1）沒收逾期未退包裝物押金，編制會計分錄如下借其他應(yīng)付款存入保證金某單位3000貸應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額）43590其他業(yè)務(wù)收入256410（2）退回已收回包裝物的押金，編制會計分錄如下借其他應(yīng)付款存入保證金某單位3000貸銀行存款3000收回已使用過的出租、出借包裝物，應(yīng)加強實物管理，并在備查簿上進行登記。第五節(jié)存貨的期末計價與清查一、存貨的期末計價方法1成本與可變現(xiàn)凈值孰低法“成本與可變現(xiàn)凈值孰低法”是指期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值兩者之中較低者進行計價的一種方法。即當成本低于可變現(xiàn)凈值時，存貨按成本計價；當可變現(xiàn)凈值低于成本時，存貨按可變現(xiàn)凈值計價。這里的“成本”是指存貨的歷史成本，即對發(fā)出存貨按先進先出法、個別計價法、加權(quán)平均法等計價時計算的期末存貨實際成本。如果企業(yè)在存貨的日常核算中采用計劃成本法、售價金額核算法等方法，則成本應(yīng)為調(diào)整后的實際成本?！翱勺儸F(xiàn)凈值”是指在日常活動中，以存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計銷售費用及相關(guān)稅費后的金額。2存貨期末計價方法由可變現(xiàn)凈值的概念可知可變現(xiàn)凈值的計算式為可變現(xiàn)凈值估計售價估計完工成本估計銷售費用及相關(guān)稅費【例332】2010年10月，甲、乙兩公司簽訂了一份不可撤銷的購銷合同，約定2011年1月10日甲公司按30萬元/臺的價格向乙公司提供M3型機器15臺。2010年12月31日甲公司庫存M3型機器數(shù)量為18臺，單位成本為20萬元/臺，當時M3型機器市場銷售價格為31萬元/臺。甲公司M3型機器期末計價如下根據(jù)甲、乙兩公司簽訂的購銷合同，M3型機器應(yīng)以合同價格為基礎(chǔ)計算可變現(xiàn)凈值。由于甲公司持有的存貨數(shù)量多于銷售合同訂購的數(shù)量，所以，對購銷合同中約定數(shù)量的存貨可變現(xiàn)凈值以合同約定價格作為計量基礎(chǔ)，其估計售價應(yīng)為450萬元（30萬元/臺15臺）；超過合同訂購數(shù)量的M3型機器可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價格作為計量基礎(chǔ)，其估計售價應(yīng)為93萬元（31萬元/臺3臺）。用于出售的材料等，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以市場價格為基礎(chǔ)計算?！盀樯a(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，則該材料仍然應(yīng)當按成本計量；材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當按照可變現(xiàn)凈值計量?！保ㄆ髽I(yè)會計準則第1號存貨）【例333】H公司2010年12月31日庫存甲材料賬面價值（成本）為250萬元，市場購買價格為200萬元，假設(shè)沒發(fā)生其他購買費用。庫存甲材料中200萬元用于生產(chǎn)M5型機器，50萬元準備對外銷售，估計發(fā)生銷售費用及稅金為2萬元。由于甲材料市場銷售價格下降，以甲材料為原料生產(chǎn)的M5型機器市場售價總額由500萬元降為400萬元，其生產(chǎn)成本仍為300萬元。將甲材料加工成M5型機器需投入費用為100萬元，估計銷售費用為10萬元。2010年12月31日甲材料的期末價值應(yīng)計量如下。（1）計算用于生產(chǎn)M5型機器的甲材料的可變現(xiàn)凈值用于生產(chǎn)M5型機器的甲材料可變現(xiàn)凈值40010010290（萬元）比較用甲材料生產(chǎn)的M5型機器的可變現(xiàn)凈值與成本，為甲材料可變現(xiàn)凈值290萬元成本200萬元由此可以確定，用于生產(chǎn)M5型機器的甲材料以成本為計量基礎(chǔ)，而不是以可變現(xiàn)凈值為計量基礎(chǔ)。（2）計算準備對外銷售的甲材料的可變現(xiàn)凈值，確定其期末價值對外銷售的50萬元甲材料，按市場銷售價格估計市場售價為40萬元（20025050），則其可變現(xiàn)凈值為38萬元（402）。這部分甲材料可變現(xiàn)凈值38萬元低于成本50萬元，所以，應(yīng)按其可變現(xiàn)凈值38萬元進行期末計價。（3）至此，可以確定甲材料的期末價值是238萬元（20038），在資產(chǎn)負債表的存貨項目中應(yīng)按238萬元計算列示。二、存貨期末計價的會計處理企業(yè)存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，按可變現(xiàn)凈值計價，需作相應(yīng)的會計處理；企業(yè)存貨成本低于其可變現(xiàn)凈值的，仍按歷史成本計價，不作會計處理。1科目設(shè)置企業(yè)期末存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當計提存貨跌價準備，計入當期損益。企業(yè)應(yīng)當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備。為了核算計提的存貨跌價準備，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“資產(chǎn)減值損失”和“存貨跌價準備”科目。“存貨跌價準備”是資產(chǎn)類科目，是“庫存商品”、“原材料”等科目的抵減科目，用來核算企業(yè)存貨的跌價準備。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的差額計入貸方，發(fā)出存貨應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準備計入借方，已計提跌價準備的存貨價值恢復時，把原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)的恢復數(shù)計入借方，期末余額在貸方，表示企業(yè)已計提尚未轉(zhuǎn)銷的存貨跌價準備。該科目按存貨項目或類別進行明細分類核算?！百Y產(chǎn)減值損失”是損益類科目，用來核算企業(yè)各種資產(chǎn)發(fā)生的減值。借方登記各種資產(chǎn)發(fā)生的減值金額，貸方登記沖減和結(jié)轉(zhuǎn)的各種資產(chǎn)減值金額，期末無余額。該科目按資產(chǎn)減值損失的項目進行明細分類核算。2業(yè)務(wù)核算【例334】某企業(yè)按“成本與可變現(xiàn)凈值孰低法”對期末存貨進行計價，并按單個存貨項目計提存貨跌價準備。2009年12月31日，A、B、C三種存貨的成本分別為900萬元、500萬元、1000萬元，可變現(xiàn)凈值分別為850萬元、470萬元、1100萬元。則該企業(yè)C存貨成本低于可變現(xiàn)凈值，不計提存貨跌價準備；A、B兩種存貨應(yīng)計提存貨跌價準備共80萬元。編制會計分錄如下借資產(chǎn)減值損失存貨A500000存貨B300000貸存貨跌價準備存貨A500000存貨B300000可變現(xiàn)凈值低于成本的存貨，其差額即為該項存貨應(yīng)計提的存貨跌價準備。若該項存貨應(yīng)計提的存貨跌價準備大于其賬面已提數(shù)，則應(yīng)按其差額補提。以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益。需要注意的是，必須是“以前減記存貨價值的影響因素”消失了，才能在原已計提的存貨跌價準備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，如果導致存貨可變現(xiàn)凈值高于成本的不是因為以前減記存貨價值的影響因素的消失，而是其他因素的影響結(jié)果，則不允許將已計提的存貨跌價準備恢復?！纠?35】2010年12月31日，例334中的存貨A、C沒有發(fā)生變化，存貨B自2010年以來市場價格有所上升，存貨B成本為660萬元，預(yù)計其可變現(xiàn)凈值為650萬元。存貨B應(yīng)計提存貨跌價準備10萬元（660650），因已提30萬元，故應(yīng)沖減存貨跌價準備20萬元（3010）。借存貨跌價準備存貨B200000貸資產(chǎn)減值損失存貨B200000企業(yè)如果銷售計提了跌價準備的存貨，則應(yīng)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的同時，結(jié)轉(zhuǎn)已計提的存貨跌價準備，計入當期損益。對于因債務(wù)重組、非貨幣性交易而轉(zhuǎn)出的存貨，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)的已計提存貨跌價準備，不計入當期