1、第六章BOT和BT業(yè)務(wù)第一節(jié)業(yè)務(wù)概述一、BOT業(yè)務(wù)BOT是建設(shè)經(jīng)營(yíng)移交（buildoperatetransfer）的簡(jiǎn)稱，即政府通過(guò)契約授予公司一定期限的特許經(jīng)營(yíng)權(quán)，許可其融資建設(shè)和經(jīng)營(yíng)特定的公共基礎(chǔ)設(shè)施，并準(zhǔn)許其向用戶收取費(fèi)用或出售產(chǎn)品以清償貸款，回收投資并賺取利潤(rùn)；特許權(quán)期限屆滿時(shí)，該基礎(chǔ)設(shè)施無(wú)償移交給政府。（一）BOT業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下條件：1合同授予方為政府及其有關(guān)部門(mén)或政府授權(quán)進(jìn)行招標(biāo)的公司。2合同投資方為按照有關(guān)程序取得該特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同的公司(以下簡(jiǎn)稱合同投資方)。合同投資方按照規(guī)定設(shè)立項(xiàng)目公司(以下簡(jiǎn)稱項(xiàng)目公司)進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)和運(yùn)營(yíng)。項(xiàng)目公司除取得建造有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的權(quán)利以外，在基

2、礎(chǔ)設(shè)施建造完成以后的一定期間內(nèi)負(fù)責(zé)提供后續(xù)經(jīng)營(yíng)服務(wù)。3特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同中對(duì)所建造基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、工期、開(kāi)始經(jīng)營(yíng)后提供服務(wù)的對(duì)象、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)及后續(xù)調(diào)整作出約定，同時(shí)在合同期滿，合同投資方負(fù)有將有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方的義務(wù)，并對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施在移交時(shí)的性能、狀態(tài)等作出明確規(guī)定。（二）與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認(rèn)1建造階段（1）項(xiàng)目公司提供實(shí)際建造服務(wù)的，對(duì)于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)建造合同確認(rèn)相關(guān)的收入和費(fèi)用。建造合同收入應(yīng)當(dāng)按照收取或應(yīng)收對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量，并分別以下情況在確認(rèn)收入的同時(shí)，確認(rèn)金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)： 合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項(xiàng)目公司可以無(wú)條件地自合同授

3、予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的；或在項(xiàng)目公司提供經(jīng)營(yíng)服務(wù)的收費(fèi)低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價(jià)補(bǔ)償給項(xiàng)目公司的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)金融資產(chǎn)，并按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量的規(guī)定處理。 合同規(guī)定項(xiàng)目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營(yíng)的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對(duì)象收取費(fèi)用，但收費(fèi)金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項(xiàng)無(wú)條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)。    建造過(guò)程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)借款費(fèi)用的規(guī)定處理。（2）項(xiàng)目公司未提供實(shí)際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，

4、不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，應(yīng)當(dāng)按照建造過(guò)程中支付的工程價(jià)款等考慮合同規(guī)定，分別確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。2運(yùn)營(yíng)階段基礎(chǔ)設(shè)施建成后，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)收入確認(rèn)與后續(xù)經(jīng)營(yíng)服務(wù)相關(guān)的收入。公共設(shè)施建成并取得政府收費(fèi)批文交付使用后，進(jìn)入特許經(jīng)營(yíng)權(quán)項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)期，向公共設(shè)施使用者收取的服務(wù)費(fèi)應(yīng)確認(rèn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。3移交階段（1）運(yùn)營(yíng)期滿，項(xiàng)目移交時(shí)，一般沒(méi)有收入，無(wú)需再作會(huì)計(jì)處理，只進(jìn)行實(shí)物交接。（2）運(yùn)營(yíng)期未滿，項(xiàng)目公司應(yīng)按照合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值計(jì)算轉(zhuǎn)讓收入并確認(rèn)為營(yíng)業(yè)收入，金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為轉(zhuǎn)讓成本確認(rèn)為營(yíng)業(yè)成本。二、BT業(yè)務(wù)BT是建設(shè)移交（Build-Transfer）

5、的簡(jiǎn)稱，即由發(fā)起方（政府）通過(guò)公開(kāi)招標(biāo)的方式確定投資建設(shè)方，由投資建設(shè)方負(fù)責(zé)項(xiàng)目資金籌措和工程建設(shè)，項(xiàng)目建成竣工驗(yàn)收合格后由業(yè)主回購(gòu)，并由業(yè)主向投資建設(shè)方支付回購(gòu)價(jià)款的一種融資建設(shè)方式。（一）BT業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下條件：1合同發(fā)起方為政府及其有關(guān)部門(mén)或政府授權(quán)進(jìn)行招標(biāo)的公司。2合同投資方為按照有關(guān)程序取得合同的公司（以下簡(jiǎn)稱合同投資方）。合同投資方按照規(guī)定設(shè)立項(xiàng)目公司（以下簡(jiǎn)稱項(xiàng)目公司）進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)和運(yùn)營(yíng)。3合同中對(duì)所建造公共基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、工期、移交的對(duì)象、合同總價(jià)款及其分期償還等作出約定，同時(shí)在合同期滿，合同投資方負(fù)有將有關(guān)公共基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方或其指定的單位，并對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施在移

6、交時(shí)的性能、狀態(tài)等作出明確規(guī)定。（二）與BT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認(rèn)BT業(yè)務(wù)是發(fā)起方采用分期付款方式購(gòu)買實(shí)施BT企業(yè)的基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)，投資方（或項(xiàng)目公司）提供了建造服務(wù)后，便取得了向發(fā)起方收取款項(xiàng)的權(quán)利，即未來(lái)有很可能的經(jīng)濟(jì)利益流入，符合收入的確認(rèn)條件。1建造期間，項(xiàng)目公司對(duì)于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)建造合同確認(rèn)相關(guān)的收入和費(fèi)用?；A(chǔ)設(shè)施建成后，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)收入確認(rèn)與后續(xù)經(jīng)營(yíng)服務(wù)相關(guān)的收入。2合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項(xiàng)目公司可以無(wú)條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)金融資產(chǎn)，并按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2

7、2號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量的規(guī)定處理。 3項(xiàng)目公司未提供實(shí)際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，應(yīng)當(dāng)按照建造過(guò)程中支付的工程價(jià)款等考慮合同規(guī)定確認(rèn)為金融資產(chǎn)。4建造過(guò)程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)借款費(fèi)用的規(guī)定處理。（三）長(zhǎng)期應(yīng)收款的核算1會(huì)計(jì)科目設(shè)置“長(zhǎng)期應(yīng)收款”科目下設(shè)“BT合同”二級(jí)科目，并在此二級(jí)科目下設(shè)三個(gè)三級(jí)明細(xì)科目，分別是：“投資成本”、“投資收益”、“回購(gòu)資金”。（1）“長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資成本”科目，借方記錄為BT項(xiàng)目建設(shè)發(fā)生的勘察設(shè)計(jì)費(fèi)、技術(shù)咨詢費(fèi)、征地拆遷費(fèi)、建安費(fèi)用、資本化利息、工程質(zhì)監(jiān)費(fèi)、工程審計(jì)費(fèi)用等。該科目按照費(fèi)用明細(xì)下設(shè)三

8、級(jí)科目。該科目最終借方余額反映項(xiàng)目投資總額，若工程審計(jì)結(jié)束后，政府或業(yè)主認(rèn)定的回購(gòu)基數(shù)與該科目有差額的一次性調(diào)整。（2）“長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資收益”科目，借方記錄按照攤余成本和實(shí)際利率分期確認(rèn)的利息收入。（3）“長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同回購(gòu)資金”科目，貸方記錄實(shí)際收到政府或發(fā)起方匯入的回購(gòu)款。2長(zhǎng)期應(yīng)收款采用攤余成本計(jì)量并按期確認(rèn)利息收入，實(shí)際利率在長(zhǎng)期應(yīng)收款存續(xù)期間內(nèi)一般保持不變。3項(xiàng)目公司應(yīng)于會(huì)計(jì)期末對(duì)BT業(yè)務(wù)現(xiàn)金流情況進(jìn)行審核，若有跡象表明現(xiàn)金流情況發(fā)生重大變化的應(yīng)當(dāng)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，調(diào)整期末攤余成本（即未來(lái)現(xiàn)金流入的凈現(xiàn)值）。調(diào)整時(shí)仍采用最初確定的實(shí)際利率。三、BOT和BT業(yè)務(wù)的區(qū)別BOT

9、業(yè)務(wù)和BT業(yè)務(wù)的區(qū)別就在于投資方是否具有一定期限的特許經(jīng)營(yíng)權(quán)。第二節(jié)BOT業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理BOT項(xiàng)目包括成立專門(mén)的項(xiàng)目公司經(jīng)營(yíng)和非專門(mén)項(xiàng)目公司經(jīng)營(yíng)兩種經(jīng)營(yíng)方式。本節(jié)以成立專門(mén)的項(xiàng)目公司經(jīng)營(yíng)方式為例對(duì)BOT業(yè)務(wù)的各階段會(huì)計(jì)處理進(jìn)行講解。一、簽訂BOT投資合同集團(tuán)公司或下屬單位（以下簡(jiǎn)稱投資方）通過(guò)BOT項(xiàng)目招投標(biāo)中標(biāo)后與政府（機(jī)構(gòu)）為實(shí)施基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目而簽訂BOT投資合同。此階段不需進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。二、成立項(xiàng)目公司（一）業(yè)務(wù)描述投資方為具體實(shí)施BOT項(xiàng)目管理而組建成立項(xiàng)目公司，負(fù)責(zé)項(xiàng)目的投資建設(shè)和運(yùn)營(yíng)。（二）賬務(wù)處理Ø 公司注冊(cè)成立收到資本金公司注冊(cè)成立，收到投資主投入的資本金時(shí)，投資公司

10、作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，項(xiàng)目公司作為實(shí)收資本（股本）、資本公積。1投資方賬務(wù)處理核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理投資方投入資本金，資本金正式劃撥時(shí)BOT 合同以及相關(guān)銀行付款單據(jù)等借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本貸：銀行存款2項(xiàng)目公司賬務(wù)處理核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理收到投資方投入的資本金時(shí)BOT 合同以及相關(guān)銀行收款通知單等借：銀行存款貸：實(shí)收資本（股本）資本公積Ø 項(xiàng)目公司注冊(cè)成立時(shí)發(fā)生的費(fèi)用項(xiàng)目公司注冊(cè)成立時(shí)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，形成項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)成本費(fèi)用發(fā)生時(shí)相關(guān)合同、發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借： 無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：銀行存款三、項(xiàng)目籌資（一）業(yè)務(wù)描述BOT項(xiàng)目因投資額大，資金回

11、收需在運(yùn)營(yíng)期逐步實(shí)現(xiàn)，項(xiàng)目建設(shè)階段投資方需墊付大量資金，通常都需要向銀行辦理項(xiàng)目融資。（二）賬務(wù)處理Ø 支付保險(xiǎn)費(fèi)辦理項(xiàng)目融資時(shí)，銀行通常需要借款方投保信用保險(xiǎn)，以降低貸款的回收風(fēng)險(xiǎn)。支付相關(guān)保險(xiǎn)費(fèi)時(shí)，形成項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理支付保險(xiǎn)費(fèi)時(shí)保險(xiǎn)合同、發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借： 無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：銀行存款Ø 取得項(xiàng)目融資款項(xiàng)目融資通常一次簽訂，分次放款，每次放款時(shí)，按銀行實(shí)際放款金額計(jì)入項(xiàng)目公司的長(zhǎng)期借款。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理收到銀行放款時(shí)借款合同、銀行放款通知、銀行收款通知單等借：銀行存款貸： 長(zhǎng)期借款四、項(xiàng)目前期費(fèi)用支出（一）業(yè)務(wù)描述項(xiàng)目施工前先對(duì)項(xiàng)

12、目進(jìn)行土地預(yù)審、環(huán)境評(píng)價(jià)、水土保持及工程可行性研究等，并在勘察基礎(chǔ)上進(jìn)行設(shè)計(jì)和評(píng)審。（二）賬務(wù)處理Ø 繳納履約保證金項(xiàng)目公司按照 BOT 合同約定，向政府繳納的建設(shè)履約保證金，計(jì)入其他應(yīng)收款。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理支付履約保證金時(shí)相關(guān)發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借：其他應(yīng)收款保證金履約保證金貸：銀行存款Ø 可研及檢測(cè)費(fèi)用等為項(xiàng)目實(shí)施發(fā)生的應(yīng)由項(xiàng)目公司承擔(dān)的工程可行性研究費(fèi)、水土保持檢測(cè)費(fèi)等，進(jìn)入項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)成本費(fèi)用發(fā)生時(shí)相關(guān)發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借： 無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：銀行存款Ø 征地拆遷補(bǔ)償費(fèi)項(xiàng)目公司將征地拆遷補(bǔ)償費(fèi)預(yù)付至征地拆遷機(jī)構(gòu)，

13、計(jì)入預(yù)付賬款。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理支付拆遷補(bǔ)償費(fèi)，取得銀行單據(jù)時(shí)征地拆遷合同、公司文件及銀行付款單據(jù)等借：預(yù)付賬款其他預(yù)付拆遷補(bǔ)償費(fèi)貸：銀行存款待征地拆遷機(jī)構(gòu)分發(fā)補(bǔ)償完畢后，項(xiàng)目公司與征地拆遷機(jī)構(gòu)清算，計(jì)入項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理清算完畢后清算報(bào)告等借：無(wú)形資產(chǎn)貸：預(yù)付賬款其他預(yù)付拆遷補(bǔ)償費(fèi)五、基礎(chǔ)設(shè)施建造（一）業(yè)務(wù)描述項(xiàng)目公司開(kāi)始基礎(chǔ)設(shè)施的建造施工，這一階段的實(shí)施通常有兩種方式：（1）項(xiàng)目公司自己提供實(shí)際建造服務(wù)；（2）項(xiàng)目公司將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方，不提供實(shí)際建造服務(wù)。（二）賬務(wù)處理本節(jié)賬務(wù)處理示例均按項(xiàng)目投資成本確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的情況進(jìn)行講解。1、項(xiàng)目公司自己提供實(shí)際

14、建造服務(wù)情況下收入、成本的確認(rèn)Ø 成本、費(fèi)用的歸集核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)成本費(fèi)用發(fā)生時(shí)相關(guān)發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借： 工程施工合同成本貸：現(xiàn)金銀行存款應(yīng)付賬款等Ø 收入、成本的確認(rèn)核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理月末建造合同收入、成本及毛利確認(rèn)表借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本建造合同成本工程施工合同毛利貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入建造合同收入Ø 項(xiàng)目投資成本的確認(rèn)核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理確認(rèn)收入的同時(shí)收入確認(rèn)單據(jù)借： 無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：工程結(jié)算Ø 項(xiàng)目完工時(shí)核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理項(xiàng)目完工時(shí)賬面余額借：工程結(jié)算貸：工程施工合同成本工程施工合同毛利2、項(xiàng)目公司未提供實(shí)際建造服務(wù)情況

15、下收入、成本的確認(rèn)Ø 項(xiàng)目公司為招標(biāo)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用項(xiàng)目公司編制打印招標(biāo)文件和標(biāo)書(shū)、組織評(píng)標(biāo)等為實(shí)施招標(biāo)活動(dòng)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，計(jì)入項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)成本費(fèi)用發(fā)生時(shí)相關(guān)合同、發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借： 無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：現(xiàn)金銀行存款等Ø 項(xiàng)目公司出售標(biāo)書(shū)等取得的收入項(xiàng)目公司出售招標(biāo)文件、標(biāo)書(shū)和合同獲得的收入，沖銷項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理取得出售招標(biāo)文件、標(biāo)書(shū)和合同獲得的收入時(shí)相關(guān)文件、收據(jù)及銀行收款單據(jù)等借：現(xiàn)金銀行存款等貸： 無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)Ø 收到中標(biāo)施工單位繳納的履約保證金項(xiàng)目公司收到中標(biāo)施工單位繳納的履約保證金時(shí)，計(jì)入其

16、他應(yīng)付款。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理收到中標(biāo)施工單位繳納的履約保證金時(shí)相關(guān)合同、收據(jù)及銀行收款單據(jù)等借：銀行存款貸：其他應(yīng)付款保證金履約保證金Ø 撥付施工單位工程預(yù)付款在達(dá)到開(kāi)工要求的必備條件后，項(xiàng)目公司按合同規(guī)定撥付施工單位一定額度的工程預(yù)付款。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理?yè)芨妒┕挝活A(yù)付款時(shí)與施工單位簽訂的工程施工承包合同及公司合同部門(mén)出具的開(kāi)工預(yù)付款支付申請(qǐng)單等借：預(yù)付賬款預(yù)付工程款貸：銀行存款Ø 向施工單位辦理工程量結(jié)算項(xiàng)目公司對(duì)施工單位辦理工程量批復(fù)，根據(jù)批復(fù)的工程量與合同單價(jià)計(jì)算項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理對(duì)施工單位辦理工程量批復(fù)施工承包單位、監(jiān)理單位和公司

17、三方簽認(rèn)的計(jì)量支付報(bào)表等借： 無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：應(yīng)付賬款應(yīng)付工程款Ø 扣除工程質(zhì)保金項(xiàng)目公司按照合同約定，扣除質(zhì)保金計(jì)入應(yīng)付質(zhì)保金。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理對(duì)施工單位辦理工程量批復(fù)施工承包單位、監(jiān)理單位和公司三方簽認(rèn)的計(jì)量支付報(bào)表等借：應(yīng)付賬款應(yīng)付工程款貸：應(yīng)付賬款質(zhì)量保證金Ø 扣除創(chuàng)優(yōu)爭(zhēng)先考核獎(jiǎng)勵(lì)基金等項(xiàng)目公司從計(jì)量款中扣除創(chuàng)優(yōu)爭(zhēng)先考核獎(jiǎng)勵(lì)基金，計(jì)入其他應(yīng)付款；扣除公司代付的油料款、代繳稅金等計(jì)入其他應(yīng)付款。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理取得施工單位計(jì)量批復(fù)與施工單位簽訂的工程施工承包合同及計(jì)量支付報(bào)表、施工單位委托代付款文件、相關(guān)銀行單據(jù)、稅票、公司文件、處罰通知書(shū)等借：

18、應(yīng)付賬款應(yīng)付工程款貸：其他應(yīng)付款Ø 扣回預(yù)付工程款在達(dá)到合同約定的開(kāi)工預(yù)付款扣回條件時(shí)，將開(kāi)工預(yù)付款從工程計(jì)量款中扣回。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理取得施工單位計(jì)量批復(fù)與施工單位簽訂的工程施工承包合同及計(jì)量支付報(bào)表等借：應(yīng)付賬款應(yīng)付工程款貸：預(yù)付賬款預(yù)付工程款Ø 支付施工單位應(yīng)付工程款項(xiàng)目公司根據(jù)清算后的應(yīng)付工程款余額，對(duì)施工單位進(jìn)行工程款撥付。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理結(jié)算應(yīng)付工程款，取得銀行結(jié)算單據(jù)應(yīng)付賬款工程款財(cái)務(wù)賬面余額等借：應(yīng)付賬款應(yīng)付工程款貸：銀行存款3、項(xiàng)目公司發(fā)生的其他業(yè)務(wù)（兩種方式下處理方法相同）Ø 支付日常管理費(fèi)開(kāi)支項(xiàng)目公司管理費(fèi)用，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的

19、原則，及時(shí)進(jìn)入項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)成本費(fèi)用發(fā)生時(shí)相關(guān)發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借： 無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：應(yīng)付職工薪酬應(yīng)付賬款銀行存款現(xiàn)金等Ø 支付監(jiān)理費(fèi)和勘察設(shè)計(jì)費(fèi)監(jiān)理費(fèi)和勘察設(shè)計(jì)費(fèi)，按照合同約定及實(shí)施進(jìn)度，計(jì)入項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)成本費(fèi)用發(fā)生時(shí)與監(jiān)理單位簽訂的工程監(jiān)理合同、與設(shè)計(jì)單位簽訂的勘察設(shè)計(jì)合同以及計(jì)量支付報(bào)表等借：無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：銀行存款應(yīng)付賬款應(yīng)付勘測(cè)設(shè)計(jì)費(fèi)應(yīng)付工程監(jiān)理費(fèi)Ø 支付借款利息項(xiàng)目公司期末（季末）收到貸款銀行的貸款利息扣劃單，核對(duì)無(wú)誤后計(jì)入項(xiàng)目投成本（建設(shè)期貸款利息）。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理期末（季末）收

20、到銀行利息扣劃單據(jù)銀行利息扣劃單據(jù)等借：無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：銀行存款Ø 自有固定資產(chǎn)折舊及無(wú)形資產(chǎn)攤銷項(xiàng)目公司自有固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)按月計(jì)提的折舊或攤銷金額計(jì)入項(xiàng)目投資成本。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理期末（月末）公司文件及固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)折舊（攤銷）計(jì)算表等借：無(wú)形資產(chǎn)貸：累計(jì)折舊累計(jì)攤銷六、基礎(chǔ)設(shè)施的竣工結(jié)轉(zhuǎn)（一）業(yè)務(wù)描述1基礎(chǔ)設(shè)施達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工結(jié)算時(shí)，其特許經(jīng)營(yíng)權(quán)按照工程賬面價(jià)值和已完成未結(jié)算部分的投資之和暫估入賬。在業(yè)主執(zhí)行竣工決算審計(jì)后，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)投資審計(jì)金額進(jìn)行后續(xù)調(diào)整。2對(duì)于特許經(jīng)營(yíng)權(quán)，項(xiàng)目公司可能有必須履行的如下合同義務(wù)：維持該公共設(shè)施規(guī)定水平

21、的服務(wù)能力；在服務(wù)協(xié)議期末移交給授予方之前，將該公共設(shè)施恢復(fù)到規(guī)定狀態(tài)。維持和恢復(fù)公共設(shè)施的這些合同義務(wù)，應(yīng)參照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或有事項(xiàng)的有關(guān)規(guī)定，按資產(chǎn)負(fù)債表日清償相關(guān)現(xiàn)實(shí)義務(wù)所需支出的最佳估計(jì)數(shù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。（二）賬務(wù)處理Ø 已投入未結(jié)算部分暫估入賬由于計(jì)量資料不及時(shí)，財(cái)務(wù)賬面顯示的實(shí)際投資成本可能小于項(xiàng)目實(shí)際已完投資，對(duì)已完成未結(jié)算部分的投資，項(xiàng)目公司應(yīng)合理估算后計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)經(jīng)測(cè)算的已完工但尚未結(jié)算的工程量清單借：無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：應(yīng)付賬款等Ø 確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或有事項(xiàng)的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的維

22、護(hù)支出，按資產(chǎn)負(fù)債表日清償相關(guān)現(xiàn)實(shí)義務(wù)所需支出的最佳估計(jì)數(shù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)經(jīng)測(cè)算的經(jīng)營(yíng)期內(nèi)維持該公共設(shè)施規(guī)定水平的服務(wù)能力預(yù)計(jì)要發(fā)生的維護(hù)支出借：無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)貸：預(yù)計(jì)負(fù)債七、經(jīng)營(yíng)服務(wù)（一）業(yè)務(wù)描述項(xiàng)目投資建成后，項(xiàng)目公司在特許經(jīng)營(yíng)期限內(nèi)從事的經(jīng)營(yíng)行為。這一階段主要涉及收入的確認(rèn)、無(wú)形資產(chǎn)的攤銷及后續(xù)支出、運(yùn)營(yíng)費(fèi)用的確認(rèn)等事項(xiàng)。1收入的確認(rèn)基礎(chǔ)設(shè)施建成并取得政府收費(fèi)批文交付使用后，進(jìn)入特許經(jīng)營(yíng)權(quán)項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)期，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)收入的要求，向基礎(chǔ)設(shè)施使用者收取的服務(wù)費(fèi)應(yīng)確認(rèn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。其他收入應(yīng)確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入或營(yíng)業(yè)外收入。2無(wú)形

23、資產(chǎn)攤銷項(xiàng)目公司確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)（特許經(jīng)營(yíng)權(quán)），從建造的基礎(chǔ)設(shè)施達(dá)到預(yù)訂可使用狀態(tài)的當(dāng)月開(kāi)始進(jìn)行攤銷。特許經(jīng)營(yíng)權(quán)攤銷時(shí)應(yīng)考慮實(shí)際情況和投入資金的收回。攤銷年限應(yīng)以特許權(quán)經(jīng)營(yíng)期為限，一般不應(yīng)長(zhǎng)于特許經(jīng)營(yíng)期。攤銷方法可以根據(jù)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入方式在經(jīng)營(yíng)期內(nèi)分期攤銷。其中，高速公路特許經(jīng)營(yíng)權(quán)可按以下方法與標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行攤銷：應(yīng)用車流量法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)（高速公路特許經(jīng)營(yíng)權(quán)）下的“公路及構(gòu)筑物”根據(jù)實(shí)際車流量與經(jīng)營(yíng)期間預(yù)估總車流量的比例計(jì)算攤銷金額。具體執(zhí)行時(shí)，以收費(fèi)公路經(jīng)營(yíng)期限內(nèi)的預(yù)測(cè)總標(biāo)準(zhǔn)車流量和高速公路特許經(jīng)營(yíng)期的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)，計(jì)算每標(biāo)準(zhǔn)車流量的攤銷額（以下簡(jiǎn)稱“單位攤銷額”），然后按照各會(huì)計(jì)期間實(shí)際標(biāo)準(zhǔn)車流

24、量與單位攤銷額攤銷高速公路攤銷經(jīng)營(yíng)期。其中預(yù)測(cè)總標(biāo)準(zhǔn)車流量應(yīng)根據(jù)獨(dú)立的專業(yè)交通研究機(jī)構(gòu)對(duì)未來(lái)交通車流量的預(yù)測(cè)報(bào)告進(jìn)行確認(rèn)（預(yù)計(jì)總車流量截至目前實(shí)際車流量+后續(xù)將發(fā)生的車流量）。項(xiàng)目公司每年應(yīng)對(duì)各高速公路經(jīng)營(yíng)期限內(nèi)的預(yù)測(cè)總標(biāo)準(zhǔn)車流量進(jìn)行內(nèi)部復(fù)核。當(dāng)實(shí)際標(biāo)準(zhǔn)車流量與預(yù)測(cè)標(biāo)準(zhǔn)車流量出現(xiàn)重大差異時(shí)，項(xiàng)目公司應(yīng)委托獨(dú)立的專業(yè)交通研究機(jī)構(gòu)對(duì)未來(lái)交通車流量重新進(jìn)行測(cè)算，對(duì)相關(guān)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)的攤銷額計(jì)算做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，該調(diào)整作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，采用未來(lái)適用法處理。對(duì)無(wú)形資產(chǎn)（高速公路特許經(jīng)營(yíng)權(quán)）下除“公路及構(gòu)筑物”以外的其他資產(chǎn)按照使用壽命采用直線法攤銷。3后續(xù)計(jì)量項(xiàng)目在運(yùn)營(yíng)期可能會(huì)增減一些設(shè)備，主要包括兩類：一類

25、是不屬于BOT項(xiàng)目設(shè)備或其附屬設(shè)備，而屬于與營(yíng)運(yùn)有關(guān)的設(shè)備，即不屬于移交范圍設(shè)施；另一類是屬于BOT項(xiàng)目設(shè)備或其附屬設(shè)備，即屬于移交范圍設(shè)施。第一類設(shè)備的增減應(yīng)作為公司自有資產(chǎn)的增減，按各自的資產(chǎn)屬性：遵循“存貨”、“固定資產(chǎn)”核算。第二類設(shè)備的增減，主要有以下兩種情況：BOT設(shè)施中有些設(shè)備的使用壽命短于特許經(jīng)營(yíng)期，如果這些設(shè)備報(bào)廢造成了無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值的減少，可以通過(guò)“無(wú)形資產(chǎn)減值”進(jìn)行核算。而對(duì)原有設(shè)備更新、維修，或增加設(shè)備以維持該項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)的支出涉及到該項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值，最終要無(wú)償移交，并且項(xiàng)目公司更關(guān)注的是投資的收回，所以這些支出只能在剩余的特許經(jīng)營(yíng)期內(nèi)攤銷。因此，這些支出可以看作是“為維持

26、特許經(jīng)營(yíng)權(quán)而發(fā)生的必要支出”，超過(guò)預(yù)計(jì)負(fù)債的部分，如果發(fā)生的金額不大可以直接費(fèi)用化，如果發(fā)生數(shù)額較大，可考慮列入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”，在剩余的特許經(jīng)營(yíng)期內(nèi)合理分?jǐn)偂＃ǘ┵~務(wù)處理Ø 特許經(jīng)營(yíng)權(quán)的攤銷基礎(chǔ)設(shè)施竣工投入運(yùn)營(yíng)后，項(xiàng)目公司對(duì)無(wú)形資產(chǎn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)進(jìn)行攤銷。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理期末（月末）無(wú)形資產(chǎn)攤銷計(jì)算表等借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本特許權(quán)成本貸：累計(jì)攤銷Ø 歸還項(xiàng)目借款核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理長(zhǎng)期借款資金歸還時(shí)長(zhǎng)期借款合同、銀行付款單據(jù)等借：長(zhǎng)期借款貸：銀行存款Ø 經(jīng)營(yíng)收入確認(rèn)1 一般情況核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理結(jié)算相關(guān)經(jīng)營(yíng)收入時(shí)合同、發(fā)票、銀行收款通知單等借：現(xiàn)金銀行

27、存款應(yīng)收賬款等貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2特殊情況項(xiàng)目公司從事的高速公路收費(fèi)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，由收費(fèi)站代理收取車輛通行費(fèi)并委托銀行代為上繳當(dāng)?shù)馗咚俟佛B(yǎng)護(hù)管理的監(jiān)管單位（以下稱高管局），由高管局對(duì)聯(lián)網(wǎng)高速公路取得的車輛通行費(fèi)收入進(jìn)行清分后轉(zhuǎn)入項(xiàng)目公司。（1）收費(fèi)站代理收取車輛通行費(fèi)核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理期末（月末）委托代收銀行出具的各收費(fèi)站現(xiàn)金繳款單等借：現(xiàn)金銀行存款其他貨幣資金貸：其他應(yīng)付款（高管局）（2）代收銀行將所收款項(xiàng)上繳高管局核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理代收銀行將所收款項(xiàng)上繳高管局委托代收銀行出具的各收費(fèi)站現(xiàn)金繳款單等借：其他應(yīng)付款（高管局）貸：銀行存款（3）項(xiàng)目公司依據(jù)高管局提供的清分單據(jù)核算時(shí)點(diǎn)核算

28、依據(jù)賬務(wù)處理代收銀行將所收款項(xiàng)上繳高管局時(shí)高管局提供清分單據(jù)時(shí)等借：應(yīng)收賬款高管局貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（4）通行車輛由于交通事故等損壞路產(chǎn)賠補(bǔ)項(xiàng)目公司的收入，公司先行上交高管局，高管局返還項(xiàng)目公司后，項(xiàng)目公司計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。收到賠補(bǔ)款時(shí)：核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理收到交通事故等損壞路產(chǎn)的賠補(bǔ)款時(shí)收據(jù)、銀行收款單據(jù)等借：銀行存款貸：其他應(yīng)付款高管局上交高管局時(shí)：核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理上交高管局時(shí)其他應(yīng)付款財(cái)務(wù)賬面余額、銀行付款單據(jù)等借：其他應(yīng)付款高管局貸：銀行存款高管局將此筆收入返還時(shí)：核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理高管局將此筆收入返還時(shí)銀行收款單據(jù)等借：銀行存款貸：營(yíng)業(yè)外收入（5）高速公路沿線廣告招商所

29、得的收入，計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理廣告服務(wù)已提供，收入已取得廣告合同和銀行收款單據(jù)等借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入Ø 經(jīng)營(yíng)成本、費(fèi)用確認(rèn)項(xiàng)目公司經(jīng)營(yíng)管理發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用，實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入成本或費(fèi)用。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理成本費(fèi)用實(shí)際發(fā)生時(shí)發(fā)票、計(jì)算單據(jù)及銀行付款單等借：營(yíng)業(yè)成本管理費(fèi)用財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：現(xiàn)金銀行存款等Ø 為維持特許經(jīng)營(yíng)權(quán)而發(fā)生的必要后續(xù)支出（1）在已計(jì)提預(yù)計(jì)負(fù)債范圍內(nèi)的支出核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)支出實(shí)際發(fā)生時(shí)發(fā)票、計(jì)算單據(jù)及銀行付款單等借：預(yù)計(jì)負(fù)債貸：現(xiàn)金銀行存款等（2）超出已計(jì)提預(yù)計(jì)負(fù)債范圍部分核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)支出實(shí)際發(fā)生時(shí)發(fā)

30、票、計(jì)算單據(jù)及銀行付款單等借：營(yíng)業(yè)成本（金額較小時(shí)）長(zhǎng)期待攤費(fèi)用（金額較大時(shí)）貸：現(xiàn)金銀行存款等Ø 支付借款利息經(jīng)營(yíng)期借款利息不再符合資本化條件，項(xiàng)目公司期末（季末）收到貸款銀行的貸款利息扣劃單，核對(duì)無(wú)誤后計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理期末（季末）收到銀行利息扣劃單據(jù)銀行利息扣劃單據(jù)等借：財(cái)務(wù)費(fèi)用利息支出貸：銀行存款Ø 自有固定資產(chǎn)折舊及無(wú)形資產(chǎn)攤銷核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理期末（月末）公司文件及固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)折舊（攤銷）計(jì)算表等借：營(yíng)業(yè)成本管理費(fèi)用貸：累計(jì)折舊累計(jì)攤銷Ø 計(jì)提減值準(zhǔn)備項(xiàng)目公司應(yīng)至少于年末對(duì)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)情況進(jìn)行審查，判斷其是否有發(fā)生

31、減值的跡象，一旦發(fā)現(xiàn)有減值跡象時(shí)應(yīng)即刻進(jìn)行減值測(cè)試，并據(jù)以計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理年末特許經(jīng)營(yíng)權(quán)減值測(cè)試資料借：資產(chǎn)減值損失貸：無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備特許經(jīng)營(yíng)權(quán)九、特許經(jīng)營(yíng)權(quán)處置在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中項(xiàng)目公司擬對(duì)無(wú)形資產(chǎn)（特許經(jīng)營(yíng)權(quán)）進(jìn)行處置時(shí)，可以按“轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)”和“轉(zhuǎn)讓股權(quán)”兩種模式進(jìn)行核算：（一）項(xiàng)目公司進(jìn)行特許經(jīng)營(yíng)權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，項(xiàng)目公司應(yīng)按照合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值計(jì)算轉(zhuǎn)讓收入并確認(rèn)為營(yíng)業(yè)收入，包含特許經(jīng)營(yíng)權(quán)攤余成本的轉(zhuǎn)讓成本確認(rèn)為營(yíng)業(yè)成本；（二）將持有的項(xiàng)目公司股權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓時(shí)，根據(jù)合同或協(xié)議的具體規(guī)定，具體處理請(qǐng)參照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資；（三）涉及未在特許經(jīng)營(yíng)權(quán)協(xié)議要求范圍內(nèi)、無(wú)需

32、于特許經(jīng)營(yíng)權(quán)結(jié)束時(shí)交付業(yè)主的資產(chǎn)處置，其清理變賣凈損益由項(xiàng)目公司計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支。十、BOT項(xiàng)目的移交特許經(jīng)營(yíng)權(quán)期滿，項(xiàng)目公司無(wú)償將資產(chǎn)轉(zhuǎn)交政府（機(jī)構(gòu)）。 由于在特許經(jīng)營(yíng)期已經(jīng)將列入“無(wú)形資產(chǎn)”的應(yīng)移交設(shè)施進(jìn)行分期攤銷且殘值為零，因而只要進(jìn)行實(shí)物移交即可，不需做會(huì)計(jì)處理如果BOT合同項(xiàng)目采用項(xiàng)目公司方式運(yùn)作，則項(xiàng)目公司在移交特許經(jīng)營(yíng)權(quán)后需要進(jìn)行清算，清算對(duì)象是項(xiàng)目公司在BOT合同項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)過(guò)程中產(chǎn)生的資產(chǎn)及負(fù)債，該清算屬于普通清算，與破產(chǎn)清算有許多相同之處，所以在會(huì)計(jì)處理上應(yīng)參照國(guó)有企業(yè)試行破產(chǎn)有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題暫行規(guī)定，達(dá)到既能反映公司BOT合同項(xiàng)目移交清算過(guò)程的財(cái)務(wù)狀況，又有利于管理部門(mén)對(duì)BOT

33、合同項(xiàng)目進(jìn)行有效控制的目的。在實(shí)務(wù)操作上，可以不另立賬簿，在原有賬簿中進(jìn)行，一般需設(shè)置“清算費(fèi)用”、“清算損益”兩個(gè)科目。“清算費(fèi)用”科目用于專門(mén)核算公司清算期間的各項(xiàng)費(fèi)用成本。其內(nèi)容包括：清算機(jī)構(gòu)成員的工資報(bào)酬、公告費(fèi)用、咨詢費(fèi)用和辦公費(fèi)用、訴訟費(fèi)用及清算過(guò)程中必須支付的其他的清算費(fèi)用。這些費(fèi)用從現(xiàn)有財(cái)產(chǎn)中優(yōu)先支付?！扒逅阗M(fèi)用”科目借方登記清算期間的各項(xiàng)清算費(fèi)用；清算結(jié)束時(shí)，將其全部發(fā)生額從該科目的貸方轉(zhuǎn)入清算損益的借方，本科目無(wú)余額。 “清算損益”科目屬損益類科目，專門(mén)核算公司清算期間所實(shí)現(xiàn)的各項(xiàng)收益和損失。該科目的貸方反映公司的清算收益，其內(nèi)容包括清算中發(fā)生的財(cái)產(chǎn)盤(pán)盈、財(cái)產(chǎn)重估收益、財(cái)產(chǎn)

34、變現(xiàn)的收益和因債權(quán)人原因確實(shí)無(wú)法歸還的債務(wù)等；該科目的借方反映公司的清算損失，其內(nèi)容包括清算發(fā)生的財(cái)產(chǎn)盤(pán)虧，包括財(cái)產(chǎn)損失、變現(xiàn)損失和無(wú)法收回的債權(quán)；期末余額可能在貸方也可能在借方。清算期結(jié)束時(shí)，該科目余額不需結(jié)轉(zhuǎn)，保留余額能清晰地反映公司的清算情況。因資不抵債無(wú)清算財(cái)產(chǎn)償付的債務(wù)應(yīng)保留余額，無(wú)需轉(zhuǎn)入清算損益科目。第三節(jié)BT業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理一、設(shè)立項(xiàng)目公司的總承包BT模式（一）簽訂BT合同1業(yè)務(wù)描述由項(xiàng)目業(yè)主（政府授權(quán)地方融資平臺(tái)單位）與集團(tuán)公司或下屬單位（以下簡(jiǎn)稱投資公司）就某項(xiàng)工程簽訂建設(shè)轉(zhuǎn)讓合同，按照 BT 模式建設(shè)、轉(zhuǎn)讓，合同內(nèi)容一般包括：合同標(biāo)的、項(xiàng)目公司設(shè)立、雙方的權(quán)利與義務(wù)、前期工作與

35、履約保函、項(xiàng)目融資與財(cái)務(wù)管理、項(xiàng)目建設(shè)、回購(gòu)及轉(zhuǎn)讓、計(jì)量結(jié)算及審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)、違約及終止、爭(zhēng)議的解決等章節(jié)條款。2賬務(wù)處理Ø 繳納履約保證金或開(kāi)具履約保函根據(jù)合同約定，支付業(yè)主履約保證金或開(kāi)具履約保函。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理支付業(yè)主履約保證金或開(kāi)具履約保函時(shí)BT 合同、保函、銀行付款單據(jù)等借：其他應(yīng)收款保證金履約保證金其他貨幣資金保證金保函保證金貸：銀行存款（二）成立項(xiàng)目公司1業(yè)務(wù)描述投資方按照 BT 合同在項(xiàng)目所在地注冊(cè)項(xiàng)目公司，作為融資、回購(gòu)的平臺(tái)及確認(rèn)投資的主體，母公司一般 100%控股投資公司。投資方核算投入項(xiàng)目公司的資本金，項(xiàng)目公司核算收到的資本金及以項(xiàng)目公司名義的貸款。2賬

36、務(wù)處理Ø 投資設(shè)立項(xiàng)目公司（1）投資公司賬務(wù)處理核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理投資公司投入資本金，資本金正式劃撥時(shí)BT 合同以及相關(guān)銀行單據(jù)等借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：銀行存款（2）項(xiàng)目公司賬務(wù)處理核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理項(xiàng)目公司收到投資公司投入的資本金B(yǎng)T 合同以及相關(guān)銀行單據(jù)等借：銀行存款貸：實(shí)收資本（股本）資本公積Ø 項(xiàng)目公司貸款核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理長(zhǎng)期借款資金到賬時(shí)長(zhǎng)期借款合同、銀行收款單據(jù)等借：銀行存款貸：長(zhǎng)期借款（三）基礎(chǔ)設(shè)施建造1業(yè)務(wù)描述項(xiàng)目開(kāi)始進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施的建造施工。該階段的施工通常有兩種方式：（1）項(xiàng)目公司自己提供實(shí)際建造服務(wù)；（2）項(xiàng)目公司將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其

37、他方，不提供實(shí)際建造服務(wù)。2賬務(wù)處理（1）項(xiàng)目公司自己提供實(shí)際建造服務(wù)情況下收入、成本的確認(rèn)Ø 成本、費(fèi)用的歸集核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)成本費(fèi)用發(fā)生時(shí)相關(guān)發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借： 工程施工合同成本貸：現(xiàn)金銀行存款應(yīng)付賬款等Ø 收入、成本的確認(rèn)核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理月末建造合同收入、成本及毛利確認(rèn)表借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本建造合同成本工程施工合同毛利貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入建造合同收入Ø 項(xiàng)目投資成本的確認(rèn)核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理確認(rèn)收入的同時(shí)收入確認(rèn)單據(jù)借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資成本貸：工程結(jié)算Ø 項(xiàng)目完工時(shí)核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理項(xiàng)目完工時(shí)賬面余額借：工程結(jié)算貸

38、：工程施工合同成本工程施工合同毛利（2）項(xiàng)目公司未提供實(shí)際建造服務(wù)情況下成本的確認(rèn)Ø 收到中標(biāo)施工單位繳納的履約保證金核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理收到中標(biāo)施工單位繳納的履約保證金時(shí)相關(guān)合同文件、銀行收款單據(jù)等借：銀行存款貸：其他應(yīng)付款保證金履約保證金Ø 撥付施工單位工程預(yù)付款核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理支付預(yù)付款時(shí)相關(guān)合同文件、銀行付款單據(jù)等借：預(yù)付賬款預(yù)付工程款貸：銀行存款Ø 項(xiàng)目公司對(duì)施工方辦理月度驗(yàn)工計(jì)價(jià)核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理項(xiàng)目公司對(duì)施工總承包方辦理月度驗(yàn)工計(jì)價(jià)時(shí)驗(yàn)工計(jì)價(jià)單等借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資成本貸：銀行存款原材料應(yīng)付賬款等（3）項(xiàng)目公司發(fā)生的其他業(yè)務(wù)（

39、兩種方式下處理方法相同）Ø 支付工程保險(xiǎn)、監(jiān)理費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)等核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)成本費(fèi)用實(shí)際發(fā)生時(shí)費(fèi)用發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資成本貸：銀行存款Ø 支付職工薪酬、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、招待費(fèi)、印花稅等建設(shè)管理費(fèi)核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理相關(guān)成本費(fèi)用實(shí)際發(fā)生時(shí)工資計(jì)算單、費(fèi)用發(fā)票、銀行付款單據(jù)等借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資成本貸：銀行存款Ø 支付項(xiàng)目借款利息建造過(guò)程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)借款費(fèi)用的規(guī)定處理。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理支付利息時(shí)銀行利息扣劃單據(jù)、銀行付款單據(jù)等借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資成本貸：銀行存款Ø 項(xiàng)

40、目公司歸還借款核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理長(zhǎng)期借款資金歸還時(shí)長(zhǎng)期借款合同、銀行付款單據(jù)等借：長(zhǎng)期借款貸：銀行存款Ø 根據(jù)長(zhǎng)期應(yīng)收款攤余成本計(jì)算利息收入長(zhǎng)期應(yīng)收款采用攤余成本計(jì)量并按期確認(rèn)利息收入，實(shí)際利率在長(zhǎng)期應(yīng)收款存續(xù)期間內(nèi)一般保持不變。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理期末（季末）實(shí)際利率計(jì)算表等借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用利息收入Ø 計(jì)算繳納所得稅核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理期末（季末）所得稅計(jì)算表等借：所得稅費(fèi)用貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅Ø 計(jì)提減值準(zhǔn)備項(xiàng)目公司應(yīng)于會(huì)計(jì)期末對(duì)BT業(yè)務(wù)現(xiàn)金流情況進(jìn)行審核，若有跡象表明現(xiàn)金流情況發(fā)生重大變化的，應(yīng)該重新測(cè)算未來(lái)現(xiàn)金流量

41、的現(xiàn)值，并與長(zhǎng)期應(yīng)收款賬面價(jià)值進(jìn)行比較，按差額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，調(diào)整期末攤余成本（即未來(lái)現(xiàn)金流入的凈現(xiàn)值）。調(diào)整時(shí)仍采用最初確定的實(shí)際利率。核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理存在減值跡象時(shí)未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)計(jì)算表等借：資產(chǎn)減值損失貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款減值準(zhǔn)備（四）基礎(chǔ)設(shè)施移交1業(yè)務(wù)描述基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)完成后，項(xiàng)目公司向政府移交資產(chǎn)并回收資金，政府審定價(jià)格與投資成本有差異的取得審計(jì)報(bào)告后一并調(diào)整。（若采用股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式，參考第二篇第四章長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置）2賬務(wù)處理Ø 確認(rèn)政府審定價(jià)格與投資成本的差額假定政府審定價(jià)格低于投資成本實(shí)際發(fā)生額核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理政府審定價(jià)格時(shí)政府審計(jì)報(bào)告等，根據(jù)核減金額劃分責(zé)

42、任借：其他應(yīng)收款財(cái)務(wù)費(fèi)用利息收入 等貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款Ø 收到回購(gòu)款核算時(shí)點(diǎn)核算依據(jù)賬務(wù)處理收到回購(gòu)款時(shí)銀行進(jìn)賬單等借：銀行存款貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款項(xiàng)目公司在質(zhì)保期結(jié)束后，最后一筆回購(gòu)款支付完畢前，應(yīng)辦理項(xiàng)目公司的清算，清理所有債權(quán)債務(wù)及貨幣資金，應(yīng)轉(zhuǎn)移給投資方的債權(quán)、債務(wù)及時(shí)辦理，質(zhì)保金須轉(zhuǎn)移給投資公司，屆時(shí)資產(chǎn)全部為長(zhǎng)期應(yīng)收回購(gòu)款，且沒(méi)有任何負(fù)債。二、不設(shè)立項(xiàng)目公司的總承包BT 模式在不設(shè)立項(xiàng)目公司的總承包BT模式下，項(xiàng)目的投資與籌資直接由投資方完成，在建設(shè)期，與總承包方的分期結(jié)算款以及其他成本費(fèi)用計(jì)入長(zhǎng)期應(yīng)收款，回購(gòu)期按回收債權(quán)處理。需要折現(xiàn)的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目，按規(guī)定進(jìn)行折現(xiàn)。三、BT項(xiàng)目

43、會(huì)計(jì)核算案例案例1：項(xiàng)目公司提供建造服務(wù)的會(huì)計(jì)處理××高速公路是×省交通廳對(duì)外招標(biāo)的項(xiàng)目，高速公路全長(zhǎng)18公里，投資估算10億元，采取BT方式。甲公司通過(guò)競(jìng)爭(zhēng)性談判方式成為本項(xiàng)目的投資人，組建××高速公路有限公司，對(duì)高速公路項(xiàng)目進(jìn)行建設(shè)。××高速公路有限公司負(fù)責(zé)該項(xiàng)目的投融資，且同時(shí)提供建造服務(wù)。2009年1月開(kāi)工，建設(shè)期36個(gè)月，試運(yùn)行24個(gè)月。合同價(jià)款采用固定總價(jià)包干的方式，合同價(jià)款投資成本+投資收益。投資成本即10億元，包括甲公司建設(shè)所承擔(dān)的前期工作費(fèi)、土地費(fèi)用、設(shè)計(jì)費(fèi)用、建安工程費(fèi)、融資費(fèi)用、保險(xiǎn)費(fèi)、稅費(fèi)等。投資收益

44、投資成本×20%?；刭?gòu)款支付方式：（1）項(xiàng)目交工驗(yàn)收后10日內(nèi)支付暫定價(jià)款的65%，（2）交工驗(yàn)收后1年后的10日內(nèi)，支付暫定價(jià)款的25%，（3）項(xiàng)目最終移交，價(jià)款結(jié)算后結(jié)清剩余價(jià)款。1在項(xiàng)目公司同時(shí)提供建造服務(wù)的方式下，將BT業(yè)務(wù)分解為兩項(xiàng)內(nèi)容：一是投資成本；二是投資收益。（1）投資成本項(xiàng)目公司對(duì)投資成本部分執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則，建造合同執(zhí)行小組根據(jù)簽訂的投資建設(shè)合同和項(xiàng)目實(shí)際情況確定預(yù)計(jì)合同總收入、預(yù)計(jì)合同總成本后，報(bào)上級(jí)單位建造合同委員會(huì)審核。本例中預(yù)計(jì)合同總收入為10億元（投資概算），預(yù)計(jì)合同總成本為9億元（假設(shè)施工中未發(fā)生變化），合同毛利1億元，毛利率為10%。20092011

45、年建造合同情況如下：2009年，計(jì)劃投資支出40000萬(wàn)元（即為建造合同的收入），實(shí)際成本36000萬(wàn)元，毛利4000萬(wàn)元。2010年，計(jì)劃投資支出30000萬(wàn)元（即為建造合同的收入），發(fā)生成本27000萬(wàn)元，毛利3000萬(wàn)元。2011年，計(jì)劃投資支出30000萬(wàn)元（即為建造合同的收入），發(fā)生成本27000萬(wàn)元，毛利3000萬(wàn)元。（2）投資收益由于政府采用延期支付回購(gòu)款的方式，故包含了資金的時(shí)間價(jià)值，應(yīng)按長(zhǎng)期應(yīng)收款的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算的利息確認(rèn)為各期的利息收入。項(xiàng)目開(kāi)始時(shí)，項(xiàng)目公司根據(jù)投資概算中各種控制性要素：建設(shè)期、回購(gòu)期、投資總額、投資回報(bào)、回購(gòu)款支付方式、工程款支付進(jìn)度等估計(jì)執(zhí)行過(guò)程

46、中每一時(shí)期的現(xiàn)金流出、現(xiàn)金流入。該項(xiàng)目的現(xiàn)金流量圖示如下： 現(xiàn)金流量模型 金額：萬(wàn)元建設(shè)期回購(gòu)期012345凈現(xiàn)金流量-40000-30000-30000780003000012000（注：1假設(shè)現(xiàn)金流出在每期期初，現(xiàn)金流入在每期期末。2實(shí)際工作中應(yīng)將投資支出以季度為最小計(jì)算期，測(cè)算期利率。）根據(jù)上述現(xiàn)金流量模型根據(jù)誤試法結(jié)合內(nèi)插法測(cè)算實(shí)際利率I（也可以用插入excel函數(shù)IRR）。凈現(xiàn)金流量43×（PA，I，2）+78×（PF，I，3）+3×（PF，I，4）+12×（PF，I，5）假設(shè)I7%，凈現(xiàn)金流量0.0874假設(shè)I8%，凈現(xiàn)金流量0.1366采用

47、插值法得到I739%根據(jù)投資支出情況、實(shí)際利率、現(xiàn)金流入計(jì)算各期攤余成本。表2 攤余成本計(jì)算表 金額：萬(wàn)元年份期初攤余成本a利息收入a×739%現(xiàn)金流入c期末攤余成本d=a+b-c200940000.002956000.004295600201072956005391450.00783474520111083474580068878000.0038354332012383543328343830000.001118871201311188718112912000.000.002主要會(huì)計(jì)處理（1）2009年賬務(wù)處理a.建造期，甲公司實(shí)際發(fā)生合同費(fèi)用36000萬(wàn)元。建造合同部分處理如下：

48、完工進(jìn)度360009000040%合同收入100000×40%40000萬(wàn)元合同成本90000×40%36000萬(wàn)元借：工程施工合同成本 36000 貸：銀行存款原材料應(yīng)付賬款等 36000借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資成本 40000 貸：工程結(jié)算 40000借：工程施工合同毛利 4000 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 36000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 40000計(jì)提稅金及繳納略。b.根據(jù)長(zhǎng)期應(yīng)收款攤余成本計(jì)算的利息收入2956萬(wàn)元，借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同利息收入 2956 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用利息收入 2956（2）2010年賬務(wù)處理a.建造期，甲公司發(fā)生合同費(fèi)用27000萬(wàn)元。建造合同部分處理如下：

49、完工進(jìn)度（36000+27000）9000070%合同收入100000×70%-4000030000萬(wàn)元合同成本90000×70%-3600027000萬(wàn)元借：工程施工合同成本 27000 貸：銀行存款原材料應(yīng)付賬款等 27000借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資成本 30000 貸：工程結(jié)算 30000借：工程施工合同毛利 3000 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 27000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 30000計(jì)提稅金及繳納略。b.根據(jù)長(zhǎng)期應(yīng)收款攤余成本計(jì)算的利息收入539145萬(wàn)元，借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同利息收入 539145 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用利息收入 539145（3）2011年賬務(wù)處理a.建造期，甲公

50、司發(fā)生合同費(fèi)用27000萬(wàn)元，項(xiàng)目完工；如果實(shí)際投資額與投資概算有差異的，均在政府審定后一次性調(diào)整。完工進(jìn)度100%合同收入100000×100%-40000-3000030000元合同成本90000×100%-36000-2700027000元借：工程施工合同成本 27000 貸：銀行存款原材料應(yīng)付賬款等 27000借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同投資成本 30000 貸：工程結(jié)算 30000借：工程施工合同毛利 3000 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 27000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 30000借：工程結(jié)算 100000 貸：工程施工合同成本 90000 工程施工合同毛利 10000計(jì)提稅金及繳納略。b.根據(jù)長(zhǎng)期應(yīng)收款攤余成本計(jì)算的利息收入800688萬(wàn)元借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同利息收入 800688 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用利息收入 800688c.收到78億元回購(gòu)款借：銀行存款 78000 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同 78000（4）2012年賬務(wù)處理a.按照攤余成本計(jì)算利息收入借：長(zhǎng)期應(yīng)收款BT合同利息收入 283438 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用利息收入 283438b.收到3億元回購(gòu)款借：銀行存款 30000 貸：長(zhǎng)期