企業(yè)合并和合并財務報表主目錄1延時符23456企業(yè)合并概述同一控制下企業(yè)合并的處理非同一控制下企業(yè)合并的處理非同一控制下特殊合并業(yè)務的處理合并財務報表概述及合并工作底稿編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄7合并現(xiàn)金流量表的編制01合并財務報表概述第一節(jié)合并財務報表概述（一）合并企業(yè)的界定

企業(yè)合并是將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。（二）按合并方式分類1，控股合并，合并后形成母子公司，編制合并報表；2，吸收合并3，新設合并（三）按（合并前后）是否受同一方控制分類1，同一控制下企業(yè)合并（控制方可以是法人也可以是自然人）2，非同一控制下企業(yè)合并第一節(jié)合并財務報表概述（四）同一控制與非同一控制的區(qū)別

（1）參與合并的企業(yè)是否在合并前后均受同一方或相同多方最終控制且非暫時性（超過一年）；

（2）同一控制按照（對于最終控制方的）賬面價值確定被合并方凈資產(chǎn)的價值，而非同一控制按照公允價值來確定被合并方凈資產(chǎn)的價值，即所謂的“購買法”。02同一控制下企業(yè)合并的處理第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理（一）同一控制企業(yè)合并編制編制合并報表的原則（1）不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債【同一控制合并不確認商譽】；（2）取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債應維持原賬面價值不變【站在最終控制方的角度看合并過程，左手倒右手，凈資產(chǎn)不增不減?！?；（3）取得凈資產(chǎn)的入賬價值與合并對價賬面價值的差額，調(diào)整所有者權益相關項目；（4）參與合并各方在合并以前實現(xiàn)的留存收益應體現(xiàn)為最終控制方合并財務報表中的留存收益。第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理（二）同一控制企業(yè)合并會計處理1，同一控制下的控股合并

1.1長期股權投資的計量：按照合并日享有被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本；1.2按支付的合并對價的賬面價值，貸記有關資產(chǎn)或負債科目，差額調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整盈余公積和未分配利潤。發(fā)行權益性證券作為對價的，貸記股本，差額調(diào)整同上。第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理（二）同一控制企業(yè)合并會計處理1，同一控制下的控股合并

1.3合并日合并財務報表的編制：1.3.1合并資產(chǎn)負債表：被合并方的有關資產(chǎn)、負債應以其賬面價值并入合并財務報表。合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應作為內(nèi)部交易進行抵消。（視同既往合并，因此要進行追述調(diào)整）

第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理（二）同一控制企業(yè)合并會計處理1，同一控制下的控股合并

1.3合并日合并財務報表的編制：1.3.2合并資產(chǎn)負債表中，被合并方在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益（盈余公積和未分配利潤之和）歸屬于合并方的部分，應以“資本公積——資本（股本）溢價”為限，進行調(diào)整（注意與非同一控制的區(qū)別）。

借：資本公積

貸：盈余公積

未分配利潤

第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理（二）同一控制企業(yè)合并會計處理1，同一控制下的控股合并

1.3合并日合并財務報表的編制：1.3.3合并利潤表和現(xiàn)金流量的編制，應包含合并方及被合并方自合并當期期初至合并日實現(xiàn)的凈利潤，雙方在當期（年初至合并日）發(fā)生的交易，應當按照合并財務報表的有關原則進行抵消。合并現(xiàn)金流量表的編制原則同理。（將同一控制的被合并方看成是既往合并，保持一體）第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理（二）同一控制企業(yè)合并會計處理2，同一控制下的吸收合并（權益結(jié)合法）

2.1合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負債應當按照相關資產(chǎn)、負債在被合并方的原賬面價值入賬（經(jīng)審計后的）；2.2合并差額的處理同控股合并?！咀ⅰ课蘸喜⒅胁挥么_認長期股權投資，注意只要將被合并方的凈資產(chǎn)賬面價值與投出資產(chǎn)（發(fā)行權益性證券的股本）的差額計入“資本公積”即可。

第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理（二）同一控制企業(yè)合并會計處理3，合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的相關費用的處理

3.1同一控制下企業(yè)合并過程中發(fā)生的各項直接相關費用（審計費、評估費等中介費），應于發(fā)生時費用化計入當期損益。

借：管理費用

貸：銀行存款等

3.2發(fā)行股票或債券作為合并對價的，發(fā)行過程中產(chǎn)生的傭金、手續(xù)費按照相應的會計準則處理，不直接作為合并對價的一部分。（企業(yè)會計準則第37、22號）【注】與非同一控制中相關費用的會計處理一致。03非同一控制下企業(yè)合并的處理第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理（一）非同一控制企業(yè)合并編制編制合并報表的原則（1）遵循市場原則，承認被投資方公允價值，基本原則是購買法；（2）取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債均以公允價值計量；（3）合并對價為非貨幣性資產(chǎn)時，應確認資產(chǎn)的處置損益（類似于具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換）；（4）合并報表中，如果合并成本與購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間產(chǎn)生了差額，借方差額為商譽，貸方差額為營業(yè)外收入?！咀ⅰ炕诠蕛r值形成的交易應當確認損益。第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理（二）確認購買方（1）合并中一方取得另一方半數(shù)以上有表決權的股份。（2）在并不占有半數(shù)以上表決權股份的情況下，能對被合并方的董事會決議施加決定性影響；能夠任免董事會的大部分成員；或者通過協(xié)議等手段行使其他持股人的表決權，使之能夠形成對被合并方經(jīng)營和財務決策的控制。第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理（四）合并過程要點解析（1）非同一控制企業(yè)合并中，合并方要重新評估被合并方各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值，特別關注無形資產(chǎn)、或有負債的公允價值。（實務中通常要對被合并方進行審計并對其各項資產(chǎn)負債的公允價值重新評估，按照雙方認可的公允價值進行調(diào)賬，再并入合并報表）（2）對于被合并方在合并前已經(jīng)存在的商譽和遞延所得稅項目，合并方不需要予以確認，而是在合并日重新評估商譽和遞延所得稅項目的金額。（不屬于“可辨認”的資產(chǎn)和負債，）另外，商譽不確認遞延所得稅資產(chǎn)。第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理（3）需要關注的是合并過程中遞延所得稅項目的確認，現(xiàn)實中很多情況都是“免稅合并”，被合并方資產(chǎn)、負債的計稅基礎不變，而購買方認可的被合并方的資產(chǎn)負債的公允價值為購買方合并報表中的賬面價值，其所產(chǎn)生的應納稅或可抵扣暫時性差異要確認遞延所得稅負債/資產(chǎn)，并沖減商譽（借方）或確認營業(yè)外收入（貸方）。

借：遞延所得稅資產(chǎn)

商譽

貸：遞延所得稅負債

營業(yè)外收入如果是應稅合并（合并方支付的對價是銀行存款），視同被購買方把資產(chǎn)以公允價值賣給購買方，應當交企業(yè)所得稅，此時資產(chǎn)計稅基礎等于合并報表中的賬面價值，不產(chǎn)生應納稅/可抵扣暫時性差異，因此也不確認遞延所得稅項目。第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理（4）非同一控制遵循市場原則，用投出資產(chǎn)的公允價值作為企業(yè)合并成本。（5）企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額應確認為商譽?？毓珊喜⒅?，該差額體現(xiàn)在合并報表中；吸收合并中在購買方個別報表中確認的商譽。（6）企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額應在確認為營業(yè)外收入?？毓珊喜⒅?，該差額體現(xiàn)在合并利潤表中，但由于非同一控制合并日不編合并利潤表，所以就直接計入盈余公積和未分配利潤。

借：長期股權投資

貸：盈余公積未分配利潤（此分錄在合并底稿中處理，不在母公司的個別報表中確認）第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理（7）購買日公允價值暫估的情況，如果在12個月內(nèi)獲得可靠證據(jù)表明購買日暫估的公允價值有誤，應當視同在購買日發(fā)生，進行追述調(diào)整并調(diào)整報表期初數(shù)。超過12個月的，作為差錯更正處理。第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理（五）會計處理1，非同一控制控股合并（1）購買方長期股權投資的確定（在購買方單體報表中確認）

借：長期股權投資

貸：銀行存款等（投出資產(chǎn)的公允價值或發(fā)行證券的市場價值）（2）直接相關費用，借記“管理費用”貸記“銀行存款”等科目。【注】注意此處的“直接相關費用”不包括發(fā)行權益性證券和債券的中介費用，后者應該沖減發(fā)行溢價或者計入發(fā)債成本中。第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理（2）在合并工作底稿中把被合并方報表中資產(chǎn)、負債的賬面價值調(diào)整為公允價值，差額計入“資本公積-其他資本公積”科目，例：

借：存貨

固定資產(chǎn)

貸：資本公積（差額，也可以在借方）

應收賬款（3）商譽/營業(yè)外收入的計量（在合并報表中確認）合并商譽=合并成本-合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額>0；營業(yè)外收入=合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額-合并成本；

調(diào)整分錄：

借：長期股權投資

貸：盈余公積

未分配利潤第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理（4）抵消分錄將被合并方所有者權益和購買方的長期股權投資合并抵消，差額進商譽，注意少數(shù)股東權益應確認的金額=被合并方凈資產(chǎn)公允價值×（1-購買方占的股權比例）：借：實收資本（或股本）

資本公積

盈余公積

未分配利潤

商譽

貸：長期股權投資

少數(shù)股東權益第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理2，非同一控制吸收合并

非同一控制下的吸收合并基本過程與控股合并相同，區(qū)別在于，合并中取得的可辨認資產(chǎn)和負債是作為個別報表中的項目列示，合并中產(chǎn)生的商譽也是在購買方賬簿及個別報表中的資產(chǎn)類別中列示。04非同一控制下特殊合并業(yè)務的處理第四節(jié)非同一控制下特殊合并業(yè)務的處理一，通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并【總體原則】區(qū)別合并報表和個別報表做不同的處理，（一）個別財務報表（1）不調(diào)整個別報表中原股權投資的賬面價值，合并日之前作為金融資產(chǎn)核算（交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)）的，其賬面價值+購買日的合并成本=合并日的長期股權投資價值。合并日之前以權益法計量的長期股權投資，其賬面價值+購買日的合并成本=合并日的長期股權投資價值。第四節(jié)非同一控制下特殊合并業(yè)務的處理一，通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并（2）購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權涉及其他綜合收益的，要不要轉(zhuǎn)投資收益的問題：原作為可供出售金融資產(chǎn)的，計入其他綜合收益的累計公允價值變動應當在合并的當期轉(zhuǎn)入“投資收益”科目（因為投資的性質(zhì)發(fā)生了改變所以要轉(zhuǎn)損益，可理解為先賣后買）。

借：其他綜合收益

貸：投資收益（或做相反分錄）

原按照權益法核算的長期股權投資，在合并當期其他綜合收益不轉(zhuǎn)投資收益（等到處置該長期股權投資時才會轉(zhuǎn)）。第四節(jié)非同一控制下特殊合并業(yè)務的處理二，購買公司少數(shù)股權的處理1，個別報表中“長期股權投資”按照《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》處理；2，合并報表：子公司的資產(chǎn)、負債應以合并日開始持續(xù)計算的金額反映,3，合并報表中的差額調(diào)整注意兩點：

（1）商譽的計算；

（2）所有者權益的調(diào)整。第四節(jié)非同一控制下特殊合并業(yè)務的處理三，不喪失控制權情況下處置部分對子公司投資的處理1，個別報表中的處理：確認處置損益；2，合并報表中的處理：差額的處理；05合并財務報表概述及合并工作底稿第五節(jié)合并財務報表概述及合并工作底稿一，合并報表種類

1，合并資產(chǎn)負債表；2，合并利潤表；3，合并現(xiàn)金流量表；4，合并所有者權益變動表二，合并報表原則

1，以個別財務報表為基礎2，一體性原則3，重要性原則第五節(jié)合并財務報表概述及合并工作底稿二，合并范圍的確定

合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定。

控制，是指投資方擁有對被投資方的權力，通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。注意以下幾點：1，投資方對被投資方是否擁有權力：以表決權，人事任免權，經(jīng)營決策權等為核心；2，可變回報：不固定的而且可能隨著被投資方業(yè)績而變化的回報；3，控制方可以通過行使權力（控制力）來影響回報，屬于能夠控制被投資方。第五節(jié)合并財務報表概述及合并工作底稿三，合并財務報表編制的前期準備事項及其程序

1，前期準備事項

（1）統(tǒng)一母子公司的會計政策

（2）統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負債表日及會計期間

（3）對子公司以外幣表示的財務報表進行折算

（4）收集編制合并財務報表的相關資料：如內(nèi)部交易資料等第五節(jié)合并財務報表概述及合并工作底稿三，合并財務報表編制的前期準備事項及其程序

2，合并工作底稿法

（1）設置合并工作底稿

（2）將各單體報表的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿

（3）在合并工作底稿中編制調(diào)整分錄和抵消分錄

（4）計算合并財務報表各項目的合并金額

（5）填列合并財務報表06編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄一，長期股權投資與所有者權益的合并處理（同一控制）

1，長期股權投資和子公司所有者權益的抵消

（1）合并日：

母公司個別報表項目：

借：長期股權投資·······子公司凈賬面價值資產(chǎn)份額

資本公積·········差額

貸：銀行存款（等）·····付出的對價

借：管理費用·········中介費用

貸：銀行存款一，長期股權投資與所有者權益的合并處理（同一控制）

1，長期股權投資和子公司所有者權益的抵消

（1）合并日：

母公司合并報表：

借：股本（或?qū)嵤召Y本）·······子公司

資本公積············子公司

盈余公積············子公司

未分配利潤···········子公司

貸：長期股權投資·········母公司個別報表

少數(shù)股東權益第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄一，長期股權投資與所有者權益的合并處理（同一控制）

1，長期股權投資和子公司所有者權益的抵消

（2）合并日后合并財務報表的編制：

母公司個別報表項目：

借：長期股權投資

貸：投資收益·······子公司凈損益（或做相反分錄）

借：應收股利

貸：長期股權投資···宣告分配現(xiàn)金股利（子公司未分配利潤減少）

借：長期股權投資

貸：資本公積······凈損益之外其他變動調(diào)整第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄一，長期股權投資與所有者權益的合并處理（同一控制）

1，長期股權投資和子公司所有者權益的抵消

（2）合并日后合并財務報表的編制：

母公司合并報表（第一步，抵消子公司凈資產(chǎn)和長期股權投資）：

借：股本（或?qū)嵤召Y本）·······子公司

資本公積············子公司

盈余公積············子公司

未分配利潤···········子公司

貸：長期股權投資·········母公司個別報表

少數(shù)股東權益第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄一，長期股權投資與所有者權益的合并處理（同一控制）

1，長期股權投資和子公司所有者權益的抵消

（2）合并日后合并財務報表的編制：

母公司合并報表（第二步，把本年投資收益和年初未分配利潤轉(zhuǎn)到期末）：

借：投資收益·······子公司凈利潤歸屬母公司部分

少數(shù)股東損益······子公司凈利潤歸屬少數(shù)股東部分

年初未分配利潤······子公司年初未分配利潤

貸：提取盈余公積······子公司提取的盈余公積

向股東分配利潤······子公司分配的股利

年末未分配利潤······子公司的年末未分配利潤（把

子公司的年末未分配利潤還原回去了） 【例9】第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄一，長期股權投資與所有者權益的合并處理（同一控制）

2，編制的合并報表種類

（1）合并資產(chǎn)負債表；

（2）合并利潤表（子公司從年初至合并日的損益都要并入合并報表）；

（3）合并現(xiàn)金流量表（子公司從年初至合并日的現(xiàn)金流都要并入合并報表）；

（4）合并所有者權益變動表；第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

1，購買日長期股權投資和子公司資產(chǎn)負債的調(diào)整分錄

（1）長期股權投資的確認：

母公司個別報表項目：

借：長期股權投資

貸：股本

資本公積

【注】非同一控制經(jīng)常會選擇發(fā)行股份的方式進行并購，以實現(xiàn)“免稅合并”的效果。具體方法是收購方定向增發(fā)股份給被收購方的原股東，交換原股東持有的被收購方的股份。這樣被收購方就不用交企業(yè)所得稅了。（財稅[2009]59號）第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

1，購買日長期股權投資和子公司資產(chǎn)負債的調(diào)整分錄

（2）對子公司資產(chǎn)負債的調(diào)整分錄（非同一控制合并特有）：

子公司個別報表項目：

借：存貨········資產(chǎn)負債賬面價值和公允價值差額（下同）

固定資產(chǎn)

無形資產(chǎn)

貸：應收賬款

資本公積·····差額（也可以在借方）【注】此分錄在合并底稿中進行，不影響被購買方的個別報表。第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

2，購買日長期股權投資和子公司所有者權益的抵消分錄

借：股本

資本公積

盈余公積

未分配利潤

商譽·······差額（【注】營業(yè)外收入在母公司個表項目中調(diào)整。）

貸：長期股權投資

少數(shù)股東權益

第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

3，購買日當年末合并報表的編制

（1）原理：由于購買方對被購買方資產(chǎn)依照公允價值調(diào)整，會

導致被合并方個別報表凈利潤與合并報表中的應確認凈利潤的

差異。

（2）步驟： step1：公允價值的調(diào)整； step2：權益法調(diào)整； step3：抵消分錄的編制； step4：編制合并財務報表；下面就開始逐步解析。第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

3，購買日當年末合并報表的編制

（3）公允價值的調(diào)整：與購買日的分錄相同，都是將被購買方的資

產(chǎn)負債項目調(diào)整到其公允價值。分錄與P45中的一樣。

（4）權益法調(diào)整：權益法調(diào)整是根據(jù)被購買方的凈利潤調(diào)整購買方

長期股權投資的賬面價值。

但在此之前要先對被購買方的凈利潤進行調(diào)整。以體現(xiàn)因公允

價值與賬面價值的不同而對凈利潤的影響，調(diào)整的原理和步驟如下

表所示：第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

3，購買日當年末合并報表的編制影響凈利潤的項目調(diào)整方法及步驟底稿中分錄舉例以備抵法計提減值的應收項目計提的減值若當年實際發(fā)生了，按照實際發(fā)生的減值金額調(diào)增凈利潤，并且最高不超過賬面價值與公允價值的差額?！纠?0】借：應收賬款

貸：資產(chǎn)減值損失折舊、攤銷等項目固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的賬面價值<公允價值，按照折舊、攤銷的差額調(diào)減凈利潤；反之，調(diào)增。借：管理費用

貸：累計折舊存貨價值，原材料成本等賬面價值<

公允價值，按照兩者的差額調(diào)增當期成本，進而調(diào)減凈利潤；賬面價值>

公允價值，按照兩者的差額調(diào)減當期成本，進而調(diào)增凈利潤。借：營業(yè)成本

貸：存貨（接上頁）【注】此處調(diào)增減凈利潤的項目，不考慮所得稅影響。其發(fā)生的性質(zhì)實質(zhì)類似于攤銷，即分一次或多次將公允價值與賬面價值的差額調(diào)整進凈利潤。用來計算被購買方收益對長期股權投資的影響金額（權益法調(diào)整）。第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

3，購買日當年末合并報表的編制（4）權益法調(diào)整長期股權投資：

借：長期股權投資

貸：投資收益········調(diào)整的金額=被購買方自購買日起實

現(xiàn)的（經(jīng)調(diào)整后）凈利潤中歸屬于購買方的份額。如被購買方發(fā)生虧損，做相

反的分錄?！咀ⅰ吭谫徺I方的個別報表中還要根據(jù)分配的股利調(diào)整長期股權投資：

借：應收股利··········子公司宣告分配股利中歸屬于母公司的部分

貸：長期股權投資·······如果不做這步調(diào)整后面抵消的時候會出問題第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

3，購買日當年末合并報表的編制（5）抵消分錄的編制，第一步，長期股權投資與所有者權益抵消：

借：股本

資本公積

盈余公積

未分配利潤

商譽······

貸：長期股權投資

少數(shù)股東權益

【注】購買日后合并報表中，商譽金額應該與購買日相同，除非長期股權投資發(fā)生減值。如果跟合并日商譽金額不相等，那么肯定是哪一步?jīng)]做對，導致長期股權投資的權益法調(diào)整沒有調(diào)準確。第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

3，購買日當年末合并報表的編制（5）抵消分錄的編制，第二步，把本年投資收益和年初未分配利潤轉(zhuǎn)到期末：

借：投資收益

少數(shù)股東損益·····（直接調(diào)少數(shù)股東權益科目）

年初未分配利潤

貸：提取盈余公積

向股東分配利潤

年末未分配利潤······（這一步與同一控制合并相同）第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

3，購買日當年末合并報表的編制（6）購買日當年末需要編制合并財務報表：

（1）合并資產(chǎn)負債表；

（2）合并利潤表（子公司從合并日到年末的損益都要并入合并報表）；

（3）合并現(xiàn)金流量表（子公司從合并日到年末的現(xiàn)金流都要并入合并報表）；

（4）合并所有者權益變動表； 【注】非同一控制合并，購買日只需要編制合并資產(chǎn)負債表。第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

4，以后會計期間期末合并報表的編制（1）調(diào)整年初未分配利潤，使之與上年末未分配利潤相等：

在購買日的次年編制合并報表時，因購買日資產(chǎn)賬面價值與公允價值差異而影響凈利潤的，要調(diào)整本年的“利潤分配——年初未分配利潤”科目。調(diào)整的數(shù)額等于上一年調(diào)整子公司凈利潤的數(shù)額。調(diào)整之后，報告期年初未分配利潤與上年末未分配利潤相等。詳見【例11】第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄二，長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制）

4，以后會計期間期末合并報表的編制

（2）報告期的權益法調(diào)整購買日以后年度編制合并報表，用權益法調(diào)整長期股權投資時，也要對子公司凈利潤進行調(diào)整。調(diào)整的方法與購買日當年末一致（特別注意折舊攤銷）。（3）抵消分錄的編制方法和應填制的報表種類與購買日當年末相同。

第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄三，內(nèi)部商品交易的抵消

1，當年內(nèi)部購入的存貨，全部對外銷售

抵消分錄：

借：營業(yè)收入···············內(nèi)部銷售收入

貸：營業(yè)成本··············內(nèi)部銷售成本2，當年內(nèi)部購入的存貨，全部或部分未對外銷售

抵消分錄：

借：營業(yè)收入···············內(nèi)部銷售收入

貸：營業(yè)成本··············內(nèi)部銷售成本

存貨············未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，沖存貨賬面價值第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄三，內(nèi)部商品交易的抵消

3，上年內(nèi)部購入的存貨，本期仍未售出

抵消分錄：

借：年初未分配利潤

貸：存貨··············未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤4，上年內(nèi)部購入的存貨，本期全部對外銷售

抵消分錄：

借：年初未分配利潤

貸：營業(yè)成本

第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄三，內(nèi)部商品交易的抵消

5，本年內(nèi)部購入的存貨，購買方提了減值準備

抵消分錄：

借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本

存貨同時：

借：存貨跌價準備（沖回內(nèi)部交易存貨的跌價準備）

貸：資產(chǎn)減值損失（存貨跌價準備的沖回以未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為限）

第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄三，內(nèi)部商品交易的抵消

6，內(nèi)部銷售方做產(chǎn)品銷售，購入方做固定資產(chǎn)

抵消分錄：

借：營業(yè)收入···············內(nèi)部銷售收入

貸：營業(yè)成本··············內(nèi)部銷售成本

固定資產(chǎn)··············沖減固定資產(chǎn)成本當年年末：

借：累計折舊

貸：管理費用·············把多提的折舊沖回去【思考】如果是以后年度編合并報表，累計折舊的沖回應如何處理？？第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄四，內(nèi)部債權債務的抵消

1，借：應付賬款

貸：應收賬款···········內(nèi)部應收應付款抵消2，借：其他應付款

貸：其他應收款··········關聯(lián)方內(nèi)部往來款抵消

3，借：應付股利/利息

貸：應收股利/利息·········內(nèi)部應收應付股利/利息抵消4，注意如果有提了壞賬準備，應當把壞賬準備先轉(zhuǎn)回去

借：應收賬款——壞賬準備

貸：資產(chǎn)減值損失（報告期當年計提的減值準備，如果沖回減值準備，做相反分錄）

年初未分配利潤（以前年度計提的減值準備，如果沖回減值準備，做相反分錄）第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄四，內(nèi)部固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)交易的抵消

1，內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當期的處理

（1）借：營業(yè)外收入

貸：固定資產(chǎn)（原價）··········集團內(nèi)部固定資產(chǎn)變賣交易

（2）借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本

固定資產(chǎn)（原價）·········賣方做銷售，買方做固定資產(chǎn)

（3）借：累計折舊

貸：管理費用··········把多提的折舊沖回第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄四，內(nèi)部固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)交易的抵消

2，內(nèi)部固定資產(chǎn)交易以后年度的處理

（1）借：年初未分配利潤

貸：固定資產(chǎn)（原價）

（2）借：累計折舊

貸：未分配利潤年初··········把以前年度多提的折舊沖回

管理費用··········把報告期內(nèi)多提的折舊沖回

正常情況下，固定資產(chǎn)逐年提折舊直到最后提足，都要按照上述步驟進行。

第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄四，內(nèi)部固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)交易的抵消

3，內(nèi)部固定資產(chǎn)清理的處理如果發(fā)生了固定資產(chǎn)清理，要視固定資產(chǎn)清理發(fā)生的狀態(tài)做不同的會計處理。

（1）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)超期使用時發(fā)生清理（提足折舊的情況下）

借：年初未分配利潤

貸：固定資產(chǎn)——原值

借：累計折舊

貸：年初未分配利潤

管理費用·····假設當期提足折舊，當期清理；如果上期已經(jīng)提足折舊，則不用調(diào)整本年管理費用了。【注】實際上提足折舊以后的固定資產(chǎn)清理不用做特殊的處理，因為經(jīng)過抵消以后，未實

現(xiàn)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易利潤已經(jīng)不存在了。第六節(jié)編制合并財務報表的調(diào)整和抵消分錄四，內(nèi)部固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)交易的抵消

3，內(nèi)部固定資產(chǎn)清理的處理如果發(fā)生了固定資產(chǎn)清理，要視固定資產(chǎn)清理發(fā)生的狀態(tài)做不同的會計處理。

（2）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)折舊期未滿時發(fā)生清理（折舊未提足）

借：年初未分配利潤

貸：營業(yè)外收入······本來調(diào)固定資產(chǎn)，因為固定資產(chǎn)已經(jīng)清理了，所以記營業(yè)外收入

借：營業(yè)外收入·······本來調(diào)累計折舊，因為固定資產(chǎn)已經(jīng)清理了，所以也記營業(yè)外收入

貸：年初未分配利潤

借：營業(yè)外收入·······本期清理