上市公司新舊會計科目轉(zhuǎn)換技巧2006年11月30日財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則——應(yīng)用指南》，對32項具體會計準則進行了進一步闡述，對會計科目及賬務(wù)處理做出了操作性規(guī)定。這對企業(yè)全面實施會計準則體系，尤其為2007年1月1日上市公司順利實施企業(yè)會計準則體系奠定了良好的基礎(chǔ)。會計科目既是確認、計量的結(jié)果，也是報告的基礎(chǔ)。一、科目變化的特點2006年財政部頒布的企業(yè)會計準則體系是由基本準則、具體準則和應(yīng)用指南3個部分組成的。會計科目和主要賬務(wù)處理是《企業(yè)會計準則——應(yīng)用指南》的附錄。與2001年《企業(yè)會計制度》(以下簡稱“《制度》”)相比，新的會計科目體系(以下簡稱“《準則》”)呈現(xiàn)以下特點：(一)科目的類別、數(shù)量增加2001年《制度》將科目分為資產(chǎn)類、負債類、所有者權(quán)益類、成本類和損益類5個類別。而《準則》的科目體系，在5個類別的基礎(chǔ)上增加了“共同類”科目。由于企業(yè)會計準則體系是涵蓋各類企業(yè)(不含小企業(yè))各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)、可獨立實施的企業(yè)會計規(guī)范，其涉及的企業(yè)和經(jīng)濟業(yè)務(wù)十分廣泛，科目的設(shè)置也較為復(fù)雜，就科目的數(shù)量來說，也比2001年《制度》科目數(shù)量明顯增加。其具體變化情況如表1所示。

(二)科目變化的形式多樣與2001年《制度》科目體系相比，《準則》科目體系變化的形式有：1.科目數(shù)量的增加較為明顯。除增加了金融企業(yè)專用的科目外，適用于一般企業(yè)的科目數(shù)量也有所增加，如增加了“商譽”、“研發(fā)支出”、“資產(chǎn)減值損失”等科目。這些科目所反映的內(nèi)容，有些是《準則》新規(guī)范的，如“研發(fā)支出”科目，有些內(nèi)容《制度》中就已經(jīng)存在，而采用新的科目核算，如“商譽”科目、“資產(chǎn)減值損失”科目。2.有些科目名稱未變，但其核算內(nèi)容有增加。如“庫存商品”科目中可能包括符合資本化條件的借款費用；“固定資產(chǎn)”科目中可能包括符合預(yù)計負債確認條件并計入固定資產(chǎn)成本的棄置費。3.有些科目名稱未變，但其核算范圍減少。如攤銷無形資產(chǎn)價值不再直接減少無形資產(chǎn)，“無形資產(chǎn)”科目也就不再包括無形資產(chǎn)攤銷內(nèi)容。4.有些科目名稱改變，但其核算內(nèi)容基本未變。如《準則》將《制度》中的“營業(yè)費用”科目改為“銷售費用”，但它們的核算內(nèi)容基本一致。5.有些科目名稱改變，但其核算內(nèi)容完全相同。如《準則》將《制度》中的“現(xiàn)金”科目改為“庫存現(xiàn)金”。6.減少了一定數(shù)量的科目。如《制度》中的“待攤費用”、“預(yù)提費用”、“包裝物”、“低值易耗品”“應(yīng)收補貼款”、“分期收款發(fā)出商品”等科目，在《準則》中取消了。(三)科目涉及的領(lǐng)域經(jīng)緯交錯、整體與局部統(tǒng)一如果以行業(yè)為經(jīng)，業(yè)務(wù)活動為緯，《準則》科目體系可謂做到經(jīng)緯交錯、整體與局部的統(tǒng)一?！稖蕜t》科目體系一改《制度》偏重工商企業(yè)，而擴展到橫跨金融、保險、農(nóng)業(yè)等眾多領(lǐng)域，如金融企業(yè)專用的“匯兌損益”科目、保險企業(yè)專用的“攤回保險責(zé)任準備金”科目；二改《制度》偏重工商企業(yè)共同業(yè)務(wù)，而縱向深入至各類企業(yè)特殊業(yè)務(wù)，如“商譽”科目、租賃企業(yè)設(shè)置的“融資租賃資產(chǎn)”、“未實現(xiàn)融資收益”等科目。(四)部分科目涵蓋的范圍更為寬泛《制度》設(shè)置的科目過于詳細，而科目之間的性質(zhì)又相差不大，科目涵蓋范圍也較為狹窄，如企業(yè)應(yīng)付職工的工資及福利費，《制度》就分別設(shè)置了“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費”兩個科目來歸集，但它們實際上均為企業(yè)應(yīng)付職工個人的勞動報酬。過分細分科目不僅增加了會計核算工作量，也不能很好地滿足會計信息使用者的需要。為此，《準則》將“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費”以及“社會保險費”、“住房公積金”、“工會經(jīng)費”、“職工教育經(jīng)費”、“解除職工勞動關(guān)系補償”等與個人薪酬相關(guān)的內(nèi)容都通過“應(yīng)付職工薪酬”一個科目來核算。此外，《制度》對于企業(yè)計提的各種資產(chǎn)減值準備(如存貨跌價準備、固定資產(chǎn)減值準備、長期股權(quán)投資減值準備)分別列入“管理費用”、“營業(yè)外支出”和“投資收益”科目，這種科目設(shè)置方法，既不能直接提供資產(chǎn)減值總括情況，又會增加會計工作量。而《準則》規(guī)定，無論何種資產(chǎn)，其減值統(tǒng)一由“資產(chǎn)減值損失”科目來反映。二、新舊會計科目轉(zhuǎn)換技巧(一)直接轉(zhuǎn)至新科目1.對于與《制度》中名稱、核算內(nèi)容基本相同的科目，可將《制度》中的科目余額直接轉(zhuǎn)至新賬，也可沿用舊賬?！吨贫取分卸鄶?shù)科目屬于這種情況，如資產(chǎn)類科目中的流動資產(chǎn)科目、負債類科中的流動負債科目以及所有者權(quán)益類科目。具體情況如表2所示。

2.《制度》與《準則》科目的名稱相同，但部分內(nèi)容的核算方法與《制度》相比有所變化。對核算方法未變的內(nèi)容可將《制度》科目的余額直接轉(zhuǎn)至新賬，也可沿用舊賬，而核算方法發(fā)生變化的內(nèi)容，應(yīng)按照《企業(yè)會計準則第38號一首次次執(zhí)行企業(yè)會計準則》和財政部發(fā)布的新準則轉(zhuǎn)換的相關(guān)規(guī)定處理，如預(yù)計負債在調(diào)賬時，應(yīng)將“預(yù)計負債”科目的余額直接轉(zhuǎn)至新賬，也可沿用舊賬。對于首次執(zhí)行日滿足預(yù)計負債確認條件且該日之前尚未計入資產(chǎn)成本的棄置費用，應(yīng)計入預(yù)計負債，并增加資產(chǎn)成本。3.《制度》與《準則》科目的名稱不同，但核算內(nèi)容和核算方法與《制度》完全相同。在轉(zhuǎn)換時只需把原賬戶的金額直接轉(zhuǎn)至新賬戶即可。例如《制度》中規(guī)定的“現(xiàn)金”科目與《準則》中規(guī)定的“庫存現(xiàn)金”賬戶的轉(zhuǎn)換。(二)將《制度》科目分解歸入《準則》科目1.《準則》沒有設(shè)置該科目，但設(shè)置了與其相關(guān)的科目，并且《準則》科目核算的范圍小于《制度》科目?？蓪ⅰ吨贫取房颇坑囝~根據(jù)新準則的劃分標準并入《準則》科目中，如：(1)《準則》將《制度》中的“短期投資”科目重新劃分為“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”科目，應(yīng)將“短期投資”和“短期投資跌價準備”科目轉(zhuǎn)入“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”科目。(2)《制度》中的“長期債權(quán)投資”科目重新劃分為“交易性金融資產(chǎn)”、“持有至到期投資”和“可供出售金融資產(chǎn)”科目，對于交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)的部分，按照其首次執(zhí)行日的公允價值自“長期債權(quán)投資”和“長期投資減值準備”科目轉(zhuǎn)入“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”科目。2.《準則》沒有設(shè)置該科目，但設(shè)置了與其相關(guān)的科目，并且《準則》科目核算的范圍大于《制度》科目?？蓪ⅰ吨贫取房颇坑囝~根據(jù)新準則的劃分標準并入新的科目中。如：“委托貸款”科目應(yīng)轉(zhuǎn)入“持有至到期投資”科目；“應(yīng)付短期債券”等科目轉(zhuǎn)入“交易性金融負債”科目；“自制半成品”科目轉(zhuǎn)入“生產(chǎn)成本”科目；“委托代銷商品”科目轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品”科目；“分期收款發(fā)出商品”科目根據(jù)其是否滿足收入確認條件而分別轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品”和“主營業(yè)務(wù)成本”科目。3.《準則》沒有設(shè)置該科目，也沒有設(shè)置與其相關(guān)的科目。企業(yè)應(yīng)該按照《企業(yè)會計準則第38號—首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》和財政部發(fā)布的新準則轉(zhuǎn)換的相關(guān)規(guī)定處理。屬于這種情況的科目有“應(yīng)收補貼款”、“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目。4.《準則》設(shè)置了該科目，而《制度》沒有此科目，并且核算內(nèi)容和核算方法未變?？蓮摹吨贫取返南嚓P(guān)科目余額中分解轉(zhuǎn)入《準則》科目，如“投資性房地產(chǎn)”、“消耗性生物資產(chǎn)”、“周轉(zhuǎn)材料”等《準則》科目的金額就是從《制度》存貨項目中分解轉(zhuǎn)入的。5.《準則》設(shè)置了該科目，而《制度》沒有此科目，并且核算內(nèi)容和核算方法有所改變。應(yīng)按照新準則的核算方法對其進行調(diào)整并歸入《準則》科目，包括：(1)對《準則》“商譽”科目調(diào)賬時，屬于同一控制下的企業(yè)合并，《制度》已確認商譽的攤余價值應(yīng)全額從“無形資產(chǎn)”科目中沖銷。而非同一控制下的企業(yè)合并，《制度》確認商譽的攤余價值應(yīng)從“無形資產(chǎn)”科目轉(zhuǎn)入“商譽”科目。(2)投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且能夠可靠計量其公允價值的長期股權(quán)投資，按照其首次執(zhí)行日公允價值自“長期股權(quán)投資”和“長期股權(quán)投資減值準備”科目轉(zhuǎn)入“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”科目。(三)合并歸入新的科目《制度》設(shè)置了若干科目，但《準則》只設(shè)置了一個科目，并且新舊科目核算內(nèi)容相同，應(yīng)將《制度》中若干科目歸并為《準則》中一個新科目。這種情形包括：(1)將《制度》中“應(yīng)付工資”和“應(yīng)付福利費”科目的余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)付職工薪酬”科目；將《制度》中“應(yīng)交稅金”和“其他應(yīng)交款”科目的余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費”科目。(2)存在投資性房地產(chǎn)并且按照新準則采用成本模式計量的，將投資性房地產(chǎn)的賬面余額自“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”科目。(四)合并歸入新的明細科目新舊科目的名稱相同但其明細科目不同，并且《準則》的明細科目少于《制度》明細科目。此種隋況下，可采取兩種方式進行轉(zhuǎn)換：—是核算內(nèi)容相同的明細科目，可將《制度》明細科目余額直接轉(zhuǎn)入《準則》明細科目；二是將《制度》除明細科目余額合計直接轉(zhuǎn)入《準則》明細科目。1.《制度》中的資本公積科目設(shè)置了“資本(或股本)溢價”等七個明細科目，而《準則》只設(shè)置了“資本溢價(或股本溢價)”、“其他資本公積”兩個明細科目。轉(zhuǎn)換時，應(yīng)將“資本(或股本)溢價”明細科目余額直接轉(zhuǎn)入“資本(或股本)溢價”明細科目，將“資本公積”科目下其他明細科目的余額一并轉(zhuǎn)入“其他資本公積”科目。2.“長期股權(quán)投資”科目是《準則》和《制度》均設(shè)置的科目，但兩者明細科目(指權(quán)益法)不同?！吨贫取吩O(shè)置了“投資成本、損益調(diào)整、股權(quán)投資準備和股權(quán)投資差額”四個明細科目，而《準則》設(shè)置了“成本”、“損益調(diào)整”和“所有者權(quán)益其他變動”三個明細科目。轉(zhuǎn)換方法如下：(1)同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的長期股權(quán)投資，應(yīng)將《制度》中除“股權(quán)投資差額”以外的明細科目之和轉(zhuǎn)入《準則》明細科目“投資成本”中。同時，“股權(quán)投資差額”明細科目余額全額沖銷；(2)非同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的長期股權(quán)投資，“股權(quán)投資差額”明細科目的貸方余額全額沖銷；“投資成本、損益調(diào)整、股權(quán)投資準備、股權(quán)投資差額(借方余額)”明細科目余額之和轉(zhuǎn)入新的明細科目“投資成本”中；(3)對合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資，“股權(quán)投資差額”明細科目的貸方余額全額沖銷；“投資成本”與“股權(quán)投資差額”明細科目的借方余額之和轉(zhuǎn)入“投資成本”明細科目。(五)經(jīng)過計算調(diào)整轉(zhuǎn)入新科目如果新舊科目的名稱不同，其業(yè)務(wù)的核算方法也與原制度相比有所變化?？颇吭谵D(zhuǎn)換時，先按照該業(yè)務(wù)新的核算方法對其進行調(diào)整，并將原科目余額全額沖銷，按照新方法核算結(jié)果轉(zhuǎn)入新科目中。如將《制度》中的“遞延稅款”科目轉(zhuǎn)入《準則》“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負債”科目前，企業(yè)應(yīng)采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法計算首次執(zhí)行日資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同形成的暫時性差異的所得稅影響，并計入“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負債”科目。三、新舊科目的銜接與轉(zhuǎn)換過程中應(yīng)注意的問題(一)合理地設(shè)置科目目前，《準則》的科目體系是適用于上市公司，但由于上市公司之間在業(yè)務(wù)活動特點、經(jīng)營范圍、經(jīng)營地區(qū)等方面存在較大差異，因此，企業(yè)在選用科目時，在不違反會計準則確認、計量規(guī)定的前提下，可根據(jù)本企業(yè)的實際情況自行增設(shè)、分拆、合并科目。對于不存在的交易事項，可不設(shè)置相關(guān)科目。企業(yè)也可結(jié)合實際情況自行確定科目編號。(二)理解科目的性質(zhì)，把握科目的核算范圍企業(yè)會計準則體系是不分行業(yè)、不分所有制，適用于所有上市公司的會計規(guī)范，其科目涵蓋面十分廣泛，既有適用于一般企業(yè)的科目，也有適用于特殊行業(yè)的科目；既有規(guī)范共同業(yè)務(wù)的科目，也有特定業(yè)務(wù)的科目。為此，上市公司在應(yīng)用科目時要注意區(qū)分科目的應(yīng)用范圍。(三)關(guān)注追溯調(diào)整業(yè)務(wù)涉及的科目。由于2007年是上市公司首次執(zhí)行新的企業(yè)會計準則，在首次執(zhí)行日，企業(yè)應(yīng)當對所有資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益按照企業(yè)會計準則的規(guī)定進行重新分類確認和計量，并以《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)