Y手機制造公司作業(yè)成本法實施方案的設(shè)計和應(yīng)用案例綜述目錄TOC\o"1-2"\h\u20674Y手機制造公司作業(yè)成本法實施方案的設(shè)計和應(yīng)用案例綜述 1142321.1實施作業(yè)成本法的必要性和可行性 1219081.必要性分析 1170482.可行性分析 3110901.2作業(yè)成本法的設(shè)計原則和內(nèi)容 450651.設(shè)計原則 473332.設(shè)計內(nèi)容 4319311.3作業(yè)成本法的實施方案 5266641.確認作業(yè)流程 5204212.建立資源庫 6298093.歸集直接成本 6103271.劃分作業(yè)和作業(yè)中心 6188425.確定資源種類 1017606.確定資源成本動因 1192307.建立作業(yè)成本庫 13258468.確認作業(yè)成本動因 14211429.計算作業(yè)成本動因分配率 151935710.計算產(chǎn)品作業(yè)成本 162508811.計算產(chǎn)品總成本和單位成本 1712471.4作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法核算結(jié)果比較分析 18273531.作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法核算結(jié)果比較 1828392.實施作業(yè)成本法的預(yù)期效果 191.1實施作業(yè)成本法的必要性和可行性1.必要性分析無論是手機市場競爭的需要，還是經(jīng)營環(huán)境變化的需要，Y公司若想保持市場占有率，都必須改變現(xiàn)有的成本管理模式。作業(yè)成本法是一門科學(xué)的成本管理方法，引進作業(yè)成本法進行成本管理，對于Y公司改進目前成本管理中存在的問題，迎合環(huán)境變化帶來的挑戰(zhàn)，都是十分必要的。（1）應(yīng)對市場價格戰(zhàn)的需求2011年，小米采用高配低價的成本領(lǐng)先戰(zhàn)略打響了手機市場的價格戰(zhàn)。隨后，錘子科技、OPPO、華為等紛紛加入價格戰(zhàn)，手機產(chǎn)品逐漸淪為快消品，利潤空間被不斷壓縮，手機企業(yè)面臨降低成本提高效益的迫切需求。2018-2020年，Y公司銷售收入雖逐年遞增，但成本也在上漲，且成本的增長幅度大于收入，最終導(dǎo)致毛利潤呈現(xiàn)負增長趨勢。詳見表1.1和圖1.1所示：表1.1：Y公司2018-2020年總收入、總成本、綜合毛利潤變動情況（單位：億元）項目201820192020金額增長率金額增長率金額增長率總銷售收入170.871.37%178.691.58%191.397.11%總銷售成本133.378.08%146.8310.09%162.5110.68%綜合毛利潤37.50-6.97%31.86-15.03%28.87-9.38%通過以上圖表可知，2018-2020年，Y公司的銷售成本分別增長了8.08%、10.09%和10.68%，均大于銷售收入1.37%、1.58%和7.11%的增長率，導(dǎo)致毛利潤分別下降了6.97%、15.03%和9.38%?？梢姡瑑r格戰(zhàn)在一定程度上導(dǎo)致了Y公司利潤的負增長，所以Y公司急需進行成本管控以提高利潤。作業(yè)成本法對作業(yè)的關(guān)注，可以減少生產(chǎn)浪費，達到降本增效的目的。所以Y公司引入作業(yè)成本法進行成本管理是十分必要的。（2）制定科學(xué)合理決策的需要首先，Y公司現(xiàn)有的生產(chǎn)政策使產(chǎn)品成本中間接成本的比重持續(xù)增加，2020年Y公司間接總成本已高達總成本的27%。而Y公司采用單一的直接人工工時對間接成本進行分配，當(dāng)間接成本比重較高、產(chǎn)品差異化程度較大時，單一的分配標(biāo)準(zhǔn)往往使產(chǎn)品成本存在被高估或低估的可能，成本信息的失真容易誤導(dǎo)企業(yè)放棄那些真正利潤水平較高的產(chǎn)品，從而使企業(yè)錯失賺取更多利潤的機會。所以Y公司急需改變成本核算方法，降低決策失誤的可能性。作業(yè)成本法是解決間接成本分配不準(zhǔn)確的方法之一，可以有效的克服傳統(tǒng)成本法產(chǎn)品成本信息失真的缺陷。其次，Y公司目前只考慮了產(chǎn)品生產(chǎn)部門發(fā)生的成本，沒有考慮其他部門發(fā)生的生產(chǎn)相關(guān)費用。作業(yè)成本法通過分析生產(chǎn)流程中的各項作業(yè)，對成本費用加以區(qū)分，凡是與產(chǎn)品生產(chǎn)相關(guān)的成本費用均會納入成本核算范圍。所以Y公司計入其他部門的成本費用，通過作業(yè)成本法對作業(yè)的分析，自然也就會被識別出來，從而計入產(chǎn)品成本，提高了產(chǎn)品成本信息的準(zhǔn)確度。綜上，作業(yè)成本法的實施可以滿足Y公司提高成本信息準(zhǔn)確性的需求，從而幫助管理層制定出科學(xué)合理的決策。2.可行性分析（1）財務(wù)人員綜合素質(zhì)較高Y公司重視人才培養(yǎng)，已經(jīng)建立了一支專業(yè)的財務(wù)團隊。Y公司從人才管理入手，提拔綜合素質(zhì)較高的財務(wù)人員擔(dān)任財務(wù)管理崗位。由于這類人員是公司現(xiàn)有員工，了解公司的經(jīng)營狀況，可以很快適應(yīng)新的崗位，大大提升了Y公司財務(wù)部門的工作效率。另外，Y公司從外部招聘專業(yè)水平較高的人員加入財務(wù)部門，以改進Y公司目前財務(wù)管理工作中存在的缺陷。除此之外，Y公司加強員工培訓(xùn)，確保財務(wù)人員保持知識的更新，以應(yīng)對經(jīng)營環(huán)境的變化。所以，Y公司現(xiàn)有財務(wù)人員的綜合素質(zhì)是可以滿足作業(yè)成本法的實施要求的。（2）具備先進的管理信息系統(tǒng)為滿足生產(chǎn)經(jīng)營的需要，Y公司已經(jīng)具備了較高的信息化水平。目前，Y公司擁有用友NC財務(wù)軟件、CRM客戶管理系統(tǒng)和ERP業(yè)務(wù)流程管理系統(tǒng)等軟件，并且已經(jīng)實現(xiàn)了軟件間的數(shù)據(jù)對接。先進的管理信息系統(tǒng)將Y公司的生產(chǎn)計劃、原料采購、產(chǎn)品入庫、銷售推廣、客服售后、市場拓展，財務(wù)支持和人員管理等職能集于一體，快速高效的實現(xiàn)了部門間信息的傳遞。作業(yè)成本法實施過程復(fù)雜、數(shù)據(jù)處理量大等特點，操作過程中離不開先進系統(tǒng)的支持，而Y公司現(xiàn)有的管理信息系統(tǒng)恰好可以滿足這些需求。（3）管理層具有前瞻性隨著手機產(chǎn)品利潤空間的不斷降低，Y公司管理層已經(jīng)逐漸認識到成本控制的重要性。為有效開展成本控制工作，Y公司董事會決議將財務(wù)部列為重點發(fā)展部門，財務(wù)部負責(zé)人晉升為公司高管。同時，責(zé)令其他部門優(yōu)先配合財務(wù)部門開展工作。另外，成本控制工作中遇到的任何問題都可以通過綠色通道直接遞交董事會，由董事會協(xié)調(diào)解決。所以，在成本控制上，Y公司的管理層是具有前瞻性的。由于作業(yè)成本法實施難度大，獲取管理層的支持可以減少實施阻礙。Y公司當(dāng)前實施的一系列成本控制舉措，均表明了Y公司管理層進行成本控制的決心，為作業(yè)成本法的實施打下了堅實的基礎(chǔ)。1.2作業(yè)成本法的設(shè)計原則和內(nèi)容1.設(shè)計原則（1）成本效益原則實施作業(yè)成本法會消耗大量的人力和物力，所以實施過程不宜過細。例如，對作業(yè)過于細分，雖然可以得出更加合理的成本動因，提高成本信息的準(zhǔn)確性，但也同樣增加了實施成本，一旦實施成本超過實施效益，反而會形成損失。所以要從成本效益出發(fā)，避免過度投入。這就要求Y公司在作業(yè)成本法的實施過程中，不必對每個作業(yè)環(huán)節(jié)都進行控制，僅選取關(guān)鍵成本因素進行管理，盡量降低實施成本。（2）易于理解原則作業(yè)成本法的實施是一項系統(tǒng)的工程，實施過程覆蓋了從產(chǎn)品研發(fā)到銷售出庫的所有環(huán)節(jié)，所以企業(yè)的所有成員均會參與其中。作業(yè)成本法理論中，建立資源庫、劃分作業(yè)及確定成本動因等概念均涉及抽象的理論解讀，對于非財務(wù)人員尤其是不具備財務(wù)基礎(chǔ)的生產(chǎn)一線員工而言，理解和應(yīng)用這些概念是存在困難的。所以Y公司在設(shè)計實施作業(yè)成本法時，要盡量做到通俗易懂，使實施過程能夠被普遍接受，從而確保作業(yè)成本法的順利實施。（3）可調(diào)整原則在設(shè)計作業(yè)成本法的核算體系時，應(yīng)事先預(yù)測內(nèi)外部環(huán)境的變化對企業(yè)經(jīng)營活動產(chǎn)生的影響，預(yù)留出相關(guān)的調(diào)整空間，以便可以及時根據(jù)環(huán)境的變化對核算體系做出調(diào)整。通常為保持成本數(shù)據(jù)的可比性，成本核算流程確認后是不允許隨意調(diào)整的。但由于手機迭代速度快，手機生產(chǎn)流程也隨市場環(huán)境的變化而不斷更新，所以在流程設(shè)計階段將調(diào)整機制考慮進去是十分必要的。2.設(shè)計內(nèi)容（1）建立資源庫設(shè)置人工成本、折舊費用、電費、模具費、修理費等資源庫，對Y公司的各項資源耗費進行獨立核算。（2）歸集直接成本對直接材料費用、直接人工費用等進行獨立核算，于成本計算時將直接材料費用、直接人工費用等直接納入產(chǎn)品成本中。（3）劃分作業(yè)和作業(yè)中心首先，詳細分析Y公司的生產(chǎn)工序，掌握產(chǎn)品生產(chǎn)流程。其次，識別與生產(chǎn)相關(guān)的各項作業(yè)，將同質(zhì)化的作業(yè)納入同一個作業(yè)中心，據(jù)此建立多個不同的作業(yè)中心。作業(yè)的劃分不宜過細，否則會導(dǎo)致實施成本的增加；但也不宜過粗，劃分過程過粗會導(dǎo)致作業(yè)與成本動因的相關(guān)性較差，降低成本核算結(jié)果的準(zhǔn)確性。（4）確定資源成本動因并建立作業(yè)成本庫與生產(chǎn)、技術(shù)等部門進行充分溝通，梳理各項資源被消耗的原因，確認資源成本動因。除直接成本外，間接成本按照成本動因數(shù)量的多少計入各作業(yè)中心。（5）確認作業(yè)成本動因和成本動因的分配率訪談一線員工和技術(shù)人員，查閱生產(chǎn)數(shù)據(jù)資料，確認作業(yè)成本動因及作業(yè)量。在確認作業(yè)量的過程中，財務(wù)部門需與業(yè)務(wù)部門進行深度溝通，確保所認定作業(yè)量的準(zhǔn)確性。成本動因的分配率是利用作業(yè)中心的總成本除以作業(yè)量計算得出的。（6）計算產(chǎn)品作業(yè)成本某產(chǎn)品的作業(yè)成本等于該產(chǎn)品發(fā)生的作業(yè)量與成本動因分配率之積。某項作業(yè)成本可能被多個產(chǎn)品同時消耗，計算某產(chǎn)品的作業(yè)成本時，僅根據(jù)該產(chǎn)品發(fā)生的作業(yè)量乘以成本動因的分配率計算即可。（7）計算產(chǎn)品總成本和單位成本加計各產(chǎn)品所消耗的直接成本、作業(yè)成本以及通過其他方式分攤到產(chǎn)品中的成本，得出總成本。單位成本為總成本與產(chǎn)品生產(chǎn)數(shù)量的比值。1.3作業(yè)成本法的實施方案現(xiàn)以Y公司2020年的成本數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，說明Y公司作業(yè)成本法的設(shè)計過程。1.確認作業(yè)流程Y公司的生產(chǎn)流程主要包括物料采購、主板貼片、測試、組裝、包裝和入庫等流程。首先，采購入庫的原材料經(jīng)生產(chǎn)部門領(lǐng)取后用于主板貼片。主板經(jīng)印刷機、點膠機、貼片機和回流焊機的印刷、涂覆和焊接后，完成電子元器件的貼裝，進入軟件下載和主板測試環(huán)節(jié)。軟件下載和安裝后，實現(xiàn)了硬件的正常驅(qū)動，開始執(zhí)行手機測試工作。測試工作完成后，進入組裝環(huán)節(jié)，該階段將完成麥克風(fēng)、揚聲器、手機前后殼等配件的組裝和測試工作。最后，將完成測試的手機包裝入庫，并做好出庫準(zhǔn)備。Y公司的生產(chǎn)工藝流程詳見圖1.2所示：2.建立資源庫對人工、物料、折舊攤銷、檢驗費等各項資源設(shè)置專門的資源庫進行獨立核算，最小單位可核算到人，以確保各項資源耗費是可以追溯的。Y公司現(xiàn)行成本核算法下已經(jīng)設(shè)置了專門的生產(chǎn)和財務(wù)輔助賬進行成本費用的核算，所以各個資源庫的歷史成本數(shù)據(jù)是可以獲取的。3.歸集直接成本匯總歸集資源消耗中與產(chǎn)品生產(chǎn)直接相關(guān)的各項成本費用。例如，塑料、主板、電源、導(dǎo)電體、玻璃、螺絲、電路板、排線、卡托、尾插、按鍵、顯示屏、電阻、攝像、聽筒、外殼，車間生產(chǎn)工人的工資、福利等。直接成本不參與分攤。1.劃分作業(yè)和作業(yè)中心分析Y公司生產(chǎn)工藝流程，結(jié)合當(dāng)前組織架構(gòu)及各部門職責(zé)，劃分作業(yè)、作業(yè)中心，具體如下：（1）研發(fā)中心產(chǎn)品功能、結(jié)構(gòu)以及軟硬件等方面的設(shè)計工作，由研發(fā)部執(zhí)行。研發(fā)中心的成本費用于期末資本化的部分，形成間接成本，需在各產(chǎn)品間進行分攤。根據(jù)研發(fā)部的職責(zé)，現(xiàn)將研發(fā)作業(yè)劃分為工業(yè)設(shè)計、結(jié)構(gòu)設(shè)計、硬件設(shè)計和軟件設(shè)計4個作業(yè)中心，各中心的作業(yè)明細詳見表1.2所示：表1.2：Y公司研發(fā)作業(yè)中心及相關(guān)作業(yè)序號作業(yè)中心作業(yè)1工業(yè)設(shè)計作業(yè)中心手機材質(zhì)、外觀、觸感、顏色配比；手機主要功能界面的實現(xiàn)；2結(jié)構(gòu)設(shè)計作業(yè)中心手機內(nèi)部系統(tǒng)的建模和設(shè)計，如零部件位置的擺放、堆疊設(shè)計、固定方式、結(jié)構(gòu)強度等；3硬件設(shè)計作業(yè)中心手機PCB、芯片、電路、屏幕、電池、傳感器的設(shè)計等；4軟件設(shè)計作業(yè)中心應(yīng)用程序的開發(fā)，驅(qū)動硬件正常工作，提升手機個性化功能；（2）采購中心供應(yīng)商甄選，原料采購、議價以及采購合同的簽訂等工作，由采購部執(zhí)行。根據(jù)采購部的職責(zé)，將采購作業(yè)劃分為采購作業(yè)中心，作業(yè)明細詳見表1.3所示：表1.3：Y公司采購作業(yè)中心及相關(guān)作業(yè)序號作業(yè)中心作業(yè)5采購作業(yè)中心供應(yīng)商甄選；原材料采購、運輸、裝卸、保險；挖掘先進原料和設(shè)備、議價以及采購合同的簽訂；確保生產(chǎn)穩(wěn)定供應(yīng)；（3）貼片中心生產(chǎn)部領(lǐng)料后進入主板貼片流程，具體如下：電路板裸板印刷印刷焊膏或貼片膠流程位于生產(chǎn)流程的前端，指利用印刷機或點膠機在電路板裸板上印刷焊膏或貼片膠的過程，是元器件貼裝和回流焊工作的前提。印刷過程中，首先將印刷機的鋼網(wǎng)網(wǎng)孔與電路板的焊盤對正，通過刮刀將鋼網(wǎng)上的焊膏或貼片膠印刷到電路板的各個焊盤上；隨后，利用點膠機在電路板所需位置涂覆指定劑量的焊膏或膠水。焊膏或貼片膠的主要作用在于可以使各類元器件保持固定，同時增強元器件的導(dǎo)電性。電子元器件貼裝電子元器件的貼裝流程指根據(jù)預(yù)設(shè)的條件，利用貼片機從指定位置準(zhǔn)確的取出各類元器件，貼裝到電路板對應(yīng)位置的過程。貼片機是手機生產(chǎn)過程中高度智能化的核心設(shè)備，貼片機的精度、速度等功能參數(shù)的高低決定了電子元器件的貼裝效果?；亓骱富亓骱噶鞒讨笇⑼瓿稍骷N裝的電路板傳送進回流爐，進行焊料融合的過程?；亓鳡t內(nèi)預(yù)先設(shè)定了恒定的溫度，當(dāng)電路板經(jīng)過回流爐時，印刷在電路板上的焊膏預(yù)熱后被融化，將元器件與焊盤焊接在一起。通過上述分析，將貼片作業(yè)劃分為印刷、貼裝和回流焊3個作業(yè)中心，各中心的作業(yè)明細詳見表1.4所示：表1.4：Y公司貼片作業(yè)中心及相關(guān)作業(yè)序號作業(yè)中心作業(yè)6印刷作業(yè)中心PCB電路板裸板印刷焊膏或貼片膠7貼裝作業(yè)中心電子元器件貼裝8回流焊作業(yè)中心預(yù)熱或融化焊膏，進行焊料融合（4）軟件安裝和測試中心主板貼片后，將相關(guān)軟件下載到手機主板內(nèi)，以驅(qū)動硬件正常工作。例如，手機的通話、攝像等功能。軟件安裝后，進入手機主板的測試、校準(zhǔn)、綜測環(huán)節(jié)。具體如下：軟件安裝軟件安裝指利用數(shù)據(jù)線下載并安裝與手機配套的軟件設(shè)施的過程。軟件安裝后，方可實現(xiàn)手機硬件的發(fā)短信、打電話或拍照等功能。主板測試、校準(zhǔn)、綜測主板測試指對貼片后的電路板進行功能測試，識別貼片過程中形成的不合格品。主要包括漏電檢測、充電檢測、電池檢測、電路檢測等。主板校準(zhǔn)指將元器件差異、溫度變化等原因造成的手機性能差異降至標(biāo)準(zhǔn)范圍進行的檢測。例如，對接收機、發(fā)射機的射頻指標(biāo)進行校準(zhǔn)等。校準(zhǔn)工序可以使手機性能保持正常。主板綜測指對主板校準(zhǔn)的檢測。因校準(zhǔn)工序僅對手機中有代表性的信道進行了檢測，所以經(jīng)過主板校準(zhǔn)的手機未必是合格品，需經(jīng)過主板綜測流程進行最終檢驗。主板綜測包括移動信息綜測、功率誤差綜測、時間功率斜坡檢測、相位及頻率檢測、接收靈敏度檢測等。通過以上分析，將上述作業(yè)劃分為軟件安裝和測試作業(yè)中心，作業(yè)明細詳見表1.5所示：表1.5：Y公司軟件安裝和測試作業(yè)中心及相關(guān)作業(yè)序號作業(yè)中心作業(yè)9軟件安裝和測試作業(yè)中心軟件安裝、主板測試、校準(zhǔn)、綜測（5）組裝中心完成軟件安裝及測試工作后，執(zhí)行配件的組裝和測試工作。具體如下：組裝和焊接焊接LCM顯示屏、麥克風(fēng)、揚聲器，安裝內(nèi)置天線、聽筒、按鍵、前后殼、主板、鏡片等配件。組裝的同時檢測LCM顯示屏的顏色是否正常、表面是否有異物，手機開關(guān)是否可以正常開關(guān)機，手機前后殼是否少件、是否銜接良好等。功能測試測試觸摸屏、揚聲器、按鍵、聽筒、照相機、耳機等配件的功能是否正常；檢測天線的發(fā)射功率、接收靈敏度等功能是否正常；對存在問題的部位進行檢修。IMEI號寫入IMEI號即手機的序列號。IMEI號寫入，即將IMEI碼寫入手機芯片中，同時打印IMEI條碼，黏貼到手機外盒、機身等部位。外觀檢查在組裝手機的全過程中均涉及手機的外觀檢查，外觀檢查貫穿于手機組裝的全流程中。例如，檢查主板、麥克風(fēng)、揚聲器、前后殼的外觀是否正常等。通過上述分析，將組裝作業(yè)劃分為組裝和焊接作業(yè)中心以及檢驗作業(yè)中心，作業(yè)明細詳見表1.6所示：表1.6：Y公司組裝作業(yè)中心及相關(guān)作業(yè)序號作業(yè)中心作業(yè)10組裝和焊接作業(yè)中心配件組裝及焊接、IMEI號寫入等11檢驗作業(yè)中心功能測試、外觀檢查（6）包裝中心將組裝好的產(chǎn)品合格證書、數(shù)據(jù)線、充電器、耳機等配件放入吸塑盒中，包好膠袋后放入手機彩盒內(nèi)。將打印好的IMEI條碼粘貼到彩盒指定位置，同時放入使用說明書，進行最終封裝。通過上述分析，將包裝作業(yè)劃分為包裝作業(yè)中心，作業(yè)明細詳見表1.7所示：表1.7：Y公司包裝作業(yè)中心及相關(guān)作業(yè)序號作業(yè)中心作業(yè)12包裝作業(yè)中心產(chǎn)品包裝等（7）倉儲中心倉儲工作指原料或產(chǎn)品等物資的倉儲保管等。倉儲人員對物料的數(shù)量、外觀、規(guī)格等進行檢驗，對檢驗合格物料辦理入庫手續(xù)，同時根據(jù)領(lǐng)料或出庫通知辦理原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品的發(fā)放。通過上述分析，將倉儲作業(yè)劃分為倉儲作業(yè)中心，作業(yè)明細詳見表1.8所示：表1.8：Y公司倉儲作業(yè)中心及相關(guān)作業(yè)序號作業(yè)中心作業(yè)13倉儲作業(yè)中心材料、貨品入庫、發(fā)放、保管等；（8）銷售中心Y公司原有組織架構(gòu)下的銷售部負責(zé)產(chǎn)品銷售相關(guān)工作。因Y公司采用以銷定產(chǎn)的方式制定生產(chǎn)計劃，所以銷售中心內(nèi)有關(guān)制定銷售計劃、管理銷售合同的作業(yè)是與產(chǎn)品生產(chǎn)相關(guān)的，對應(yīng)的成本費用也應(yīng)納入產(chǎn)品成本中。所以現(xiàn)將該類作業(yè)劃分為銷售作業(yè)中心，作業(yè)明細詳見表1.9所示：表1.9：Y公司銷售作業(yè)中心及相關(guān)作業(yè)序號作業(yè)中心作業(yè)14銷售作業(yè)中心制定銷售計劃，管理銷售合同或訂單等（9）綜合作業(yè)中心Y公司原有組織架構(gòu)下的綜合部包括戰(zhàn)略部、人事部、行政部、財務(wù)部、法務(wù)部等部門。其中，財務(wù)部下的生產(chǎn)財務(wù)崗位、人事部下的生產(chǎn)協(xié)調(diào)崗位，分別承載了成本核算、生產(chǎn)協(xié)調(diào)等職責(zé)，其工作內(nèi)容是與產(chǎn)品生產(chǎn)相關(guān)的，對應(yīng)的成本費用也應(yīng)計入產(chǎn)品成本中。所以現(xiàn)將該類作業(yè)劃分為綜合作業(yè)中心，作業(yè)明細詳見表1.10所示：表1.10：Y公司綜合作業(yè)中心及相關(guān)作業(yè)序號作業(yè)中心作業(yè)15綜合作業(yè)中心成本核算；協(xié)調(diào)生產(chǎn)活動中的問題，提供解決方案5.確定資源種類分析整理Y公司的歷史成本數(shù)據(jù)，確定Y公司消耗的資源種類。除直接計入產(chǎn)品成本的直接成本外，Y公司的間接資源即間接成本主要由車間管理人員工資、電費、折舊攤銷費、檢驗費、修理費、模具費、物料消耗和其他費用構(gòu)成。這里所研究的資源指間接成本。為保持可比性，現(xiàn)將銷售作業(yè)中心、綜合作業(yè)中心的成本費用調(diào)整計入Y公司傳統(tǒng)成本法下的產(chǎn)品成本中，確保Y公司產(chǎn)品成本核算范圍的完整性。還原后的間接成本由50.36億元調(diào)增為61.62億元。Y公司的各項資源消耗如表1.11所示：表1.11：間接成本明細表（單位：萬元）序號資源項目金額1折舊攤銷費265,698.522間接人工成本130,249.413模具費78,028.814物料消耗28,123.275電費47,297.776檢驗費43,939.937修理費15,343.318其他費用7,516.12合計616,197.146.確定資源成本動因（1）直接成本直接材料直接材料費用可以根據(jù)領(lǐng)料記錄直接追溯到對應(yīng)的產(chǎn)品，因此直接計入產(chǎn)品成本，不需根據(jù)資源成本動因進行分配。直接人工生產(chǎn)部對直接人工工時進行了詳細記錄，各產(chǎn)品耗費的人工工時可以從工時記錄中直接取得，所以直接人工費用可以根據(jù)工時記錄直接計入對應(yīng)的產(chǎn)品成本，不需根據(jù)資源成本動因進行分配。（2）間接成本間接人工成本人事部對人工成本進行了詳細記錄并且可以明確區(qū)分，間接人工成本可以根據(jù)工資記錄直接歸集，所以工資記錄可以作為資源成本的分配依據(jù)。各作業(yè)中心根據(jù)工資記錄中記載的本中心員工所發(fā)生的成本費用歸集間接人工成本。電費手機生產(chǎn)自動化程度高，對電量的消耗大，所以各作業(yè)中心配備了單獨的電表記錄用電量。用電量是電費發(fā)生的資源成本動因。各作業(yè)中心發(fā)生的電費可以根據(jù)用電記錄直接取得。折舊攤銷費a.設(shè)備折舊手機生產(chǎn)過程中涉及到印刷機、點膠機、貼片機、回流焊機、清洗機、檢測儀等多種設(shè)備的使用，從而產(chǎn)生折舊費用。設(shè)備工時是折舊費用發(fā)生的資源成本動因。財務(wù)部對設(shè)備等固定資產(chǎn)進行了獨立核算，根據(jù)設(shè)備的工時計提折舊并形成折舊計提明細賬。各作業(yè)中心根據(jù)折舊計提明細賬歸集折舊成本。b.廠房折舊依據(jù)占地面積分攤廠房的折舊費用。占地面積即為廠房折舊的資源成本動因。c.攤銷費攤銷費用包括ERP或OA系統(tǒng)等軟件發(fā)生的攤銷成本，屬于各部門共同發(fā)生的費用，因無法直接計入各使用部門，考慮成本效益原則，平均計入各作業(yè)中心。檢驗費檢驗費指手機的功能測試、外觀檢查，檢修費等。由于各作業(yè)中心對檢驗種類和次數(shù)進行了單獨記錄，檢驗費可以根據(jù)檢驗記錄直接取得，所以檢驗記錄可以作為資源成本的分配依據(jù)。修理費修理費指對設(shè)備的修理和日常保養(yǎng)所發(fā)生的費用。該費用由檢修部門單獨記錄并定期上報，所以維修記錄可以作為資源成本的分配依據(jù)。模具費模具費用是貼片中心、組裝中心等生產(chǎn)單元的專用設(shè)備，可以根據(jù)領(lǐng)用記錄直接取得，所以領(lǐng)用記錄可以作為資源成本的分配依據(jù)。物料消耗物料消耗是指生產(chǎn)過程中消耗的機器機油、清洗劑、一次性器具等低值易耗品，可以根據(jù)領(lǐng)用記錄直接取得，所以領(lǐng)用記錄可以作為資源成本的分配依據(jù)。各作業(yè)中心發(fā)生的物料消耗可以根據(jù)領(lǐng)用記錄直接取得。其他費用其他費用指生產(chǎn)過程中發(fā)生的日常費用。財務(wù)部對該類費用已經(jīng)核算到人，所以各作業(yè)中心可以根據(jù)財務(wù)記錄中記載的本中心員工所發(fā)生的成本費用歸集該類費用。綜上，通過對各項資源耗費的分析，總結(jié)各項資源的成本動因如下，具體見表1.12所示：表1.12：資源成本動因明細表序號資源項目明細項目資源成本動因1人工成本工資、獎金、福利費等根據(jù)工資記錄直接歸集2電費電費用電量3折舊攤銷設(shè)備、廠房折舊、軟件攤銷設(shè)備工時、占用面積、平均分攤4檢驗費測試費、檢查費、檢修費等根據(jù)檢驗記錄直接歸集5修理費維修費、保養(yǎng)費等根據(jù)維修記錄直接歸集6模具費專用模具等根據(jù)領(lǐng)用記錄直接歸集7物料消耗低值易耗品等根據(jù)領(lǐng)用記錄直接歸集8其他費用金額較小的耗費根據(jù)財務(wù)記錄直接歸集7.建立作業(yè)成本庫根據(jù)1.3.6闡述的各作業(yè)中心發(fā)生的資源成本的計算方法，歸集2020年Y公司各作業(yè)中心的資源耗費，建立作業(yè)成本庫。因銷售、綜合作業(yè)中心內(nèi)只有與生產(chǎn)相關(guān)的費用才計入產(chǎn)品成本，所以折舊攤銷、物料消耗、電費、檢驗等費用是按照承擔(dān)生產(chǎn)職責(zé)的員工數(shù)量占比分攤后計入的，承擔(dān)生產(chǎn)職責(zé)的員工數(shù)量分別為89人、101人。結(jié)果詳見表1.13所示：表1.13：Y公司作業(yè)成本庫明細表（單位：億元）序號作業(yè)成本庫折舊攤銷人工成本模具費物料消耗電費檢驗費修理費其他作業(yè)成本合計1工業(yè)設(shè)計作業(yè)中心0.181.61-0.010.02---1.822結(jié)構(gòu)設(shè)計作業(yè)中心0.151.81-0.030.04-0.010.012.043硬件設(shè)計作業(yè)中心0.121.65-0.020.04-0.01-1.844軟件設(shè)計作業(yè)中心0.032.14-0.020.04-0.020.012.265采購作業(yè)中心0.020.76-0.030.04-0.020.241.106印刷作業(yè)中心1.140.611.420.460.73-0.250.027.647貼裝作業(yè)中心3.910.601.200.440.77-0.270.037.218回流焊作業(yè)中心1.160.600.990.430.67-0.280.027.169軟件安裝和測試作業(yè)中心1.830.461.020.310.582.490.240.036.9610組裝焊接作業(yè)中心3.710.413.170.450.711.900.200.0210.5611檢驗作業(yè)中心1.420.46-0.300.60-0.160.012.9412包裝作業(yè)中心2.480.34-0.100.14-0.020.023.1013倉儲作業(yè)中心2.790.30-0.100.16-0.040.023.4014銷售作業(yè)中心0.830.61-0.030.06--0.251.7815綜合作業(yè)中心0.810.67-0.070.14-0.020.091.80合計26.5713.027.802.811.731.391.530.7561.628.確認作業(yè)成本動因作業(yè)成本庫建立后，下一步為確認作業(yè)的成本動因。一個作業(yè)中心通常包含多項作業(yè)，各項作業(yè)的成本動因不同，所以一個作業(yè)中心內(nèi)也就同時包含多項成本動因，因此應(yīng)根據(jù)成本效益原則從眾多的成本動因中選擇與該作業(yè)中心相關(guān)性最強、資源消耗最多的因素作為該作業(yè)中心的成本動因，以提高成本核算的準(zhǔn)確性。通過詳細了解Y公司的生產(chǎn)工序以及對相關(guān)人員進行訪談，現(xiàn)將各作業(yè)中心的成本動因歸納如下：（1）工業(yè)設(shè)計作業(yè)中心、結(jié)構(gòu)設(shè)計作業(yè)中心、硬件設(shè)計作業(yè)中心及軟件設(shè)計作業(yè)中心主要負責(zé)手機的研發(fā)設(shè)計工作，成本主要為員工工資，所以以產(chǎn)品的設(shè)計工時作為成本動因。（2）采購作業(yè)中心的成本費用與產(chǎn)品品種正相關(guān)，產(chǎn)品品種越多，采購成本越高。所以采購作業(yè)中心的成本動因是產(chǎn)品品種。（3）印刷、貼裝、回流焊、軟件中心是手機生產(chǎn)的主要環(huán)節(jié)，產(chǎn)品產(chǎn)量越多，成本越高，成本動因為產(chǎn)品產(chǎn)量。（4）組裝和焊接中心生產(chǎn)機械化程度較高，所以以機器工時作為成本動因。（5）檢驗作業(yè)中心負責(zé)產(chǎn)品的外觀檢查等工作，成本動因為檢驗次數(shù)。（6）包裝作業(yè)中心負責(zé)產(chǎn)品的包裝，包裝產(chǎn)品的數(shù)量決定其成本的多少，所以成本動因是產(chǎn)品的包裝數(shù)量。（7）倉儲作業(yè)中心負責(zé)原料物資的倉儲保管，成本動因為產(chǎn)品的入庫數(shù)量。（8）銷售中心負責(zé)制定銷售計劃、管理銷售合同等，成本動因為人工工時。（9）綜合作業(yè)中心負責(zé)產(chǎn)品成本的核算、生產(chǎn)問題的協(xié)調(diào)解決等，產(chǎn)品產(chǎn)量驅(qū)動了成本費用的發(fā)生，所以以產(chǎn)品產(chǎn)量作為成本動因。具體詳見表1.14所示：表1.14：Y公司作業(yè)成本動因歸集表序號作業(yè)中心作業(yè)成本動因1工業(yè)設(shè)計作業(yè)中心設(shè)計工時2結(jié)構(gòu)設(shè)計作業(yè)中心設(shè)計工時3硬件設(shè)計作業(yè)中心設(shè)計工時4軟件設(shè)計作業(yè)中心設(shè)計工時5采購作業(yè)中心產(chǎn)品品種6印刷作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量7貼裝作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量8回流焊作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量9軟件安裝和測試作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量10組裝和焊接作業(yè)中心機器工時11檢驗作業(yè)中心檢驗次數(shù)12包裝作業(yè)中心產(chǎn)品包裝數(shù)量13倉儲作業(yè)中心產(chǎn)品入庫數(shù)量14銷售作業(yè)中心人工工時15綜合作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量9.計算作業(yè)成本動因分配率作業(yè)中心的總成本與成本動因總量的比值，即為成本動因分配率。通過對各部門實地調(diào)研，以及對歷史數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)量的梳理，總結(jié)Y公司2020年各作業(yè)成本庫的動因數(shù)量，計算成本動因的分配率。結(jié)果詳見表1.15所示：表1.15：成本動因分配率（單位：萬元、萬臺、小時、人、次）序號作業(yè)中心成本動因作業(yè)成本動因數(shù)量成本動因分配率1工業(yè)設(shè)計作業(yè)中心設(shè)計工時18,221.1689,425.000.202結(jié)構(gòu)設(shè)計作業(yè)中心設(shè)計工時20,373.9973,730.000.283硬件設(shè)計作業(yè)中心設(shè)計工時18,406.3871,638.550.264軟件設(shè)計作業(yè)中心設(shè)計工時22,642.66114,975.000.205采購作業(yè)中心產(chǎn)品品種11,046.9410.001,101.696印刷作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量76,408.671,439.3153.097貼裝作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量72,056.351,439.3150.068回流焊作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量71,575.011,439.3149.739軟件安裝和測試作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量69,561.221,439.3148.3310組裝和焊接作業(yè)中心機器工時105,601.4043,800.002.4111檢驗作業(yè)中心檢驗次數(shù)29,427.951,237.8123.7712包裝作業(yè)中心產(chǎn)品包裝數(shù)量31,011.631,156.2026.8213倉儲作業(yè)中心產(chǎn)品入庫數(shù)量34,026.491,156.2029.4314銷售作業(yè)中心人工工時17,816.24416,976.000.0415綜合作業(yè)中心產(chǎn)品產(chǎn)量18,015.041,439.3112.52合計616,197.1410.計算產(chǎn)品作業(yè)成本選取A、B、I、J四種有代表性的產(chǎn)品，計算作業(yè)成本。產(chǎn)品A、B屬于大批量、大眾化的生產(chǎn)模式，產(chǎn)品I、J屬于小批量、個性化的生產(chǎn)模式，所以選取該四種產(chǎn)品計算作業(yè)成本及對比分析。根據(jù)生產(chǎn)部門的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，結(jié)合財務(wù)記錄、人事記錄等資料，總結(jié)A、B、I、J四種產(chǎn)品發(fā)生的成本動因數(shù)量，結(jié)合1.3.9中的成本動因分配率，得出產(chǎn)品A、B、I、J的作業(yè)成本。結(jié)果詳見表1.16所示：表1.16：Y公司A、B、I、J四種產(chǎn)品的作業(yè)成本明細表（單位：萬元、萬臺、小時、人、次）序號作業(yè)中心項目ABIJ1工業(yè)設(shè)計作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量1,886.87912.1422,213.1722,776.55作業(yè)動因分配率0.200.200.200.20作業(yè)成本381.47185.864,526.144,640.932結(jié)構(gòu)設(shè)計作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量1,555.70752.0518,311.5318,779.03作業(yè)動因分配率0.280.280.280.28作業(yè)成本429.89207.815,060.905,189.263硬件設(shè)計作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量1,511.57730.7117,795.0218,246.34作業(yè)動因分配率0.260.260.260.26作業(yè)成本388.37187.754,572.154,688.114軟件設(shè)計作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量2,425.971,172.7528,559.7929,281.13作業(yè)動因分配率0.200.200.200.20作業(yè)成本477.76230.965,621.445,767.095采購作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量1.001.001.001.00作業(yè)動因分配率1,101.691,101.691,101.691,101.69作業(yè)成本1,101.691,101.691,101.691,101.696印刷作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量526.31306.8411.8413.16作業(yè)動因分配率53.0953.0953.0953.09作業(yè)成本27,940.1216,288.95628.34698.367貼裝作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量526.31306.8411.8413.16作業(yè)動因分配率50.0650.0650.0650.06作業(yè)成本26,348.6215,361.12592.55658.588回流焊作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量526.31306.8411.8413.16作業(yè)動因分配率49.7349.7349.7349.73作業(yè)成本26,172.6115,258.50588.59651.189軟件安裝和測試作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量526.31306.8411.8413.16作業(yè)動因分配率48.3348.3348.3348.33作業(yè)成本25,436.2314,829.20572.03635.7810組裝和焊接作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量1,848.361,016.166,180.186,026.88作業(yè)動因分配率2.412.412.412.41作業(yè)成本4,456.512,450.0214,900.7814,531.1711檢驗作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量52.2428.72171.65170.32作業(yè)動因分配率23.7723.7723.7723.77作業(yè)成本1,241.86682.734,152.284,049.2912包裝作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量422.78246.489.5110.57作業(yè)動因分配率26.8226.8226.8226.82作業(yè)成本11,341.026,611.76255.05283.4713倉儲作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量422.78246.489.5110.57作業(yè)動因分配率29.4329.4329.4329.43作業(yè)成本12,442.367,253.84279.81311.0014銷售作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量42,573.2538,903.8651,496.5445,450.38作業(yè)動因分配率0.040.040.040.04作業(yè)成本1,819.041,662.262,200.311,941.9715綜合作業(yè)中心作業(yè)動因數(shù)量526.31306.8411.8413.16作業(yè)動因分配率12.5212.5212.5212.52作業(yè)成本6,587.503,840.48148.14161.65合計146,571.0686,155.9345,206.1945,318.5111.計算產(chǎn)品總成本和單位成本作業(yè)成本確認后，計算A、B、I、J四種產(chǎn)品的總成本和單位成本。A、B、I、J四種產(chǎn)品的成本以及產(chǎn)量等相關(guān)數(shù)據(jù)可以從3.2.2中直接獲取，加計1.3.10中的作業(yè)成本，得出產(chǎn)品總成本；利用產(chǎn)品總成本除以產(chǎn)品產(chǎn)量，得出產(chǎn)品的單位成本。計算結(jié)果詳見表1.17所示：表1.17：Y公司A、B、I、J四種產(chǎn)品總成本及單位成本（單位：萬元、萬臺）項目ABIJ直接材料360,459.56400,241.867,522.547,951.66直接人工62,155.1030,196.77931.86970.97作業(yè)成本146,571.0686,155.9345,206.1945,318.51總成本569,185.72516,591.5653,660.5954,241.14產(chǎn)量526.31306.8411.8413.16單位成本（元）1,081.471,683.624,533.684,123.461.4作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法核算結(jié)果比較分析1.作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法核算結(jié)果比較對比兩種成本法下產(chǎn)品A、B、I、J的單位成本。為具有可比性，各產(chǎn)品傳統(tǒng)成本法下的成本已經(jīng)考慮了銷售作業(yè)中心和綜合作業(yè)中心的成本費用，計算口徑與作業(yè)成本法一致。對比過程詳見表1.18所示。表1.18：核算結(jié)果對比（單位：萬元）類別傳統(tǒng)成本法作業(yè)成本法單位成本差異總成本單位成本總成本單位成本差異額差異率A626,447.141,190.27569,185.721,081.47108.8010.06%B529,877.751,726.91516,591.561,683.6243.292.57%I15,498.361,309.4353,660.594,533.68-3,221.25-71.12%J16,097.371,223.6754,241.144,123.46-2,899.79-70.32%根據(jù)上表可知，產(chǎn)品A、B傳統(tǒng)成本法下的單位成本分別較作業(yè)成本法高10.06%和2.57%，單位成本被高估；而產(chǎn)品I、J分別較作業(yè)成本法低71.12%和70.32%，成本被低估。原因如下：（1）傳統(tǒng)成本法下間接成本分配標(biāo)準(zhǔn)過于單一Y公司采用直接人工工時分配間接成本，由于產(chǎn)品A、B是大批量生產(chǎn)的產(chǎn)品，產(chǎn)量高，耗用人工工時較多，所以分攤了較多的間接成本；而產(chǎn)品I、J是小批量生產(chǎn)的產(chǎn)品，產(chǎn)量低，耗用人工工時較少，因此分攤的間接成本也就較少。（2）作業(yè)成本法下產(chǎn)品成本與成本動因數(shù)量相關(guān)成本動因數(shù)量的多少決定了作業(yè)成本法下產(chǎn)品承擔(dān)間接費用的多