1、第三章 國際重復(fù)征稅及其消除方法,第一節(jié) 國際重復(fù)征稅的概念及類型,什么是重復(fù)征稅？ 課稅客體角度： 重復(fù)征稅是由對同一征稅對象進(jìn)行多次課征所引起的 課稅主體角度： 對同個(gè)納稅人同一征稅對象所進(jìn)行的多次課征，叫做重復(fù)征稅。即使是把稅落實(shí)在不同納稅人身上，只要是對同一征稅對象所進(jìn)行的多次課征，也叫做重復(fù)征稅,什么是重復(fù)征稅？,課稅權(quán)主體角度： 在大多數(shù)情況下，對同一納稅人或不同納稅人的同一征稅對象所進(jìn)行的重復(fù)征稅，是由兩個(gè)或兩個(gè)以上不同課稅權(quán)主體的交叉課征所引起的；但是，即使在同一課稅權(quán)主體的條件下，也有可能引起重復(fù)征稅的發(fā)生 概念： 重復(fù)征稅指同一課稅權(quán)主體或不同課稅權(quán)主體，對同一納稅人或不同

2、納稅人的同一征稅對象，同時(shí)征收兩次或兩次以上的稅收。,重復(fù)征稅的類型,重復(fù)征稅按其不同性質(zhì)，可以劃分為： 稅制性重復(fù)征稅 法律性重復(fù)征稅 經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅,稅制性重復(fù)征稅,稅制性重復(fù)征稅：是指由復(fù)合稅制所造成的重復(fù)征稅。一個(gè)國家除非是實(shí)行單一稅制，否則，只要是實(shí)行復(fù)稅制，重復(fù)征稅問題的發(fā)生就是不可避免的 在現(xiàn)實(shí)生活中，實(shí)行單一稅制的國家是基本上沒有的，所以，稅制性重復(fù)征稅也就成為世界各國所普遍存在的一種現(xiàn)象,法律性重復(fù)征稅,法律性重復(fù)征稅，是指由于法律上對同一納稅人采取不同征稅權(quán)力原則所造成的重復(fù)征稅 假定有兩個(gè)課稅權(quán)主體甲與乙，甲是采取歸屬征稅原則，乙是采取從源征稅原則。今有歸屬于甲管轄的某納

3、稅人前往乙地運(yùn)銷貨物，取得了銷售所得。這時(shí)，甲按照歸屬征稅原則，要向某納稅人的這筆銷售所得征稅；乙按照從源征稅原則，也要向這個(gè)同一納稅人的同一筆銷售所得征稅。由此就產(chǎn)生了重復(fù)征稅問題 法律性重復(fù)征稅，多半是在不同課稅權(quán)主體對同一納稅人的同一征稅對象進(jìn)行重復(fù)課征的條件下發(fā)生的,經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅,經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅，是指對同一經(jīng)濟(jì)淵源的不同納稅人的重復(fù)征稅 典型的例子是對母公司和子公司的征稅 從法律的觀點(diǎn)來說，母子公司是分屬不同經(jīng)濟(jì)實(shí)體的納稅人；子公司的利潤和母公司分得的股息，也是分屬不同經(jīng)濟(jì)實(shí)體納稅人的所得。因此，要分別對屬于不同經(jīng)濟(jì)實(shí)體納稅人的利潤和股息進(jìn)行征稅 從經(jīng)濟(jì)的觀點(diǎn)來說，子公司的利潤是母公

4、司分得股息的源泉，因此利潤與股息出于同一個(gè)經(jīng)濟(jì)淵源 經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅，多半是在不同課稅權(quán)主體對不同納稅人的同一征稅對象進(jìn)行重復(fù)課征的條件下發(fā)生的,重復(fù)征稅的類型,重復(fù)征稅按其發(fā)生的范圍，可以劃分為： 國內(nèi)重復(fù)征稅 國際重復(fù)征稅,國際重復(fù)征稅的含義,如果沒有其他條件影響，單純的稅制性重復(fù)征稅，一般只能是發(fā)生在某一個(gè)國家的范圍以內(nèi)，而不致擴(kuò)展到國際的范圍內(nèi) 法律性重復(fù)征稅是由法律上對同一納稅人的同一征稅對象采取不同征稅權(quán)力原則所引起的。不同課稅權(quán)主體如果是分屬兩個(gè)或兩個(gè)以上不同國家的征稅當(dāng)局，那么，由此而發(fā)生的重復(fù)征稅，就必將進(jìn)入國際的范圍 經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅是由對不同納稅人的同一經(jīng)濟(jì)淵源征稅所引起的。

5、同一經(jīng)濟(jì)淵源的不同納稅人，可能是共處在同一個(gè)國家，也可能是分處在兩個(gè)或兩個(gè)以上不同的國家。如果是前者，那么由此而發(fā)生的重復(fù)征稅，將局限于一個(gè)國家的范圍以內(nèi)；如果是后者，那么由此而發(fā)生的重復(fù)征稅，就勢將越出一國而進(jìn)入國際的范圍,國際重復(fù)征稅的含義,國際重復(fù)征稅，就是指兩個(gè)或兩個(gè)以上主權(quán)國家或地區(qū)，各自依據(jù)其稅收管轄權(quán)，在同一納稅期限內(nèi)對同一納稅人或不同納稅人的同一征稅對象征收相同或類似的稅收，其實(shí)質(zhì)是國家稅收管轄權(quán)的交叉性。,國際重復(fù)征稅的特征,征稅權(quán)主體的非同一性 納稅主體的非同一性 納稅客體的同一性,國際重復(fù)征稅的類型,以國家稅收管轄權(quán)是否實(shí)際發(fā)生沖突為標(biāo)準(zhǔn)，可分為潛在的國際重復(fù)征稅與事實(shí)上

6、的國際重復(fù)征稅 以涉及征稅范圍的大小為標(biāo)準(zhǔn)，可分為狹義的國際重復(fù)征稅和廣義的國際重復(fù)征稅,第二節(jié) 國際重復(fù)征稅的產(chǎn)生及影響,國際重復(fù)征稅產(chǎn)生的原因： 地域管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重疊 居民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重疊 地域管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊,國際重復(fù)征稅的經(jīng)濟(jì)影響,使跨國納稅人擔(dān)負(fù)了沉重的納稅義務(wù) 違背了稅負(fù)公平的原則 阻礙了國際經(jīng)濟(jì)的發(fā)展 對有關(guān)國家之間的財(cái)權(quán)利益關(guān)系產(chǎn)生不利的影響,第三節(jié) 國際重復(fù)征稅的消除方法,消除國際重復(fù)征稅的原則： 屬地優(yōu)先原則優(yōu)先承認(rèn)收入來源國的征稅地位（地域管轄權(quán)優(yōu)先）,消除國際雙重征稅的方式,單邊方式 雙邊方式（應(yīng)用最廣） 多邊方式,消除國際重復(fù)征稅的單邊措施,扣

7、除法 減免法 免稅法 抵免法,扣除法,扣除法，是指一國政府在對本國居民的國外所得征稅時(shí)，允許其將該所得負(fù)擔(dān)的外國稅款作為費(fèi)用從應(yīng)稅國外所得中扣除，只對扣除后的余額征稅 根據(jù)扣除法，一國政府對本國居民已負(fù)擔(dān)國外稅收的跨國所得仍要按本國稅率征稅，只是應(yīng)稅所得可被外國稅額沖減一部分，因此，扣除法只能減輕而不能免除國際重復(fù)征稅,扣除法,例：甲國某居民公司在某一納稅年度取得總所得100萬元，其中來自甲國的所得為70萬元，來自乙國的所得為30萬元。甲國公司所得稅率為40，乙國公司所得稅率為30 甲國公司在乙國繳稅30309（萬元） 甲國公司在甲國繳稅（70309）40 36.4（萬元） 該公司共負(fù)擔(dān)稅額9

8、36.445.5（萬元）,減免法,減免法又稱低稅法，即一國政府對本國居民的國外所得在標(biāo)準(zhǔn)稅率的基礎(chǔ)上減免一定比例，按較低的稅率征稅；對其國內(nèi)所得則按正常的標(biāo)準(zhǔn)稅率征稅 顯然，一國對本國居民來源于國外的所得征稅的稅率越低，越有利于緩解國際重復(fù)征稅。但由于減免法只是居住國對已繳納外國稅款的國外所得按減低的稅率征稅，而不是完全對其免稅，所以它與扣除法一樣，也只能減輕而不能免除國際重復(fù)征稅,減免法,例：甲國某居民公司在某一納稅年度取得總所得100萬元，其中來自甲國的所得為70萬元，來自乙國的所得為30萬元。甲國公司境內(nèi)所得稅率為40，境外所得稅率為20；乙國公司所得稅率為30 甲國公司在乙國繳稅303

9、09（萬元） 甲國公司在甲國繳稅70403020 34（萬元） 該公司共負(fù)擔(dān)稅額93443（萬元）,免稅法,免稅法是指一國政府對本國居民的國外所得免予征稅，而僅對來源本國內(nèi)的所得征稅 由于免稅法使居住國完全放棄對本國居民國外所得的征稅權(quán)，從而使納稅人只須負(fù)擔(dān)國外的稅收，因此它可以有效地消除國際重復(fù)征稅,免稅法,免稅法在實(shí)行累進(jìn)所得稅的國家主要有以下兩種具體做法： 一是全部免稅法，即一國政府對本國居民的國外所得不予征稅，并且在確定對其國內(nèi)所得征稅的稅率時(shí)也不考慮這筆免于征稅的國外所得 二是累進(jìn)免稅法，即一國政府對本國居民的國外所得不予征稅，但在確定對其國內(nèi)所得征稅的稅率時(shí)，要將這筆免于征稅的國外

10、所得與國內(nèi)所得匯總一并考慮,免稅法,例：甲國某居民公司在某一納稅年度取得總所得100萬元，其中來自甲國的所得為70萬元，來自乙國的所得為30萬元。甲國實(shí)行全額累進(jìn)稅率，其中，應(yīng)稅所得60萬元80萬元的稅率為35，應(yīng)稅所得80萬元100萬元的稅率為40；乙國公司所得稅率為30 全部免稅法：甲國應(yīng)征稅額7035 24.5（萬元） 累進(jìn)免稅法：甲國應(yīng)征稅額7040 28（萬元） 為了稅負(fù)公平，實(shí)行免稅法的國家一般都采取累進(jìn)免稅法,免稅法,優(yōu)點(diǎn)：計(jì)算簡單，能夠徹底消除重復(fù)征稅，有利于鼓勵(lì)外國投資 缺點(diǎn)：要求居住國完全放棄自己的征稅權(quán),抵免法,抵免法即一國政府在對本國居民的國外所得征稅時(shí)，允許其用國外已

11、納的稅款沖抵在本國應(yīng)繳納的稅款，從而實(shí)際征收的稅款只為該居民應(yīng)納本國稅款與已納外國稅款的差額,抵免法,居住國應(yīng)征所得稅額居民境內(nèi)外全部所得居住國稅率允許抵免的已繳外國稅額 例：甲國某居民公司在某一納稅年度取得總所得100萬元，其中來自甲國的所得為70萬元，來自乙國的所得為30萬元。甲國公司所得稅率為40，乙國公司所得稅率為30 甲國公司在乙國繳稅30309（萬元） 甲國公司在甲國繳稅10040931（萬元） 該公司共負(fù)擔(dān)稅額93140（萬元）,抵免法,抵免法可以有效的免除國際重復(fù)征稅。由于抵免法既承認(rèn)所得來源國的優(yōu)先征稅地位，又不要求居住國完全放棄對本國居民國外所得的征稅權(quán)，有利于維護(hù)各國的稅

12、收權(quán)益，因而受到了世界各國的普遍采用,享受單邊消除國際重復(fù)征稅待遇的限制條件,必須是就其境外所得或境外財(cái)產(chǎn)在本國負(fù)有納稅義務(wù)的納稅人 必須是按照本國稅法規(guī)定確定的境外來源所得或境外財(cái)產(chǎn) 向有關(guān)外國政府繳納的必須是稅，而不是費(fèi) 向有關(guān)外國政府繳納的必須是同類稅種 必須是實(shí)際已納稅的境外所得或境外財(cái)產(chǎn),消除國際重復(fù)征稅的雙邊或多邊措施,當(dāng)各國居民身份或所得來源地的判定標(biāo)準(zhǔn)沖突時(shí)，通過國與國之間的協(xié)商，簽訂國際稅收協(xié)定來對各自的稅收管轄權(quán)實(shí)施范圍加以規(guī)范，是消除國際重復(fù)征稅的一個(gè)重要途徑 1、約束居民管轄權(quán)的國際規(guī)范 2、約束地域管轄權(quán)的國際規(guī)范 3、明確居住國消除國際重復(fù)征稅的方法和適用的稅種范圍,約束居民管轄權(quán)的國際規(guī)范,自然人雙重居民身份的判定順序： （1）永久性住所 （2）重要利益中心 （3）習(xí)慣性住所 （4）國籍 法人雙重居民身份的判定： 根據(jù)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)來認(rèn)定其最終居民身份,約束地域管轄權(quán)的國際規(guī)范,經(jīng)營所得：常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn) 勞務(wù)所得： 獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得：沒有統(tǒng)一的規(guī)范 非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得 ：居住國征稅 投資所得： 股息、利息：所得支付人所在國與所得受益人所在國共享征稅權(quán)