1、第九章 關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易,關(guān)聯(lián)方關(guān)系 關(guān)聯(lián)方交易 關(guān)聯(lián)方交易的會計處理 關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露,第一節(jié) 關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其披露,一、關(guān)聯(lián)方與關(guān)聯(lián)方關(guān)系 （一）關(guān)聯(lián)方 關(guān)聯(lián)方一般指有關(guān)聯(lián)的各方。 在企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營決策中，如果一方有能力直接或間接控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，則視為關(guān)聯(lián)方；如果兩方或多方同受一方控制，也將其視為關(guān)聯(lián)方。,（二）關(guān)聯(lián)方關(guān)系,1. 關(guān)聯(lián)方關(guān)系 有關(guān)聯(lián)的各方之間存在的內(nèi)在聯(lián)系，就是關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 2. 關(guān)聯(lián)方關(guān)系的特征 關(guān)聯(lián)方關(guān)系因是兩方或多方之間形成的關(guān)系,通常具有如下特征： （1）關(guān)聯(lián)方關(guān)系涉及兩方或多方； （2）關(guān)聯(lián)方關(guān)系以各方之間的影響為前提； （3）

2、關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能會影響交易的公允性。,二、與關(guān)聯(lián)方有關(guān)的幾個概念,（一）關(guān)聯(lián)方關(guān)系的表現(xiàn)形式 1. 控制 控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策,并能從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。 控制具有如下特點： （1）決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策是控制的主要標(biāo)志; (2) 獲取經(jīng)濟利益是控制的主要目的;,控制的實現(xiàn)方式(或途徑),所有權(quán)方式 (1)直接控制 (2)間接控制 (3)直接和間接控制 法律或協(xié)議方式 (1)通過與其他投資者的協(xié)議,擁有半數(shù)以上的表決權(quán); (2)根據(jù)章程和協(xié)議,有權(quán)控制另一方的財務(wù)和經(jīng)營政策; (3)有權(quán)任免董事會等類似權(quán)力機構(gòu)的多數(shù)成員; (4)在董事會或類似權(quán)機構(gòu)會議上

3、有半數(shù)以上的投票權(quán);,2. 共同控制,共同控制僅指共同控制實體,它是指按合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制. 共同控制的特征: (1)兩方或多方共同決定某項經(jīng)濟活動的財務(wù)和經(jīng)營政策; (2)共同控制的基本方式是:合營各方所持表決權(quán)資本比例相同,并按合同約定共同控制;合營各方所持表決權(quán)資本比例不同,但近合同約定共同控制; (3)共同控制是以合營合同來約束的,3. 重大影響,重大影響是指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策具有參與決策的權(quán)力,但并不決定這些政策. 當(dāng)一方擁有另一方20%或以上至50%的表決權(quán)資本時,一般認為對另一方具有重大影響. 具體表現(xiàn)為: (1)在被投資企業(yè)的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)中派有代

4、表. (2)有權(quán)參與企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營政策的制定過程; (3)互相交換負責(zé)企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營活動的管理人員; (4)依賴投資方的技術(shù)資料.,(二)與關(guān)聯(lián)方關(guān)系相關(guān)的企業(yè)組織形式,母公司與子公司 (1)母公司 直接或間接控制其他企業(yè)的企業(yè). (2)子公司 被母公司控制的企業(yè). 2. 合營企業(yè) 是指按合同規(guī)定經(jīng)營活動由投資雙方或若干方共同控制的企業(yè).,3. 聯(lián)營企業(yè) 聯(lián)營企業(yè)是指投資者對其具有重大影響,但不是投資者的子公司或合營企業(yè)的企業(yè).,(三)與關(guān)聯(lián)方關(guān)系相關(guān)的幾種自然人,主要投資者個人:擁有10%及以上表決權(quán)資本的個投資者. 關(guān)健管理人員:有權(quán)力并負責(zé)進行計劃指揮和控制企業(yè)活動的人員. 關(guān)系密切的家

5、庭成員:指在處理與企業(yè)的交易時有可能影響某人或受其影響的家庭成員.,三、關(guān)聯(lián)方關(guān)系的判斷標(biāo)準(zhǔn),在企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營決策中，如果一方有能力直接或間接控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀瑒t他們之間存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系；如果兩方或多方同受一方控制，則他們之間也存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 注意事項： 共有七條。,四、關(guān)聯(lián)方關(guān)系的類型,母子公司、受同一母公司控制的各子公司之間； 不存在投資關(guān)系，但存在控制與被控制關(guān)系的企業(yè)之間； 企業(yè)與其合營企業(yè)之間； 企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)之間； 企業(yè)與主要投資者個人、關(guān)健管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員之間 企業(yè)與受該企業(yè)主要投資者個人、關(guān)健管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員直接控制的

6、其他企業(yè)之間,五、關(guān)聯(lián)方關(guān)系的披露,（一）當(dāng)關(guān)聯(lián)方的主體為企業(yè)，且存在控制與被控制的關(guān)系時，無論關(guān)聯(lián)方之間有無交易，均應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中披露如下資料： 1、企業(yè)經(jīng)濟性質(zhì)、名稱、法定代表人、注冊地、注冊資本及其變化； 2、企業(yè)的主營業(yè)務(wù)； 3、所持股份或權(quán)益及其變化。,（二）當(dāng)存在共同控制或重大影響時： 1. 在沒有發(fā)生交易的情況下，可以不披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系； 2. 在發(fā)生交易的情況下，應(yīng)當(dāng)披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)。 這里的”關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)”是指關(guān)聯(lián)方與本企業(yè)的關(guān)系，即關(guān)聯(lián)方為本企業(yè)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、主要投資者個人、關(guān)健管理人員、主要投資者個人或關(guān)健管理人員關(guān)系密切的家庭成員等。,第二節(jié)

7、 關(guān)聯(lián)方交易及其披露,一、關(guān)聯(lián)方交易 關(guān)聯(lián)方交易，是指在關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源或義務(wù)的事項，而不論是否收取價款。 這一定義有三個要點： 1、是在關(guān)聯(lián)方已經(jīng)存在的情況下，各關(guān)聯(lián)方之間的交易； 2、資源和義務(wù)的轉(zhuǎn)移是關(guān)聯(lián)方交易的主要特征； 3、關(guān)聯(lián)方之間資源和義務(wù)的轉(zhuǎn)移價格是了解關(guān)聯(lián)方交易的關(guān)健。,二、關(guān)聯(lián)方交易的類型,判斷關(guān)聯(lián)方交易是否存在，應(yīng)當(dāng)以交易是否實際發(fā)生為依據(jù)，而不以是否收取價款為前提。 關(guān)聯(lián)方交易的主要類型有（11種類型）： 1、購買或銷售商品； 2、購買或銷售除商品以外的其他資產(chǎn)； 3、提供或接受勞務(wù)； 4、代理； 5、租賃； 6、提供資金；,7、擔(dān)保和抵押； 8、管理方面的合同； 9

8、、研究與開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移； 10、許可協(xié)議； 11、關(guān)健管理人員報酬； 但請注意：并非企業(yè)之間發(fā)生的上述交易都是關(guān)聯(lián)方交易，只有關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的上述交易才是關(guān)聯(lián)方交易。,三、關(guān)聯(lián)方交易的披露,（一）關(guān)聯(lián)方之間的交易應(yīng)按照重要性原則分別處理 1、零星的關(guān)聯(lián)交易，如果對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響較小的或幾乎沒有影響的，可以不予披露。 2、對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響較大的關(guān)聯(lián)方交易，如果屬于重大交易，應(yīng)當(dāng)分別關(guān)于關(guān)聯(lián)方以及交易類型進行披露。,（二）在企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及其交易要素。 交易要素包括5個方面的內(nèi)容： 1、交易金額或相應(yīng)比例

9、； 2、未結(jié)算項目的金額或相應(yīng)比例； 3、定價政策；,定價政策包括如下5方面的內(nèi)容：,（1）關(guān)聯(lián)方之間交易的定價方法以及在進行交易時確定交易價格的原則； （2）交易的付款方式及條件； （3）交易價格的確定是否與非關(guān)聯(lián)方的交易價格一致，如果不一致，應(yīng)說明差額的比例或金額； （4）如果關(guān)聯(lián)方之間的交易沒有金額或只有象征金額，應(yīng)披露是如何進行交易的； （5）對關(guān)聯(lián)交易價格的公允性作出特別說明。,交易要素之：,4、關(guān)聯(lián)方之間簽訂的交易協(xié)議或合同涉及當(dāng)期和以后各期的，應(yīng)當(dāng)在簽訂協(xié)議或合同的當(dāng)期和以后各期披露協(xié)議或合同的主要內(nèi)容、交易總額以及當(dāng)期的交易數(shù)量及金額。 5、對于因關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的資本公積期末余額

10、中的關(guān)聯(lián)交易差價，應(yīng)當(dāng)分別說明其性質(zhì)、產(chǎn)生原因及金額。,（三）不需要披露的關(guān)聯(lián)方交易,1、在合并財務(wù)報表中披露包括在合并財務(wù)報表中的企業(yè)集團成員之間的交易； 2、在與合并報表一同提供的母公司財務(wù)報表中披露關(guān)聯(lián)方交易。,第三節(jié) 關(guān)聯(lián)方交易的會計處理,基本規(guī)定： 對顯失公允的交易價格部分，一律不得確認為當(dāng)期利潤，而作為關(guān)聯(lián)方對上市公司的捐贈，計入資本公積，并單獨設(shè)置“關(guān)聯(lián)交易差價”明細賬進行核算。 對顯失公允的關(guān)聯(lián)交易形成的資本公積，不得用于轉(zhuǎn)增資本或彌補虧損。,一、上市公司出售資產(chǎn)給關(guān)聯(lián)方的會計處理,（一）正常的商品銷售 1、當(dāng)期對非關(guān)聯(lián)方的銷售占該商品總銷售量的較大比例的，應(yīng)按對非關(guān)聯(lián)方銷售的

11、加權(quán)平均價格作為對關(guān)聯(lián)方之間同類交易的計量基礎(chǔ)，并據(jù)以確認為收入；實際交易價格超過確認為收入的部分，計入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價），同時，須提供其與關(guān)聯(lián)方交易價格公允性的證據(jù)。,在這種情況下,因上市公司對非關(guān)聯(lián)方的商品銷售達到較大的比例,用對非關(guān)聯(lián)方的加權(quán)平均單價作為對關(guān)聯(lián)方之間同類交易的計量基礎(chǔ)通常比較公允,因此,以此價格計算的金額確認為商品銷售收入.,2. 商品銷售僅限于上市公司與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間,或者與非關(guān)聯(lián)方之間的商品銷售未達到商品總銷售量的較大比例(20%以下),應(yīng)分別情況處理: (1)實際交易價格不超過商品賬面價值120%的,按實際交易價格確認為收入. (2)實際交易價格超過商品賬面價

12、值120%的,將商品賬面價值的120%確認為收入,實際交易價格超過確認為收入的部分,計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價).,(二)非正常商品銷售及其他銷售,非正常商品銷售 上市公司銷售商品給關(guān)聯(lián)方,如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價格是公允的,應(yīng)按出售商品的賬面價值確認為收入,實際交易價格超過出售商品賬面價值的部分,計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價). 2. 轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán) 上市公司將其應(yīng)收債權(quán)轉(zhuǎn)移給關(guān)聯(lián)方,應(yīng)按實際交易價格超過應(yīng)收債權(quán)賬面價值的差額,計入資本公積.,3. 出售固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投資和其他資產(chǎn)給關(guān)聯(lián)方的，按照超過相關(guān)資產(chǎn)賬面價值的差額，計入資本公積。,二、關(guān)聯(lián)方之間承擔(dān)債務(wù)或費用,關(guān)聯(lián)方之間承擔(dān)

13、債務(wù)或費用，主要包括： （1）一方為另一方償還債務(wù) （2）一方為另一方支付貨款 （3）一方為另一方支付費用 （4）關(guān)聯(lián)方以其他方式為上市公司承擔(dān)債務(wù)或支付費用。 注意：不包括債務(wù)重組在內(nèi)。 處理規(guī)則： 關(guān)聯(lián)方一方為另一方承擔(dān)債務(wù)或費用的，承擔(dān)方應(yīng)按所承擔(dān)的債務(wù)，計入營業(yè)外支出；被承擔(dān)方應(yīng)按承擔(dān)方實際承擔(dān)的債務(wù)，計入資本公積。,三、關(guān)聯(lián)方之間委托及受托經(jīng)營的會計處理,（一）上市公司接受關(guān)聯(lián)方委托，為關(guān)聯(lián)方經(jīng)營資產(chǎn)或經(jīng)營企業(yè) 1、如果上市公司實質(zhì)上并未對受托經(jīng)營資產(chǎn)或受托經(jīng)營企業(yè)提供經(jīng)營管理服務(wù)，則取得的受托經(jīng)營收益不能確認為收入，而應(yīng)作為關(guān)聯(lián)方給予上市公司的捐贈，全部計入資本公積；,2、如果上市

14、公司實質(zhì)上對受托經(jīng)營資產(chǎn)或受托經(jīng)營企業(yè)提供了經(jīng)營管理服務(wù)，則取得的受托經(jīng)營收益分別視具體情況處理：,（1）受托經(jīng)營資產(chǎn),上市公司接受關(guān)聯(lián)方委托，經(jīng)營關(guān)聯(lián)方委托的資產(chǎn)，按下式計算的金額確認為“其他業(yè)務(wù)收入”： 受托資產(chǎn)賬面價值總額*1年期銀行存款利率*110% 超過部分計入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價）。 所發(fā)生的受托經(jīng)營費用如由上市公司承擔(dān)的，則作為其他業(yè)務(wù)支出處理。,（2）受托經(jīng)營企業(yè),上市公司接受關(guān)聯(lián)方委托，經(jīng)營關(guān)聯(lián)方委托的企業(yè)，上市公司應(yīng)按以下三者孰低的金額，確認為其他業(yè)務(wù)收入，取得的受托經(jīng)營收益超過確認為收入的金額，計入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價）。 受托經(jīng)營協(xié)議確定的收益； 受托經(jīng)營企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤； 受托經(jīng)營企業(yè)凈資產(chǎn)收益率超過10%，按凈資產(chǎn)的10%計算的金額。,（二）上市公司委托關(guān)聯(lián)方經(jīng)營資產(chǎn)或企業(yè),上市公司委托其關(guān)聯(lián)方，將部分資產(chǎn)交由關(guān)聯(lián)方經(jīng)營，或?qū)⑵鋼碛械淖庸净蚱渌髽I(yè)交由關(guān)聯(lián)方經(jīng)營，上市公司支付委托經(jīng)營費用，直接計入“管理費用（托管費用）”；如果按托管協(xié)議規(guī)定，上市公司委托其他單位經(jīng)營其部分資產(chǎn)或企業(yè)