1、CGA審計程序和技術(shù),1,審計程序和技術(shù)-CGA審計實務(wù)手冊,實質(zhì)性測試 鄒云麗 2002年9月,CGA審計程序和技術(shù),2,審計程序和技術(shù),分析性復(fù)核 審計重要性 主要帳項審計程序 -營業(yè)收入 -存貨和營業(yè)成本 -應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款 項目經(jīng)理,CGA審計程序和技術(shù),3,分析性復(fù)核,一 定義 二 審計全過程運用 三 分析性復(fù)核的方法 四 分析性復(fù)核在案例中的運用 五 分析性復(fù)核信息的來源 六 發(fā)現(xiàn)異常事項的處理 七 注意事項,CGA審計程序和技術(shù),4,分析性復(fù)核-定義,11號具體準則定義： CPA分析被審計單位重要的比率或趨勢，包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。,C

2、GA審計程序和技術(shù),5,分析性復(fù)核-審計全過程運用,審計計劃階段：了解業(yè)務(wù)情況、確認潛在風險區(qū) 域和異常事項 審計實施階段：作為實質(zhì)性測試程序收集審計證 據(jù)，提高審計效率 審計報告階段：對調(diào)整后會計報表整體復(fù)核 獨立審計準則要求在審計計劃階段和報告階段運用分析性復(fù)核。,CGA審計程序和技術(shù),6,分析性復(fù)核-國外研究結(jié)論,分析性復(fù)核可以探測出超過40%的實際存在的錯誤 分析性復(fù)核用于審計計劃階段最為有效，有助于指出需要深入檢查的錯誤或風險區(qū)域 對于大量獨立性交易的檢查，分析性審計程序的可靠性超過傳統(tǒng)審計的直接測試 思考： 為什么媒體首先發(fā)現(xiàn)了銀廣夏？,CGA審計程序和技術(shù),7,分析性復(fù)核-審計實

3、施階段,作為實質(zhì)性測試時，分析性復(fù)核可以與詳細測試單獨 或兩者結(jié)合使用。 分析性復(fù)核可以為會計信息的完整性、準確性和有效 性提供證據(jù)，但無法證明所有權(quán)、實際存在或發(fā)生 分析性復(fù)核單獨使用取決于賬戶的重要性、內(nèi)控有效性等因素 結(jié)合使用時，分析性復(fù)核實施時間一般要先于詳細測試 分析性復(fù)核作為實質(zhì)性測試時，審計人員應(yīng)考慮： 分析性復(fù)核的目的及對結(jié)果的依賴程度 被審計單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)以及信息的可分解程度 信息的來源、可靠性和相關(guān)性,CGA審計程序和技術(shù),8,分析性復(fù)核-方法,1閱讀 重要文件、記錄對會計報表的影響 2比較、瀏覽 和數(shù)據(jù)相關(guān) 3用邏輯關(guān)系確認 檢查賬戶間的邏輯關(guān)系 4綜合運用 11號準則列

4、舉方法：簡單比較、比率分析、結(jié)構(gòu)百分比和趨勢分析,CGA審計程序和技術(shù),9,分析性復(fù)核-方法（續(xù)）,審計實務(wù)中應(yīng)用： 簡單比較： 兩點間變化率、變化額 比率分析： 財務(wù)指標 資產(chǎn)流動性 周轉(zhuǎn)率 償債能力 盈利能 力 結(jié)構(gòu)百分比：資產(chǎn)負債表 資產(chǎn)總額100% 損益表 營業(yè)收入100% 趨勢分析： 時間序列 統(tǒng)計模型,CGA審計程序和技術(shù),10,分析性復(fù)核-本案例中運用,審計計劃階段：113（全年） 113.1至113.6（10個月） 方法：比率分析 審計實施階段 費用的分析性復(fù)核 30-3（舉例） 審計報告階段：16-2 比率分析 2.1至2.4 簡單比較 損益表結(jié)構(gòu)百分比 可補充的審計程序:

5、審計計劃階段簡單比較、資產(chǎn)負債表結(jié)構(gòu)比有助發(fā)現(xiàn)審計重點區(qū)域,CGA審計程序和技術(shù),11,分析性復(fù)核-本案例運用（續(xù)）,分析性復(fù)核在不同階段的記錄要求 一般指南： 賬戶重要程度 相同審計目標其他實質(zhì)性測試是否存在 收集證據(jù)的有效性及對結(jié)論支持的程度 審計計劃階段：備忘錄中，應(yīng)記錄分析過的比率和異常事項，以 及對下一步審計的影響; 其他細節(jié)由于不形成證 據(jù)不支持審計結(jié)論，不必形成文件 審計實施階段：作為實質(zhì)性測試的分析程序應(yīng)詳細記錄 審計報告階段：對于異常事項的解釋、提請合伙人注意的事項等 應(yīng)詳細記錄 應(yīng)將客戶各年度重要比率和趨勢的分析結(jié)果記錄于永久性檔案，以便為以后年度分析程序提供對比。,CGA

6、審計程序和技術(shù),12,股本/資產(chǎn)總額,CGA審計程序和技術(shù),13,初步分析性復(fù)核-結(jié)論,結(jié)論：George A. 聲明公司在經(jīng)營上做了很多改進以擴大銷售，各種比率的變化與他的說法一致。初步分析性復(fù)核的結(jié)果是：無需改變后續(xù)的審計程序。 * 將業(yè)主管理者的工資進行標準化處理： 1以X5年10月31日為結(jié)束日的10個月的期間數(shù)據(jù)。 2根據(jù)年度結(jié)束日為X4年12月31日的數(shù)據(jù)。 W/P 113.2113.5 X5（10個月） X4 稅前所得 股利收入 年終獎金 換算成全年數(shù)額（12/10）,CGA審計程序和技術(shù),14,初步分析性復(fù)核-備忘錄,經(jīng)營成果與財務(wù)比率之間的核對分析 1George A. 聲明

7、：為了擴大銷售，他決定嘗試用延長付款期限的方式提供更好的信用條款來吸引新顧客。 應(yīng)收帳款的收款期變長，部分地解釋了年末應(yīng)收帳款余額的增加，從而又反映為流動比率的提高。 2George A. 聲明：為了擴大銷售，他決定通過增加存貨，從而減少缺貨來向客戶提供更好的服務(wù)。 存貨周轉(zhuǎn)時間的延長和存貨的增加使流動比率提高。 3George A. 聲明：存貨增加的直接結(jié)果是，公司能更多地利用由供貨商提供的數(shù)量折扣。 這些數(shù)量折扣會使單位銷貨成本降低，最終體現(xiàn)在提高毛利和凈收益的各種比率中。 4George A. 聲明：他預(yù)期在本年年初利率會顯著下降。 為使這種預(yù)期資本化，George A. 決定用其在銀行

8、的浮動利率活期貸款購買一項一年期的定期存款。 短期投資的增加表現(xiàn)為流動資產(chǎn)的增加，但是因為銀行貸款也增加了，所以對流動比率的影響并不顯著。,CGA審計程序和技術(shù),15,分析性復(fù)核-費用,各種比率發(fā)生的差異不大，是合理的。,CGA審計程序和技術(shù),16,CGA審計程序和技術(shù),17,最終分析性復(fù)核-結(jié)論,結(jié)論：最終分析性復(fù)核的結(jié)果與為提高銷售額而發(fā)生的經(jīng)營性變動（如同G. Active描述的那樣）一致。根據(jù)最終的分析性復(fù)核，調(diào)整后的X5年度財務(wù)報表是合理的。 TW X6年3月16日。 * 對于所有者從事管理工作領(lǐng)取的薪金已做標準化處理。 以X5年度調(diào)整后的財務(wù)報表為依據(jù)。 底稿 2至2.4 以X4年

9、12月31日年度為依據(jù)。,CGA審計程序和技術(shù),18,分析性復(fù)核-信息來源,可靠的來源可以提供高質(zhì)量的信息，一般情況下： 1 外部獨立信息較內(nèi)部信息可靠 2 會計系統(tǒng)之外的信息較來自系統(tǒng)內(nèi)部的信息可靠 3 良好的內(nèi)控產(chǎn)生的信息較薄弱內(nèi)控產(chǎn)生的信息可靠 4 經(jīng)測試（審計）產(chǎn)生的信息較可靠 5 多渠道來源的信息較單一渠道來源信息可靠 6 分散的數(shù)據(jù)比集中的數(shù)據(jù)分析效果更好 7 信息的相關(guān)性,CGA審計程序和技術(shù),19,分析性復(fù)核-信息來源（續(xù)）,可能導(dǎo)致無效的分析性復(fù)核： 1用以分析比較的數(shù)據(jù)來源相同（自我論證） 2 信息不完整 3 信息錯誤 4 進行分析性復(fù)核的成本大于進行其他實質(zhì) 性測試的成本

10、,CGA審計程序和技術(shù),20,分析性復(fù)核-發(fā)現(xiàn)異常事項的處理,導(dǎo)致異常事項產(chǎn)生的原因 1客戶正常經(jīng)濟事項變化 2分析程序本身的原因 3錯誤 4舞弊 解決對策 1客戶解釋 2審計人員自行查找 3追加其他審計程序,CGA審計程序和技術(shù),21,分析性復(fù)核-發(fā)現(xiàn)異常事項的處理（續(xù)）,應(yīng)避免以下情況： 1 輕易接受客戶不合理的解釋 17%對上市公司的訴訟案件，客戶管理層對審 計人員作不實陳述 66%上市公司會計報表虛飾涉及公司高級管理層 2 因經(jīng)驗不足或時間緊迫停止深入調(diào)查 36%涉及CPA訴訟，發(fā)現(xiàn)審計人員已發(fā)現(xiàn)問題， 未 深入調(diào)查或產(chǎn)生懷疑,CGA審計程序和技術(shù),22,分析性復(fù)核-注意事項,1重要賬

11、戶和高風險賬戶不應(yīng)過分依賴分析 性復(fù)核 2豐富的審計經(jīng)驗積累可以減少確認偏向 3成本-效益原則,CGA審計程序和技術(shù),23,審計重要性,一 定義及理解 二 不同報表使用者的關(guān)注角度 三 重要性在審計工作中的運用 重要性的計算 重要性在本案例中的運用 審計工作中對于重要性的其他考慮 不當運用重要性的情況,CGA審計程序和技術(shù),24,審計重要性-定義及理解,定義： 被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度 對會計報表使用者 決策的判斷和決策的影響。 理解： 1 對審計人員來講，重要性是衡量會計報表是否合理、公允的工具 2 從報表使用者角度理解，錯報或漏報是否對其決策產(chǎn)生誤導(dǎo) 審計工作中如何考慮重要

12、性： 可能的錯誤是什么？ 使用者如何使用報表？ 錯誤對使用者決策的影響程度？,CGA審計程序和技術(shù),25,審計重要性-不同報表使用者的關(guān)注角度,1一般情況下，關(guān)注企業(yè)獲利能力、資產(chǎn)質(zhì)量、償債 能力 2 投資者關(guān)注獲利能力及持續(xù)成長能力 3 債權(quán)人關(guān)注獲利能力、償債能力、抵押資產(chǎn)的價值、 各種比率（銀行） 4債券持有人關(guān)注還本付息能力 5稅務(wù)部門關(guān)注扣除項目的正確性 6 管理當局關(guān)注獲利能力是否符合獎勵條件等,CGA審計程序和技術(shù),26,審計重要性-審計工作中的運用,審計計劃階段：初步確定重要性水平，以確定所需要收 集的審計證據(jù)的數(shù)量。 審計報告階段：根據(jù)調(diào)整后的報表重新考慮重要性水平， 以確定

13、已執(zhí)行審計程序是否充分。,CGA審計程序和技術(shù),27,審計重要性-重要性的計算,質(zhì)與量兩方面的考慮 質(zhì)的考慮： 1 處于盈虧臨界點的企業(yè)（ST 稅務(wù)方面的考慮-獲利年度開始） 2 財務(wù)比率從可接受到不可接受的變化（配股、增發(fā)、首發(fā)） 3 影響企業(yè)履行重要合同（例如借款） 4 影響?yīng)劷?、紅利計劃 5 其他情況（例如達到盈利預(yù)測或分析師預(yù)測） 質(zhì)對于重要性計算的影響一般是通過選用較低的計算比例來體現(xiàn),CGA審計程序和技術(shù),28,審計重要性-重要性的計算（續(xù)）,量的考慮： 1 利潤總額的5%-10% 2 毛利的5-5%（適用于虧損或利潤較低的新公司、商 品流通企 業(yè)） 3 營業(yè)收入的5-5% 4 所

14、有者（股東）權(quán)益的5-5% 5 資產(chǎn)總額的5-1%（適用于投資額較大，未進入正常 運營的公 司） 6 費用的5-5%（適用于非營利機構(gòu)，如辦事處、分公 司等）,CGA審計程序和技術(shù),29,審計重要性-重要性的計算（續(xù)）,注意事項： 1 通常情況下，報表使用者更注重損益表，故重要性 的計算多與損益表數(shù)據(jù)相關(guān) 2 以下情況應(yīng)考慮是否對未審數(shù)據(jù)先行調(diào)整： 各年度間波動較大 年度內(nèi)存在季節(jié)效應(yīng) 存在較大金額的非經(jīng)常性損益 隨意性較強的項目或者隨利潤變動的項目 思考： 關(guān)于報表層次重要性水平選擇，國內(nèi)準則是如何規(guī)定的？,CGA審計程序和技術(shù),30,審計重要性-本案例中的運用,1運用的方法：利潤總額、收入

15、、毛利、資產(chǎn) 2期中審計時按照10個月推算全年，期末審計 時再次根據(jù)全年未審報表計算 3根據(jù)利潤計算的股利、年終獎對于利潤總額 的調(diào)整 4敏感因素的影響（初次接受委托采用較低的 計算比例） 審計抽樣時運用 報告階段衡量未調(diào)整不符事項的影響 對案例的補充-報告階段的運用,CGA審計程序和技術(shù),31,審計重要性-審計工作中的其他考慮,1 報表層次重要性水平的分配-是否需要進行分配？如何分配？ 實務(wù)： 賬戶重要性水平一般為報表重要性的1/3至1/6 一般為報表重要性的20%至50% 抽樣重要性一般為報表重要性的75%（統(tǒng)計抽樣用以確定樣 本 數(shù)量） 2 分析性復(fù)核時運用重要性判斷異常事項 判斷波動比

16、例、變化絕對額是否超過賬戶重要性或評價重要 3 記錄審計過程中發(fā)現(xiàn)的錯誤 一般將報表重要性5%的錯誤確定為細微錯誤，不用作為 未調(diào)整不符事項記錄 4 合并會計報表重要性的確定 一般應(yīng)對每個主體和合并報表分別計算重要性水平,CGA審計程序和技術(shù),32,審計重要性-不當運用,1濫用重要性 2. 沒有重要性概念,CGA審計程序和技術(shù),33,實質(zhì)性測試與符合性測試對比,測試目的 實質(zhì)性測試：確認交易、余額的存在（發(fā)生）、完整、準確等 符合性測試：內(nèi)部控制是否有效運行 測試方法 實質(zhì)性測試：核對文件、檢查資產(chǎn)、直接確認、重新計算 符合性測試：檢查文檔、觀察、調(diào)查、重新執(zhí)行 舉例： 審計人員檢查客戶支票簽

17、發(fā) 符合性測試關(guān)注控制要素的有效性（簽發(fā)人需核對發(fā)票、請款單， 適當批準），檢查復(fù)核、批準記錄，而實質(zhì)性測試關(guān)注檢查信息 準確和有效性（如支票與發(fā)票金額一致）。 但兩種測試檢查的單據(jù)有可能一致（支票、發(fā)票）,CGA審計程序和技術(shù),34,雙重目的測試,一種測試中同時關(guān)注控制的有效性和會計報表項目金額 的錯報、漏報 注意事項： 1 設(shè)計審計程序時應(yīng)關(guān)注索取兩種測試各自需要的證據(jù) 2 從兩方面評價會計信息和測試結(jié)果 3 如果測試環(huán)節(jié)較多，可在設(shè)計審計符號和記錄錯誤時即考慮區(qū)分兩種測試，方便對結(jié)果的評估,CGA審計程序和技術(shù),35,期中審計與期末審計,側(cè)重點 期中審計側(cè)重于符合性測試 期末審計側(cè)重于對資產(chǎn)負債表項目及剩余期間的業(yè)務(wù)的實質(zhì)性測試 期中審計可以執(zhí)行的實質(zhì)性測試 期中審計時是否執(zhí)行實質(zhì)性測試主要取決于項目重要性和風險評 價 損益表項目及其相關(guān)項目可考慮期中實質(zhì)性測試 資產(chǎn)負債表項目測試在期末進行 審計實務(wù)中，對于新客戶、內(nèi)控或業(yè)務(wù)年內(nèi)變化較大的客戶、集團 客戶、經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜或業(yè)務(wù)量較大、審計報告時間要求緊迫的客戶 盡量安排期中審計,CGA審計程序和技術(shù),36,會計帳項審計目的,審計目的： 存在或發(fā)生 完整性 權(quán)力或義務(wù) 評價與分攤 表達與披露 關(guān)于會計報表項目的上述目標認定由客戶管理層負責，CPA需進行 驗