合并財(cái)務(wù)報(bào)表,目的：了解合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制程序；掌握合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的編制,重點(diǎn)內(nèi)容：合并抵銷(xiāo)分錄的編制,方法：理論講解,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,授課要求,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,第一節(jié)概述,第二節(jié)調(diào)整分錄的編制,第四節(jié)股權(quán)取得日后抵銷(xiāo)分錄的編制（合并資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表）,第五節(jié)股權(quán)取得日后抵銷(xiāo)分錄的編制（合并現(xiàn)金流量表）,第三節(jié)股權(quán)取得日合并報(bào)表的編制,第一節(jié)概述,第一節(jié)概述,主要知識(shí)點(diǎn),合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類(lèi)如何確定合并范圍如何理解“控制”,一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的涵義二、合并報(bào)表的種類(lèi)三、合并理論介紹四、合并范圍的確定五、合并程序,合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。,一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的涵義,特點(diǎn)（與單獨(dú)報(bào)表比）,反映的對(duì)象不同,編制主體不同,編制基礎(chǔ)不同,編制方法不同,企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)信息（非單個(gè)企業(yè)）,企業(yè)集團(tuán)的控股公司或母公司（非單個(gè)企業(yè)）,單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表（非賬簿記錄資料）,采用工作底稿，編制調(diào)整/抵銷(xiāo)分錄（非按賬簿余額/發(fā)生額填列）,二、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的種類(lèi),股權(quán)取得日的合并報(bào)表,股權(quán)取得日后的合并報(bào)表,合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并利潤(rùn)表,合并所有者權(quán)益變動(dòng)表,合并現(xiàn)金流量表,按編制時(shí)間及目的不同進(jìn)行分類(lèi),按反映的具體內(nèi)容不同進(jìn)行分類(lèi),非同一控制下企業(yè)合并,同一控制下企業(yè)合并,合并利潤(rùn)表,合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并現(xiàn)金流量表,合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并類(lèi)型不同，合并報(bào)表也不同,兩種分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn),三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并理論介紹1、母公司理論合并報(bào)表編制的目的是為母公司的股東服務(wù)，而忽視了少數(shù)股東利益，將少數(shù)股東權(quán)益視為企業(yè)集團(tuán)的負(fù)債；合并凈利潤(rùn)中不包括子公司少數(shù)股東所持有的子公司凈利潤(rùn)的份額，而將其視為企業(yè)集團(tuán)的一項(xiàng)費(fèi)用。,2、所有權(quán)理論合并報(bào)表編制的目的是為母公司的股東服務(wù)，其基本理論是會(huì)計(jì)主體與終極所有者是一個(gè)完整不可分割的主體，資產(chǎn)是正財(cái)富，負(fù)債是負(fù)財(cái)富。在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，對(duì)于子公司的的資產(chǎn)、負(fù)債，只按照母公司所持有的股權(quán)份額計(jì)入合并資產(chǎn)表；對(duì)于子公司的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)，也只按照母公司所持有的股權(quán)份額計(jì)入利潤(rùn)表。采用比例合并法,3、實(shí)體理合并報(bào)表編制的目的是為包括少數(shù)股東在內(nèi)的全部股東服務(wù)，其基本立論是會(huì)計(jì)主體與終極所有者是相互分離的個(gè)體，它強(qiáng)調(diào)法人財(cái)產(chǎn)權(quán)，而不是終極所有權(quán)。將合并報(bào)表作為企業(yè)集團(tuán)各成員構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)聯(lián)合體的會(huì)計(jì)報(bào)表，為整個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體服務(wù)，對(duì)擁有多數(shù)股權(quán)的大股東和擁有少數(shù)股權(quán)的小股東同等對(duì)待，將少數(shù)股東權(quán)益視為股東權(quán)益的一部分，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中得以體現(xiàn)。采用完全合并法注：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表放棄了母公司理論，而采用了實(shí)體理論,四、合并范圍,合并范圍,含義：是指納入合并報(bào)表的企業(yè)范圍,正確界定合并范圍的意義：完善合并會(huì)計(jì)的理論體系避免實(shí)務(wù)中的主觀(guān)隨意性提高合并報(bào)表信息相關(guān)性,確定基礎(chǔ)：控制,具體界定：母公司的全部子公司,重點(diǎn)問(wèn)題如下,（一）“控制”的含義及其認(rèn)定,定義：控制是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)利。,認(rèn)定原則：,具體認(rèn)定：,投資方擁有半數(shù)以上表決權(quán)因而能夠控制被投資方的情形,實(shí)質(zhì)重于形式,輔助講解如果P公司擁有S1公司的股份是40%，沒(méi)有達(dá)到控制，那么P公司間接擁有S3公司的股份就是零。,投資方擁有被投資單位半數(shù)或者半數(shù)以下的表決權(quán)而能控制被并方的情形,1通過(guò)與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。2根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。3有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。4在被投資單位的董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。,（二）母公司與子公司,甲公司,投資并控制,乙公司,母公司,子公司,無(wú)論規(guī)模大小、無(wú)論經(jīng)營(yíng)性質(zhì)是否與母公司相同母公司所控制的特殊目的實(shí)體,如果：,則：,都要納入合并范圍,注意：受到所在國(guó)外匯管制及其他管制,資金調(diào)度受到限制的境外子公司,也應(yīng)當(dāng)列入合并范圍。下列被投資單位不是母公司的子公司，不應(yīng)當(dāng)納入合并范圍：1.已宣告被清理整頓的原子公司；2.已宣告破產(chǎn)的原子公司；3.母公司不能控制的其他被投資單位,如聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)。,1.以單獨(dú)報(bào)表為基礎(chǔ)原則,五、編制程序,是真實(shí)性原則的要求解釋了為什么在合并日后的以后各期編報(bào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需要在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中對(duì)“期初未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。,2.一體性原則,在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)對(duì)集團(tuán)內(nèi)部交易和事項(xiàng)要予以抵銷(xiāo),合并報(bào)表的編制原則,基礎(chǔ)工作,開(kāi)設(shè)工作底稿,將單獨(dú)報(bào)表數(shù)據(jù)過(guò)入工作底稿,加計(jì)合計(jì)數(shù),編制調(diào)整分錄、抵銷(xiāo)分錄,計(jì)算合并數(shù),合并程序,第二節(jié)調(diào)整分錄的編制,關(guān)于調(diào)整分錄,（一）哪些調(diào)整？,（二）為何調(diào)整？,為統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策、統(tǒng)一會(huì)計(jì)期間所作的調(diào)整,對(duì)非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，將其可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為報(bào)告基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整,將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法結(jié)果按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整,實(shí)現(xiàn)抵銷(xiāo)前的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)可比性,滿(mǎn)足所選擇的合并理念的要求,滿(mǎn)足實(shí)務(wù)中長(zhǎng)期以來(lái)對(duì)抵銷(xiāo)分錄編制基礎(chǔ)的慣性思維,同一控制下企業(yè)合并，將被并方合并前留存收益中合并方應(yīng)享有的份額轉(zhuǎn)入合并后主體留存收益,體現(xiàn)權(quán)益之結(jié)合,編制抵銷(xiāo)分錄前的調(diào)整業(yè)務(wù)與調(diào)整分錄,一、母子公司會(huì)計(jì)政策不一致時(shí),以母公司的會(huì)計(jì)政策為基礎(chǔ)對(duì)子公司的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行調(diào)整；二、母子公司會(huì)計(jì)期間不一致時(shí),以母公司的會(huì)計(jì)期間為基礎(chǔ)對(duì)子公司的會(huì)計(jì)期間進(jìn)行調(diào)整；三、調(diào)整子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表：非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司,合并日的資產(chǎn)負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不一致時(shí),應(yīng)以合并日資產(chǎn)負(fù)債的公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整1.如合并日固定資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值100萬(wàn)元時(shí):借:固定資產(chǎn)100萬(wàn)元貸:資本公積100萬(wàn)元,2.調(diào)整合并日至編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表日之間少提的折舊應(yīng)予以調(diào)整:A.以前年度少提的折舊費(fèi)用:借:未分配利潤(rùn)年初貸:固定資產(chǎn)累計(jì)折舊B.本年度少提的折舊費(fèi)用:借:管理費(fèi)用貸:固定資產(chǎn)累計(jì)折舊3.通過(guò)上述調(diào)整后,應(yīng)對(duì)子公司的“未分配利潤(rùn)年初”和本年“凈利潤(rùn)”數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整，以后編制抵銷(xiāo)分錄統(tǒng)一使用調(diào)整后的數(shù)據(jù)。,四、調(diào)整母公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表：對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整1調(diào)整應(yīng)享有的子公司的凈損益（1）當(dāng)年凈損益的調(diào)整：A.當(dāng)年凈利潤(rùn)的調(diào)整借：長(zhǎng)期股權(quán)投資本年調(diào)整后凈利潤(rùn)*持股比例貸：投資收益本年調(diào)整后凈利潤(rùn)*持股比例B.當(dāng)年分配現(xiàn)金股利的調(diào)整借:投資收益當(dāng)年利潤(rùn)分配數(shù)*持股比例貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資當(dāng)年利潤(rùn)分配數(shù)*持股比例或:合并編制借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(調(diào)整后凈利潤(rùn)-分配現(xiàn)金股利)*持股比例貸：投資收益(調(diào)整后凈利潤(rùn)-分配現(xiàn)金股利)*持股比例,（2）以前年度凈損益的調(diào)整：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資以前年度留存收益的增加數(shù)*持股比例貸：未分配利潤(rùn)年初以前年度留存收益的增加數(shù)*持股比例2調(diào)整其他所有者權(quán)益變動(dòng)的影響金額借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資后子公司資本公積的增加數(shù)*持股比例貸：資本公積其他資本公積投資后子公司資本公積的增加數(shù)*持股比例,【例1】A公司于2007年1月1日以9500萬(wàn)元，購(gòu)入B公司股票4000萬(wàn)股，占B公司實(shí)際發(fā)行在外股數(shù)的80%。2007年1月1日B公司股東權(quán)益總額為10000萬(wàn)元，其中股本為5000萬(wàn)元，資本公積為5000萬(wàn)元，無(wú)盈余公積和未分配利潤(rùn)?？杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為11500萬(wàn)元，取得投資時(shí)B公司的固定資產(chǎn)公允價(jià)值為3000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元，固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線(xiàn)法計(jì)提折舊；無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值為1000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為500萬(wàn)元，無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為5年，凈殘值為零，按照直線(xiàn)法攤銷(xiāo)。,2007年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)3000萬(wàn)元，提取盈余公積300萬(wàn)元，假定當(dāng)年發(fā)放現(xiàn)金股利1000萬(wàn)元。B公司因持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)損益引起的資本公積增加為1000萬(wàn)元。A公司有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：,編制2007年合并報(bào)表時(shí)（1）調(diào)整B公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表借：固定資產(chǎn)10000000無(wú)形資產(chǎn)5000000貸：資本公積15000000借：管理費(fèi)用2000000貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊1000000（1000萬(wàn)元10）無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)1000000(500萬(wàn)元5)2007年B公司按固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算的凈利潤(rùn)30002002800（萬(wàn)元）。,（2）按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)享有子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的份額借：長(zhǎng)期股權(quán)投資22400000（2800萬(wàn)元80%）貸：投資收益22400000當(dāng)期收到子公司分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)借：投資收益8000000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資8000000借:長(zhǎng)期股權(quán)投資8000000（1000萬(wàn)元80%）貸:資本公積其他資本公積8000000調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資=9500+2240-800+800=11740（萬(wàn)元）,練習(xí)1：假設(shè)P公司能夠控制S公司，S公司為股份有限公司。2007年12月31日，P公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額為3000萬(wàn)元，擁有S公司80%的股份。P公司再個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表采用成本發(fā)核算該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資。2007年1月1日，P公司用銀行存款3000萬(wàn)元購(gòu)得S公司80%的股份（假定P公司與S公司的企業(yè)合并不屬于同一控制下的企業(yè)合并）。P公司備查簿中記錄的S公司在2007年1月1日的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值如下：固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為600萬(wàn)元，公允價(jià)值為700萬(wàn)元，該資產(chǎn)的剩余折舊年限為20年，采用年限平均法計(jì)提折舊。其他賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等。2007年1月1日，S公司股東權(quán)益總額為3500萬(wàn)元，其中股本為2000萬(wàn)元，資本公積為1500萬(wàn)元，盈余公積為0元，未分配利潤(rùn)為0元。2007年，S公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元，提取法定公積金100萬(wàn)元，向P公司分派現(xiàn)金股利480萬(wàn)元，向其他股東分派現(xiàn)金股利120萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)300萬(wàn)元。S公司因持有的可供出售的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期資本公積的金額為100萬(wàn)元。2007年12月31日，S公司股東權(quán)益總額為4000萬(wàn)元，其中股本為2000萬(wàn)元，資本公積為1600萬(wàn)元，盈余公積為100萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為300萬(wàn)元。假定S公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間與P公司一致。要求：編制相應(yīng)的調(diào)整分錄。,（1）調(diào)整S公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表借：固定資產(chǎn)100貸：資本公積100借：管理費(fèi)用5貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊5（10020）2007年S公司按固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算的凈利潤(rùn)10005995（萬(wàn)元）。,（2）按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)享有子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的份額借：長(zhǎng)期股權(quán)投資796（99580%）貸：投資收益796當(dāng)期收到子公司分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)借：投資收益480貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資480借:長(zhǎng)期股權(quán)投資80（10080%）貸:資本公積其他資本公積80調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資=3000+796-480+80=3396（萬(wàn)元）,第三節(jié)股權(quán)取得日合并報(bào)表的編制,第三節(jié)股權(quán)取得日合并報(bào)表的編制,主要知識(shí)點(diǎn),合并財(cái)務(wù)報(bào)表種類(lèi)不同調(diào)整分錄有所不同主要抵銷(xiāo)合并時(shí)的股權(quán)投資,一、非同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并報(bào)表（購(gòu)買(mǎi)法）二、同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并報(bào)表（權(quán)益聯(lián)合法）,一、非同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)取得日合并報(bào)表（購(gòu)買(mǎi)法）,合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表只包括合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制要點(diǎn),為統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間進(jìn)行調(diào)整,對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)以公允價(jià)值調(diào)整,母公司合并成本與子公司凈資產(chǎn)抵消,抵銷(xiāo)原理全資子公司,M公司,A公司,假設(shè)：M公司以銀行存款100萬(wàn)元向A公司投資取得A公司100%的股權(quán),M公司會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資100貸：銀行存款100,A公司會(huì)計(jì)處理如下：借：銀行存款100貸：實(shí)收資本100,100%,例示：非同一控制下的吸收合并,甲公司與乙公司相互獨(dú)立。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2900萬(wàn)元從乙公司股東手中買(mǎi)下了乙公司的全部股權(quán)，并且注銷(xiāo)了乙公司。,Dr:長(zhǎng)期股權(quán)投資2900Cr:銀行存款2900Dr:應(yīng)收賬款500存貨2000商譽(yù)600Cr:應(yīng)付賬款200長(zhǎng)期股權(quán)投資2900,例示：非同一控制下的控股合并,甲公司與乙公司相互獨(dú)立。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2300萬(wàn)元從乙公司股東手中買(mǎi)下了乙公司90%的股權(quán)，乙公司成為甲公司的子公司。,Dr:長(zhǎng)期股權(quán)投資2300Cr:銀行存款2300,Dr:股本300資本公積1300未分配利潤(rùn)400存貨200商譽(yù)320(2300220090%)Cr:長(zhǎng)期股權(quán)投資2300少數(shù)股東權(quán)益220,總結(jié)：母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷(xiāo),非同一控制下的企業(yè)控股合并,被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬(wàn),被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值520萬(wàn),購(gòu)買(mǎi)方支付的合并對(duì)價(jià)450萬(wàn),凈資產(chǎn)增值20萬(wàn),商譽(yù)？,工作底稿的編制,【思考】購(gòu)買(mǎi)方購(gòu)買(mǎi)被購(gòu)買(mǎi)方80股權(quán),假定只是固定資產(chǎn)的評(píng)估增值,合并報(bào)表工作底稿,項(xiàng)目,單獨(dú)報(bào)表,調(diào)整、抵銷(xiāo)分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,流動(dòng)資產(chǎn),固定資產(chǎn),長(zhǎng)期股權(quán)投資,商譽(yù),負(fù)債,股本、資本公積,400,200,800,600,450,0,600,300,1050,500,抵銷(xiāo)450,600,1420,0,34,900,1050,調(diào)整,確認(rèn)34,調(diào)整,抵銷(xiāo)520,20,20,少數(shù)股東權(quán)益,確認(rèn)104,104,二、同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)取得日合并報(bào)表,合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、期初至合并日的合并利潤(rùn)表及合并現(xiàn)金流量表。,合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制要點(diǎn),合并利潤(rùn)表的編制要點(diǎn),合并現(xiàn)金流量表的編制要點(diǎn),為統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間所作的調(diào)整將子公司合并前留存收益進(jìn)行調(diào)整對(duì)子公司凈資產(chǎn)按其賬面價(jià)值報(bào)告,要反映本期合并前的實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)情況；被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)單項(xiàng)反映,要反映本期期初至合并日的現(xiàn)金流動(dòng)情況,資料：被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬(wàn)，其中：股本400萬(wàn)，留存收益100萬(wàn)。合并方支付的合并對(duì)價(jià)450萬(wàn)，取得被并方100%的控股權(quán)。,同一控制下股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制,合并的賬務(wù)處理：,借：長(zhǎng)期股權(quán)投資500貸：銀行存款450資本公積50,抵銷(xiāo)分錄：,借：股本400留存收益100貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資500,調(diào)整分錄：,借：資本公積100貸：留存收益100,合并報(bào)表工作底稿中的處理,例示：同一控制下的吸收合并,甲公司和乙公司同為集團(tuán)下屬的子公司。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2100萬(wàn)元從乙公司股東手中買(mǎi)下了乙公司的全部股權(quán)，并且注銷(xiāo)了乙公司,Dr:長(zhǎng)期股權(quán)投資1800資本公積300Cr:銀行存款2100Dr:應(yīng)收賬款500存貨1500Cr:應(yīng)付賬款200長(zhǎng)期股權(quán)投資1800,例示：同一控制下的控股合并,甲公司和乙公司同為集團(tuán)下屬的子公司。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2200萬(wàn)元從乙公司股東手中買(mǎi)下了乙公司90%的股權(quán)，乙公司成為甲公司的子公司。,Dr:長(zhǎng)期股權(quán)投資1800（200090）資本公積400Cr:銀行存款2200,Dr:股本300資本公積1300未分配利潤(rùn)400Cr:長(zhǎng)期股權(quán)投資1800少數(shù)股東權(quán)益200Dr:資本公積（400*90%）360Cr:未分配利潤(rùn)360,第四節(jié)股權(quán)取得日后抵銷(xiāo)分錄的編制合并資產(chǎn)負(fù)債表利潤(rùn)表所有者權(quán)益變動(dòng)表,第四節(jié)股權(quán)取得日后抵銷(xiāo)分錄的編制合并資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表,主要知識(shí)點(diǎn),各類(lèi)抵銷(xiāo)分錄的編制原理少數(shù)股東權(quán)益的列報(bào)少數(shù)股東損益的列報(bào)合并未分配利潤(rùn)的理解,(一)長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷(xiāo)1、全資子公司借：實(shí)收資本（股本）期末余額資本公積期末余額盈余公積期末余額（累積數(shù)）未分配利潤(rùn)年末期末余額（累積數(shù)）商譽(yù)借方差額貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整后的余額（合并當(dāng)年：營(yíng)業(yè)外收入合并以后年度：未分配利潤(rùn)年初）貸方差額,2、非全資子公司借：實(shí)收資本期末余額資本公積期末余額盈余公積期末余額未分配利潤(rùn)年末期末余額商譽(yù)借方差額貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整后的余額少數(shù)股東權(quán)益子公司年末所有者權(quán)益*比例（合并當(dāng)年：營(yíng)業(yè)外收入合并以后年度：未分配利潤(rùn)年初）貸方差額注：商譽(yù)的計(jì)算方法如下：借方差額；合并成本-合并日子公司所有者權(quán)益調(diào)整后的公允價(jià)值*比例,（二）對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益的抵銷(xiāo)抵銷(xiāo)原理如下（全資子公司）：,2000,2000,3000,3000,合并工作底稿（簡(jiǎn)表）,合并所有者權(quán)益變動(dòng)表只反映母公司利潤(rùn)分配數(shù),重復(fù)計(jì)算,（1）全資子公司借：投資收益（母公司）未分配利潤(rùn)年初（子公司）貸：提取盈余公積（子公司）對(duì)所有者（或股東）分配（子公司）未分配利潤(rùn)年末（子公司）,子公司凈利潤(rùn),（1）非全資子公司借：投資收益(子公司本年凈利潤(rùn)*持股比例)少數(shù)股東損益(子公司本年凈利潤(rùn)*少數(shù)股東持股比例)未分配利潤(rùn)年初（子公司年初未分配利潤(rùn)）貸：提取盈余公積（子公司）對(duì)所有者（或股東）分配（子公司）未分配利潤(rùn)年末（子公司）,例4：A公司系上市公司，需要對(duì)外提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表。A公司擁有一家子公司-B公司，B公司系2008年1月5日以4200萬(wàn)元購(gòu)買(mǎi)其60股份而取得的子公司。購(gòu)買(mǎi)日，B公司的所有者權(quán)益總額為6000萬(wàn)元，其中股本為4000萬(wàn)元，資本公積為2000萬(wàn)元。B公司2008年度、2009年度分別實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元和800萬(wàn)元。B公司除按凈利潤(rùn)的10提取法定盈余公積、按5提取法定公益金外，未進(jìn)行其他利潤(rùn)分配。假定除凈利潤(rùn)外，B公司無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)事項(xiàng)。投資時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值等于公允價(jià)值，A、B公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間相同。要求：編制A公司2008、2009年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)的抵銷(xiāo)分錄。,答案：2008年度：(1)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整當(dāng)年凈損益的調(diào)整：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資600（100060%）貸：投資收益600(2)抵銷(xiāo)投資與所有者權(quán)益借：股本4000資本公積2000盈余公積150未分配利潤(rùn)年末850商譽(yù)600貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資4800少數(shù)股東權(quán)益2800（4000+2000+150+8500）40%商譽(yù)的計(jì)算方法：借貸差額；合并成本4200-B公司所有者權(quán)益公允價(jià)值600060%,(3)抵銷(xiāo)投資收益借：投資收益600少數(shù)股東損益400貸：提取盈余公積150未分配利潤(rùn)年末850,2009年度：(1)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整當(dāng)年凈損益的調(diào)整：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資480（80060%）貸：投資收益480以前年度凈損益的調(diào)整：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資600貸：未分配利潤(rùn)年初600,(2)抵銷(xiāo)投資與所有者權(quán)益借：股本4000資本公積2000盈余公積270（150+80015%）未分配利潤(rùn)年末1530（850+800-80015%）商譽(yù)600貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資5280(4200+480+600)少數(shù)股東權(quán)益3120(4000+2000+270+1530)40%,(3)抵銷(xiāo)投資收益借：投資收益480少數(shù)股東損益320未分配利潤(rùn)年初850貸：提取盈余公積120未分配利潤(rùn)年末1530注意：08、09年度的商譽(yù)金額沒(méi)有變化。,練習(xí)2：沿用練習(xí)1資料，編制相應(yīng)的抵銷(xiāo)分錄。,(1)抵銷(xiāo)投資與所有者權(quán)益借：股本2000資本公積1700盈余公積100未分配利潤(rùn)年末295（995-100-480-120）商譽(yù)120貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資3396少數(shù)股東權(quán)益819（2000+1700+100+295）20%商譽(yù)的計(jì)算方法：借貸差額；合并成本3000-S公司所有者權(quán)益公允價(jià)值360080%,(2)抵銷(xiāo)投資收益借：投資收益796（99580%）少數(shù)股東損益199（99520%）貸：提取盈余公積100應(yīng)付普通股股利600未分配利潤(rùn)年末295,母公司與子公司、子公司相互之間內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)抵銷(xiāo)項(xiàng)目有：（1）持有至到期投資與應(yīng)付債券（2）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款（3）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)（4）預(yù)付賬款與預(yù)收賬款（4）應(yīng)收股利與應(yīng)付股利（6）其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款,（一）持有至到期投資與應(yīng)付債券的抵銷(xiāo),假設(shè)：2007年1月1日，A公司發(fā)行面值為100萬(wàn)元，期限為3年，年利率為10%，到期一次還本付息的債券，發(fā)行價(jià)為100萬(wàn)元（不考慮相關(guān)費(fèi)用），所籌集的資金用于補(bǔ)充流動(dòng)資金，其母公司M公司購(gòu)買(mǎi)其100%的債券并作為持有至到期投資。雙方有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：,M公司購(gòu)買(mǎi)方,A公司發(fā)行方,M公司會(huì)計(jì)處理如下：借：持有至到期投資100貸：銀行存款100,A公司會(huì)計(jì)處理如下：借：銀行存款100貸：應(yīng)付債券100,從整個(gè)集團(tuán)來(lái)說(shuō)屬于內(nèi)部資金調(diào)撥，并未增加集團(tuán)的債權(quán)和債務(wù),因此應(yīng)予以抵銷(xiāo),借：持有至到期投資10貸：投資收益10,借：財(cái)務(wù)費(fèi)用10貸：應(yīng)付債券10,（1）發(fā)生當(dāng)期持有至到期投資與應(yīng)付債券的抵銷(xiāo)抵銷(xiāo)持有至到期投資和應(yīng)付債券借：應(yīng)付債券(發(fā)行方應(yīng)付債券期末數(shù)內(nèi)部購(gòu)買(mǎi)比例)投資收益（差額）貸：持有至到期投資(購(gòu)買(mǎi)方持有至到期投資期末數(shù))財(cái)務(wù)費(fèi)用（差額）,抵銷(xiāo)內(nèi)部債券的利息收益和利息支出借：投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（費(fèi)用化的利息）在建工程（資本化的利息）,在上例中其抵銷(xiāo)分錄如下：借：應(yīng)付債券110貸：持有至到期投資110,借：投資收益10貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用10,（2）以后期間持有至到期投資與應(yīng)付債券的抵銷(xiāo)抵銷(xiāo)持有至到期投資和應(yīng)付債券借：應(yīng)付債券(發(fā)行方應(yīng)付債券期末數(shù)內(nèi)部購(gòu)買(mǎi)比例)（投資收益）（差額）貸：持有至到期投資(購(gòu)買(mǎi)方持有至到期投資期末數(shù))財(cái)務(wù)費(fèi)用（差額）,抵銷(xiāo)內(nèi)部債券的利息收益和利息支出借：投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（費(fèi)用化的利息）在建工程（資本化的利息）,【例5】在乙公司209年年末的資產(chǎn)負(fù)債表上，有對(duì)甲公司的債券投資余額203600元，其中3600元為未攤銷(xiāo)利息調(diào)整，另有應(yīng)收利息6000元；在乙公司的年度利潤(rùn)表上有來(lái)自甲公司的利息收入8400元。與此相對(duì)應(yīng)，在甲公司209年度的個(gè)別報(bào)表上有應(yīng)付乙公司的債券203600元（其中，面值200000元，相關(guān)的未攤銷(xiāo)應(yīng)付債券利息調(diào)整3600元），應(yīng)付乙公司利息6000元，與乙公司相關(guān)的利息費(fèi)用8400元。應(yīng)編制的抵銷(xiāo)分錄如下：,借：應(yīng)付債券203600貸：持有至到期投資203600借：應(yīng)付利息6000貸：應(yīng)收利息6000借：投資收益8400貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用8400,(二)其他內(nèi)部債權(quán)債務(wù)系列的抵銷(xiāo)1.內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷(xiāo)借：應(yīng)付賬款（預(yù)收賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付股利、其他應(yīng)收款等)期末數(shù)貸：應(yīng)收賬款（預(yù)付賬款、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收股利、其他應(yīng)付款等)期末數(shù),2.以前年度計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備(年初應(yīng)收款項(xiàng)*計(jì)提比例)貸：未分配利潤(rùn)年初(年初應(yīng)收款項(xiàng)*計(jì)提比例),3.本年度計(jì)提或沖銷(xiāo)的壞賬準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)（1）計(jì)提借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備本年計(jì)提數(shù)貸：資產(chǎn)減值損失本年計(jì)提數(shù)（2）沖銷(xiāo)借：資產(chǎn)減值損失本年沖銷(xiāo)數(shù)貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備本年沖銷(xiāo)數(shù),例6：母公司壞賬損失采用備抵法，按年末應(yīng)收賬款余額的0.5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。2007年末母公司應(yīng)收賬款余額30000元為應(yīng)向子公司收取的銷(xiāo)貨款，2008年末母公司應(yīng)收賬款余額50000元全部為子公司的應(yīng)付賬款。其他業(yè)務(wù)略。上述資料對(duì)單獨(dú)報(bào)表的影響及抵銷(xiāo)分錄的編制見(jiàn)下表。,工作底稿的編制,抵消分錄2007年度借：應(yīng)付賬款30000貸：應(yīng)收賬款30000借：應(yīng)收賬款-壞賬準(zhǔn)備150貸：資產(chǎn)減值損失150,抵消分錄2008年度借：應(yīng)付賬款50000貸：應(yīng)收賬款50000借：應(yīng)收賬款-壞賬準(zhǔn)備150貸：未分配利潤(rùn)年初150借：應(yīng)收賬款-壞賬準(zhǔn)備100貸：資產(chǎn)減值損失100,合并報(bào)表工作底稿（簡(jiǎn)示）,項(xiàng)目,單獨(dú)報(bào)表,抵銷(xiāo)分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,2007年：,未分配利潤(rùn),未分配利潤(rùn)期末,未分配利潤(rùn),29850,-150,35000,應(yīng)收賬款,應(yīng)付賬款,資產(chǎn)減值損失,2008年：,應(yīng)收賬款,未分配利潤(rùn)期末,49750,30000,30000,150,150,150,0,5000,0,0,-250,100,60000,50000,50000,100,250,250,0,10000,0,0,0,應(yīng)付賬款,未分配利潤(rùn)期初,資產(chǎn)減值損失,150,150,-150,0,-150,-250,150,250,0,練習(xí)3：甲公司系乙公司的母公司，甲乙公司均采用備抵法核算壞賬損失，采用應(yīng)收賬款余額百分比法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，計(jì)提比例均為5%。甲公司近三年對(duì)乙公司的應(yīng)收賬款如下：年度甲公司對(duì)乙公司的應(yīng)收賬款2006年末240萬(wàn)元2007年末280萬(wàn)元2008年末260萬(wàn)元要求：編制甲公司2007、2008年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表的抵銷(xiāo)分錄。,答案（1）2007年度借：應(yīng)付賬款280貸：應(yīng)收賬款280借：應(yīng)收賬款-壞賬準(zhǔn)備12貸：未分配利潤(rùn)年初12借：應(yīng)收賬款-壞賬準(zhǔn)備2貸：資產(chǎn)減值損失2,(2)2008年度借：應(yīng)付賬款260貸：應(yīng)收賬款260借：應(yīng)收賬款-壞賬準(zhǔn)備14貸：未分配利潤(rùn)年初14借：資產(chǎn)減值損失1貸：應(yīng)收賬款-壞賬準(zhǔn)備1,抵消原理如下：,M公司（母公司）,A公司（子公司）,例：M公司銷(xiāo)售產(chǎn)品一批給A公司，價(jià)款100萬(wàn)元，增值稅率17%款項(xiàng)已收，產(chǎn)品成本為80萬(wàn)元。,M公司會(huì)計(jì)處理如下：借：銀行存款117貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100應(yīng)交稅費(fèi)17借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本80貸：庫(kù)存商品80,A公司會(huì)計(jì)處理如下：借：庫(kù)存商品100應(yīng)交稅費(fèi)17貸：銀行存款117,從整個(gè)集團(tuán)來(lái)說(shuō)屬于集團(tuán)內(nèi)部商品轉(zhuǎn)移,（3）內(nèi)部銷(xiāo)售存貨部分售出，部分形成期末存貨。,綜合上述抵消分錄，可以不區(qū)分三種情況，合并一起處理,借：營(yíng)業(yè)收入(銷(xiāo)售企業(yè)銷(xiāo)售收入)100貸：營(yíng)業(yè)成本(差額)80存貨(期末存貨成本*內(nèi)部毛利率)20,（4）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)如果購(gòu)買(mǎi)企業(yè)對(duì)內(nèi)部購(gòu)買(mǎi)形成的存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，應(yīng)將購(gòu)買(mǎi)企業(yè)本期根據(jù)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨所計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備予以抵銷(xiāo)。,抵銷(xiāo)分錄如下：借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失,二、連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的情況下內(nèi)部商品購(gòu)銷(xiāo)交易的抵銷(xiāo)首先應(yīng)將上期抵銷(xiāo)的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷(xiāo)，調(diào)整本期期初未分配利潤(rùn)的數(shù)額；然后再對(duì)本期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨進(jìn)行抵銷(xiāo)處理，具體抵銷(xiāo)處理如下：,（1）抵銷(xiāo)期初存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)即按上期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)的數(shù)額，編制抵銷(xiāo)分錄如下：借：未分配利潤(rùn)年初(期初內(nèi)部購(gòu)入存貨成本上期銷(xiāo)售方的毛利率)貸：營(yíng)業(yè)成本,上期購(gòu)入的商品不論本期是否已售出，均視為已售出處理。,即按照本期銷(xiāo)售企業(yè)內(nèi)部銷(xiāo)售收入的數(shù)額，編制抵銷(xiāo)分錄如下：借：營(yíng)業(yè)收入(內(nèi)部銷(xiāo)售企業(yè)的售價(jià))貸：營(yíng)業(yè)成本（差額）存貨(期末內(nèi)部購(gòu)入存貨成本毛利率),（2）抵銷(xiāo)本期內(nèi)部銷(xiāo)售收入和銷(xiāo)售成本,（3）存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)(1)以前年度計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：未分配利潤(rùn)年初(2)本年度計(jì)提或沖銷(xiāo)跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)計(jì)提借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失沖銷(xiāo)借：資產(chǎn)減值損失貸：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,例7：大海公司和長(zhǎng)江公司為同一母公司的子公司，存貨期末計(jì)價(jià)均采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法。2007年長(zhǎng)江公司出售庫(kù)存商品給大海公司，售價(jià)（不含增值稅）2000萬(wàn)元，成本1500萬(wàn)元。至2007年12月31日，大海公司從長(zhǎng)江公司購(gòu)買(mǎi)的上述存貨中尚有60%未出售給集團(tuán)外部單位。大海公司2007年從長(zhǎng)江公司購(gòu)入的存貨所剩的部分，至2008年12月31日尚未出售給集團(tuán)外部單位。2008年長(zhǎng)江公司出售庫(kù)存商品給大海公司，售價(jià)（不含增值稅）3000萬(wàn)元，成本2000萬(wàn)元。大海公司2008年從長(zhǎng)江公司購(gòu)入的存貨至2008年12月31日全部未出售給集團(tuán)外部單位。假定編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表抵銷(xiāo)分錄時(shí)不考慮遞延所得稅的影響。要求：編制2007年和2008年與存貨有關(guān)的抵銷(xiāo)分錄。,2007年,借：營(yíng)業(yè)收入2000貸：營(yíng)業(yè)成本2000借：營(yíng)業(yè)成本300貸：存貨300,2008年,借：未分配利潤(rùn)年初300貸：營(yíng)業(yè)成本300借：營(yíng)業(yè)成本300貸：存貨300借：營(yíng)業(yè)收入3000貸：營(yíng)業(yè)成本3000借：營(yíng)業(yè)成本1000貸：存貨1000,練習(xí)4：A公司是B公司的子公司，持股比例60%。2007年5月B公司出售庫(kù)存商品給A公司，售價(jià)（不含增稅）為3000萬(wàn)元。成本為2000萬(wàn)元，相關(guān)賬款已付清。A公司從B公司購(gòu)入的上述庫(kù)存商品至2007年12月31日尚有50%未出售給集團(tuán)外部單位。2007年12月31日，A公司按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。2007年12月31日，A公司存貨的賬面余額為3000萬(wàn)元，其中1500萬(wàn)元為向B公司購(gòu)入庫(kù)存商品的未出售部分，其可變現(xiàn)凈值為1200萬(wàn)元。2008年12月31日，A公司向B公司購(gòu)入的上述庫(kù)存商品的剩余部分尚未出售給集團(tuán)外部單位，其可變現(xiàn)凈值為1000萬(wàn)元。要求:編制2007、2008年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表的抵銷(xiāo)分錄,答案：（1）2007年借：營(yíng)業(yè)收入3000貸：營(yíng)業(yè)成本3000借：營(yíng)業(yè)成本500貸：存貨500借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備300貸：資產(chǎn)減值損失300,（2）2008年借：未分配利潤(rùn)年初500貸：營(yíng)業(yè)成本500借：營(yíng)業(yè)成本500貸：存貨500借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備300貸：未分配利潤(rùn)年初300借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200貸：資產(chǎn)減值損失200,（一）購(gòu)入年度的抵銷(xiāo)1銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的抵銷(xiāo)（1）庫(kù)存商品銷(xiāo)售：借：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)成本固定資產(chǎn)原價(jià)（只抵銷(xiāo)售價(jià)部分，運(yùn)輸費(fèi)、增值稅不予抵銷(xiāo)）（2）設(shè)備銷(xiāo)售：借：營(yíng)業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)原價(jià)2多計(jì)提折舊的抵銷(xiāo)借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用（行政管理部門(mén)）存貨/營(yíng)業(yè)成本（車(chē)間）,（二）使用年度的抵銷(xiāo)1.以前年度銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的抵銷(xiāo)借：未分配利潤(rùn)年初貸：固定資產(chǎn)原價(jià)2以前年度多計(jì)提折舊的抵銷(xiāo)借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊貸：未分配利潤(rùn)年初3本年度多計(jì)提折舊的抵銷(xiāo)借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用,【例題10】甲公司2008年1月1日出售一產(chǎn)品給其子公司A公司，售價(jià)（不含增值稅）100萬(wàn)元，增值稅17萬(wàn)元，產(chǎn)品成本為80萬(wàn)元，A公司購(gòu)入后作為固定資產(chǎn)使用，雙方款項(xiàng)已結(jié)清。A公司另外支付有關(guān)費(fèi)用3萬(wàn)元，固定資產(chǎn)于當(dāng)日交付管理部門(mén)使用，該固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限4年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。A公司采用直線(xiàn)法計(jì)提折舊。為簡(jiǎn)化抵銷(xiāo)處理，假定該固定資產(chǎn)交付使用當(dāng)月就開(kāi)始計(jì)提折舊。要求：編制甲公司2008年合并抵銷(xiāo)分錄。,抵銷(xiāo)固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)借：營(yíng)業(yè)收入1000000貸：營(yíng)業(yè)成本800000固定資產(chǎn)原價(jià)200000抵銷(xiāo)本期根據(jù)包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)原價(jià)計(jì)提的折舊：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊50000（2000004）貸：管理費(fèi)用50000,接例10：2009年（第二年）應(yīng)編制的抵銷(xiāo)分錄如下：（1）抵銷(xiāo)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)：借：未分配利潤(rùn)年初200000貸：固定資產(chǎn)原價(jià)200000（2）抵銷(xiāo)以前年度多提的折舊：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊50000貸：未分配利潤(rùn)年初50000（3）抵銷(xiāo)本期多提的折舊：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊50000貸：管理費(fèi)用50000,2010年（第三年）應(yīng)編制的抵銷(xiāo)分錄如下：（1）抵銷(xiāo)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)：借：未分配利潤(rùn)年初200000貸：固定資產(chǎn)原價(jià)200000（2）抵銷(xiāo)以前年度多提的折舊：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊100000貸：未分配利潤(rùn)年初100000（3）抵銷(xiāo)本期多提的折舊：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊50000貸：管理費(fèi)用50000,（三）清理年度的抵銷(xiāo)1.逾期清理：不需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理2.到期清理（期滿(mǎn)當(dāng)年多計(jì)提的折舊抵消）借：未分配利潤(rùn)年初貸：管理費(fèi)用3.提前清理（1）借：未分配利潤(rùn)年初貸：營(yíng)業(yè)外收入（或營(yíng)業(yè)外支出）（2）借：營(yíng)業(yè)外收入（或營(yíng)業(yè)外支出）貸：未分配利潤(rùn)年初（3）借：營(yíng)業(yè)外收入（或營(yíng)業(yè)外支出）貸：管理費(fèi)用說(shuō)明：什么情況下用營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出，這需要會(huì)計(jì)人員按固定資產(chǎn)出售方抵銷(xiāo)前的業(yè)務(wù)去判斷。,例8：A公司2006年1月1日與另一投資者共同組建B公司。A公司擁有B公司75%的股份，從2006年開(kāi)始將B公司納入合并范圍編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。（1）A公司2006年6月20日從B公司購(gòu)進(jìn)不需要安裝的設(shè)備一臺(tái)，用于公司行政管理，設(shè)備價(jià)款192萬(wàn)元（含增值稅，增值稅率為17%）以銀行存款支付。該設(shè)備為B公司生產(chǎn)，其生產(chǎn)成本為144萬(wàn)元。A公司對(duì)該設(shè)備采用直線(xiàn)法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用年限4年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。（2）A公司2008年8月15日變賣(mài)該設(shè)備，收到變賣(mài)價(jià)款160萬(wàn)元，款項(xiàng)已存銀行。變賣(mài)該設(shè)備時(shí)支付清理費(fèi)用3萬(wàn)元，支付營(yíng)業(yè)稅8萬(wàn)元。要求：代A公司編制2006、2007、2008年度該設(shè)備相關(guān)的合并抵銷(xiāo)分錄。,答案（1）2006年度該設(shè)備相關(guān)的合并抵銷(xiāo)分錄借：營(yíng)業(yè)收入164.10貸：營(yíng)業(yè)成本144固定資產(chǎn)原價(jià)20.10借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊2.51貸：管理費(fèi)用2.51,(2)2007年度該設(shè)備相關(guān)的合并抵銷(xiāo)分錄借：未分配利潤(rùn)年初20.10貸：固定資產(chǎn)原價(jià)20.10借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊2.51貸：未分配利潤(rùn)年初2.51借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊5.03貸：管理費(fèi)用5.03,(3)2008年度該設(shè)備相關(guān)的抵銷(xiāo)分錄借：未分配利潤(rùn)年初20.10貸：營(yíng)業(yè)外收入20.10借：營(yíng)業(yè)外收入7.54貸：未分配利潤(rùn)年初7.54(2.51+5.03)借：營(yíng)業(yè)外收入3.35貸：管理費(fèi)用3.35,練習(xí)5：假設(shè)母公司P于202年1月1日以7000元的價(jià)格向子公司S出售一臺(tái)設(shè)備。該設(shè)備的原始成本為20000元,累計(jì)已提折舊15000元,剩余使用年限為5年,無(wú)殘值,采用直線(xiàn)法計(jì)提折舊。假設(shè)該設(shè)備用于企業(yè)管理部門(mén)。企業(yè)所得稅稅率暫不考慮。要求：做出2002年母公司有關(guān)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷(xiāo)分錄。,答案：,借：營(yíng)業(yè)外收入2000貸：固定資產(chǎn)原值2000借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊400貸：管理費(fèi)用400,1、內(nèi)部交易的無(wú)形資產(chǎn)交易發(fā)生當(dāng)期的抵銷(xiāo)處理（1）抵銷(xiāo)內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)交易確認(rèn)的營(yíng)業(yè)外收入及無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)借：營(yíng)業(yè)外收入貸：無(wú)形資產(chǎn)（2）抵銷(xiāo)當(dāng)期根據(jù)包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)的無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值多攤銷(xiāo)的金額借：無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)貸：管理費(fèi)用,2、內(nèi)部交易的無(wú)形資產(chǎn)使用會(huì)計(jì)期間的抵銷(xiāo)處理（1）抵銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)收益借：未分配利潤(rùn)年初貸：無(wú)形資產(chǎn)成本（2）抵銷(xiāo)以前會(huì)計(jì)期間多攤銷(xiāo)的金額借：無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)貸：未分配利潤(rùn)年初（3）抵銷(xiāo)本期多攤銷(xiāo)的無(wú)形資產(chǎn)借：無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)貸：管理費(fèi)用,【例9】甲公司2006年1月1日，將一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)出售給其子公司A公司(所有權(quán))，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)賬面余額為300萬(wàn)元，售價(jià)為400萬(wàn)元，尚可使用年限為5年，假如不考慮相關(guān)稅費(fèi)。甲公司2006年編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)的有關(guān)抵銷(xiāo)分錄如下：,抵銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)借：營(yíng)業(yè)外收入100貸：無(wú)形資產(chǎn)成本100抵銷(xiāo)本期多攤銷(xiāo)的無(wú)形資產(chǎn)：借：無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)（1005）20貸：管理費(fèi)用20,接上例，2007年（第二年）編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)編制的抵銷(xiāo)分錄如下：借：未分配利潤(rùn)年初100貸：無(wú)形資產(chǎn)成本100借：無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)20貸：未分配利潤(rùn)年初20借：無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)20貸：管理費(fèi)用20,第五節(jié)股權(quán)取得日后抵銷(xiāo)分錄的編制合并現(xiàn)金流量表,采用個(gè)別現(xiàn)金流量表的編制思路,依據(jù)：合并資產(chǎn)負(fù)債表合并利潤(rùn)表合并利潤(rùn)分配數(shù)據(jù)及其他有關(guān)資料,按合并會(huì)計(jì)報(bào)表的一般編制程序,依據(jù)：?jiǎn)为?dú)現(xiàn)金流量表內(nèi)部現(xiàn)金流動(dòng)業(yè)務(wù)等有關(guān)資料,編制方法的選擇,方法一,方法二,第二種方法的運(yùn)用,借：投資支付的現(xiàn)金貸：吸收投資所收到的現(xiàn)金注：現(xiàn)金流入抵銷(xiāo)在貸方；現(xiàn)金流出抵銷(xiāo)在借方。,一、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購(gòu)股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷(xiāo)處理,借：分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金貸：取得投資收益收到的現(xiàn)金注：現(xiàn)金流入抵銷(xiāo)在貸方；現(xiàn)金流出抵銷(xiāo)在借方。,二、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金抵銷(xiāo)處理,借：購(gòu)買(mǎi)商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金貸：銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金注：現(xiàn)金流入抵銷(xiāo)在貸方；現(xiàn)金流出抵銷(xiāo)在借方。,三、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷(xiāo)處理,借：購(gòu)買(mǎi)商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金（或購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金）貸：銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金注：現(xiàn)金流入抵銷(xiāo)在貸方；現(xiàn)金流出抵銷(xiāo)在借方。,四、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期銷(xiāo)售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷(xiāo)處理,借：購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金貸：處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金注：現(xiàn)金流入抵銷(xiāo)在貸方；現(xiàn)金流出抵銷(xiāo)在借方。,五、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部處置固定資產(chǎn)等收回的現(xiàn)金凈額與購(gòu)建固定資產(chǎn)等支付現(xiàn)金的抵銷(xiāo)處理,第六節(jié)股權(quán)取得日后抵銷(xiāo)分錄的編制合并所有者權(quán)益變動(dòng)表,合并所有者權(quán)益變動(dòng)表以母公司和子公司的所有者權(quán)益變動(dòng)表為基礎(chǔ)，在抵銷(xiāo)母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對(duì)合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的影響后，由母公司合并編制。,合并所有者權(quán)益變動(dòng)表會(huì)企04表編制單位：年度單位：元,一、編制合并所有者權(quán)益變動(dòng)表時(shí)需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理的項(xiàng)目(一)母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷(xiāo)各子公司之間的長(zhǎng)期股權(quán)投資以及予公司對(duì)母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)比照此規(guī)定，將長(zhǎng)期股權(quán)投資與其對(duì)應(yīng)的子公司或母公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷(xiāo)。(二)母公司對(duì)子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益，應(yīng)當(dāng)與對(duì)方當(dāng)期凈利潤(rùn)相互抵銷(xiāo),(三)母公司與子公司、子公司相互之問(wèn)當(dāng)期發(fā)生的其他交易對(duì)所有者權(quán)益變動(dòng)的影響應(yīng)當(dāng)?shù)咒N(xiāo)合并所有者權(quán)益變動(dòng)表也可以根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表進(jìn)行編制。有少數(shù)股東的，應(yīng)當(dāng)在合并所有者權(quán)益變動(dòng)表中增加“少數(shù)股東權(quán)益”欄日，反映少數(shù)股東權(quán)益變動(dòng)的情況。,二、兩個(gè)調(diào)整項(xiàng)目1子公司在“專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備”項(xiàng)目中反映的按國(guó)家相關(guān)規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費(fèi)等，在長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益相互抵銷(xiāo)后，應(yīng)當(dāng)按歸屬于母公司所有者的份額予以恢復(fù)，即編制以下調(diào)整分錄：借：未分配利潤(rùn)貸：專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備,2子公司可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)凈額歸屬于母公司的份額等在編制合并所有者權(quán)益變動(dòng)表時(shí)，應(yīng)在合并工作底稿中進(jìn)行重分類(lèi)，將其由“權(quán)益法下被投資單位其他所有者權(quán)益變動(dòng)的影響”項(xiàng)目調(diào)整至“可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)凈額”等項(xiàng)目反映。,第八節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的披露1、子公司的清單，包括企業(yè)名稱(chēng)、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例。2、母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位表決權(quán)不足半數(shù)但能對(duì)其形成控制的原因。3、母公司直接或通過(guò)其他子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但未能對(duì)其形成控制的原因。,4、子公司所采用的與母公司不一致的會(huì)計(jì)政策，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理方法及其影響。5、子公司與母公司不一致的會(huì)計(jì)期間，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理方法及其影響。6、本期增加子公司，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)企業(yè)合并的規(guī)定進(jìn)行披露。,7、本期不再納入合并范圍的原子公司，說(shuō)明原子公司的名稱(chēng)、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例，本期不再成為子公司的原因，其在處置日和上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的金額以及本期期初至處置日的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的金額。8、子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金的能力受到嚴(yán)格限制的情況。9、需要在附注中說(shuō)明的其他事項(xiàng)。,【綜合練習(xí)題】甲股份有限公司為上市公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)甲公司），2008年度和2009年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料如下：（1）2008年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料2008年1月1日，甲公司以銀行存款1000萬(wàn)元，自非關(guān)聯(lián)方H公司購(gòu)入乙公司80有表決權(quán)的股份。當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，所有者權(quán)益總額為1000萬(wàn)元，其中，股本為800萬(wàn)元，資本公積為100萬(wàn)元，盈余公積為20萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為80萬(wàn)元。在此之前，甲公司與乙公司之間不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。,2008年3月，甲公司向乙公司銷(xiāo)售A商品一批，不含增值稅貸款共計(jì)100萬(wàn)元。至2008年12月31日，乙公司已將該批A商品全部對(duì)外售出，但甲公司仍未收到該貨款，為此計(jì)提壞賬準(zhǔn)備10萬(wàn)元。2008年6月，甲公司自乙公司購(gòu)入B商品作為管理用固定資產(chǎn)，采用年限平均法計(jì)提折舊，折舊年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為0。乙公司出售該商品不含增值稅貨款150萬(wàn)元，成本為100萬(wàn)元；甲公司已于當(dāng)日支付貨款。,2008年10月，甲公司自乙公司購(gòu)入D商品一批，已于當(dāng)月支付貨款。乙公司出售該批商品的不含增值稅貨款為50萬(wàn)元，成本為30萬(wàn)元。至2007年12月31日，甲公司購(gòu)入的該批D商品仍有80未對(duì)外銷(xiāo)售，形成期末存貨。2008年度，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)150萬(wàn)元，年末計(jì)提盈余公積15萬(wàn)元，股本和資本公積未發(fā)生變化。,（2）2009年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料2009年1月1日，甲公司取得非關(guān)聯(lián)方丙公司30有表決權(quán)的股份，能夠?qū)Ρ臼┘又卮笥绊?。取得投資時(shí)，丙公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。2009年3月，甲公司收回上年度向乙公司銷(xiāo)售A商品的全部貨款2009年4月，甲公司將結(jié)存的上年度自乙公司購(gòu)入的D商品全部對(duì)外售出。2009年11月，甲公司自丙公司購(gòu)入E商品，作為存貨待售。丙公司售出該批E商品的不含增值稅貨款為300萬(wàn)元，成本為200萬(wàn)元。至2008年12月31日，甲公司尚未對(duì)外售出該批E商品。2009年度，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)300萬(wàn)元，年末計(jì)提盈余公積為30萬(wàn)元，股本和資本公積未發(fā)生變化。,（3）其他相關(guān)資料甲公司、乙公司與丙公司的會(huì)計(jì)年度和采用的會(huì)計(jì)政策相同。不考慮增值稅；除應(yīng)收賬款以外，其他資產(chǎn)均未發(fā)生減值。假定乙公司在2008年度和2009年度均未分配股利。,要求：（1）編制甲公司2008年12月31日合并乙公司財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整分錄。（2）編制甲公司2008年12月31日合并乙公司財(cái)務(wù)報(bào)表的各項(xiàng)相關(guān)抵銷(xiāo)分錄。（3）編制甲公司2009年12月31日合并乙公司財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整分錄。（4）編制甲公司2009年12月31日合并乙公司財(cái)務(wù)報(bào)表的各項(xiàng)相關(guān)抵銷(xiāo)分錄。（5）編制甲公司2009年12月31日合并乙公司財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)對(duì)甲、丙公司之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷(xiāo)分錄。（答案中的金額單位用萬(wàn)元表示）,【答案及解析】（1）編制甲公司2008年12月31日合并乙公司財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整分錄。乙公司調(diào)整后的凈利潤(rùn)150(150100)+50/56/12(5030)8089(萬(wàn)元)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資71.2(8980)貸：投資收益71.2,（2）編制甲公司2008年12月31日合并乙公司財(cái)務(wù)報(bào)表的各項(xiàng)相關(guān)抵銷(xiāo)分錄。對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資抵銷(xiāo)乙公司調(diào)整后的所有者權(quán)益總額1000891089(萬(wàn)元)借：股本800資本公積100盈余