1、房產(chǎn)產(chǎn)權調換方式下的涉稅處理開發(fā)企業(yè)用于補償?shù)拈_發(fā)產(chǎn)品將涉及營業(yè)稅、土地增值稅 和企業(yè)所得稅問題。1、營業(yè)稅對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)拆遷補償實行產(chǎn)權調換方式， 即“拆 一還一”的行為，從實質上看，屬于房地產(chǎn)公司以自己的開 發(fā)產(chǎn)品抵償債務的行為， 按照稅法規(guī)定， 應申報繳納營業(yè)稅。 按照外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設征收營業(yè)稅問題 的批復（國稅函發(fā) 1995549 號）的規(guī)定：“對外商投資企 業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設，應當按照中華人民共和國營業(yè) 稅暫行條例的有關規(guī)定，就其取得的營業(yè)額計征營業(yè)稅； 對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當?shù)囟悇諜C關按 同類住宅房屋的成本價核定計征營業(yè)稅?！?、土地增值稅

2、土地增值稅清算管理規(guī)程 （國稅發(fā) 200991 號）第十 九條規(guī)定， 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、 獎勵、 對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位 和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權轉移時應視同銷售房 地產(chǎn) ,其收入按下列方法和順序確認：1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平 均價格確定；2.由主管稅務機關參照當?shù)禺斈?、同類房地產(chǎn)的市場價格 或評估價值確定。由于從產(chǎn)權調轉補償?shù)男再|上看，屬于以開發(fā)產(chǎn)品換取其 他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)性質，因此開發(fā)企業(yè)應按照上 述規(guī)定進行土地增值稅視同銷售處理。3、企業(yè)所得稅產(chǎn)權調換方式，企業(yè)所得稅稅務處理上一般情況下做非

3、 貨幣性交易，即“以物易物”處理（拆遷補償為房地產(chǎn)企業(yè) “存貨 / 開發(fā)成本”的組成部分，可視為以開發(fā)產(chǎn)品換入存 貨），非貨幣性交易的企業(yè)所得稅處理按照下述政策執(zhí)行： 國稅發(fā) 200931 號第七條規(guī)定， 企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、 贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、 抵償債務、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行 為，應視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權或使用權轉移，或于實 際取得利益權利時確認收入 （或利潤） 的實現(xiàn)。確認收入（或 利潤）的方法和順序為：（一）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場 銷售價格確定；（二）由主管稅務機關參照當?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價 值確定

4、；（三）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利 潤率不得低于 15%,具體比例由主管稅務機關確定。 十二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不同拆遷補償方式 的涉稅政策 產(chǎn)權調換方式同時涉及換入資產(chǎn)的計稅成本確認問題， 目前并無專門政策文件進行規(guī)范。 但可以參考國稅發(fā) 200931 號文件中關于以土地換取開發(fā)產(chǎn)品的規(guī)定：國稅發(fā) 200931 號文件規(guī)定：企業(yè)、單位以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使 用權投資房地產(chǎn)開發(fā)項目的，按以下規(guī)定進行處理： 1、企業(yè)、單位應在首次取得開發(fā)產(chǎn)品時，將其分解為轉讓 土地使用權和購入開發(fā)產(chǎn)品兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理， 并按應從該項目取得的開發(fā)產(chǎn)品（包括首次取得的和以后應 取得的

5、）的市場公允價值計算確認土地使用權轉讓所得或損 失。2、接受土地使用權的開發(fā)方應在首次分出開發(fā)產(chǎn)品時， 將其分解為按市場公允價值銷售該項目應分出的開發(fā)產(chǎn)品 （包括首次分出的和以后應分出的）和購入該項土地使用權 兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，并將該項土地使用權的價值 計入該項目的成本。結合以上規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)應在交付開發(fā)產(chǎn)品時，分解為 按市場公允價值銷售該項目應分出的開發(fā)產(chǎn)品和購入存貨 兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，并將購入存貨的價值計入該 項目的成本，該存貨的計稅成本即所換出的開發(fā)產(chǎn)品的市場 公允價值。A 房地產(chǎn)企業(yè)通過出讓方式取得一塊國有土地并符合該塊 土地上的拆遷安置工作。根據(jù)土地出讓合同的約

6、定，該房地 產(chǎn)企業(yè)在出讓地塊上應建設 30 萬平方的安置房用于和被拆 遷戶進行產(chǎn)權調換。為方便說明，我們以一戶被拆遷戶的具 體情況來舉例。該被拆遷戶B （個人）原有房屋的建筑面積為 65 平方米。案例分析 經(jīng)市拆遷辦聘請的第三方中介機構進行評估，被拆遷戶房 屋的評估價格為 4600元/ 平方米?？紤]到調換房屋和被拆遷 房屋在結構和配套方面的差異，房地產(chǎn)企業(yè)與該被拆遷戶達 成拆遷協(xié)議：第一按被拆遷戶房屋實際建筑面積進行產(chǎn)權調 換；二等面積補償部分，被拆遷戶應向房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付 200元/ 平方米的結構差價； 三、調換面積低于被拆遷面積的，房地產(chǎn)企業(yè)按4600元/ 平方米向被拆遷戶支付拆遷補償；

7、四、超面積部分，10 平方米以內的，被拆遷戶按 5500元/ 平方米向房地產(chǎn)企業(yè)支付補差 款，超過 10 平方米的， 被拆遷戶應按市場價格 6100元/ 平方 米向房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付價款。最終，該被拆遷戶 B 通過產(chǎn) 權調換取得了一套 80平方米的房屋， 根據(jù)拆遷補償協(xié)議規(guī)定， B 向房地產(chǎn)企業(yè) A 支付了 98500 元。經(jīng)核定，同類房屋的建 造成本為 2100 元/ 平方米(不含地價) ，含地價成本為 3600 元 / 平方米。營業(yè)稅根據(jù)國稅函 1995549、國稅函 2007768 號的文件規(guī)定，該 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實行產(chǎn)權調換以取得經(jīng)濟利益的行為屬于 營業(yè)稅“銷售不動產(chǎn)”的征稅范圍，應征

8、收營業(yè)稅。 營業(yè)稅計稅依據(jù)的確認：等面積部分： 65 平方米。根據(jù)國稅函 1995549號文的規(guī)定， 對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當?shù)囟悇諜C關按 同類住宅房屋的成本價核定計征營業(yè)稅。這里對于成本價的 理解有兩種：一種是不含地價的工程建造成本即2100元/ 平方米，二是含地價的房屋完全成本3600元/ 平方米。從目前的征稅實踐來看，大多數(shù)也是采用的不含地價的工程建造成 本作為營業(yè)稅的計稅依據(jù)?？紤]到等面積部分還有200元/ 平方米的結構價差，對于這個結構價差我們認為也應征收營業(yè)稅。這樣，等面積部分的 營業(yè)稅計稅依據(jù)就是 149500元(65X 2100 +65X 200)超面積部分：根

9、據(jù)拆遷補償協(xié)議， 10 平方米以內的，被拆 遷戶按 5500元/ 平方米向房地產(chǎn)企業(yè)支付補差款， 超過 10 平 方米的，被拆遷戶應按市場價格6100元/ 平方米向房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付價款。超面積部分的營業(yè)稅計稅依據(jù)為85500 元( 10X 5500+ 5X 6100)。總體營業(yè)稅的計稅依據(jù)為 235000 元，應繳納營業(yè)稅 11750元。土地增值稅：實行預征，計稅依據(jù)同營業(yè)稅，最終按項 目進行清算。應預征土地增值稅 2350 元(按 1%進行預征) 企業(yè)所得稅房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將房屋進行產(chǎn)權調換的。在企業(yè)所得稅上應 作為視同銷售處理。對于等面積補償部分，由于在進行產(chǎn)權調換時，我們對雙 方房屋的價格都是有一個評估的，當時被拆遷戶房屋的評估 價格為 4600元/ 平