1、爸“柏超預(yù)算皚”唉：源起、內(nèi)容、應(yīng)用李春瑜 于振亭文章摘要：罷本文介紹了一種新的預(yù)算管理笆模式-澳“背超預(yù)算半”絆。對其產(chǎn)生背景、基本內(nèi)容、壩特點和適用對象進行了闡述。愛超預(yù)算并不是對傳統(tǒng)預(yù)算的完芭全摒棄，而是繼承和改善；超稗預(yù)算并不是單純的預(yù)算，而是絆管理方法、管理工具的全面整辦合。超預(yù)算的基本思想對中國八企業(yè)也并不陌生，個別中國企拜業(yè)的管理探索中已經(jīng)涉及到超礙預(yù)算的部分內(nèi)容，TCL白家班電事業(yè)部的預(yù)算管理變革就是俺一例。關(guān)鍵詞：超預(yù)算 緣起、內(nèi)容、應(yīng)用1998年后，主要在一些歐芭洲公司，一種稱為艾“啊超預(yù)算把”皚的管理模式開始日漸引起人們哎的關(guān)注，理論界也開始越來越疤多地出現(xiàn)這方面的研究。

2、吧“巴超預(yù)算叭”擺的倡導(dǎo)者們宣稱，胺“唉超預(yù)算拌”扮是對傳統(tǒng)預(yù)算的替代。預(yù)算，壩這一企業(yè)管理的基礎(chǔ)工具，似版乎面臨著一場激烈的變革。一、源起（一）新環(huán)境的特征澳“背超預(yù)算岸”澳最早在1998年提出，和吧“礙新經(jīng)濟斑”搬的提法幾乎同時，這不是偶然芭，而是必然。鞍“拜新經(jīng)濟艾”班時代的來臨孕育了氨“壩超預(yù)算啊”襖的土壤。和傳統(tǒng)經(jīng)濟相比，傲“佰新經(jīng)濟凹”凹帶來了企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境巨大變按化，以下幾方面直接催生了案“鞍超預(yù)算拔”愛。捌首先，產(chǎn)品主導(dǎo)型經(jīng)濟向客戶絆主導(dǎo)型經(jīng)濟轉(zhuǎn)變。企業(yè)間的競岸爭日趨激烈，企業(yè)的存亡興衰已經(jīng)不再取決于自身的產(chǎn)品制扒造能力，而取決于和競爭對手扳相比，是否有更強滿足客戶和耙市場需求

3、的能力?？蛻粜枨蟪拾同F(xiàn)出多樣化和易變性的特點，敖企業(yè)間的競爭也充滿了不確定擺性，企業(yè)必須具備對需求和競傲爭的理解力和應(yīng)變力。白- 其次，財務(wù)資本、有盎形資產(chǎn)主導(dǎo)型向技術(shù)資本和人巴力資本、無形資產(chǎn)主導(dǎo)型轉(zhuǎn)變傲。統(tǒng)計表明，美國上市公司市盎值中無形資產(chǎn)所占的比重，已伴經(jīng)從1982年的38%升至拜1999年的84%案 瓣（叭Juergen H. Da盎um版2002）凹，技術(shù)、品牌、管理決定了企巴業(yè)的價值。這種變化迫使管理疤者關(guān)注的范圍從以前純粹的有襖形財務(wù)資本，擴大到有形與無跋形、財務(wù)與非財務(wù)并重。礙第三，集中決策型向分散決策隘型轉(zhuǎn)變。外部環(huán)境的多變性要稗求企業(yè)極高的應(yīng)變能力，傳統(tǒng)頒科層式組織熬“壩

4、匯報-商討-半決定-下達-班執(zhí)行骯”瓣的決策反應(yīng)模式已經(jīng)不能適應(yīng)藹。組織的扁平化和管理信息系罷統(tǒng)技術(shù)的完善都為分散決策奠般定基礎(chǔ)。搬以上變化，要求企業(yè)必須具備俺：第一，柔性，即戰(zhàn)略、組織岸、機制的快速調(diào)整能力；第二唉，對抗性，即關(guān)注競爭對手、耙實施有效競爭的能力；第三，案全面性，即管理與協(xié)調(diào)財務(wù)資鞍本和非財務(wù)資本的綜合能力；笆第四，授權(quán)。即決策權(quán)下移的安能力。（二）傳統(tǒng)預(yù)算管理的弊病捌20世紀(jì)20年代，預(yù)算管理敖技術(shù)在杜邦公司和通用汽車公敗司日漸成熟，并成為管理的主熬要手段（小艾爾弗雷德.D.伴錢德勒1997）。直至今天哎，盡管全面質(zhì)量管理、平衡記敖分卡（BSC）、關(guān)鍵績效指柏標(biāo)考核（KPI）

5、等新的管理百技術(shù)和管理手段不斷出現(xiàn)，預(yù)柏算在凹“扳管理大餐胺”霸中的暗“艾主食啊”阿地位都無法改變，?！鞍念A(yù)算依舊是為數(shù)不多的幾個能唉把組織所有關(guān)鍵問題融合于一扒個體系中的管理控制方法之一班”挨（Otley 1994）。百但是近年來，越來越多關(guān)于預(yù)按算的批評也不斷出現(xiàn)，通用前哀總裁韋爾奇對預(yù)算深惡痛絕，稗他說：骯“巴預(yù)算是美國公司的禍根。他根埃本不應(yīng)該存在背”瓣（安德烈把靶.A岸疤.得瓦爾2002）。大名鼎般鼎的財務(wù)專家麥克.詹森也談把到，礙以預(yù)算為基礎(chǔ)進行評價并實施搬獎懲，實際上是叭“唉付錢讓員工說謊礙”阿（Michael C. J搬ensen1999）罷，艾這些實踐界和理論界的頂尖人哎物的

6、批評說明，預(yù)算在新的經(jīng)斑濟環(huán)境中確實已呈現(xiàn)出一定程藹度的不適應(yīng)。這些不適應(yīng)有以壩下幾個方面：1、戰(zhàn)略的體現(xiàn)力度欠佳把預(yù)算是戰(zhàn)略與執(zhí)行的橋梁，預(yù)般算要體現(xiàn)戰(zhàn)略、支持戰(zhàn)略。傳骯統(tǒng)預(yù)算在體現(xiàn)戰(zhàn)略方面有三個罷問題。凹第一，預(yù)算柔性欠佳。在多變凹環(huán)境下，疤“昂規(guī)劃型瓣”啊戰(zhàn)略需要向明茨伯格提倡岸“藹適應(yīng)型盎”熬戰(zhàn)略轉(zhuǎn)變（周三多 鄒統(tǒng)釬2擺002），戰(zhàn)略管理的重心已版經(jīng)不在于長遠的規(guī)劃和安排，跋而是要保證多變環(huán)境中的柔性邦和盡可能消除發(fā)展過程中的不爸確定性。戰(zhàn)略模式的轉(zhuǎn)變呼喚澳預(yù)算模式的創(chuàng)新。而傳統(tǒng)預(yù)算傲模式的一般情況是：在年度的鞍10月份或者更早的時間里就艾開始制訂下年度的預(yù)算，年度奧預(yù)算是年度經(jīng)營的阿

7、“澳總綱案”凹和盎“埃憲法傲”把，也是年底對經(jīng)營者實施考核板的主要標(biāo)準(zhǔn)。傳統(tǒng)模式強調(diào)預(yù)盎算的壩“癌剛性盎”辦，盡管也有啊“傲預(yù)算調(diào)整般”靶這種使預(yù)算具備柔性的手段，矮但除非是預(yù)算所依賴外部環(huán)境敖的巨大變化，奧“跋預(yù)算調(diào)整敖”背不會輕易使用，而即便進行調(diào)皚整，繁瑣的傲“哎申報-研討-批案準(zhǔn)捌”巴流程也往往使戰(zhàn)機喪失。敖第二，預(yù)算目標(biāo)往往是挨“佰內(nèi)向型翱”隘的，缺乏對競爭對手的關(guān)注，半不利于競爭戰(zhàn)略的貫徹落實。氨傳統(tǒng)預(yù)算目標(biāo)的制訂，往往傾啊向于拔“瓣看后、看自己白”拜，而不是哀“?？辞啊⒖磳κ职纭卑?。預(yù)算年度目標(biāo)往往是以上年百完成數(shù)為基礎(chǔ)向上浮動若干，岸對未來市場和競爭對手的關(guān)注鞍過少。一個企業(yè)的

8、市場地位決鞍定于對競爭對手的相對優(yōu)勢，昂縱向的歷史對比有時可能是沒八有意義的。礙第三，過度側(cè)重于矮“財務(wù)數(shù)字搬”岸的預(yù)算，而忽略巴“傲非財務(wù)數(shù)字柏”邦的預(yù)算。班預(yù)算是計劃的數(shù)字化形式，但巴多年來實務(wù)界一直有把預(yù)算等哀同于財務(wù)預(yù)算的傾向，原因就扳在于非財務(wù)指標(biāo)很難同財務(wù)指佰標(biāo)建立數(shù)量聯(lián)系，而且非財務(wù)矮指標(biāo)內(nèi)部之間也缺乏這種聯(lián)系啊。這種數(shù)量關(guān)系的缺乏使得有絆著皚“扒提起來是一串兒，連起來是一癌片兒絆”搬要求的傳統(tǒng)預(yù)算將非財務(wù)指標(biāo)阿排除在癌“傲主流盎”佰之外。戰(zhàn)略需要體現(xiàn)在企業(yè)多啊個層面-例如人力資源、暗內(nèi)部流程、客戶服務(wù)等，也正翱因為如此，傳統(tǒng)預(yù)算在體現(xiàn)戰(zhàn)芭略方面并不十分得心應(yīng)手。2、預(yù)算自身功能

9、之間的矛盾藹傳統(tǒng)的預(yù)算管理被用來同時滿百足兩方面的需求：其一，通過拜計劃與預(yù)測，在組織內(nèi)部合理阿分配資源（主要是資金資源）翱，實現(xiàn)物流、資金流在組織各骯個環(huán)節(jié)的平衡，從而有效降低隘資源使用成本。其二，根據(jù)組搬織戰(zhàn)略，制訂相應(yīng)的預(yù)算目標(biāo)扮體系，并通過對預(yù)算目標(biāo)完成澳情況的評價激勵，保證目標(biāo)的搬實現(xiàn)。然而，包括齊莫爾曼在爸內(nèi)的學(xué)者們的研究和一些企業(yè)翱的實踐卻表明，預(yù)算的上述兩傲種職能會相互抵消（齊默爾曼氨2000）：第一，用來進行熬資源配置的預(yù)算首先要求的是盎準(zhǔn)確性，應(yīng)當(dāng)是現(xiàn)實的、最有百可能實現(xiàn)的預(yù)算，這樣才能避笆免資源配置的失誤和浪費，這皚種職能下的預(yù)算注重的是哎“疤客觀實際凹”扒；但業(yè)績目標(biāo)卻

10、應(yīng)該是跋“背緊的但又可通過努力實現(xiàn)的（埃tight佰 but 壩achievable）把”案，如果預(yù)算要承擔(dān)考核評價的拜職能，預(yù)算的側(cè)重就應(yīng)該是版“哎主觀要求+客觀實際矮”安。第二，當(dāng)預(yù)算用于資源配置昂時，預(yù)算必須隨著環(huán)境的變化搬而不斷的調(diào)整，資源規(guī)劃預(yù)算盎特別強調(diào)霸“扮柔性藹”把；但考核目標(biāo)一旦確定，就必唉須保證嚴(yán)肅性，除非內(nèi)外部環(huán)愛境的重大變化，一般目標(biāo)不會把更改，因此，根據(jù)預(yù)算來進行巴考核時，就必須有一定的傲“爸剛性搬”絆要求。在產(chǎn)品經(jīng)濟時期，廠商伴的支配力強、消費者的選擇余霸地小，企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境相對挨穩(wěn)定，預(yù)算的資源配置功能與半考核評價功能的矛盾并不突出暗，預(yù)算在兩個方面都能起到很瓣

11、好的作用。在早期的杜邦公司哀和通用公司，預(yù)算體系的兩大扳作用均合二為一，且起到了較擺好的作用。但是，隨著技術(shù)進辦步和市場競爭的日益加劇，消唉費者的主導(dǎo)地位開始顯現(xiàn)，原半本穩(wěn)定、可預(yù)測的經(jīng)營環(huán)境變扒得不確定了，企業(yè)經(jīng)營的不穩(wěn)笆定性明顯增強，現(xiàn)代企業(yè)要在背不斷變化的環(huán)境中有效地發(fā)揮岸作用，就需要靈活和柔性，要辦具有對意外的變化不斷反應(yīng)以扳及適時根據(jù)可預(yù)期變化迅速調(diào)版整的能力，這種背景下，預(yù)算愛如果同時用于資源規(guī)劃和考核案評價，不協(xié)調(diào)就會變得非常明耙顯。3、預(yù)算余寬皚當(dāng)以預(yù)算作為業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn)時背，通過澳“董事會提戰(zhàn)略要求罷 經(jīng)理人申報預(yù)算襖 董事會批復(fù)敖”耙的基本程序，經(jīng)過斑“半由下到上邦”氨再襖“

12、柏由上到下搬”疤的幾經(jīng)反復(fù)的預(yù)算制訂過程，拜董事會和經(jīng)理人會愛“襖博弈拜”扳出一個預(yù)算目標(biāo)，這一預(yù)算目擺標(biāo)就被當(dāng)作考核的基準(zhǔn)。如果癌說股東的期望目標(biāo)會帶有一些罷主觀色彩的話，經(jīng)理人在預(yù)算搬目標(biāo)的博弈中更多的是考慮其埃實現(xiàn)的可行性。經(jīng)理人的行為岸預(yù)期可以概括為：在盡可能多鞍地占有各種資源的條件下，完背成其預(yù)期盡可能低的目標(biāo)。哀“壩寬打窄用瓣”隘是經(jīng)理人預(yù)算行為的最好體現(xiàn)懊，這就是所謂的霸“擺預(yù)算余寬拔”靶。佰“疤預(yù)算余寬扳”佰不但存在于股東與經(jīng)理人的博頒弈之中，也存在任何管理層級絆的上下之間。氨“爸預(yù)算目標(biāo)確定事實上是一個討佰價還價的過程，是涉及各方面阿權(quán)利和利益調(diào)整的政治過程辦”捌（王斌 李蘋

13、莉2001）。壩韋爾奇之所以討厭預(yù)算，也是矮因為斑“哎你永遠只能得到員工最低水平哎的貢獻，因為每個人都在討價佰還價，爭取制訂最低指標(biāo)柏”阿（安德烈跋翱.A半隘.得瓦爾2002）。敖“耙預(yù)算余寬扮”愛不但使預(yù)算功能大打折扣，也版破壞了組織內(nèi)部的誠信文化。4、耗時、耗力骯全面預(yù)算是企業(yè)的一項系統(tǒng)工百程，辦全面預(yù)算內(nèi)容涉及業(yè)務(wù)、資金背、人力資源等眾多方面挨，這一特征決定了預(yù)算工作的絆復(fù)雜性。伴根據(jù)埃Hacket Group頒的調(diào)查，年度預(yù)算占用管理者巴全年時間的20%，每億美元艾銷售收入需要25000個預(yù)哎算工作日（人員數(shù)乘以工作時伴間）的支持藹（ HYPERLINK /authors.asp?a_

14、ID=2535 板And巴y Neely版2003）柏。ERP等管理信息系統(tǒng)雖然敗使預(yù)算技術(shù)層面的工作量大大拜減少，但在預(yù)算目標(biāo)確定過程叭中上下級之間的博弈、溝通過疤程仍舊既吧“版?zhèn)癜妗卑矣仲M時。（三）“超預(yù)算”的產(chǎn)生半鑒于企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的變化和傳艾統(tǒng)預(yù)算的種種問題，俺“搬超預(yù)算瓣”拌（beyond budge跋t）相應(yīng)而生。1998年1艾月，由55家主要是歐洲大型唉公司參加的、名為 奧“艾超越預(yù)算圓桌會議皚”按（Beyond案 Budgeting Ro擺und 罷Table，簡稱為BBRT唉）的管理論壇召開，這次論壇奧主要研究用什么方法來解決傳盎統(tǒng)預(yù)算弊端或者干脆是如何替柏代預(yù)算管理系統(tǒng)的問

15、題。BB辦RT研究分析那些放棄了傳統(tǒng)哎預(yù)算管理的企業(yè)，并根據(jù)最好挨的實踐經(jīng)驗總結(jié)出一套氨“爸超越預(yù)算八”扮模式的原則和方法。當(dāng)前，氨“壩超預(yù)算矮”氨協(xié)會已經(jīng)成立，并有專門的網(wǎng)扳站，該協(xié)會主要致力于翱“扮超預(yù)算般”敖的宣傳和推廣應(yīng)用。二、內(nèi)容（一）和傳統(tǒng)預(yù)算主要區(qū)別佰和傳統(tǒng)預(yù)算相比，凹“哎超預(yù)算昂”板主要有以下幾點不同：百1、分離預(yù)算的資源配置功能叭和考核評價功能。叭“哎超預(yù)算斑”爸將預(yù)算的資源規(guī)劃功能和評價胺考核功能分開，預(yù)算不再是對霸員工的約束和評價標(biāo)準(zhǔn)，而是八溝通和計劃的工具。BBRT霸主張只將預(yù)算的作用、內(nèi)容和罷范圍局限在了對現(xiàn)金流量的預(yù)壩測和計劃上，而傳統(tǒng)預(yù)算的控八制與激勵作用則由其他

16、的績效罷管理制度敖啊例如KPI（關(guān)鍵績效指標(biāo)）板考核來替代。這一分離一方面背可以解決預(yù)算本身功能之間的壩矛盾，另一方面，KPI的涵拌蓋范圍可以包括大量的非財務(wù)耙指標(biāo)，考核評價較全面，能更隘好地體現(xiàn)戰(zhàn)略導(dǎo)向。鞍2、縮短預(yù)算的編制期間，變耙“藹長預(yù)算阿”礙為凹“唉短預(yù)算胺”熬，下降預(yù)算的管理級次，變皚“矮中央集中預(yù)算伴”邦為板“耙地方分散預(yù)算”壩。敗傳統(tǒng)預(yù)算中，年度預(yù)算是傲“襖重中之重柏”俺。拜“傲超預(yù)算敖”般模式下，預(yù)算的編制期間為盎“艾季度皚”阿或傲“耙月度叭”胺，一般是滾動編制，以使預(yù)算芭更好適應(yīng)外部環(huán)境，具備更好熬的柔性。背“瓣超預(yù)算擺”唉重點要求罷“埃做準(zhǔn)啊”隘，要求和客觀環(huán)境的相符一致

17、哀，以使資源的配置能更到位和啊準(zhǔn)確。由于不再依據(jù)預(yù)算進行爸考核評價，預(yù)算編制減少了上拔下級關(guān)于預(yù)算目標(biāo)的討價還價翱環(huán)節(jié)，預(yù)算編制時間大為縮短埃。預(yù)算編制主要由下屬各預(yù)算安單位在對未來環(huán)境準(zhǔn)確預(yù)測的襖基礎(chǔ)上完成，企業(yè)預(yù)算主管部吧門主要負責(zé)預(yù)算的匯總和統(tǒng)一跋協(xié)調(diào)，愛“翱由下到上俺”安已成為預(yù)算管理主線，矮“安由上到下澳”笆只是輔線。吧3、考核評價由KPI或BS拌C等績效管理工具完成，設(shè)置盎相對考核目標(biāo)，而不是絕對考扮核目標(biāo)。班傳統(tǒng)預(yù)算的考核評價，往往是骯以財務(wù)績效為重點的，這也是拌預(yù)算的特性所決定。KPI或愛BSC等評價考核工具則是財矮務(wù)與非財務(wù)并重，能夠更好地盎兼顧企業(yè)的長遠和未來，更全絆面地考

18、慮到經(jīng)營的各個層面。胺“半超預(yù)算傲”捌還提倡白“盎價值管理把”絆的基本理念，主張將EVA、扒TSR等價值衡量指標(biāo)引入考罷核體系之中。在考核目標(biāo)設(shè)定埃上，BBRT提倡相對目標(biāo)，背即和標(biāo)桿相比，考評單位做的罷如何。標(biāo)桿可以是競爭對手、暗行業(yè)水平，也可以企業(yè)內(nèi)部的凹其他單位。這樣，只有在考核稗年度結(jié)束時，被考核單位才能奧知道自己的結(jié)果如何，即所謂爸的霸“with hindsig頒ht.”俺（ HYPERLINK /authors.asp?a_ID=2548 俺Steve Player辦2003）鞍。在以固定目標(biāo)（例如上年完背成數(shù)）作為考核基準(zhǔn)時，激勵扮效果往往欠佳，例如，當(dāng)被考哀核人估計年度目標(biāo)很有

19、可能無拌法達成時，會自暴自棄；而當(dāng)半年度目標(biāo)已經(jīng)超越很多時，又版會停步不前，甚至將一部分績俺效安“吧藏起來翱”版，在景況不好的年份再釋放出愛來。此外，考評中的耙“辦鞭打快牛半”礙現(xiàn)象也較為普遍。設(shè)置相對目白標(biāo)，這些問題都可以解決。白“癌超預(yù)算巴”辦一經(jīng)提出，在歐洲企業(yè)中得到奧了廣泛的響應(yīng)，BBRT已經(jīng)扳幫助30多家大型企業(yè)實施了稗“白超預(yù)算扳”岸模式的建設(shè)工作。BBRT敖“俺超預(yù)算藹”辦的文章在Harvard 巴business revi捌ew上發(fā)表，關(guān)于笆“吧超預(yù)算笆”笆的專著- HYPERLINK /exec/obidos/ASIN/1578518660/juergendaum 胺Beyo

20、nd Budget絆ing: How Mana阿gers Can Brea斑k Free from t笆he Annual Per鞍formance Trap拜案 (Harvard Bus邦iness School 翱Press)跋也于2003年出版發(fā)行。美隘國企業(yè)雖然沒有大張旗鼓地宣笆傳佰“把超預(yù)算扳”頒，而實際上，八“岸超預(yù)算笆”般的個別思想已經(jīng)在部分美國企岸業(yè)中得到實踐應(yīng)用，根據(jù)齊莫罷爾曼對美國400家大型公司襖及醫(yī)療機構(gòu)預(yù)算作用的統(tǒng)計調(diào)白查，25%的公司已經(jīng)不再要拜求一個預(yù)算體系同時完成計劃八協(xié)調(diào)和業(yè)績評價兩項功能。（骯見下表）各種情況相應(yīng)公司所占比例運用兩個獨立的預(yù)算7%只用一個預(yù)算

21、，同時用于計劃協(xié)調(diào)和業(yè)績評價75%僅用于業(yè)績評價5%僅用于計劃和協(xié)調(diào)13%（來源：齊默爾曼2000）（二）超預(yù)算特點吧1、盎“吧超預(yù)算跋”辦不是單一的一種方法，而是一搬種管理體系和管理思想的整合安。跋由稗“半超預(yù)算笆”案內(nèi)容可知，拔“昂超預(yù)算般”案是包括預(yù)測、計劃、評價等功把能的管理系統(tǒng)。在這一系統(tǒng)中罷，不但有傳統(tǒng)預(yù)算的內(nèi)容，還岸吸收整合了BSC、KPI等翱新的績效管理工具和有關(guān)價值啊管理的基本思想，除此以外，稗“超預(yù)算昂”還宣傳決策權(quán)下移、自主預(yù)算百的和諧、民主的管理文化。熬“拌超預(yù)算按”凹并沒有什么獨到的東西，而是巴一種新的組合和安排。拔2、百“哎超預(yù)算岸”伴不是對傳統(tǒng)預(yù)算管理的放棄，俺而

22、是改善。般盡管BBRT宣傳預(yù)算岸“安過時按”背、號召頒“懊放棄把”半預(yù)算，但實際上，懊“芭超預(yù)算爸”爸并沒有完全脫離預(yù)算。拔“壩超預(yù)算背”挨只是分離了預(yù)算的資源配置和辦業(yè)績評價功能，并將資源配置暗計劃的時間縮短而已，傳統(tǒng)預(yù)癌算中的吧“耙滾動預(yù)算阿”頒、隘“辦彈性預(yù)算罷”扳和芭“柏零基預(yù)算藹”拌，仍是芭“背超預(yù)算斑”翱的根本。挨“矮超預(yù)算阿”瓣仍舊屬于預(yù)算的范疇。哎3、把“澳超預(yù)算懊”翱不是先有理論后有實踐，而是骯實踐的一種理論總結(jié)。白“懊超預(yù)算斑”昂的實踐領(lǐng)先于理論，早在20氨世紀(jì)70年代，拜“唉超預(yù)算皚”唉的基本思路就已經(jīng)在罷Svenska Hande芭lsbanken鞍這家瑞典最大的商業(yè)銀

23、行形成澳并付諸應(yīng)用暗（ HYPERLINK /authors.asp?a_ID=2535 唉Andy Neely挨2003）霸。BBRT的工作，不過是對藹這些思想的概括和理論提升，癌并進行商業(yè)推廣。辦 4、絆“搬超預(yù)算襖”板試圖改變傳統(tǒng)的預(yù)算主導(dǎo)型管拜理模式。瓣自20世紀(jì)20年代至今，預(yù)隘算主導(dǎo)的管理模式一直都沒有邦根本上產(chǎn)生動搖，預(yù)算承擔(dān)了傲計劃、控制、評價等絕大部分叭管理職能，盡管KPI、BS隘C等新的管理工具不斷出現(xiàn)，襖理論界考慮更多的還是如何以耙預(yù)算為主體，將這些新工具吸埃收對接。對傳統(tǒng)預(yù)算功能實施芭大的分拆和改變這種思路，應(yīng)笆該是BBRT的首創(chuàng)。在瓣“澳超預(yù)算叭”般模式下，原來預(yù)算承

24、擔(dān)的預(yù)測佰規(guī)劃功能被保留，但更強調(diào)短氨期規(guī)劃和滾動規(guī)劃，而不是年斑度規(guī)劃，考核評價的功能則分拜拆出去由KPI、BSC去承耙擔(dān)。礙（三）超預(yù)算實施可能存在的礙問題壩1、管理控制的實施可能會有笆一定困難。擺傳統(tǒng)預(yù)算下，管理控制是通過靶事前的預(yù)算規(guī)劃、事中的預(yù)算佰差異分析和事后的預(yù)算考核來般實現(xiàn)的。在矮“氨超預(yù)算礙”俺模式下，業(yè)績目標(biāo)是相對的，捌而不是絕對的，這給管理造成班的難度有以下幾方面：首先，挨實際業(yè)績予以比較的相對業(yè)績耙不容易找到。以內(nèi)部相似單位懊作為比較對象可能會容易一些芭，至于企業(yè)外部標(biāo)桿，標(biāo)桿對暗象的可比性、公開數(shù)據(jù)的真實吧性都不好把握。況且，財務(wù)標(biāo)挨桿可以從公開的渠道獲得，內(nèi)礙部流程

25、、學(xué)習(xí)成長方面的非財胺務(wù)標(biāo)桿就很難拿到。將考核完敗全依賴于相對業(yè)績不太現(xiàn)實。俺其次，以絕對數(shù)作為業(yè)績目標(biāo)艾時，經(jīng)營過程中可以就實際業(yè)霸績與業(yè)績目標(biāo)的差額進行分析跋，來確定經(jīng)營過程中存在何種般問題，這方面的分析技術(shù)已相佰當(dāng)成熟。但當(dāng)代之以相對業(yè)績目標(biāo)時，目標(biāo)差異分析就比較罷復(fù)雜，除了需要了解自己的情叭況外，還需要了解標(biāo)桿對象的澳詳細情況。很有可能是差距存癌在，但原因卻找不出來。第三白，以絕對目標(biāo)作為考核基準(zhǔn)時骯，可以根據(jù)業(yè)務(wù)單位、組織級擺次將目標(biāo)層層分解，例如將企氨業(yè)目標(biāo)分解到各個產(chǎn)品、各個頒時期、各個部門乃至各個崗位稗，形成一種由上到下、層層咬合的目標(biāo)控制體系。而相對目靶標(biāo)如何向下分解則是一個

26、難題。 凹2、對實施流程管理和培養(yǎng)團艾隊意識，可能會存在負面影響搬。板“超預(yù)算把”班強調(diào)決策權(quán)下移和自主預(yù)算，叭這固然可以使內(nèi)部的各業(yè)務(wù)單暗位充分發(fā)揮主觀能動性，有利背于組織的快速靈活反應(yīng)。但是昂，霸“白流程管理案”拜（Process Mana靶g(shù)ement）的核心思想，岸是打破部門之間的組織壁壘，絆實現(xiàn)部門高效協(xié)作，從而提高懊整個流程的效率。百“扮超預(yù)算胺”阿可能引發(fā)的一個問題是：各個吧部門只注意本部門績效提高而盎忽視部門間的協(xié)作，結(jié)果導(dǎo)致敖流程運轉(zhuǎn)不暢，影俺響整體績效。預(yù)算層級下移后傲，如何保證各預(yù)算單位在資源頒的自行安排上充分考慮企業(yè)整白體的利益，而不只是考慮自身辦績效目標(biāo)達成，這是很重

27、要的吧問題。懊3、對內(nèi)部業(yè)務(wù)單位自身的管懊理水平和預(yù)算能力有較高的要哎求。把傳統(tǒng)預(yù)算下，業(yè)績目標(biāo)和資源凹配置是一種靜態(tài)的平衡，即主奧要在年度預(yù)算編制環(huán)節(jié)安排好邦目標(biāo)達成的資源需求，各預(yù)算鞍單位的主要工作是按照年度預(yù)柏算貫徹執(zhí)行，捌“笆執(zhí)行力絆”啊是對預(yù)算單位的基本要求。捌“扮超預(yù)算柏”叭下，業(yè)績目標(biāo)和資源配置要形胺成一種動態(tài)的平衡，預(yù)算單位絆要根據(jù)外部環(huán)境的變化，不斷芭調(diào)整資源安排，以胺“百咬定岸”鞍動態(tài)的相對目標(biāo)，這種情況下挨就要求預(yù)算單位一定的奧“扳決策力皚”罷，需要預(yù)算單位對經(jīng)濟環(huán)境準(zhǔn)辦確地預(yù)測，并不斷平衡目標(biāo)達靶成和資源需求。（三）“超預(yù)算”適用胺根據(jù)頒“靶超預(yù)算澳”扒的以上內(nèi)容，它并

28、不是普遍適敖用，而是適用具備以下環(huán)境特壩征的企業(yè)：板外部環(huán)境變動頻繁、劇烈，需斑要企業(yè)不斷調(diào)整戰(zhàn)略目標(biāo)、對稗企業(yè)有強烈的柔性需求；隘技術(shù)、品牌、人力資源等無形澳資產(chǎn)管理至關(guān)重要；皚內(nèi)部市場化程度較高，業(yè)務(wù)單百位之間獨立性較強；笆有較為完善的管理信息系統(tǒng)支埃持，可以方便地確定標(biāo)桿數(shù)據(jù)辦并進行相關(guān)分析，能夠支持企奧業(yè)動態(tài)連續(xù)地預(yù)測、預(yù)算；安一直實施分散決策的管理模式骯，對下級業(yè)務(wù)單位充分授權(quán)；藹內(nèi)部各業(yè)務(wù)單位都有較好的預(yù)伴算和決策能力，能夠很好平衡案目標(biāo)與資源需求；富于團隊精神和流程意識。 矮三、伴“捌超預(yù)算哎”翱思想在中國企業(yè)的應(yīng)用唉（一）傲“藹超預(yù)算芭”按對中國企業(yè)并不陌生礙在BBRT的網(wǎng)站上

29、，可以找礙到許多拜“哎超預(yù)算阿”埃在歐洲企業(yè)成功實施的案例，唉本文這里要說明的是，對中國澳企業(yè)而言，伴“愛超預(yù)算佰”礙的提法雖然新穎，但擺“拜超預(yù)算伴”瓣的思想?yún)s并不陌生。多年來，斑國內(nèi)理論界和實務(wù)界一直都存絆在預(yù)算考核應(yīng)該?！鞍丝紲?zhǔn)拌”邦還是應(yīng)該佰“背考超案”靶的爭論：某年度預(yù)算執(zhí)行完畢氨后，通常存在兩種評判標(biāo)準(zhǔn)：頒一種是對預(yù)算額與實際發(fā)生額愛作比較，實際數(shù)與預(yù)算數(shù)越接敗近則說明預(yù)算的編制質(zhì)量高，澳更有利于當(dāng)期及以后期間的資藹金調(diào)度和投融資安排；另一種爸是帶有經(jīng)濟責(zé)任考核性質(zhì)，收頒入、利潤越高，成本費用越低藹，以及部分財務(wù)指標(biāo)越優(yōu)化，辦則預(yù)算執(zhí)行情況越好。胺2004年8月10日白，骯湯谷良叭

30、教授給TCL集團講授預(yù)算管哀理，還專門提出該問題：叭“安我認(rèn)為，相比而言，第一種標(biāo)安準(zhǔn)注重的是預(yù)算編制的質(zhì)量，熬防止了管理者、編制者的隨意哀和故意編制行為；第二種標(biāo)準(zhǔn)啊注重的是執(zhí)行時的經(jīng)濟責(zé)任考拔核，此時的預(yù)算更像是責(zé)任考安核指標(biāo)。我的觀點當(dāng)否？同時鞍，不少公司在使用這兩種標(biāo)準(zhǔn)爸時只是選擇了其中一種，能否鞍將兩種標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合使用？兩者之?dāng)[間評價不一的問題如何解決？吧（比如：收入實際數(shù)高出預(yù)算八數(shù)很多，表明預(yù)算編制不準(zhǔn)確胺，又表明經(jīng)營業(yè)績提高）癌”挨（湯谷良 2004）。華為佰總裁任正非也曾經(jīng)提到：昂不要特別強調(diào)預(yù)算的準(zhǔn)確性，笆更重視抓住機會、快速增長。礙華為公司的預(yù)算歷來具有很大辦的彈性。在華為公

31、司基本法藹中就有這樣的規(guī)定：襖“皚公司堅決主張強化管理控制。按同時也認(rèn)識到，偏離預(yù)算（或擺標(biāo)準(zhǔn)）的行動未必一定是錯誤昂的；單純獎勵節(jié)約的辦法不一矮定是好辦法。公司鼓勵員工和藹部門主管在管理控制系統(tǒng)不完澳善的地方，在環(huán)境和條件發(fā)生礙了變化的時候，按公司宗旨和拜目標(biāo)的要求，主動采取積極負挨責(zé)的行動奧”按（黃衛(wèi)偉、李春瑜2005）般。和華為提倡阿“埃超伴”佰不同的是，曾擔(dān)任惠普中國公司財務(wù)總監(jiān)的癌韓穎板女士，曾在一次演講中提到惠頒普為了年度預(yù)算執(zhí)行得安“伴準(zhǔn)拔”懊而在年底放棄訂單的故事。叭中國企業(yè)界、理論界關(guān)于預(yù)算翱“斑準(zhǔn)奧”敖還是熬“阿超瓣”拜的論述和探索，實質(zhì)上已經(jīng)涉靶及到傳統(tǒng)預(yù)算資源配置功能和

32、頒業(yè)績評價功能在矛盾時的側(cè)重白和取舍問題。拌（二）凹“芭超預(yù)算疤”靶思想在TCL白家電事業(yè)部的按應(yīng)用安以下是TCL集團公司白家電扳事業(yè)部預(yù)算管理的一個案例，拔為了保密起見，本文在保留其俺基本思想框架的前提下，對部按分內(nèi)容進行了修改。從該單位拔的預(yù)算管理變革中，我們可以隘體會到斑“擺超預(yù)算般”岸思想的一些應(yīng)用。當(dāng)然，該單襖位的預(yù)算管理還談不上是純粹吧的矮“熬超預(yù)算挨”熬?？?部頒作為TCL集團多元化戰(zhàn)略的隘先鋒，TCL集團白家電事業(yè)靶部（以下簡稱骯“皚白電事業(yè)部扒”氨）成立于1998年，現(xiàn)以冰凹箱、洗衣機為主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)，經(jīng)過疤6年的發(fā)展，產(chǎn)品銷量均已位班居全國前列。目前，白電事業(yè)藹部尚無自己的生產(chǎn)基

33、地，采取襖的是OEM運作方式，即由白礙電事業(yè)部提出產(chǎn)品設(shè)計和制造爸標(biāo)準(zhǔn)，其他廠家代工生產(chǎn)后，拔再貼上TCL的品牌對外銷售笆。白電事業(yè)部的銷售網(wǎng)絡(luò)遍布板全國，現(xiàn)設(shè)有5個大區(qū)，26爸個省級銷售部，經(jīng)銷客戶近1爸萬家。盡管白電事業(yè)部有通過敖并購擁有自己生產(chǎn)基地的戰(zhàn)略翱規(guī)劃，但就當(dāng)前的經(jīng)營特點而骯言，仍近似于一家襖“八貿(mào)易公司拌”板，銷售活動是公司經(jīng)營的主體氨，銷售網(wǎng)絡(luò)是公司資產(chǎn)主體。懊白電事業(yè)部的簡化組織架構(gòu)圖柏如下：銷售管理大區(qū)（5個）銷售部（26個）頒白電事業(yè)部對銷售網(wǎng)絡(luò)采取了皚“伴收支兩條線耙”岸 資金管理方式，即駐外銷售版部開設(shè)兩個銀行賬戶，一為收愛入賬戶，一為費用賬戶。銷售靶部一切貨幣收入

34、均須及時、全挨額匯入收入賬戶，然后通過電藹子劃匯方式由開戶銀行自動劃般至事業(yè)部總戶。銷售部需要的背費用開支，由事業(yè)部總戶劃款吧至銷售部費用賬戶，銷售部從捌費用賬戶中提取后開銷。?！鞍罩蓷l線埃”板的目的，是保證銷售款的快速翱回流、杜絕銷售部懊“半坐支礙”八發(fā)生和提高資金的使用功效。捌總部向銷售部費用戶劃款金額安的確定依據(jù)，是銷售部的銷售辦收入預(yù)算。年初，總部會和銷靶售部確定各項費用（推廣費、稗運輸費、售后服務(wù)費、工資、佰辦公費等）占銷售收入的計劃俺比例，比例一旦確定，一年不凹變。每月月初，銷售部會向總爸部上報銷售預(yù)算，總部根據(jù)銷埃售預(yù)算劃撥資金，供銷售部本芭月費用開支需要：捌總部月初向銷售部

35、劃款的金額俺 = 銷售部本月銷售預(yù)算敗鞍年初確定的頒費用比例瓣對銷售部的激勵引入KPI體藹系，KPI結(jié)果與銷售部經(jīng)理八的薪酬掛鉤，KPI包括收入八規(guī)模、利潤、資金周轉(zhuǎn)和內(nèi)部罷管理四個層面：KPI名稱計算方法考評權(quán)重KPI1: 銷售目標(biāo)完成率實際銷售收入銷售收入目標(biāo)60%KPI2: 利潤目標(biāo)完成率實際銷售利潤率銷售利潤率目標(biāo)20%KPI3: 流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)目標(biāo)完成率實際流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)天數(shù)流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)天數(shù)目標(biāo)10%KPI4: 內(nèi)部管理為各項業(yè)務(wù)流程規(guī)范程度打分，加總。10%安各KPI的目標(biāo)值在年初確定擺，為了保證考評的嚴(yán)肅性，一扳般情況下目標(biāo)值在年度中間不把作調(diào)整。昂最初，白電事業(yè)部銷售網(wǎng)絡(luò)預(yù)懊算體系

36、和KPI體系是銜接的瓣。KPI目標(biāo)等同于預(yù)算目標(biāo)扮，月度銷售收入預(yù)算根據(jù)年度愛銷售收入目標(biāo)分解得出：第N月的銷售收入預(yù)算 傲= 年度銷售收入KPI考核捌目標(biāo)昂澳（上年第N月的實際銷售收入半拔上年實際銷售收入）敖這種情況下，銷售網(wǎng)絡(luò)預(yù)算體哎系承擔(dān)了兩個職能，其一，提挨供向銷售部配置資源的依據(jù)；挨其二，通過預(yù)算的事中控制和板事后考核，保證銷售目標(biāo)的實藹現(xiàn)。管理方案的設(shè)計初衷是好敗的，想通過預(yù)算的資源配置體艾系同KPI考核體系的銜接來拜實現(xiàn)管理的一體化。但是，實般際運作中卻出現(xiàn)了問題。問題胺的產(chǎn)生在于，按照KPI目標(biāo)扮分解得出的月度銷售預(yù)算往往襖與實際銷售有較大的出入。盡八管白色家電市場的競爭已趨于

37、霸白熱化，每年的市場容量增長壩也僅僅在4%-9%之間，礙但由于TCL集團的強勢品牌頒地位和白電事業(yè)部高效銷售網(wǎng)板絡(luò)所奠定的核心競爭力，白電唉事業(yè)部2004年上半年冰箱矮和洗衣機銷量的增長仍分別高辦達42%和64%，增速居行氨業(yè)的第1、2名。在超高速增板長的市場環(huán)境下，按照年初銷瓣售目標(biāo)機械分解出來的月度銷邦售預(yù)算，自然會和實際情況有翱較大的出入。這種出入的負面哀后果是，根據(jù)預(yù)算撥付給銷售把部的費用資金與銷售部的實際襖需求產(chǎn)生偏差：對未完成月度半銷售目標(biāo)的銷售部，資金出現(xiàn)板溢余，而超額完成目標(biāo)的銷售頒部又會資金不夠而不得不頻頻胺向總部借款，資金的配置效率熬和配置效果均很差。另一方面拜，總部要根據(jù)

38、銷售網(wǎng)絡(luò)銷售收巴入預(yù)算來安排生產(chǎn)計劃和采購扮計劃，當(dāng)銷售預(yù)算脫離實際時岸，相應(yīng)的生產(chǎn)預(yù)算和采購預(yù)算傲也會失真，依據(jù)這樣的預(yù)算進班行經(jīng)營安排，事業(yè)部就會產(chǎn)生吧不必要的物流成本和資金占用百成本。扮除此以外，類似于癌“岸預(yù)算余寬凹”芭的壩“皚目標(biāo)余寬拔”絆現(xiàn)象，也在白電事業(yè)部KPI扮考核體系中非常突出。銷售部般往往利用和總部之間的信息不藹對稱，在目標(biāo)制訂中刻意半“擺示弱奧”巴，以求得對自己有利的低目標(biāo)佰?？偛坎涣私怃N售部的具體情翱況，對銷售部反映的市場信息稗真實性程度又無法準(zhǔn)確判斷，鞍在目標(biāo)制訂時只好主要依靠歷把史數(shù)據(jù)，往往在銷售部上年實襖際經(jīng)營績效的基礎(chǔ)上扒“巴加碼叭”百后下達本年目標(biāo)，這一定程度

39、埃上又造成了“埃鞭打快牛昂”半。瓣鑒于以上問題，白電事業(yè)部在矮2004年上半年的管理變革板中引入了一些扳“敗超預(yù)算鞍”靶管理模式的思想，對預(yù)算體系礙和KPI體系進行了以下調(diào)整搬：啊其一，分離預(yù)算的資源分配職稗能和評價考核職能。預(yù)算體系專司資源配置，評價考核職能霸則完全由KPI體系承擔(dān)，預(yù)爸算體系與KPI體系叭“瓣雙線運作背”礙。凹銷售預(yù)算不再根據(jù)年度銷售目柏標(biāo)分解得出，而是由銷售部根霸據(jù)月度銷售預(yù)測自主制訂。白澳電事業(yè)部認(rèn)識到，為了合理地拌配置資源，銷售預(yù)算要盡可能捌準(zhǔn)確，應(yīng)主要根據(jù)市場的實際邦情況，按照產(chǎn)品類別、銷售客板戶等因素進行詳細的預(yù)計，并絆由最基層的業(yè)務(wù)員開始層層上啊報，最后匯總得到

40、銷售部銷售靶預(yù)算。這樣的月度銷售預(yù)算才拔會和實際銷售基本相符，依據(jù)佰預(yù)算進行的資源配置才可能合理有效。為了保證銷售預(yù)算的鞍準(zhǔn)確，總部還制訂了預(yù)算考評愛辦法，規(guī)定：銷售部實際銷售埃與銷售預(yù)算的偏差應(yīng)控制在一搬定幅度之內(nèi)，否則，下月資金吧劃撥額度的20%將被熬“案凍結(jié)礙”按在總部，直至季度內(nèi)累計銷售襖預(yù)算與累計實際銷售的偏差縮拌減至規(guī)定幅度范圍內(nèi)后，芭“熬凍結(jié)哎”八資金方可辦“藹解凍盎”懊。通過這一辦法，促使銷售部巴作準(zhǔn)自己的月度銷售預(yù)算。敖將評價職能從預(yù)算中分離后，翱為了業(yè)績目標(biāo)的過程控制，K艾PI體系從原來的僅有年底的唉KPI考核擴展到事后的KP安I考核與事中的KPI檢測并柏重?？偛繉丛聦

41、PI目標(biāo)巴完成情況進行分析，對連續(xù)一白個季度完不成目標(biāo)的銷售部將百采取特殊的整改措施。版管理變革后，預(yù)算體系與KP般I體系不再混為一體，而是呈啊現(xiàn)出兩個清晰的導(dǎo)向：預(yù)算體跋系強調(diào)預(yù)算扳“耙越準(zhǔn)越好版”背，而KPI體系則強調(diào)目標(biāo)完巴成柏“啊越多越好爸”佰。兩大體系獨立運作，互不干邦擾。癌其二，在KPI考核體系中引佰入市場標(biāo)桿。礙為了將辦“凹目標(biāo)余寬版”把的副作用減少，白電對原KP熬I體系進行了調(diào)整，加進了耙“挨市場份額排名增長癌”扳指標(biāo)，這一指標(biāo)以銷售部所在藹區(qū)域的主要競爭對手為標(biāo)桿，絆考察銷售部和主要競爭廠家相柏比，其市場地位的變化。這一跋指標(biāo)結(jié)果只取決于客觀實際，搬與主觀判斷無關(guān)，在調(diào)整后體

42、巴系中，對銷售的考核分兩個角拜度進行，一是目標(biāo)完成，一是澳市場份額變化。多角度會對拔“拌目標(biāo)余寬哀”爸的出現(xiàn)起到一定制約作用。調(diào)背整后的KPI體系如下：KPI名稱計算方法考評權(quán)重KPI1: 銷售目標(biāo)完成率實際銷售收入銷售收入目標(biāo)40%KPI2: 市場份額增長根據(jù)增長程度，給予相應(yīng)分值20%KPI3: 利潤目標(biāo)完成率實際銷售利潤率銷售利潤率目標(biāo)20%KPI4: 流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)目標(biāo)完成率實際流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)天數(shù)流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)天數(shù)目標(biāo)10%KPI5: 內(nèi)部管理為各項業(yè)務(wù)流程規(guī)范程度打分，加總。10%跋TCL白家電事業(yè)部的預(yù)算變扳革案例告訴我們：盡管搬“扮超預(yù)算盎”癌模式是否適用于中國企業(yè)還有扳待實踐的檢驗，

43、但至少，般“埃超預(yù)算叭”奧的一些思想可以借鑒和應(yīng)用。作者簡介：笆李春瑜，男，1973年出生班，籍貫河南，博士，現(xiàn)供職于扒社科院工業(yè)經(jīng)濟研究所，助理哎研究員。主要研究方向：價值襖管理、財務(wù)控制、戰(zhàn)略成本管俺理。版于振亭：男，1974年生，癌籍貫山東，中國人民大學(xué)會鞍計系藹博士研究生。主要研究方向：邦會計理論和公司理財。搬作者通訊方式： 月壇北小街拜2號 社科院工經(jīng)所企阿業(yè)財務(wù)研究室 李春瑜HYPERLINK mailto:岸LI7313163.CO芭M襖 八LI7313163.CO擺M參考文獻：把1、閻達五 高晨，論預(yù)算控八制模式的改進 HYPERLINK http:/

44、傲WWW.boraid.co爸m/darticle3/吧 挨WWW.boraid.co稗m/darticle3/扒2、高晨，企業(yè)預(yù)算管理理論澳研究 中國人民大學(xué)博士辦論文 中國國家圖書館八杰羅爾德。L.齊默爾曼著，艾邱寒等譯。2000 .決策扮與控制會計。東北財經(jīng)大學(xué)出百版社。安安德烈拌哀A跋矮得瓦爾（2002）：績效管理的魔力。上海：上海交通大擺學(xué)出版社 2002年第一版跋。捌5、王斌 李蘋莉（2001巴）：關(guān)于企業(yè)預(yù)算目標(biāo)確定及哎其分解的理論分析。會計研敗究2001年8月。拔6、湯谷良2004：在TC癌L集團的演講稿：以埃全面預(yù)算管理為軸心， 整胺合企業(yè)管理八7、黃衛(wèi)偉、李春瑜2005懊：

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